Utilizzo del credito infrannuale

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1 Rimborsi Utilizzo del credito infrannuale di Ciro D Ardìa L adempimento Oggetto Presentazione del modello per la richiesta di rimborso/compensazione del credito IVA infrannuale. Soggetti interessati Contribuenti in possesso di uno dei requisiti previsti dall art. 38-bis, secondo comma, del D.P.R. n. 633/1972 (ovvero contribuenti che, in possesso di specifici requisiti, possono richiedere a rimborso e/o utilizzare in compensazione il credito infrannuale). Termine Entro la fine del mese successivo al trimestre di riferimento. Per il primo trimestre il termine è fissato al 30 aprile art. 8 del D.P.R. 14 ottobre 1999, n. 542 prevede che L i soggetti in possesso dei presupposti previsti dall art. 38-bis, secondo comma, del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 possono: chiedere a rimborso il credito IVA infrannuale (detto anche trimestrale); e/o utilizzarlo in compensazione con altre imposte. Presupposti per il rimborso/compensazione del credito infrannuale L attuale formulazione dell art. 38-bis, secondo comma, prevede quattro presupposti: effettuazione di operazioni attive con un aliquota media inferiore a quella sugli acquisti; effettuazione di operazioni non imponibili per un ammontare superiore al 25% delle operazioni effettuate; acquisto o importazione di beni ammortizzabili; presenza di rappresentante fiscale o di identificazione diretta. È da evidenziare che il credito del trimestre deve essere superiore a 2.582,28 euro, anche se l importo chiesto a rimborso e/o in compensazione può essere inferiore. Effettuazione di operazioni attive con un aliquota media inferiore a quella sugli acquisti È possibile chiedere il rimborso/compensazione del credito infrannuale nel caso in cui l aliquota media sulle operazioni attive,maggiorata del 10%,sia inferiore all aliquota media sugli acquisti. Per effettuare il raffronto tra le due aliquote medie, è previsto che 1 : nel calcolo delle aliquote medie non si deve tenere conto degli acquisti e delle cessioni di beni ammortizzabili; nel computo dell aliquota media sugli acquisti si devono considerare le spese generali; si deve tenere conto della seconda cifra decimale; l aliquota media sulle operazioni attive,come già evidenziato,deve essere maggiorata del 10%.Ciò significa che nel caso di aliquota media pari al 17%, deve essere considerata, ai fini della verifica del presupposto, un aliquota pari al 18,7% (17+1,7). Si deve inoltre tenere presente che: non devono essere incluse nel calcolo dell aliquota media le operazioni non imponibili 2 ; devono essere computate le cessioni di rottami effettuate senza applicazione di IVA ai sensi dell art. 74, settimo ed ottavo comma, nonché le operazioni relative all oro di cui all art. 17, quinto comma 3 ; Ciro D Ardìa - Esperto tributarista e Pubblicista 1 Art.3,comma 6,del D.L.28 giugno 1995,n.250,convertito dalla legge 8 agosto 1995,n.349.Si veda anche C.M.14 marzo 1995,n.81/E, parte 2,in Banca Dati BIG,IPSOA,nonché le istruzioni per la compilazione del Modello VR/2007 relative all anno di imposta Per quanto concerne il presupposto in esame, infatti, si applicano gli stessi criteri e modalità di calcolo previste per l analogo presupposto previsto per il rimborso annuale. 2 R.M. 19 marzo 1998, n. 17/E, in Banca Dati BIG,IPSOA. 3 Istruzioni per la compilazione del Modello per la richiesta di rimborso/compensazione del credito infrannuale,approvato con provvedimento dell Agenzia delle entrate 15 marzo 2007,al momento di andare in stampa in attesa di pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale. 23

2 n.4/2007 IN PRATICA devono essere considerate le prestazioni di servizi in campo edile per le quali l imposta è dovuta dal committente con l applicazione del reverse charge,in base a quanto previsto dall art.17,sesto comma,lett.a).tali operazioni devono quindi essere computate come operazioni ad «aliquota zero» 4. Effettuazione di operazioni non imponibili per un ammontare superiore al 25% delle operazioni effettuate È ammissibile il rimborso/compensazione del credito infrannuale se nel trimestre sono state effettuate operazioni non imponibili per un ammontare superiore al 25% delle operazioni effettuate. Il rapporto tra le operazioni non imponibili ed il totale delle operazioni effettuate deve essere arrotondato all unità superiore, per cui: se risulta superiore al 25%, il presupposto sussiste; se risulta uguale o inferiore al 25%, il presupposto non sussiste. Le operazioni non imponibili da considerare ai fini del calcolo sono: le operazioni all esportazione, le operazioni assimilate ed i servizi internazionali di cui agli artt.8,8-bis e 9; le operazioni con la Repubblica di San Marino,la Città del Vaticano e quelle effettuate nei confronti di taluni organismi internazionali,previste dagli artt.71 e 72; le cessioni comunitarie e quelle in triangolazione, previste, rispettivamente, dagli artt. 41 e 58 del D.L. 30 agosto 1993, n. 331 (convertito dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427); le cessioni intracomunitarie di oro e di argento puro; i servizi intracomunitari previsti dall art. 40 del D.L. n. 331/1993, resi a committenti comunitari soggetti passivi di imposta; le cessioni intracomunitarie di beni estratti da un deposito IVA con spedizione in un altro Stato UE, in base a quanto previsto dall art. 50-bis, comma 4, lett. f), del D.L. n. 331/1993; le cessioni di beni estratti da un deposito IVA con trasporto o spedizione fuori dal territorio UE, ai sensi dell art. 50-bis, comma 4, lett. g), del D.L. n. 331/1993; le operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio fuori dall UE rientranti nello speciale regime di cui all art. 74-ter; le esportazioni di beni usati previste dal D.L. 23 febbraio 1995, n. 41 (convertito dalla legge 22 marzo 1995, n. 85), limitatamente al margine relativo all operazione. Per quanto riguarda il totale delle operazioni effettuate, questo deriva dalla somma dei valori assoluti del volume d affari e delle cessioni di beni ammortizzabili e dei passaggi interni di cui all art. 36; questi ultimi, infatti, non formano volume d affari in base a quanto previsto dall art.20. Acquisto o importazione di beni ammortizzabili Nel caso di acquisto o importazione di beni ammortizzabili per un ammontare superiore ai 2/3 degli acquisti imponibili del trimestre, è possibile chiedere a rimborso/compensazione il credito trimestrale, limitatamente all imposta relativa ai beni ammortizzabili. Questo presupposto si differenzia, quindi, dall analogo presupposto relativo al rimborso annuale,in quanto deve sussistere uno specifico rapporto tra gli acquisti dei beni ammortizzabili e gli acquisti del trimestre.è inoltre da tenere presente che non può essere richiesta l imposta relativa ai beni e servizi per studi e ricerche 5. La prassi amministrativa si è più volte occupata del presupposto in esame, fornendo numerosi chiarimenti. È stato quindi chiarito che, per considerare ammortizzabile un bene ai fini del rimborso IVA, deve essere tale anche ai fini imposte dirette 6. In base al suddetto principio,se deve quindi ritenere che: nel caso di acquisto di fabbricati, non è rimborsabile l imposta relativa al terreno,in quanto,in base alle ultime modifiche normative,questo non è ammortizzabile 7 ; è possibile per i professionisti,richiedere il rimborso dell IVA relativo ad un immobile strumentale,in quanto,a partire dal 2007,questo è considerato bene ammortizzabile 8. Si tenga inoltre presente che: è ammissibile il rimborso dell IVA relativamente ad 4 Circolare 29 dicembre 2006, n. 37/E, in Banca Dati BIG, IPSOA, che ha fornito numerosi chiarimenti sull applicazione del reverse charge per le prestazioni di subappalto in campo edile. Ulteriori precisazioni sono state fornite con la circolare del 16 febbraio 2007, n. 11/E, ivi. Si vedano anche le interrogazioni e risposte parlamentari 31 gennaio 2007, n , in Banca Dati BIG, IPSOA, 7 febbraio 2007, n , ivi, 21 febbraio 2007, n , ivi. 5 Su quest aspetto si veda anche la circolare 26 gennaio 2001,n.8/E, par. 3.1, in Banca Dati BIG,IPSOA. 6 R.M. 2 dicembre 1991, n , in Banca Dati BIG, IPSOA; Id., 11 luglio 1996, n. 113/E, ivi; Id., 24 ottobre 1996, n. 238/E, ivi. 7 Art.36,commi 7 e 7-bis,del D.L.4 luglio 2006,n.223 (convertito dalla legge 4 agosto 2006,n.248).Chiarimenti sono stati forniti con le circolari 4 agosto 2006, n. 28/E, in Banca Dati BIG, IPSOA, 19 gennaio 2007, n. 1/E, par. 7, ivi, e 16 febbraio 2007, n. 11/E, par. 9, ivi. 8 Legge 27 dicembre 2006,n.296 comma 334 (legge Finanziaria 2007). 24

3 un bene ancora in costruzione,se questo si può sicuramente qualificare come bene ammortizzabile 9 ; è rimborsabile l IVA relativa ai beni ammortizzabili acquisiti mediante contratti di locazione finanziaria 10 ; è possibile il rimborso dell imposta nel caso di pagamento di acconti relativi all acquisto di beni ammortizzabili 11 ; non è rimborsabile l IVA relativa a spese di ristrutturazione di immobili posseduti in comodato, in quanto tali spese non sono considerate ammortizzabili, bensì ripartibili in più esercizi 12 ; non è ammissibile il rimborso dell IVA pagata su acconti versati in sede di stipula di un contratto preliminare 13. L imposta potrà eventualmente essere richiesta insieme a quella relativa al saldo versato al momento della stipula del contratto definitivo 14. Presenza di rappresentante fiscale o di identificazione diretta Il comma 308 della legge 27 dicembre 2006,n ha modificato l art. 38-bis, secondo comma, inserendo il presupposto previsto dall art. 30, terzo comma, lett. e). È quindi ora possibile, per i soggetti esteri che hanno nominato un rappresentante fiscale 16 o che si sono identificati direttamente 17, richiedere il credito IVA infrannuale a rimborso/compensazione. È da evidenziare peraltro che: nel caso in cui il soggetto estero abbia nominato un rappresentante fiscale, l Ufficio locale dell Agenzia delle entrate competente è lo stesso del rappresentante medesimo; nell ipotesi in cui il soggetto estero si sia identificato direttamente, l Ufficio locale competente è il Centro operativo di Pescara 18. La prassi amministrativa 19, in relazione all ipotesi di rimborso annuale, ha chiarito che il rappresentante fiscale di un soggetto non residente può chiedere il rimborso anche se non sono state effettuate operazioni imponibili. Si ritiene che questo chiarimento sia applicabile anche nell ipotesi di compensazione/rimborso del credito infrannuale,comprendendo anche l ipotesi dell identificazione diretta. Si veda,in proposito,il riepilogo contenuto nella Tavola n.1. 9 R.M. 5 novembre 1991, n , in Banca Dati BIG, IPSOA; Id., 16 febbraio 1983, n , ivi. 10 C.M. 12 gennaio 1990, n. 2/450014, parte 2, in Banca Dati BIG, IPSOA. 11 Risoluzione 9 aprile 2002, n. 111/E, in Banca Dati BIG,IPSOA. 12 Risoluzione 27 dicembre 2005, n. 179/E, in Banca Dati BIG, IPSOA; cfr. anche circolare 31 maggio 2005, n. 27/E, par , ivi. 13 Risoluzione n. 179/E del 2005, cit. 14 Circolare 13 febbraio 2006, n. 6/E, punto 12.3, in Banca Dati BIG, IPSOA. 15 Legge Finanziaria Art. 17, secondo comma. 17 Art. 35-ter. 18 Via Rio Sparto PESCARA. centrooperativo.pescara@agenziaentrate.it. 19 R.M. 2 dicembre 1995, n. 277/E, in Banca Dati BIG,IPSOA. Tavola n. 1 - Presupposti per il rimborso infrannuale Effettuazione di operazioni attive con un aliquota media inferiore a quella sugli acquisti L aliquota media sulle vendite deve essere maggiorata del 10%. Non si deve tenere conto degli acquisti e delle cessioni di beni ammortizzabili, si devono considerare le spese generali e si deve tenere conto della seconda cifra decimale. Effettuazione di operazioni non imponibili per un ammontare superiore al 25% delle operazioni effettuate Il rapporto tra operazioni non imponibili ed operazioni effettuate deve essere arrotondato all unità superiore. L ammontare delle operazioni effettuate è dato dalla somma dei valori assoluti del volume d affari, delle cessioni di beni ammortizzabili e dei passaggi interni di cui all art. 36 del D.P.R. n. 633/1972. Acquisto o importazione di beni ammortizzabili L importo degli acquisti/importazioni di beni ammortizzabili deve essere superiore ai 2/3 degli acquisti imponibili del trimestre. Non è ammessa l imposta relativa a beni e servizi per studi e ricerche. Presenza di rappresentante fiscale o di identificazione diretta Il rimborso spetta anche in assenza di operazioni imponibili. Nel caso di identificazione diretta l Ufficio competente è il Centro operativo di Pescara. 25

4 n.4/2007 IN PRATICA Modalità e termini per la richiesta di rimborso/compensazione del credito infrannuale Per richiedere a rimborso/compensazione il credito IVA infrannuale deve essere presentato l apposito modello approvato con provvedimento dell Agenzia delle entrate 15 marzo La presentazione deve avvenire: in forma cartacea direttamente al competente Ufficio locale dell Agenzia delle Entrate; spedito tramite lettera raccomandata al competente Ufficio locale dell Agenzia delle entrate; tramite trasmissione telematica. Per quanto riguarda i termini, è necessario che il modello venga presentato/spedito/trasmesso entro la fine del mese successivo al trimestre. I termini per il 2007 sono quindi così determinati: primo trimestre (gennaio-febbraio-marzo): 30 aprile 2007; secondo trimestre (aprile-maggio-giugno): 30 luglio 2007; terzo trimestre (luglio-agosto-settembre): 30 ottobre Si veda il riepilogo nella Tavola n. 2. Utilizzo del credito infrannuale Si è detto, quindi, che i soggetti in possesso dei requisiti previsti dall art. 38-bis, secondo comma, del D.P.R. n. 633/1972 possono: chiedere a rimborso il credito IVA infrannuale e/o utilizzarlo in compensazione con altre imposte. Si ritiene opportuno evidenziare che la scelta fra il rimborso e la compensazione è assolutamente libera, e deve essere manifestata compilando opportunamente i righi TD5 (importo di cui si chiede il rimborso) e TD6 (importo da utilizzare in compensazione). Peraltro, a seconda della scelta effettuata, si hanno delle conseguenze diverse a seconda che si tratti: della quota del credito chiesta a rimborso; della quota del credito da utilizzare in compensazione. Quota del credito chiesta a rimborso Per quanto riguarda la quota del credito che viene chiesta a rimborso, questa verrà liquidata dal competente Ufficio locale dell Agenzia delle entrate. In linea di massima,l Ufficio locale richiederà la documentazione contabile al fine di verificare la spettanza del rimborso; successivamente (ma talvolta anche contestualmente) l Ufficio inviterà alla presentazione della garanzia prevista dall art. 38-bis, primo comma, del D.P.R. n. 633/1972. Nel caso in cui il rimborso spetti e non vi siano cause ostative, come dei provvedimenti di fermo amministrativo, l Ufficio liquiderà il rimborso. L erogazione del rimborso sarà materialmente effettuata dall agente della riscossione che provvederà ad accreditare il conto corrente bancario del richiedente. Si ritiene opportuno rammentare che la quota del credito infrannuale che viene chiesta a rimborso non deve essere computata nel limite di ,90 euro previsto dall art.25 del D.Lgs.9 luglio 1997,n.241 e dall art. 34, comma 1, della legge 23 dicembre 2000, n Cfr. nota 3. Tavola n. 2 - Modalità e termini per la richiesta di rimborso/compensazione del credito infrannuale Presentazione diretta al competente Ufficio locale Modalità Spedizione all Ufficio locale tramite raccomandata Trasmissione in via telematica Termini Entro la fine del mese successivo al trimestre 26

5 Quota del credito da utilizzare in compensazione Per quello che riguarda la quota del credito da utilizzare in compensazione con altre imposte,è da evidenziare che l utilizzo può avvenire già dal primo giorno successivo al trimestre di riferimento 21, anche prima della presentazione del modello di richiesta. Deve quindi essere utilizzato il modello F24, nel quale va evidenziato l anno in cui è maturato il credito.devono poi essere indicati i seguenti codici tributo: 6036 per il credito relativo al primo trimestre; 6037 per il credito relativo al secondo trimestre; 6038 per il credito relativo al terzo trimestre. Si rammenti che la quota del credito infrannuale che viene utilizzata in compensazione con altre imposte deve essere computata nel limite di ,90 euro previsto dall art. 25 del D.Lgs. n. 241/1997 e dall art. 34, comma 1, della legge n. 388/2000. Il predetto limite è elevato ad di euro per i soggetti che nell anno precedente hanno effettuato operazioni di subappalto soggette al reverse charge 22 per almeno l 80% del volume d affari 23. Si veda il riepilogo nella Tavola n C.M. 26 aprile 1999, n. 92/E, par. 2.4, in Banca Dati BIG, IPSOA. 22 Previste dall art. 17, sesto comma, lett. a), del D.P.R. n. 633/ Art. 35, comma 6-ter, del D.L. n. 223/2006. Sull applicazione dell art. 17,sesto comma,lett.a),del D.P.R.n.633/1972 si vedano le circolari 29 dicembre 2006,n.37/E,in Banca Dati BIG,IPSOA,e 16 febbraio 2007, n. 11/E, par. 5, cit. Si vedano, inoltre, le interrogazioni parlamentari 31 gennaio 2007, n , in Banca Dati BIG,IPSOA,n.7 febbraio 2007, n , ivi, e 21 febbraio 2007, n , ivi. Tavola n. 3 - Utilizzo del credito infrannuale Quota del credito chiesta a rimborso La liquidazione viene fatta dal competente Ufficio locale dopo la presentazione della documentazione contabile e della garanzia. L erogazione viene fatta dall agente della riscossione sul c/c bancario del richiedente. Quota del credito da utilizzare in compensazione Il credito può essere utilizzato in compensazione con altre imposte dal primo giorno successivo al trimestre. L utilizzazione avviene con il Modello F24 nel quale devono essere evidenziati i codici tributo 6036, 6037 e