1. CREDITO D IMPOSTA PER RIACQUISTO DELLA PRIMA CASA

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1 capitolo quindicesimo crediti d imposta In questo capitolo si analizzano e approfondiscono i crediti d imposta. Per credito d imposta si intende ogni genere di credito di cui sia titolare il contribuente nei confronti dell erario dello Stato. Un credito di imposta può essere destinato a compensare i debiti, a diminuire le imposte dovute oppure, quando ammesso, se ne può richiedere il rimborso (ad esempio in sede di dichiarazione dei redditi). 1. CREDITO D IMPOSTA PER RIACQUISTO DELLA PRIMA CASA 1.1 normativa di riferimento La Legge n. 448 del 23 dicembre 1998 (Legge Finanziaria 1999), articolo 7, commi 1 e 2, ha introdotto nel nostro ordinamento tributario, a partire dall anno d imposta 1999, specifici benefici fiscali a favore di coloro che vendono l immobile per il quale al momento dell acquisto hanno fruito dei benefici previsti per la prima casa.! Attenzione. È il caso di ricordare che il termine prima casa non va confuso con quello di abitazione principale. Abitazione principale è l unità immobiliare nella quale il contribuente o i suoi familiari (coniuge, parenti entro il terzo grado e affini entro il secondo grado) dimorano abitualmente; le agevolazioni connesse all abitazione principale riguardano IRPEF, ICI, bollette delle utenze domestiche, ecc.. Prima casa è l unità immobiliare che ha goduto delle agevolazioni previste dal D.P.R. n. 131/86 (Testo Unico delle disposizioni concernenti l imposta di registro). Le agevolazioni previste ai fini delle imposte indirette sono riassunte nella successiva tabella. ACQUISTO DA TIPOLOGIA Privato non soggetto ad IVA Impresa costruttrice (o impresa che ha ristrutturato l immobile) e la vendita si conclude entro 4 anni dall ultimazione dei lavori Impresa non costruttrice, oppure impresa costruttrice (o impresa che ha ristrutturato l immobile) e la vendita avviene dopo 4 anni dall ultimazione dei lavori Imposta di registro con aliquota ridotta del 3% Imposte ipotecaria e catastale in misura fissa (168,00 euro ciascuna) Aliquota IVA al 4% Imposte di registro, ipotecaria e catastale in misura fissa (pari a 168,00 euro ciascuna) Imposta di registro con aliquota ridotta del 3% Imposte ipotecaria e catastale in misura fissa (168,00 euro ciascuna)

2 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello DEFINIZIONE DEL CREDITO E REQUISITI NECESSARI Il credito in esame è personale e qualora l immobile alienato o quello acquistato risultino in comunione, lo stesso deve essere imputato agli aventi diritto, rispettando la percentuale della comunione. L agevolazione spetta se vengono rispettate le seguenti condizioni: l acquisto deve essere effettuato entro un anno dall alienazione della precedente abitazione, l immobile acquistato deve essere adibito a propria abitazione principale, la precedente abitazione deve essere stata acquistata con le agevolazioni prima casa. Nella tabella che segue vengono sintetizzati i requisiti necessari al fine di usufruire del beneficio in commento. REQUISITI PER FRUIRE DEI BENEFICI PRIMA CASA Abitazione Pertinenze Acquirente non deve essere di lusso (i requisiti sono quelli stabiliti dal D.M. 2 agosto 1969); deve essere ubicata nel territorio del comune in cui l acquirente ha o stabilisca entro 18 mesi dall acquisto la propria residenza o, se diverso, in quello in cui l acquirente svolge la propria attività ovvero, se trasferito all estero per ragioni di lavoro, in quello in cui ha sede o esercita l attività il soggetto da cui dipende; può essere ovunque sul territorio italiano nel caso in cui l acquirente sia cittadino italiano emigrato all estero. le agevolazioni, competono pure per l acquisto delle pertinenze dell immobile, anche se effettuato con atto separato; sono comprese tra le pertinenze, limitatamente ad una per ciascuna categoria, le unità immobiliari classificate o classificabili nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7, che siano destinate al servizio della casa di abitazione oggetto dell acquisto agevolato. nell atto l acquirente o gli acquirenti devono dichiarare di volere stabilire la residenza nel comune ove è ubicato l immobile acquistato. La condizione deve essere resa, a pena di decadenza, dall acquirente nell atto di acquisto. La condizione del trasferimento della residenza nel comune ove è situata l unità abitativa non è richiesta per il personale in servizio permanente appartenente alle Forze armate ed alle Forze di polizia ad ordinamento militare, per il personale dipendente delle Forze di polizia ad ordinamento civile. Nel caso in cui l acquirente sia cittadino italiano emigrato all estero la condizione del trasferimento della residenza nel comune ove è situata l unità abitativa non è richiesta; nell atto di acquisto l acquirente deve dichiarare di non essere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l immobile da acquistare; nell atto di acquisto l acquirente deve dichiarare di non essere titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale, su tutto il territorio nazionale, dei diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge con le agevolazioni; i soggetti che hanno riacquistato una prima casa e ne hanno venduta una acquistata da un impresa prima del con l I.V.A. al 2% o 4% (non avendo formalmente usufruito delle agevolazioni prima casa ), devono dimostrare che alla data di acquisto dell immobile alienato erano in possesso dei requisiti in materia di acquisto della c.d. prima casa. Il diritto al credito d imposta sorge: alla stipula dell atto relativo al nuovo acquisto agevolato (anche se l amministrazione finanziaria riconosce l applicabilità dell agevolazione prima casa al momento della registrazione, poiché solo in quel momento perviene alla quantificazione del credito), 727

3 Cap. 15 CREDITI D IMPOSTA al momento della consegna del bene realizzato in caso di acquisizione dell immobile mediante contratto d appalto (alla data medesima dovrà essere dimostrato il possesso dei requisiti richiesti). Casi particolari Si riportano alcuni chiarimenti forniti dall Agenzia delle entrate a seguito di interpelli presentati da contribuenti. Ris. 44 ( ) Circ. 19/E ( ) Ris. 66 ( ) Ris. 87 ( ) Circ. 95/E ( ) Circ. 38/E ( ) Vendita prima casa e acquisto entro un anno di un terreno su cui costruire la propria abitazione principale: nel caso di specie al contribuente non spetta il credito di imposta posto che all acquisto dei terreni non si applica il regime di favore previsto per l acquisto della prima casa. Il credito d imposta, infatti, è attribuito ai venditori di una casa di abitazione acquistata con le agevolazioni che provvedono ad acquisire un altra casa di abitazione non di lusso, in presenza delle condizioni di cui alla nota II-bis all articolo 1 della tariffa parte prima allegata al testo unico delle disposizioni concernenti l imposta di registro. Contratto preliminare di acquisto di un immobile entro un anno dall alienazione: in questo caso l Agenzia ha chiarito che per fruire del credito occorre procedere alla stipulazione di un atto con effetti reali (quale il contratto di compravendita), per effetto del quale si acquisti la proprietà di un nuovo immobile, mentre non è sufficiente stipulare un contratto preliminare di vendita di un immobile, in quanto tale atto non produce l effetto reale del trasferimento del bene, ma soltanto quello obbligatorio di concludere il contratto definitivo. Materiale assegnazione dell immobile da parte di cooperativa entro un anno dall alienazione: nel caso di specie, verificato che prima di un anno dall alienazione dell immobile precedentemente acquistato con i benefici prima casa l interpellante, secondo il verbale di consegna allegato all istanza di interpello, era assegnatario dell alloggio medesimo, con assunzione a proprio esclusivo carico di tutti gli oneri e costi connessi alla detenzione, ed esonerando la Cooperativa da ogni responsabilità è legittimo accedere al credito d imposta. Infatti, per stabilire la sussistenza del diritto al credito d imposta, è necessario che risulti soddisfatta la condizione dell acquisizione a qualsiasi titolo. L ampia portata dell espressione usata dal legislatore permette di ricomprendere nel concetto di acquisizione non solo il diritto di proprietà, ma anche i diritti reali di godimento e il diritto dell assegnatario in via provvisoria dell alloggio da parte della cooperativa a proprietà divisa. E necessario che il verbale di assegnazione contenga tutte le dichiarazioni previste dalla nota II-bis all articolo 1 della Tariffa, parte prima, del Testo unico delle disposizioni concernenti l imposta di registro (ad esempio: dichiarazione di non possidenza e di residenza). Inoltre, il verbale di assegnazione deve essere registrato, visto che necessita la data certa al fine di stabilire il rispetto del termine di un anno dalla vendita del precedente immobile per la nuova acquisizione. Acquisto mediante appalto o permuta: il credito compete anche quando si acquisti un altra abitazione mediante appalto o permuta, considerando che l art. 7 della L. n. 448/98 prevede che l acquisto del nuovo immobile possa avvenire a qualsiasi titolo. Per fruire del beneficio, nel caso del contratto di appalto, è necessario che lo stesso sia redatto in forma scritta, registrato e contenga la dichiarazione che si è in possesso dei requisiti. 728

4 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello Modalità di fruizione e limiti del credito Per poter beneficare del credito d imposta, l atto di acquisto della nuova abitazione deve espressamente contenere le dichiarazioni previste per l applicazione dei benefici prima casa, ovvero: il possesso dei requisiti previsti dal D.P.R. n. 131/86, l espressa richiesta del credito d imposta con l indicazione di tutti gli elementi idonei alla sua identificazione e determinazione quali: - gli estremi dell atto di acquisto del primo immobile, - l ammontare dell imposta di registro o dell IVA in misura agevolata, - in caso di acquisto con IVA, gli estremi delle fatture, - gli estremi dell atto di alienazione del primo immobile. Se la citata dichiarazione è stata omessa, è comunque prevista la possibilità di poter integrare l atto originario di acquisto. In tal caso, non è preclusa la spettanza del credito d imposta, sempre che il contribuente sia in possesso della documentazione comprovante l effettiva sussistenza dei requisiti. Il credito può essere utilizzato: in diminuzione delle imposte di registro, ipotecaria, catastale, dovute su atti e denunce presentati successivamente alla data di acquisizione del credito, in diminuzione dell IRPEF dovuta in base alla dichiarazione dei redditi da presentare successivamente al nuovo acquisto (solo ed esclusivamente con la prima dichiarazione successiva alla data di acquisto), Circ. 15/E ( ) in compensazione con altri tributi e contributi in sede di versamenti unitari con il Modello F24. è il caso di sottolineare che qualora si riacquisti da un impresa, il credito non potrà essere utilizzato per ridurre o non pagare l IVA, ma potrà essere utilizzato solo in diminuzione o compensazione di altre imposte e contributi. limiti del credito Il credito è pari all ammontare dell imposta di registro (o dell IVA), corrisposta in relazione al primo acquisto agevolato, ma non può essere superiore all imposta di registro o all IVA dovuta in relazione al secondo acquisto. Esempio 1 Un soggetto ha corrisposto un imposta di sul primo acquisto e sul nuovo acquisto. Il credito spettante è pari a Esempio 2 Un soggetto ha corrisposto un imposta di sul primo acquisto e sul nuovo acquisto. Il credito spettante è pari a Il credito ammonta, dunque, al minore degli importi dei tributi applicati. Può usufruire del credito d imposta anche chi ha acquistato l abitazione con atto soggetto ad IVA anteriormente al 22 maggio 1993 (che quindi non ha formalmente usufruito delle agevolazioni prima casa ), ma comunque non prima dell entrata in vigore della Legge n. 168 del

5 Cap. 15 CREDITI D IMPOSTA Vale la pena sottolineare che, fino al 22 maggio 1993, le case di abitazione vendute da imprese costruttrici a privati erano soggette all aliquota agevolata (del 2%, elevata al 4% dal ) a prescindere dal fatto che per l acquirente si trattasse della prima o seconda casa. Circ. 19/E ( ) Ris. 84 ( ) Il legislatore, per evitare disparità di trattamento, ha previsto la concessione del credito d imposta anche relativamente agli acquisiti effettuati nel periodo intercorrente tra la data di entrata in vigore della Legge n. 168 del 22 aprile 1982 ed il 22 maggio 1993, a condizione che nell atto di riacquisto di altra casa non di lusso da utilizzare a propria abitazione, lo stesso acquirente dichiari che all epoca dell acquisto della prima casa assoggettata ad IVA, era comunque in possesso dei requisiti per usufruire dell agevolazione, provando ciò con idonea documentazione da presentare all atto della registrazione. 1.4 Credito non ammesso Oltre al caso in cui il contribuente sia decaduto dall agevolazione prima casa in relazione al precedente acquisto, il credito d imposta per il riacquisto non spetta nelle ipotesi riportate nella seguente tabella: IL CREDITO D IMPOSTA NON COMPETE Ris. 125 ( ) Ai soggetti che abbiano venduto un immobile acquistato con l aliquota ordinaria, senza fruire dell agevolazione c.d. prima casa ; che abbiano venduto un immobile acquistato anteriormente all'entrata in vigore della prima legge istitutiva del beneficio (L. n. 168/82), che abbiano venduto un immobile pervenuto per successione o donazione; che abbiano venduto la sola pertinenza acquistata godendo dei benefici, con riacquisto di un'altra pertinenza entro un anno. Pur non usufruendo del credito, all'acquisto della nuova pertinenza si possono applicare, qualora ricorrano i presupposti, i benefici "prima casa". che acquisiscano un immobile non avente le caratteristiche richieste dall art. 1, della tariffa, parte prima, del testo unico dell imposta di registro e in assenza delle condizioni enunciate dalla nota II-bis) allo stesso art. 1; quindi, coloro che nell acquisto dell immobile non usufruiscono ovvero decadono dal beneficio dell aliquota agevolata (ad es. abitazione di lusso); nei cui confronti, per il precedente acquisto, non sia stata confermata, in sede di accertamento, l agevolazione c.d. prima casa sulla base della normativa vigente alla data dell atto. 2. CREDITO D IMPOSTA PER CANONI DI LOCAZIONE NON PERCEPITI IN CORRISPONDENZA DEL PUNTO 4 INSERIRE RICHIAMO A MARGINE Ris. 125 ( ) 2.1 normativa di riferimento Il comma 5 dell articolo 8 della Legge n. 431 del 1998, modificando l art. 23 (oggi articolo 26) del TUIR ha disposto che per le imposte versate sui canoni venuti a scadenza e non percepiti come da accertamento avvenuto nell ambito del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità è riconosciuto un credito d imposta di pari ammontare. Il D.P.R. n. 150/99 ha stabilito le regole, le condizioni, le modalità e i termini da considerare ai fini del calcolo e della fruizione del credito d imposta. La norma è entrata in vigore il 30 dicembre 1998 e quindi possono usufruire del credito d imposta coloro che hanno intimato lo sfratto per morosità successivamente a tale data. 730

6 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello DEFINIZIONE DEL CREDITO E REQUISITI NECESSARI La legge subordina la possibilità di non dichiarare quale reddito, non versandone l imposta, le somme non percepite relative ai canoni non corrisposti, dal momento in cui si ottiene il provvedimento di convalida di sfratto per morosità. Circ. 150/E ( ) Conseguentemente, al proprietario è riconosciuto un credito d imposta pari all ammontare delle imposte versate sui canoni venuti a scadenza e non percepiti, come da accertamento del Giudice. In particolare, il reddito è escluso da tassazione a partire dal momento in cui l intimato non compare o, pur comparendo, non si oppone (ai sensi dell articolo 633 c.p.c.) oppure dal momento in cui l intimato si oppone (ai sensi dell articolo 665 c.p.c.). In questi casi il reddito dei fabbricati è determinato sulla base della rendita catastale. Pare opportuno evidenziare che il legislatore ha previsto che il credito maturi solo in relazione alle morosità derivanti da contratti di locazione ad uso abitativo. Infatti sono esclusi dal beneficio i proprietari di locali od appartamenti concessi in locazione ad uso diverso (commerciale, ufficio, negozio, ecc.). 2.3 Modalità di fruizione e determinazione del credito Il credito d imposta in questione può essere indicato nella prima dichiarazione dei redditi utile successiva alla conclusione del procedimento giurisdizionale di convalida dello sfratto e, comunque, non oltre il termine ordinario di prescrizione decennale. In ogni caso, qualora il soggetto non intenda avvalersi del credito d imposta nell ambito della dichiarazione dei redditi, ha la facoltà di presentare agli uffici finanziari competenti, entro i termini di prescrizione sopra indicati, apposita istanza di rimborso. Determinazione del credito Per determinare il credito d imposta spettante è necessario riliquidare la dichiarazione dei redditi di ciascuno degli anni per i quali, in base all accertamento avvenuto nell ambito del procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per morosità del conduttore, sono state pagate maggiori imposte per effetto di canoni di locazione non riscossi. Nell effettuare le operazioni di riliquidazione si deve tenere conto: della rendita catastale degli immobili, di eventuali rettifiche ed accertamenti operati dagli uffici. La successiva tabella riassume il procedimento da seguire per determinare l ammontare del credito spettante. Vale la pena sottolineare che l eventuale successiva riscossione totale o parziale dei canoni per i quali si è usufruito del credito d imposta comporta l obbligo di dichiarare gli stessi tra i redditi soggetti a tassazione separata (salvo opzione per la tassazione ordinaria). Circ. 95/E ( ) 2.4 Credito non ammesso Come anticipato, il credito non è ammesso per i canoni non percepiti in relazione ai contratti relativi a locali od appartamenti concessi in locazione ad uso diverso da quello abitativo (commerciale, ufficio, negozio, ecc.). In tal senso si è espressa l Amministrazione finanziaria confermando il dettato normativo: Resta fermo, pertanto, che per gli immobili locati per uso diverso da quello abitativo, il canone di locazione va comunque dichiarato, così come risulta dal contratto di locazione ancorché non percepito, rilevando in tal caso il momento formativo del reddito e non quello percettivo. Circ. 150/E ( ) Circ. 101/E ( ) 731

7 Cap. 15 CREDITI D IMPOSTA DETERMINAZIONE DEL CREDITO D IMPOSTA PER CANONI NON PERCEPITI Reddito complessivo _ Canone non percepito ma dichiarato + Rendita catastale = Nuovo reddito imponibile Nuovo reddito imponibile x Aliquote in vigore nel periodo d imposta = Nuova imposta Imposta pagata _ Nuova imposta = Ammontare del credito spettante 3. CREDITO D IMPOSTA PER IL REINTEGRO DELLE ANTICIPAZIONI AI FONDI PENSIONE 3.1 normativa di riferimento L articolo 11, comma 7, del D.Lgs. n. 252/05 riconosce la possibilità agli iscritti alle forme pensionistiche complementari di richiedere un anticipazione: a) in qualsiasi momento, per un importo non superiore al 75 per cento, per spese sanitarie a seguito di gravissime situazioni relative a sé, al coniuge e ai figli per terapie e interventi straordinari riconosciuti dalle competenti strutture pubbliche. Sull importo erogato, al netto dei redditi già assoggettati ad imposta, è applicata una ritenuta a titolo d imposta con l aliquota del 15 per cento ridotta di una quota pari a 0,30 punti percentuali per ogni anno eccedente il quindicesimo anno di partecipazione a forme pensionistiche complementari con un limite massimo di riduzione di 6 punti percentuali. Quindi, le anticipazioni richieste per esigenze di carattere sanitario sono soggette ad imposizione fiscale secondo le stesse modalità previste per le prestazioni definitive; b) decorsi otto anni di iscrizione, per un importo non superiore al 75 per cento, per l acquisto della prima casa di abitazione per sé o per i figli, documentato con atto notarile, o per la realizzazione degli interventi di cui alle lettere a), b), c), e d) del comma 1 dell articolo 3 del Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia edilizia di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, relativamente alla prima casa di abitazione, documentati come previsto dalla normativa stabilita ai sensi dell articolo 1, comma 3, della legge 27 dicembre 1997, n Il termine di otto anni deve intendersi di iscrizione alla previdenza complementare in genere e non necessariamente al Fondo al quale viene presentata la richiesta. Il lavoratore ha diritto alla anticipazione per spese relative all acquisto e alla ristrutturazione della prima casa anche se ha già ottenuto altre anticipazioni, e può chiederne altre a condizione che l importo complessivamente anticipato non ecceda il 75 per cento della posizione individuale. 732

8 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 Sull importo erogato, al netto dei redditi già assoggettati ad imposta, si applica una ritenuta a titolo di imposta del 23 per cento; c) decorsi otto anni di iscrizione, per un importo non superiore al 30 per cento, per ulteriori esigenze degli aderenti (valutate autonomamente dal soggetto iscritto, sulle quali il Fondo non deve entrare nel merito). Anche in questo caso, il termine di otto anni deve intendersi di iscrizione alla previdenza complementare in genere e non necessariamente al Fondo al quale viene presentata la richiesta. Sull importo erogato, al netto dei redditi già assoggettati ad imposta, si applica una ritenuta a titolo di imposta del 23 per cento. Le ritenute di cui alle lettere a), b) e c) sono applicate dalla forma pensionistica che eroga le anticipazioni. Il comma 8 dello stesso articolo ha previsto l attribuzione di un credito d imposta a favore degli aderenti a forme pensionistiche complementari che decidono di reintegrare le anticipazioni previste dal comma DEFINIZIONE DEL CREDITO E REQUISITI NECESSARI Il lavoratore iscritto ad una forma pensionistica complementare può reintegrare le somme relative alle anticipazioni percepite a partire dal 1 gennaio Lo scopo della norma è quello di consentire la ricostruzione della posizione individuale quale era al momento dell anticipazione. Il reintegro può avvenire in unica soluzione o mediante contribuzioni periodiche. Le anticipazioni possono essere reintegrate, a scelta dell aderente, in qualsiasi momento mediante contribuzioni annuali eccedenti il limite di 5.164,57 euro. Infatti, il versamento inferiore a tale importo avrà, evidentemente, le caratteristiche di mero versamento contributivo a cui si dovrà applicare l ordinario regime fiscale previsto dall articolo 8 del D.Lgs. n. 252/05. Circ. 70/E ( ) 3.3 Modalità di fruizione e determinazione del credito Il credito d imposta in esame deve essere indicato nella dichiarazione dei redditi relativa all anno in cui è stata versata la somma destinata al reintegro dell anticipazione. Chi aderisce deve rendere un espressa dichiarazione al fondo con la quale dispone se e per quale somma la contribuzione debba intendersi come reintegro. La comunicazione deve essere resa entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi relativa all anno in cui è effettuato il reintegro. Il credito d imposta spetta solo con riferimento alle somme qualificate come reintegro nel senso sopra descritto. Circ. 70/E ( ) Sulle somme corrispondenti alle anticipazioni reintegrate, è riconosciuto un credito d imposta pari all imposta pagata al momento della fruizione dell anticipazione, proporzionalmente riferibile all importo reintegrato. Per meglio comprendere la modalità di calcolo che porta a definire il credito spettante si riporta, di seguito, un esempio. Si supponga che un lavoratore iscritto: abbia percepito un anticipazione di euro per spese sanitarie su cui è stata effettuata una ritenuta di euro (pari al 15%), che, in un successivo periodo d imposta abbia versato contributi per ,57 euro. Nell anno in cui è stato effettuato tale versamento il contribuente ha diritto alla deduzione ordinaria di 5.164,57 euro e sulla parte eccedente tale limite, pari a euro (ammontare reintegrato), ad 733

9 Cap. 15 CREDITI D IMPOSTA un credito d imposta che deriva dal seguente calcolo: Anticipo / Imposta sull Anticipo = Importo reintegrato / Credito d imposta ovvero / = / X 3.4 Credito non ammesso Il credito non è ammesso qualora: X = x = 750 (credito d imposta) vengano reintegrate anticipazioni erogate entro il 31 dicembre 2006 o riferite a montanti maturati anteriormente a tale data, non sia stato comunicato al Fondo che i contributi versati oltre il limite di 5.164,57 euro, sono da considerarsi quale reintegro dell anticipazione percepita. 4. CREDITO D IMPOSTA PER REDDITI PRODOTTI ALL ESTERO 4.1 normativa di riferimento Il Decreto Legislativo n. 344 del 12 dicembre 1993, introducendo l art. 165 del TUIR ha riformulato la disciplina del credito d imposta riconosciuto ai soggetti residenti in Italia in relazione ai redditi prodotti all estero per i quali è previsto l obbligo di dichiarazione. Va ricordato che, in base alla formulazione dell articolo 3, comma 1 del TUIR, sono sottoposti a imposizione i redditi dei residenti in Italia ovunque prodotti, mentre i redditi dei non residenti sono imponibili soltanto se prodotti nel territorio dello Stato. Va sottolineato, altresì, che la maggior parte degli Stati applica questi principi per cui i contribuenti che producono redditi in più Stati sono sottoposti a tassazione sia nello Stato di residenza che nello Stato in cui hanno prodotto ulteriori redditi. Quindi, per i residenti, concorrono a determinare la base imponibile tutti i redditi posseduti, sia in Italia che all estero, secondo il principio della tassazione del reddito mondiale; per i non residenti, concorre solo quello prodotto nel territorio dello Stato, secondo il principio della territorialità. Di conseguenza, qualora si dovesse applicare il sistema rigido della territorialità, i cittadini residenti che abbiano prodotto un reddito all estero, si troverebbero nella condizione di subire una duplice imposizione: nel paese in cui il reddito è stato prodotto in base al principio della territorialità ed in Italia in base al principio della tassazione mondiale. Da qui trae fondamento lo strumento del credito di imposta sui redditi prodotti all estero. Infatti il legislatore ha voluto evitare o quanto meno attenuare l effetto negativo derivante dalla doppia imposizione che si verifica ogniqualvolta il contribuente viene tassato due volte in base allo stesso presupposto d imposta. La normativa oggi in vigore prevede che: se alla formazione del reddito complessivo concorrono redditi prodotti all estero, le imposte ivi pagate a titolo definitivo su tali redditi sono ammesse in detrazione dall imposta netta dovuta fino alla concorrenza della quota d imposta corrispondente al rapporto tra i redditi prodotti all estero ed il reddito complessivo al netto delle perdite di precedenti periodi d imposta ammesse in diminuzione. I redditi si considerano prodotti all estero sulla base di criteri reciproci a quelli previsti dall articolo 23 per individuare quelli prodotti nel territorio dello Stato. Circ. 50/E ( ) L Agenzia delle Entrate ha chiarito che sono considerate definitive le imposte pagate all estero se non sono più ripetibili, o suscettibili di modificazione a favore del contribuente. 734

10 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 Non possono pertanto essere riconosciute le imposte pagate in acconto o in via provvisoria e quelle per cui è prevista la possibilità di rimborso totale o parziale. Se sono suscettibili di rimborso, le imposte pagate all estero si possono detrarre, al netto del rimborso, soltanto se questo è già stato richiesto e ottenuto prima di effettuare la dichiarazione in Italia e il suo ammontare si possa considerare sicuro. Infine si considerano non ripetibili, e quindi detraibili, le imposte pagate all estero nell anno in corso se sono già state dichiarate e pagate prima di effettuare la dichiarazione dei redditi in Italia e soddisfano i requisiti di immodificabilità. Vale la pena sottolineare che, al fine di poter superare le difficoltà pratiche derivanti dalla duplice tassazione sono stati sottoscritti dal nostro Paese numerosi accordi internazionali bilaterali (convenzioni) che mirano a definire reciprocamente le modalità di tassazione in base ad uno dei due Paesi. Si precisa che in presenza di convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dall Italia, le imposte pagate all estero a titolo definitivo non possono eccedere l aliquota prevista dalla convenzione. 4.2 DEFINIZIONE e limiti del credito Per fruire del credito di imposta è indispensabile che: il reddito sia prodotto all estero ed esista una doppia imposizione, il reddito estero concorra alla formazione del reddito complessivo del soggetto residente in Italia, le imposte siano pagate all estero a titolo definitivo. Il credito d imposta spetta in misura limitata, ed è determinato dal minore dei seguenti tre parametri: - ammontare dell imposta pagata all estero (definitiva), - imposta netta italiana nell anno di produzione del reddito, - quota d imposta italiana dovuta sul reddito di fonte estera, determinata sulla base della seguente proporzione: DETERMINAZIONE DEL CREDITO D IMPOSTA PER REDDITI DI FONTE ESTERA Reddito estero x Imposta lorda italiana : Reddito complessivo al netto delle perdite pregresse = Limite massimo del credito d imposta La formula della tabella precedente evidenzia come il nostro legislatore abbia posto un limite al recupero delle imposte pagate all estero: l ammontare massimo di imposta estera detraibile in Italia, infatti, non può superare la quota di imposta italiana relativa al reddito di fonte estera. 4.3 Modalità di fruizione e determinazione del credito Il credito in commento deve essere calcolato nella dichiarazione relativa al periodo d imposta cui appartiene il reddito prodotto all estero al quale si riferisce l imposta a condizione che il 735

11 Cap. 15 CREDITI D IMPOSTA pagamento a titolo definitivo avvenga prima della sua presentazione. Nel caso in cui il pagamento a titolo definitivo avvenga successivamente si procede a nuova liquidazione tenendo conto anche dell eventuale maggior reddito estero, e la detrazione si opera dall imposta dovuta per il periodo d imposta cui si riferisce la dichiarazione nella quale è stata richiesta. Circ. 28/E ( ) Nel caso in cui il reddito prodotto all estero concorra parzialmente alla formazione del reddito complessivo in Italia (come, ad esempio, nell applicazione del comma 8-bis dell art. 51 del TUIR retribuzioni convenzionali), l ammontare del credito d imposta utilizzabile non può superare il valore che scaturisce dalla formula riportata nella successiva tabella (art. 165, comma 10 del TUIR), vale a dire che deve essere riconosciuto proporzionalmente alla quota parte che concorre alla formazione della base imponibile. DETERMINAZIONE DEL CREDITO D IMPOSTA PER REDDITI DI FONTE ESTERA PARZIALMENTE IMPONIBILI IN ITALIA Reddito prodotto all estero parzialmente imponibile in Italia x Ammontare dell'imposta pagata in via definitiva all'estero : Reddito dichiarato all estero = Imposta estera disponibile Infine, si riportano alcuni chiarimenti forniti, a seguito di interpelli presentati da contribuenti, dall Agenzia delle Entrate che ha confermato: Ris. 163 ( ) Ris. 281 ( ) che le attuali disposizioni non permettono una detrazione (credito d imposta) maggiore dell imposta dovuta in Italia sul reddito complessivo netto anche se il reddito italiano è influenzato da una perdita di esercizio. che non è possibile il recupero delle imposte pagate all estero in sede di conguaglio di fine anno (quindi attraverso il sostituto d imposta) quando il lavoratore percepisce reddito di lavoro dipendente all estero in forza di un autonomo rapporto con altro datore di lavoro non residente. In questo caso il credito per le imposte pagate all estero può essere fatto valere in sede di dichiarazione dei redditi. 5. CREDITO D IMPOSTA PER GLI IMMOBILI COLPITI DAL SISMA IN ABRUZZO 5.1 normativa di riferimento Il Decreto Legge n. 39 del 28 aprile 2009, art. 3 convertito, con modificazioni, dalla Legge 24 giugno 2009, n. 77 e le Ordinanze del Presidente del Consiglio dei Ministri n del 6 giugno 2009 e n del 9 luglio 2009 e successive modificazioni disciplinano la concessione di contributi a fondo perduto per la ricostruzione o riparazione di immobili danneggiati dal sisma o per l acquisto di una nuova abitazione principale equivalente a quella distrutta. Le citate ordinanze hanno definito le tipologie di immobili ammessi al contributo, gli adempimenti del beneficiario, l ammontare, le modalità di accesso e di concessione dello stesso. 736

12 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello DEFINIZIONE del credito Le citate Ordinanze hanno previsto la concessione di contributi, anche con le modalità del credito di imposta: per la ricostruzione o riparazione di immobili adibiti ad abitazione considerata principale ai sensi del decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504, distrutti, dichiarati inagibili o danneggiati ovvero per l acquisto di nuove abitazioni sostitutive dell abitazione principale distrutta. per la ricostruzione o riparazione di immobili diversi da quelli adibiti ad abitazione principale, nonché di immobili ad uso non abitativo distrutti o danneggiati. 5.3 Modalità di fruizione E limiti del credito Il credito d imposta compete a condizione che le spese siano sostenute mediante bonifico bancario o postale e documentate tramite fattura e non è cumulabile con altre agevolazioni fiscali previste, ai fini dell imposizione diretta, per le medesime spese. Per le spese effettuate entro il 31 dicembre 2009 di importo complessivo inferiore ad euro , i pagamenti possono essere effettuati anche mediante altri mezzi di pagamento tracciabili. Il credito riconosciuto per: l abitazione principale è utilizzabile in 20 rate annuali costanti a partire dall anno in cui è stata sostenuta la spesa. Nel caso di incapienza, l ammontare del credito non goduto potrà essere riportato nella dichiarazione dell anno successivo. gli altri immobili è utilizzabile, a scelta del contribuente, in 5 ovvero in 10 rate annuali costanti e non può eccedere, in ciascuno degli anni, l imposta sul reddito dovuta. L Agenzia delle Entrate ha chiarito che il credito d imposta deve essere riconosciuto solo in conseguenza dell effettivo sostenimento della spesa e, quindi, limitatamente alle spese sostenute e pagate in ogni anno d imposta. Circ. 21/E ( ) 6. CREDITO D IMPOSTA PER INCREMENTO DELLA BASE OCCUPAZIONALE 6.1 normativa di riferimento La Finanziaria 2008 (Legge n. 244/07, art. 2, commi da 539 a 548), al fine di agevolare la creazione di nuovi posti di lavoro, aveva previsto la concessione di un credito di imposta a favore delle nuove assunzioni effettuate nelle regioni Calabria, Campania, Puglia, Sicilia, Basilicata, Sardegna, Abruzzo e Molise. Nel definire l ambito soggettivo di applicazione, la norma citata individuava quali beneficiari del credito tutti i soggetti che assumevano nuovi lavoratori dipendenti a tempo indeterminato nel periodo intercorrente tra il 1 gennaio 2008 e il 31 dicembre L incentivo veniva riconosciuto per gli anni 2008, 2009 e In sostanza, le assunzioni agevolate erano quelle compiute entro il 31 dicembre 2008, mentre il beneficio spettava sia nell anno in cui avveniva l assunzione sia nei due successivi. 737

13 Cap. 15 CREDITI D IMPOSTA 6.2 DEFINIZIONE e limiti del credito L articolo 3 del D.M. 12 marzo 2008 ha indicato i criteri per l individuazione dell incremento della base occupazionale. Il beneficio spettava per le assunzioni di lavoratori costituenti incremento del numero dei dipendenti a tempo indeterminato mediamente occupati, nelle stesse aree, nel periodo intercorrente tra il 1 gennaio 2007 e il 31 dicembre 2007 (i dipendenti, con contratto di lavoro a tempo parziale, erano calcolati in misura proporzionale alle ore prestate rispetto a quelle previste nel contratto nazionale di lavoro)..l articolo 5 del citato Decreto precisava che i nuovi lavoratori dovevano rientrare in determinate categorie: soggetti al primo impiego, lavoratori che abbiano perso o siano in procinto di perdere l occupazione, soggetti portatori di handicap ai sensi della L. n. 104/92, lavoratrici donne svantaggiate. Dovevano, inoltre, essere rispettate le prescrizioni dei contratti collettivi nazionali anche con riferimento alle unità lavorative che non davano diritto al credito d imposta, nonché le norme in materia di salute e sicurezza dei lavoratori previste dalle vigenti disposizioni. La norma, inoltre, prevedeva che l incremento fosse considerato al netto delle diminuzioni eventualmente verificatesi in società controllate o collegate, ovvero appartenenti, anche per interposta persona, allo stesso soggetto. Infine, le nuove assunzioni dovevano essere conservate all interno della medesima regione o zona assistita per almeno tre anni, nel caso di grandi imprese, oppure per due anni, nel caso delle piccole e medie imprese. L articolo 4 stabiliva l ammontare del credito di imposta spettante, pari a 333 euro per ciascun nuovo lavoratore assunto per ciascun mese di assunzione, aumentato a 416 euro in caso di assunzione di donne lavoratrici che rientravano nella definizione di lavoratore svantaggiato prevista dal regolamento n. 2204/02 della Commissione Europea. Circ. 48E ( ) Infine, l Agenzia delle Entrate, intervenendo in merito alla disciplina in esame, ha chiarito che il credito spettava non solo a coloro che esercitavano attività di impresa e di lavoro autonomo, ma anche ai liberi professionisti, alle società di persone, di capitali e alle cooperative, comprese quelle non residenti in Italia e alle persone fisiche che relativamente all assunzione di colf, badanti e, in generale, collaboratori familiari. 6.3 Modalità di Accesso e fruizione del credito In merito alle modalità di accesso e di fruizione del credito d imposta, l articolo 6 del Decreto ministeriale prevedeva l inoltro di una apposita istanza telematica al Centro operativo dell Agenzia delle Entrate, la quale esaminava le istanze secondo l ordine cronologico di presentazione, e verificava, sulla base del loro contenuto, l ammissibilità della domanda. L eventuale accoglimento, nei limiti dei fondi stanziati, veniva comunicato, in via telematica, entro trenta giorni dalla data di presentazione dell istanza medesima. Per i soggetti non ammessi al beneficio per esaurimento dei fondi stanziati, era prevista una riapertura dei termini, mediante la presentazione, dal 1 al 20 aprile di ciascuno degli anni 2009 e 2010, di una nuova istanza telematica, per l attribuzione del credito in misura non superiore a quella già richiesta con la precedente istanza non accolta. Il credito era indicato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta per il quale era concessa l agevolazione. 738

14 PARTE ii - APPROFONDIMENTI Guida pratica alla compilazione del Modello CREDITO D IMPOSTA PER MEDIAZIONI 7.1 NORMATIVA DI RIFERIMENTO Il Decreto Legislativo n. 28 del 4 marzo 2010, (pubblicato nella G.U. n.53 del 5 marzo 2010) sulla mediazione in materia civile e commerciale regola il procedimento di composizione stragiudiziale delle controversie vertenti su diritti disponibili ad opera delle parti. Viene in tal modo esercitata la delega conferita al Governo dall articolo 60 della legge n. 69 del 2009 e viene anche attuata la direttiva dell Unione europea n. 52 del Il nuovo istituto della mediazione civile e commerciale, che rappresenta uno dei pilastri fondamentali della riforma del processo civile, ha la finalità di deflazionare il sistema giudiziario italiano rispetto al carico degli arretrati e al rischio di accumulare nuovo ritardo. E definita mediazione l attività, comunque denominata, svolta da un soggetto professionale, qualificato, terzo e imparziale (mediatore) e finalizzata ad assistere due o più soggetti: sia nella ricerca di un accordo amichevole per la composizione di una controversia, sia nella formulazione di una proposta per la risoluzione della controversia. Il servizio di mediazione Il servizio di mediazione, effettuato nel rispetto della legge, del regolamento ministeriale e del regolamento interno di cui sono dotati, approvato dal Ministero della giustizia, può svolgersi presso enti pubblici o privati, che sono iscritti nel registro tenuto presso il Ministero della giustizia. Tra questi ricordiamo: gli ordini professionali, previa autorizzazione del Ministero della giustizia, nelle materie di loro competenza, gli ordini forensi, in ogni materia, i consigli degli ordini degli avvocati, presso ciascun tribunale, avvalendosi di proprio personale e utilizzando i locali loro messi a disposizione dal Presidente del tribunale, gli organismi degli ordini professionali e delle Camere di commercio iscritti nel registro del Ministero della giustizia a semplice domanda. I tipi di mediazione Sono stati previsti, essenzialmente, tre tipi di mediazione: 1) facoltativa, quando viene liberamente scelta dalle parti, 2) obbligatoria (entra in vigore dal 20 marzo decorsi dodici mesi dalla data di entrata in vigore del decreto), quando è imposta dalla legge; tratterà delle controversie in materia di condominio, diritti reali, divisione, successioni ereditarie, patti di famiglia, locazione, comodato, affitto di aziende, risarcimento del danno derivante dalla circolazione di veicoli e natanti, da responsabilità medica e da diffamazione con il mezzo della stampa o con altro mezzo di pubblicità, contratti assicurativi, bancari e finanziari, 3) giudiziale, quando è il giudice ad invitare le parte ad intraprendere un percorso di mediazione (con ordinanza). Procedimento ed esito della mediazione Il procedimento di mediazione ha una durata di quattro mesi. 739

15 Cap. 15 CREDITI D IMPOSTA Si avvia con una semplice domanda che contiene l indicazione dell organismo investito, delle parti, dell oggetto della pretesa e delle relative ragioni. Le parti possono scegliere liberamente l organismo. L accordo raggiunto con la collaborazione del mediatore è omologato dal giudice e diventa esecutivo. Nel caso di mancato accordo, se le parti concordemente glielo richiedono, il mediatore può fare una proposta di risoluzione della lite che le stesse sono libere di accettare o meno. In caso di insuccesso della mediazione, nel successivo processo il giudice potrà verificare che la scelta dell organismo non sia stata irragionevole, ad esempio per mancanza di qualsiasi collegamento tra la sede dell organismo e i fatti della lite ovvero la residenza o il domicilio della controparte. Spese della mediazione Le indennità dovute al mediatore sono stabilite dal Decreto del Ministro della giustizia per gli organismi di mediazione pubblici. Gli organismi di mediazione privati possono stabilire liberamente gli importi, ma le tariffe devono essere approvate dal Ministro della giustizia. La mediazione è gratuita per i soggetti che nel processo beneficiano del gratuito patrocinio; in tal caso all organismo non è dovuta alcuna indennità. 7.2 DEFINIZIONE e limiti del credito L art. 20 del D.Lgs. n. 28 del 4 marzo 2010 ha introdotto un nuovo credito d imposta a fronte di oneri sostenuti per mediazioni finalizzate alla conciliazione delle controversie civili e commerciali. In caso di successo della mediazione, le parti hanno diritto a un credito d imposta fino a un massimo di 500 euro per il pagamento delle indennità complessivamente dovute all organismo di mediazione. In caso di insuccesso della mediazione, il credito d imposta è ridotto della metà. è opportuno segnalare che sono previste ulteriori agevolazioni fiscali; infatti, tutti gli atti relativi al procedimento di mediazione sono esenti dall imposta di bollo e da ogni altra spesa, tassa o diritto di qualsiasi specie e natura. In particolare, il verbale di conciliazione sarà esente dall imposta di registro sino all importo di euro, altrimenti l imposta è dovuta per la parte eccedente. 7.3 Modalità di fruizione del credito A decorrere dall anno 2011, con decreto del Ministro della giustizia, entro il 30 aprile di ciascun anno, è individuato il credito d imposta effettivamente spettante in relazione all importo di ciascuna mediazione. Il Ministero della giustizia comunica all interessato l importo del credito d imposta spettante entro 30 giorni dal termine sopra indicato per la sua determinazione (30 maggio) e trasmette, in via telematica, all Agenzia delle entrate l elenco dei beneficiari e i relativi importi a ciascuno comunicati. Il credito d imposta deve essere indicato, a pena di decadenza, nella dichiarazione dei redditi ed è utilizzabile a partire dalla data di ricevimento della predetta comunicazione. Il credito d imposta può essere utilizzato in compensazione mediante il modello F24 (art. 17 Decreto Legislativo 9 luglio 1997, n. 241) oppure da parte dei contribuenti non titolari di redditi d impresa o di lavoro autonomo, in diminuzione delle imposte sui redditi. Il credito d imposta non dà luogo a rimborso e non concorre alla formazione del reddito ai fini delle imposte sui redditi. 740