Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N. 49 22.02.2016 Spese di formazione: nuova deducibilità per i professionisti Disegno di legge sulle partite Iva, CDM 28.01.2016 A cura di Gioacchino De Pasquale Categoria: Lavoro autonomo Sottocategoria: Imposte dirette Il Disegno di legge sulle partite Iva approvato il 28 gennaio 2016 dal Consiglio dei Ministri prevede l integrale deducibilità, anche se nel limite annuo di diecimila euro, delle spese per la formazione dei lavoratori autonomi. Oltre alla suddetta novità si prevede la deducibilità integrale, ma nel limite annuo di 5 mila euro, delle spese che il lavoratore autonomo sosterrà per certificare le proprie competenze o per l orientamento, la ricerca e il sostegno della sua attività. Premessa Nel Consiglio dei Ministri del 28 gennaio 2016, è stato approvato il DDL TUTELA DEL LAVORO AUTONOMO NON IMPRENDITORIALE - Misure per la tutela del lavoro autonomo non imprenditoriale e misure volte a favorire l articolazione flessibile nei tempi e nei luoghi del lavoro subordinato. La prima parte del provvedimento detta disposizioni in materia di lavoro autonomo con l obiettivo si legge nel comunicato stampa diffuso dal Consiglio dei Ministri - di costruire per tali lavoratori, prestatori d opera materiali e intellettuali non imprenditori, un sistema di diritti e di welfare moderno capace di sostenere il loro presente e di tutelare il loro futuro. 1
Le principali misure riguardano: 1. la previsione di agevolazioni fiscali, consistenti nella deducibilità: nella misura del 100%, delle spese sostenute per i servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento, ricerca e sostegno all auto-imprenditorialità finalizzate all inserimento o reinserimento del lavoratore autonomo nel mercato del lavoro; nella misura del 100% delle spese per la partecipazione a convegni, congressi e corsi di aggiornamento professionale, e in misura integrale delle spese per gli oneri sostenuti per la garanzia contro il mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo fornita da forme assicurative o di solidarietà, allo scopo di favorire la stipula di tali polizze, e favorendo, allo stesso tempo, lo sviluppo del mercato assicurativo e la diffusione di tali forme assicurative, con un conseguente abbattimento dei costi per il lavoratore autonomo. Di tali aspetti certo quello di maggior interesse è rappresentato dalla previsione dell integrale deducibilità delle spese di formazione per la partecipazione a convegni, congressi e corsi di aggiornamento professionale. L attuale normativa L ultimo periodo del comma 5, art. 54, del Tuir, attualmente vigente, sancisce che le spese di partecipazione a convegni, congressi e simili o a corsi di aggiornamento professionale, incluse quelle di viaggio e soggiorno, sono deducibili nella misura del 50 per cento del loro ammontare. La citata disposizione normativa prevede, dunque, che le spese sostenute per l'aggiornamento professionale dei lavoratori autonomi sono deducibili nella misura del 50%, stabilendo quindi una presunzione di parziale inerenza di questi costi rispetto alla professione esercitata. La norma, la cui nascita è anteriore alla previsione della formazione professionale obbligatoria, detta una regola generale, che include naturalmente anche i costi sostenuti per la formazione professionale obbligatoria, prevedendo una presunzione legale di inerenza "attenuata", secondo cui una parte di tali spese, fissata in misura forfetaria al 50%, è da ritenersi sostenuta per finalità di carattere extra-professionale. 2
Sono deducibili nella misura del 50% sia le spese concernenti corsi di formazione di un giorno che percorsi formativi articolati su più incontri, indipendentemente dal momento in cui si svolge l evento. L Amministrazione Finanziaria nella C.M. n. 35/E/2012, ha ribadito che la deducibilità delle spese di formazione per i professionisti rimane pari al 50%, non tenendo conto quindi dell'obbligatorietà imposta dagli ordini professionali di un monte ore annuale di formazione. In particolare, nel citato documento di prassi, l Amministrazione Finanziaria in risposta ad uno specifico quesito, non operando alcuna distinzione circa la natura del corso e le tipologie di spese sostenute, ha escluso la possibilità di poter dedurre integralmente i costi sostenuti per i corsi di aggiornamento professionale obbligatorio. Unica eccezione alla regola generale che stabilisce quindi che i corsi di aggiornamento professionale sono sempre deducibili al 50% è prevista per i professionisti rientranti nel regime dei minimi. Infatti, in tale ipotesi, così come chiarito dall Amministrazione Finanziaria nella C.M. 7/E/2012 se il costo di formazione è inerente all'attività professionale, la spesa avrà una deducibilità pari al 100%. In particolare, nel citato documento di prassi si stabilisce quanto segue: Tenendo conto della particolarità del regime dei minimi che prevede una modalità semplificata di determinazione del reddito ai sensi del comma 104 si ritiene che non possano trovare applicazione le norme del TUIR che prevedono una specifica limitazione nella deducibilità dei costi". La modifica normativa L art. 5 del DDL approvato nel Consiglio dei Ministri dello scorso 28 gennaio modifica l ultimo periodo del comma 5, art. 54, del Tuir, attualmente vigente, sostituendo la previsione seguente: le spese di partecipazione a convegni, congressi e simili o a corsi di aggiornamento professionale, incluse quelle di viaggio e soggiorno, sono deducibili nella misura del 50 per cento del loro ammontare ; con la seguente disposizione: sono integralmente deducibili, entro il limite annuo di 10.000,00 euro, le spese per l iscrizione a master e a corsi di formazione o aggiornamento professionale nonché le spese di iscrizione a convegni o congressi. 3
La modifica normativa citata, mira ad estendere l integrale deducibilità delle spese di formazione, attualmente concessa ai soli contribuenti minimi, a tutti i lavoratori autonomi, ponendo tuttavia un tetto alla deducibilità delle spese in questione, che potranno essere dedotte nel limite annuo di diecimila euro. Sempre all ultimo periodo del comma 5, art. 54, del Tuir, viene aggiunto un altro periodo in base al quale sono integralmente deducibili, entro il limite annuo di 5.000,00 euro, le spese sostenute per i servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento, ricerca e sostegno all auto imprenditorialità, mirate a sbocchi occupazionali effettivamente esistenti e appropriati in relazione alle condizioni del mercato del lavoro erogati da organismi accreditati ai sensi della disciplina vigente. Sono altresì integralmente deducibili gli oneri sostenuti per la garanzia contro il mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo fornite da forme assicurative o di solidarietà. Nella Relazione tecnica al DDL si legge che le spese sostenute per i servizi personalizzati di certificazione delle competenze, orientamento, ricerca e sostegno all auto imprenditorialità, sono quelle sostenute per il pagamento di servizi specialistici per il lavoro e le politiche attive del lavoro offerte dall agenzie del lavoro come definite dal D.Lgs. 150/2015. In merito all altra tipologia di spesa, ossia quella sostenuta per la garanzia contro il mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo fornite da forme assicurative o di solidarietà, si tratta in buona sostanza delle spese sostenute per il pagamento di polizze assicurative facoltative contro il rischio del mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo, da non confondersi da quelle per l assicurazione obbligatoria per i danni derivanti al cliente dall esercizio dell attività professionale. ULTIMO PERIODO COMMA 5, ART. 54, DEL TUIR ATTUALMENTE IN VIGORE PROPOSTA DI MODIFICA Le spese di partecipazione a Sono integralmente deducibili, entro il convegni, congressi e simili o a limite annuo di 5.000,00 euro, le spese corsi di aggiornamento sostenute per i servizi personalizzati di professionale, incluse quelle di certificazione delle competenze, viaggio e soggiorno, sono deducibili orientamento, ricerca e sostegno nella misura del 50 per cento del all auto imprenditorialità, mirate a loro ammontare sbocchi occupazionali effettivamente esistenti e appropriati in relazione alle condizioni del mercato del lavoro 4
erogati da organismi accreditati ai sensi della disciplina vigente. Sono altresì integralmente deducibili gli oneri sostenuti per la garanzia contro il mancato pagamento delle prestazioni di lavoro autonomo fornite da forme assicurative o di solidarietà Da evidenziare che mentre nell attuale formulazione dell ultimo periodo del co. 5, art. 54, Tuir, si prevede la deducibilità del 50% anche per le spese di viaggio e soggiorno sostenute in occasione della partecipazione di convegni, congressi e simili o a corsi di aggiornamento professionale, nella proposta di modifica tale previsione viene eliminata. La normativa attuale per le spese di viaggio e soggiorno sostenute in occasione della partecipazione di convegni, congressi e simili o a corsi di aggiornamento professionale La partecipazione ad eventi formativi comporta, generalmente, il sostenimento di spese di vitto e alloggio. In tal senso, come precedentemente accennato, l'art. 54, co. 5, Tuir, prevede la deducibilità al 50% anche delle spese di vitto e alloggio sostenute per la partecipazione ad eventi di formazione. Spese di vitto e alloggio sostenute per la partecipazione Deducibili al 50% ad eventi di formazione È da tener presente inoltre che l art. 54, co. 5, primo periodo, del Tuir sancisce a partire dal 1 Settembre 2008, la limitazione della deducibilità delle spese alberghiere e di ristorazione alla misura del 75%. Di conseguenza, la deducibilità limitata al 50% del costo deve altresì tenere conto della disposizione che, a partire dal 1 settembre 2008, ha introdotto la limitazione della deducibilità delle spese alberghiere e di ristorazione nella misura del 75%. Come chiarito dall Amministrazione Finanziaria, con la C.M. 53/E/2008, il secondo limite deve essere applicato anche quando le spese di vitto e alloggio ricadono nell'alveo delle spese di convegnistica. 5
L applicazione congiunta delle due disposizioni prevede, dunque, a partire dal 1 settembre 2008, che le spese alberghiere e di ristorazione sostenute per la partecipazione ai convegni sono deducibili nella misura del 75% e sono ammesse in deduzione nel limite del 50%, con una deducibilità finale pari al 37,5% (calcolato come il 50% del 75%). In sostanza occorre: - calcolare il 75% delle spese di vitto e alloggio sostenute per la partecipazione ad eventi di formazione; - calcolare il 50% del 75% precedentemente calcolato; - raffrontare le spese di vitto e alloggio così determinate con il 2% dei compensi percepiti nel periodo d imposta. Tra le voci contrarie ad una siffatta interpretazione si segnala, tra l altro, il Consiglio nazionale dei dottori commercialisti ed esperti contabili con la Circolare 27 aprile 2009, n. 9/IR. Infatti, il CNDEC ha criticato tale interpretazione che introduce due diversi limiti di deducibilità per spese sostenute nello stesso contesto: il primo, pari al 37,5%, applicabile alle spese di vitto e alloggio; il secondo pari al 50%, applicabile, invece, alle spese di altra natura (quali spese di partecipazione al corso, spese di viaggio). Inoltre, secondo il Cndcec, anche qualora si ritenesse di poter applicare il limite del 75% alle spese di vitto e alloggio sostenute in tali occasioni, l'operare congiunto delle due percentuali (50% e 75%) dovrebbe comportare l'assunzione, come importo massimo deducibile, del minore dei due importi (che nello specifico, sarebbe quello determinato applicando il 50% all'ammontare di tutte le spese sostenute). Dissipando qualsiasi dubbio, il Legislatore ha intenzione di eliminare totalmente tale deducibilità. Implicazioni pratiche Abbiamo evidenziato come l eventuale approvazione del DDL sui lavori autonomi comporterebbe l estensione dell integrale deducibilità delle spese di formazione, attualmente concessa ai soli contribuenti minimi, a tutti i lavoratori autonomi, ponendo tuttavia un tetto alla deducibilità delle spese in questione, che potranno essere dedotte nel limite annuo di diecimila euro. Veniamo di capire con un esempio concreto quali sono gli effetti di tale modifica normativa. 6
Spese sostenute per partecipazione a convegni, congressi e simili o a corsi di aggiornamento professionale euro 10.000,00. Spese di viaggio e soggiorno sostenute per partecipazione a convegni, congressi e simili o a corsi di aggiornamento professionale 1.000,00. DEDUCIBILITÀ NORMATIVA ATTUALE 50% DI 11.000 = 5.500,00 EURO DEDUCIBILITÀ DDL LAVORO AUTONOMI LIMITE MASSIMO 10.000,00 DEDUCIBILITÀ 10.000,00 NON SONO DEDUCIBILI LE SPESE DI VIAGGIO E SOGGIORNO SOSTENUTE PER PARTECIPAZIONE A CONVEGNI, CONGRESSI E SIMILI O A CORSI DI AGGIORNAMENTO PROFESSIONALE ESEMPIO 2 Spese sostenute per partecipazione a convegni, congressi e simili o a corsi di aggiornamento professionale euro 20.000,00. Spese di viaggio e soggiorno sostenute per partecipazione a convegni, congressi e simili o a corsi di aggiornamento professionale 3.000,00. DEDUCIBILITA NORMATIVA ATTUALE 50% DI 23.000 = 11.500,00 EURO DEDUCIBILITA DDL LAVORO AUTONOMI LIMITE MASSIMO 10.000,00 DEDUCIBILITÀ 10.000,00 NON SONO DEDUCIBILI LE SPESE DI VIAGGIO E SOGGIORNO SOSTENUTE PER PARTECIPAZIONE A CONVEGNI, CONGRESSI E SIMILI O A CORSI DI AGGIORNAMENTO PROFESSIONALE. Dagli esempi proposti emerge chiaramente che la modifica normativa in commento penalizza i professionisti o gli studi associati che investono di più in formazione; Infatti, la previsione di un tetto di deducibilità di 10.000,00 penalizza chi sostiene spese elevate per la formazione. 7
Un caso particolare (forse quello maggiormente penalizzato) è rappresentato dagli studi associati, per il quali il limite massimo di deducibilità pari ad euro 10.000,00 si riferisce alla studio associato e non al singolo associato. Pertanto, prendendo il caso di uno studio con 4 associati, ogni associato potrà integralmente dedurre 2.500,00 euro per le spese di formazione. Non sarà forse il caso di cambiare rotta, è apportare si delle modifiche, ma che non incidano negativamente sulla determinazione del reddito dei professionisti, specie quei professionisti propensi a garantire un alto livello professionale grazie ad un costante aggiornamento? - Riproduzione riservata - 8