Fisco & Contabilità La guida pratica contabile

Fisco & Contabilità La guida pratica contabile N. 46 17.12.2014 Il TFR genera una duplice registrazione contabile Le poste in bilancio dipendono dal numero dei lavoratori Categoria: Bilancio e contabilità Sottocategoria: Chiusura conti Con la profonda innovazione normativa che si è avuta nell ambito della riforma della previdenza complementare, attraverso l introduzione del D.Lgs n. 252 del 05/12/2005, riguardante la disciplina delle forme pensionistiche complementari, si è modificata anche la contabilizzazione delle poste in bilancio relative all accantonamento del TFR per i lavori dipendenti. Secondo le disposizioni introdotte dalla Finanziaria 2007, infatti, le imprese con un numero di addetti superiore a 50 mantengono in azienda le quote TFR accantonate fino al 31 dicembre 2006, mentre a scelta del dipendente le quote accantonate a partire dal 1 gennaio 2007 devono essere destinate a forme di previdenza complementare, ovvero trasferite all apposito Fondo di tesoreria istituito presso l INPS. Per le imprese invece con meno di 50 dipendenti, il lavoratore può scegliere la destinazione ad una forma di previdenza complementare. Pertanto, per quelle imprese che contano più di 50 unità dovranno trasferire le quote maturate a partire dal 1 gennaio 2007 al Fondo di tesoreria Inps alimentando di mese in mese un conto accesso ai costi per accantonamenti TFR rilevati nel mese in corso ed un conto finanziario per l uscita monetaria a favore dell INPS relativa al versamento della quota di TFR maturata. Per le imprese con invece meno di 50 unità basterà mantenere in bilancio un Fondo TFR che viene movimentato annualmente, per l uscita di alcuni lavoratori e per la rilevazione degli accantonamenti effettuati nell esercizio. 1

Premessa La normativa sul TFR ha subito una riforma con il D.Lgs n. 252 del 05/12/2005, riguardante la disciplina delle forme pensionistiche complementari mirando a integrare la pensione ordinaria e consentire il mantenimento di una livello di vita adeguato anche durante la pensione, istituendo forme pensionistiche complementari. Le novità apportate riguardano il TFR maturato dal 1 gennaio 2007, in quanto il TFR maturato fino al 31/12/2006 si applica la vecchia disciplina. Pertanto, per un lavoratore dipendente una delle fonti di finanziamento della previdenza complementare è il trattamento di fine rapporto (TFR) che si può aggiungere al contributo del lavoratore e a quello eventualmente versato dal datore di lavoro. Il TFR può essere anche l unica forma di finanziamento. Ogni lavoratore, entro 6 mesi dall assunzione, deve scegliere se destinare il TFR al finanziamento della previdenza complementare o lasciarlo in azienda. Se la scelta non viene effettuata in modo esplicito, il TFR confluisce automaticamente nel fondo pensione (negoziale, aperto o preesistente) previsto dal contratto di lavoro ovvero, se il contratto individua più fondi, in quello al quale è iscritto il maggior numero di dipendenti dell azienda (cosiddetto conferimento tacito ). D.Lgs n. 252 del 05/12/2005 Disciplina delle forme pensionistiche complementari Pensione ordinaria + Forme pensionistiche complementari Ogni lavoratore, entro 6 mesi dall assunzione, deve scegliere se destinare il TFR al finanziamento della previdenza complementare o lasciarlo in azienda Se la scelta non viene effettuata in modo esplicito il TFR confluisce automaticamente nel Fondo pensione 2

Se si decide di lasciare il TFR in azienda (si ricorda che, qualora si tratti di azienda con almeno 50 dipendenti il TFR viene versato al Fondo Tesoreria dello Stato presso l Inps) questo mantiene tutte le sue attuali caratteristiche e, pertanto, restano uguali le modalità di rivalutazione, le possibilità di ottenere anticipazioni e le modalità di pagamento alla cessazione del rapporto di lavoro. Infine si ricorda che la scelta di destinare il TFR ad un fondo pensionistico è irreversibile, mentre nel caso si decida di lasciarlo in azienda si potrà sempre rivedere la propria decisione destinando il TFR futuro ad un fondo di previdenza complementare. La scelta della destinazione del TFR AZIENDE CON MENO DI 50 DIPENDENTI In base a quanto previsto dal disegno di legge finanziaria, dal 1 gennaio 2007 ciascun lavoratore dipendente può scegliere di destinare il proprio Trattamento di Fine Rapporto (TFR) maturando (futuro) alle forme pensionistiche complementari o mantenere il TFR presso il datore di lavoro (in questo caso si potrà in ogni momento decidere di cambiare idea e provvedere quindi a destinare il TFR al fondo pensione). AZIENDE CON PIÙ DI 50 DIPENDENTI Per tutti i dipendenti, a prescindere dall anzianità pensionistica e ferma restando la possibilità del dipendente di scegliere di destinare il fondo T.F.R. ad una forma pensionistica complementare, se si decide di mantenere il TFR in azienda, in base all accordo stipulato il 23 ottobre 2006 tra Governo, sindacati e Confindustria, per le imprese con più di 50 dipendenti, il 50% del TFR non confluito al fondo sarà versato in un Fondo costituito presso l Inps. Per la liquidazione del TFR e delle anticipazioni, la Finanziaria 2007 prevede che il dipendente presenti un'unica domanda al datore di lavoro. Le prestazioni, però, saranno liquidate, per la parte trasferita al fondo dall Inps e per la parte restante dal datore di lavoro. Scelta destinazione TFR <di 50 dipendenti La scelta è del lavoratore > di 50 dipendenti Per le imprese con più di 50 dipendenti, il 50% del TFR non confluito al fondo sarà versato in un Fondo costituito presso l Inps. 3

IL SILENZIO ASSENSO Se entro 6 mesi dall assunzione, se avvenuta successivamente al 1 gennaio 2007, il lavoratore non esprime alcuna indicazione relativa alla destinazione del TFR, il datore di lavoro trasferisce il TFR futuro alla forma pensionistica collettiva prevista dagli accordi o contratti collettivi, anche territoriali, o ad altra forma collettiva individuata con un diverso accordo aziendale, se previsto. Tale diverso accordo deve essere notificato dal datore di lavoro al lavoratore in modo diretto e personale. Duplice registrazione contabile Con la distinzione tra aziende con meno o più di 50 dipendenti si rende indispensabile una duplice registrazione contabile. AZIENDA CON MENO DI 50 DIPENDENTI Innanzitutto le registrazioni contabili iniziano con il versamento in acconto dell'imposta sostitutiva da effettuarsi al 16 dicembre (le cifre inserite sono ipotizzate): Erario c/imposta sostitutiva sul TFR a Banca c/c 725 Al 31 dicembre, all atto della redazione del bilancio, va rilevato l accantonamento Tfr dell anno comprensivo della rivalutazione. Accantonamento TFR (CE) a Fondo TFR Erario c/imposta Sostitutiva sul TFR 13.370 12.500 870 Al 16 febbraio successivo verrà rilevato il versamento del saldo: Erario c/imposta sostitutiva sul TFR a Banca c/c 230 Potrebbe accadere che l'acconto dell'imposta sia superiore al saldo rilevato a debito a fine esercizio. In questo caso la scrittura farà emergere un credito nel conto Erario c/ritenute lavoratori dipendenti. Tale credito potrà essere utilizzato direttamente in F24. 4

AZIENDA CON PIÙ DI 50 DIPENDENTI Supponiamo vi sia il seguente riepilogo paghe: LIQUIDAZIONE RETRIBUZIONI DARE AVERE COMPETENZE DITTA 73.169,96 Retribuzioni lorde 72.578,49 Integrazione malattia/maternità/infortuni o c/ditta COMPETENZE INPS 1.377,80 591,47 Assegni familiari 225,29 Anticipazioni c/inps 1.152,51 TRATTENUTE PREVIDENZIALI DIPENDENTI Contributi Inps -7.390,49 7.138,56 Contributi altri enti 251,93 TRATTENUTE FISCALI -19.429,96 Ritenute irpef dipendenti ALTRE TRATTENUTE -222,09 19.429,96 Trattenuta sindacale 222,09 ARROTONDAMENTO CEDOLINO -1,34 Arrotondamenti precedenti 16,07 Arrotondamenti attuali 17,41 RETRIBUZIONI NETTE 47.503,88 RETRIBUZIONI NETTE DA 47.503,88 CEDOLINI LIQUIDAZIONE 74.563,83 74.563,83 RETRIBUZIONI LIQUIDAZIONI CONTRIBUTI E VARIE CONTRIBUTI INPS C/DITTA 17.107,33 17.107,33 CONTRIBUTI INPS SOLIDARIETÀ C/DITTA CONTRIBUTI F.DO PENSIONE C/DITTA 30,65 30,65 24,21 24,21 CONTRIBUTI ALTRI ENTI C/DITTA 251,93 251,93 CONTRIBUTI EST C/DITTA 70,00 70,00 5

ACCANTONAMENTO TFR TOTALE LIQUIDAZIONE 17.090,38 17.090,38 CONTRIBUENTI E VARIE Quota accantonamento 4.937.63 Contributo aggiuntivo 358,13 Quota fondo pensione 2.152,75 Quota fondo tesoreria Inps 4.579,23 Incremento fondo Rfr 1,27 La registrazione al 31 dicembre contabile sarà le seguente: a 74.563,83 Retribuzione c/dipendenti 73.169,96 (CE) Dipendenti arrotondamenti 16,07 Inps c/contributi 1.377,80-7.390,49 Inps c/contributi Sindacati c/tratt. -222,09 Erario c/ritenute -19.429,96 Dip. c/retribuzioni 47.503,88 17,41 Dip.c/arrotond.nti a Contributi c/inps (CE) 17.137,98 Contributi c/enti vari (CE) 251,93 Contributi Fondi pensione (CE) 24,21 Contributi c/enti vari (CE) 70,00 Inps c/contributi 17.137,98 Enti vari previdenziali 251,93 Fondo pensione c/contributi 24,21 70,00 Enti vari previdenziali Al 31 dicembre si rileveranno gli accantonamenti destinati al Fondo Pensione e al Fondo Tesoreria Inps: Quota TFR dell esercizio (CE) Fondo tesoreria Inps a Fondo Pensione c/contributi Inps c/contributi Fondo TFR 7.090,38 2.512,15 4.578,23 2.152,75 4.936,36 1,27 6

Successivamente si rileverà l accantonamento al fondo Tfr al 31 dicembre (un accantonamento virtuale poiché si ipotizza che gli accantonamenti non andati a fondi pensione siano tutti versati al fondo tesoreria). L accantonamento risulterà pari ai versamenti effettuati durante l anno. Accantonamento TFR (CE) a Fondo TFR 4.578,23 Il riepilogo evidenzia alcune voci nuove: la voce trattenute sindacali evidenzia le trattenute da effettuare sulla retribuzione del dipendente per l adesione dello stesso ad una sigla sindacale. Si dovrà, pertanto, creare un debito nei confronti del sindacato; la voce Contributi Est c/ditta rispecchia dei versamenti che l azienda deve effettuare, in relazione alla categoria di appartenenza, per i fondi di assistenza. Nel nostro esempio si tratta del Fondo Est dedicato al settore del terziario. Il costo a carico dell azienda è assimilato ai contributi vari ed al debito nei confronti dell ente di assistenza; la voce quota Fondo Tesoreria non è altro che il versamento al Fondo della quota di accantonamento mensile per i dipendenti. Rimanendo il Tfr in capo all azienda si suggerisce di registrare una rilevazione a credito evidenziando in tal modo il credito nei confronti del Fondo Tesoreria per le quote di Tfr versate. Al 31 dicembre la rilevazione dell accantonamento combacerà alla quota non versata ai fondi pensione durante l anno. Emergerà dalle scritture contabili sia l evidenza del Fondo Tfr maturato in capo al dipendente che il credito verso il Fondo Tesoreria che verrà aperto in dare. Essendo i due conti della stessa natura dovranno confluire nella medesima voce del Fondo Tfr e nel bilancio si evidenzierà il saldo. Non essendo invece la rivalutazione un costo per l azienda (in quanto le somme sono nella disponibilità del Fondo Tesoreria), sarà comunque l azienda a corrispondere il versamento dell imposta sostitutiva. La rilevazione serve ad evidenziare il maturato del dipendente e, in contemporanea l incremento del credito verso il Fondo Tesoreria. Quanto versato potrà comunque essere recuperato dall azienda evidenziando nel prospetto DM10 (la comunicazione all Inps delle poste che danno origine al debito/credito nei confronti dell ente) un credito che verrà assimilato all utilizzo del Fondo Tesoreria. 7

Al 31 dicembre rileviamo la rivalutazione del fondo Tesoreria: Fondo tesoreria Inps a Fondo TFR Erario c/imposta sostitutiva 3.450,00 3.370,00 80,00 Al momento, poi, dell utilizzo del Fondo Tesoreria per recuperare l imposta versata, si dovrà stornare il Fondo Tesoreria in avere per evidenziare l utilizzo del credito. Supponiamo che un F24 presenti: un debito verso l Inps derivante da contributi (trattenuti e di competenza della azienda) per 2.200,00; il pagamento dell imposta sostitutiva di 100,00; l utilizzo del Fondo Tesoreria per l imposta stessa. Nel modello F24 vi sarà un unico debito di 2.100,00 per l Inps (saldo del modello DM10), ma il mastrino contabile Inps c/contributi avrà un debito di 2.200,00 in quanto derivante dalle scritture ordinarie relative alle buste paga. La scrittura sarà: Inps c/contributi Erario c/imposta sostitutiva a Banca c/c Fondo tesoreria Inps 2.200,00 100,00 2.200,00 100,00 Supponiamo ora che un dipendente in azienda da 10 anni sia da liquidare. Parte del suo Tfr sarà ancora presso l azienda e parte presso il Fondo Tesoreria (qualora non avesse optato per i Fondi Pensione). Nel rilevare la liquidazione si terrà conto della situazione come se si trattasse di un Fondo Tfr normale, con la particolarità che, per la parte del Fondo Tfr maturato in capo all azienda ed ancora in azienda prima dei versamenti effettuati al Fondo Tesoreria, si dovrà calcolare comunque la rivalutazione. La scrittura della liquidazione dovrà essere la seguente: Fondo TFR Accantonamento Fondo TFR(CE) a Erario c/rit. lav. dipendente Dipendenti c/retribuzioni 16.100,00 16.050,00 50,00 4.050,00 12.050,00 8

Pertanto nel Fondo Tfr vi sarà una parte già versata al Fondo Tesoreria e in sede di DM10 dovrà essere indicato un credito. Nel rilevare l utilizzo si dovrà movimentare in avere il conto Fondo Tesoreria. Per cui a fronte del rigo DM10 del modello F24 si avrà una doppia rilevazione: una relativa al debito Inps derivante dalla buste paga; una relativa all utilizzo del credito vantato nei confronti del Fondo Tesoreria. Si dovrà quindi evidenziare: in dare il pagamento del debito verso l Inps rilevato nel conto Inps c/contributi; in avere l utilizzo del credito del conto Fondo Tesoreria. Bilancio e Nota integrativa Pertanto, per quanto riguarda le quote maturande, la società rileverà: nel conto economico, alla voce B.9.c) solo il costo (escluso l'effetto della relativa rivalutazione ora non più a carico del datore di lavoro); nella voce D.13) del passivo il debito relativo alla quota che ancora non è stata versata alla data di chiusura del bilancio. NOTA INTEGRATIVA Nella Nota integrativa le indicazioni devono essere dettagliate, così come richiesto dall art. 2427, comma 1. Si dovranno pertanto indicare: i criteri applicati nelle valutazioni, nelle rettifiche di valore, nella conversione dei valori non espressi all'origine in euro (numero 1); le variazioni intervenute nella consistenza delle voci del passivo, e riguardo il trattamento di fine rapporto, la formazione e le utilizzazioni (numero 4). Anche l art. 2423, comma 3, c.c. parla di informazioni complementari da fornire nella Nota integrativa: l'eventuale ammontare rimborsabile da società assicuratrici e l'indicazione della voce di bilancio in cui tale ammontare è iscritto; se significativo, l'ammontare del «Trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato», relativo a rapporti di lavoro non ancora cessati, di cui si prevede il pagamento nell'esercizio successivo a seguito di dimissioni incentivate o di piani di ristrutturazione aziendale. 9

Unico obbligo contabile del datore di lavoro quindi è quello di inserire in bilancio il versamento alle forme di previdenza complementare. Infatti le quote versate ai fondi di previdenza complementari rappresentano l'unico contributo che il datore di lavoro è tenuto ad adempiere. I contributi versati verranno accumulati in specifiche posizioni individuali dei lavoratori presso il Fondo di previdenza complementare prescelto. Lo stesso OIC ritiene che il TFR maturando debba ricadere nella definizione di «defined contribution plan» e pertanto il trattamento contabile per l'impresa è il seguente: il datore di lavoro iscrive per competenza le quote di contribuzione ai fondi di previdenza integrativa a fronte delle prestazioni di lavoro prestate dai dipendenti; nel caso in cui alla data di riferimento del bilancio annuale o interinale tali quote contributive sono già state pagate dall'impresa, nessuna passività risulta iscritta in bilancio. TFR IN BILANCIO LO STATO PATRIMONIALE Il Fondo Tfr deve essere esposto nella voce C del passivo dello SP titolato Trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato COSA INDICARE L art. 2424- bis del c.c. titolato Disposizioni relative a singole voci dello stato patrimoniale dispone che nella voce trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato deve essere indicato l importo calcolato a norma dell art. 2120 COS È Un indennità che spetta al lavoratore dipendente al momento di cessazione del suo rapporto di lavoro CARATTERISTICHE Onere di tipo retributivo, deve essere iscritto in base ai criteri di competenza e la quota annuale deve essere iscritta per ciascun anno 10

REGOLE PARTICOLARI La quota di competenza deve essere imputata per ciascun esercizio. Le annualità pregresse devono essere imputate nell esercizio in cui inizia il periodo regolato dal nuovo contratto. Le polizze assicurative stipulate a fronte di TFR maturato a suo carico, il premio pagato alla compagnia assicuratrice rappresenta un credito immobilizzato da esporre alla voce B.III.2. dello SP e la maggior quota rimborsata dall assicurazione costituisce sopravvenienza attiva di natura finanziaria rilevabile annualmente per competenza economica con conseguente incremento del credito - Riproduzione riservata - 11