Vecchi minimi : il quadro CM del Modello Unico PF 2012

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1 24/12/2011 n. 47/2011 Pag Vecchi minimi : il quadro CM del Modello Unico PF 2012 di Debora Ricco SOMMARIO Pag. 1. Premessa Compilazione del quadro CM Componenti positivi e recupero incentivo Tremonti Ter Componenti negativi Determinazione del reddito e utilizzo delle perdite pregresse Calcolo dell imposta a debito o a credito Rilevanza del reddito Trattamento delle perdite in costanza di regime e in caso di fuoriuscita dal regime Premessa Il regime dei contribuenti minimi è stato riformato dal decreto legge 6 luglio 2011, n. 98, convertito con modificazioni dalla legge 15 luglio 2011, n Dal 1 gennaio 2012 le persone fisiche che intraprendono un attività d impresa o di lavoro autonomo, ovvero che l hanno intrapresa successivamente al 31 dicembre 2007, possono accedere al nuovo regime agevolato per l imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità, a condizione che siano in possesso oltre che dei requisiti previsti dall art. 1, commi da 96 a 117 della legge 24 dicembre 2007, n. 244 anche dei requisiti stabiliti dall art. 27 del decreto legge 6 luglio 2011, n. 98 (1). Nota (1) Vedi anche il Provvedimento 22 dicembre 2011 recante: «Modalità di applicazione del regime fiscale di vantaggio per l imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità - disposizioni di attuazione dell articolo 27, commi 1 e 2, del D.L. 6 luglio 2011, n. 98, convertito con modificazioni dalla legge 15 luglio 2011, n. 111» (in n. 40/2011, pag. 3509). In particolare con il provvedimento, fermo restando, laddove compatibile con quanto disposto dall articolo 27 del decreto legge n. 98 del 2010, quanto già espressamente disciplinato dall articolo 1, commi da 96 a 117, della legge 24 dicembre 2007, n. 244 e dalle disposizioni di attuazione contenute nel decreto del Ministro dell Economia e delle finanze 2 gennaio 2008, sono state dettate le ulteriori disposizioni concernenti i requisiti di accesso al nuovo regime fiscale di vantaggio, la durata del regime e gli adempimenti dei contribuenti.

2 Pag n. 47/ /12/2011 Pertanto, alla luce di quanto sopra esposto, il 2011 rappresenta l ultimo anno in cui trova applicazione il vecchio regime dei contribuenti minimi. Il quadro dedicato alla determinazione del reddito dei contribuenti minimi è il quadro CM contenuto nel terzo fascicolo del Modello Unico PF Il reddito d impresa o di lavoro autonomo prodotto dai contribuenti minimi è dato dalla differenza tra l ammontare dei ricavi o compensi percepiti nel periodo d imposta e l ammontare delle spese sostenute nel medesimo periodo. Tale reddito è assoggettato ad un imposta sostitutiva, dell IR- PEF e delle addizionali regionali e comunali, del 20 per cento. Si ricorda che ai fini della determinazione del reddito, i contribuenti minimi seguono il principio di cassa, ossia l imputazione dei ricavi, dei compensi e delle spese, è effettuata nel periodo d imposta in cui avviene l effettiva percezione del ricavo o del compenso, nonché l effettivo sostenimento del costo o della spesa. Infine, si precisa che, i contribuenti minimi sono esenti dall IRAP e sono esclusi dall applicazione degli studi di settore e dei parametri nonché dalla compilazione del modello per la comunicazione dei relativi dati. 2. Compilazione del quadro CM Anche quest anno, poste al margine del quadro, troviamo le tre caselle denominate Impresa, Autonomo e Impresa familiare che il contribuente è tenuto a barrare a seconda dell attività svolta nel periodo d imposta oggetto di dichiarazione. Nello specifico deve essere barrata la casella: Impresa nel caso in cui abbia svolto un attività d impresa; Autonomo nel caso in cui abbia esercitato un attività di lavoro autonomo; Impresa familiare (2) nel caso in cui abbia svolto un attività d impresa sotto forma di impresa familiare o coniugale non gestita in forma societaria. Nel caso in cui il contribuente abbia esercitato contemporaneamente sia un attività d impresa che di lavoro autonomo, dovrà barrare la casella relativa (3) all attività prevalente. Nota (2) In tal caso l imprenditore è tenuto anche alla compilazione dell apposito prospetto contenuto nel quadro RS relativo all imputazione del reddito dell impresa familiare Nota (3) Le tre caselle sono alternative tra loro.

3 24/12/2011 n. 47/2011 Pag Componenti positivi e recupero incentivo Tremonti Ter Per quanto concerne i componenti positivi, ai fini della determinazione del reddito dei contribuenti minimi, assumono rilevanza: i corrispettivi conseguiti per la cessione di beni e prestazioni di servizi cui è rivolta l attività dell impresa ovvero l ammontare lordo complessivo dei compensi in denaro e in natura derivanti dall attività professionale o artistica percepiti nell anno; le plusvalenze dei beni relativi all impresa o all esercizio dell arte o professione; le sopravvenienze attive; l ammontare degli altri componenti positivi incassati nel periodo d imposta oggetto di dichiarazione. L articolo 5 del decreto-legge 1 luglio 2009, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2009, n. 102, rubricato «Detassazione degli investimenti in macchinari», per i periodi d imposta 2009 e 2010 ha consentito di escludere dall imposizione sul reddito d impresa un importo pari al 50 per cento del valore degli investimenti in nuovi macchinari e in nuove apparecchiature compresi nella divisione 28 della tabella ATECO 2007, fatti a decorrere dal 1 luglio data di entrata in vigore del decreto - e fino al 30 giugno 2010 (4). L incentivo fiscale è revocato se l imprenditore cede a terzi o destina i beni oggetto degli investimenti a finalità estranee all esercizio di impresa prima del secondo periodo di imposta successivo all acquisto. L incentivo fiscale è, inoltre, revocato se i beni oggetto degli investimenti sono ceduti a soggetti aventi stabile organizzazione in Paesi non aderenti allo Spazio economico europeo entro il termine di cui all articolo 43, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973, ossia entro il quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta in cui è stato effettuato l investimento agevolato. Pertanto, nella colonna 1 del rigo CM2 (Totale componenti positivi) del Modello Unico PF 2012 deve essere indicato l eventuale recupero dell incentivo fiscale derivante dall applicazione del comma 3-bis del citato art. 5. Deve essere, inoltre, indicato il recupero della maggiore agevolazione fruita per effetto di contributi in conto impianti percepiti in un esercizio successivo a quello in cui è stato effettuato l investimento agevolato. Il Decreto del Ministero dell Economia del 2 gennaio 2008 (in n. 48/2007, pag. 4264), recante le «Modalità applicative per il regime dei contribuenti minimi», ha stabilito all art. 4, comma 1, lett. a), che «i componenti positivi concorrono alla formazione del reddito per la parte che eccede le rimanenze finali riferite all esercizio precedente a quello dal quale decorre il regime.». Per determinare l eccedenza delle rimanenze finali riportabili negli esercizi successivi, essendo l anno 2011 il quarto periodo d imposta in cui trova applicazione il regime dei minimi, occorre distinguere il caso in cui il contribuente si trovi nel primo anno di adozione del regime in esame ovvero negli anni successivi. Poiché il valore delle rimanenze finali relative all esercizio precedente a quello di adozione del regime rileva, nel primo periodo d imposta in cui ha effetto l opzione per il regime dei minimi, come componente negativo del reddito fino a concorrenza dei componenti positivi, il contribuente che nel 2010 ha svolto un attività d impresa nei regimi ordinari e nel 2011 adotta il regime dei contribuenti minimi deve indicare nel rigo CM3 il valore delle rimanenze finali al Nota (4) Pertanto per il periodo d imposta 2011 non è possibile usufruire dell agevolazione denominata Tremonti Ter.

4 Pag n. 47/ /12/2011 Nel caso in cui, invece, il contribuente si trovi nel secondo ovvero nel terzo ovvero nel quarto anno di adozione del regime dei minimi nel rigo CM3 deve riportare l importo dell eccedenza di rimanenze indicate nel rigo CM20, del Modello Unico PF L eventuale ulteriore eccedenza, data nuovamente dalla differenza tra il valore delle rimanenze finali e i componenti positivi, deve essere riportata, in entrambi i casi, nel rigo CM Componenti negativi Per quanto concerne i componenti negativi, questi sono rappresentati: dai costi connessi all attività esercitata; dalle minusvalenze dei beni relativi all impresa o all esercizio dell arte o professione; dalle sopravvenienze passive; dall ammontare degli altri componenti negativi pagati nel presente periodo d imposta. Si ricorda che nell ambito del regime dei contribuenti minimi non trovano applicazione le specifiche norme del TUIR che limitano la deducibilità di taluni costi. In particolare: le spese relative a beni deducibili parzialmente (es. autoveicoli, di cui all art. 164 comma 1, lett. b) del TUIR, spese di telefonia di cui all art. 102, comma 9 del TUIR) rilevano, a prescindere dalle disposizioni del TUIR che ne prevedono un determinato limite di deducibilità, nella misura del 50% del relativo corrispettivo. Analoga limitazione trova applicazione con riferimento ai canoni di leasing corrisposti per i beni ad uso promiscuo; l IVA assolta sugli acquisti costituisce un costo deducibile dal reddito; le spese per omaggi, vitto e alloggio possono essere portate in deduzione per l intero importo pagato se inerenti all esercizio dell attività d impresa o di lavoro autonomo; le deduzioni forfetarie per spese non documentate non trovano applicazione in quanto il regime dei minimi si fonda sul principio di cassa, che prevede la rilevanza delle sole spese sostenute (ad es. la deduzione forfetaria per spese non documentate prevista per gli autotrasportatori dall art. 66 comma 5 del TUIR). Per quanto concerne l acquisto di beni strumentali, il costo di detti beni è interamente deducibile nel periodo d imposta in cui è avvenuto il pagamento. Si ricorda che durante l applicazione del regime dei minimi, il contribuente non può dedurre le quote di ammortamento relative ai beni strumentali acquistati anteriormente all acceso al regime; le eventuali quote residue di ammortamento rileveranno, invece, dopo l uscita dal regime, a condizione che il bene non sia stato nel frattempo dismesso. Pertanto, durante l applicazione del regime dei minimi gli ammortamenti non sono deducibili ed il residuo costo fiscale dei beni strumentali resta sospeso (circolare 26 febbraio 2008, n. 13/E, 3.5 in Finanza & Fisco n. 7/2008, pag. 649). Le minusvalenze sono deducibili soltanto se sono realizzate mediante cessione a titolo oneroso e mediante risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni. Per il periodo d imposta 2011 non è possibile usufruire né dell agevolazione di cui all articolo 5 del decreto-legge 1 luglio 2009, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 agosto 2009, n. 102 denominata Tremonti Ter né dell agevolazione di cui all art. 4, commi da 2 a 4, del decreto legge n. 40 del 2010, denominata Tremonti tessile, pertanto nel rigo CM5 sono state eliminate la colonna 1 e la colonna 2 destinate a contenere l ammontare dei predetti benefici.

5 24/12/2011 n. 47/2011 Pag Determinazione del reddito e utilizzo delle perdite pregresse Nel rigo CM6, deve essere indicato il reddito lordo pari alla differenza tra il totale dei componenti positivi (al netto delle rimanenze) e l ammontare complessivo dei costi. Se detta differenza è positiva, dal reddito si deducono prioritariamente gli eventuali contributi previdenziali versati nell anno, compresi quelli corrisposti per conto dei collaboratori dell impresa familiare fiscalmente a carico e quelli versati per i collaboratori non a carico ma per i quali il titolare non ha esercitato il diritto di rivalsa, nei limiti in cui trovano capienza nel reddito lordo. Pertanto, nella colonna 1 del rigo CM7, deve essere indicato l ammontare complessivo dei contributi previdenziali e assistenziali versati nell anno 2011, in ottemperanza a disposizioni di legge, mentre nella colonna 2 del medesimo rigo, va indicata la sola quota di detti contributi che trova capienza nel reddito lordo. L eventuale eccedenza (5), da riportare nel rigo CM21, è deducibile dal reddito complessivo ai sensi dell art. 10 del testo unico (quadro RP, Modello Unico PF, primo fascicolo). Per quanto riguarda le perdite prodotte nei periodi d imposta precedenti all ingresso nel regime dei minimi, come stabilito dal comma 107, dell art. 1, della legge finanziaria 2008, possono essere computate in diminuzione dal reddito prodotto all interno del regime secondo le ordinarie regole stabilite dal TUIR. L ammontare delle perdite pregresse che possono essere portate in diminuzione del reddito indicato nel rigo CM8 deve essere indicato nel rigo CM9. In particolare nella colonna 1 deve essere indicato l ammontare delle perdite pregresse derivante dal quadro RS della precedente dichiarazione ossia nel caso di esercizio d impresa, le eventuali perdite di impresa pregresse indicate nei righi RS12 o RS13 del Modello Unico PF 2011, ovvero, nel caso di esercizio di arti o professioni, le eventuali perdite pregresse di lavoro autonomo indicate nei righi RS10 o RS11 del Modello Unico PF In più, nel caso in cui per il contribuente sia il secondo anno, ovvero il terzo anno ovvero il quarto anno di applicazione del regime dei minimi l importo delle perdite pregresse che possono essere portate in diminuzione del reddito sono contenute nel rigo CM22 o CM23 del Modello Unico PF Tali perdite, ai fini del loro utilizzo, devono essere indicate nella colonna 2 del rigo CM9, comprensivo dell importo indicato nella colonna 1 del medesimo rigo. 6. Calcolo dell imposta a debito o a credito Il reddito prodotto dai contribuenti minimi è assoggettato ad un imposta sostitutiva dell IRPEF e delle addizionali comunali e regionali, del 20 per cento. Dall imposta sostitutiva, indicata nel rigo CM11, possono essere scomputati, nei limiti in cui trovano capienza nel reddito d impresa o di lavoro autonomo e con le ordinarie modalità, gli eventuali crediti d imposta indicati nel rigo CM12. Nota (5) Pari alla differenza tra l ammontare indicato in colonna 1 e l ammontare indicato in colonna 2 del rigo CM7.

6 Pag n. 47/ /12/2011 Poiché, i contribuenti minimi subiscono le ritenute di cui al Titolo III del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, nel rigo CM13, va indicato l ammontare delle ritenute d acconto subite nell anno 2011 da utilizzare a scomputo dell imposta netta, in quanto dette ritenute sono considerate effettuate a titolo d acconto dell imposta sostitutiva. I successivi righi CM15 e CM16 sono riservati a coloro che si trovano nel secondo o nel terzo o nel quarto periodo d imposta di applicazione del regime dei minimi e devono riportare l eccedenza dell imposta sostitutiva derivante dalla precedente dichiarazione. In particolare, nel rigo CM15, va indicato l importo di colonna 4 del rigo RX14 del modello Unico PF 2011, relativo all eccedenza d imposta per la quale non è stato chiesto il rimborso nella precedente dichiarazione. La parte dell eccedenza dell imposta risultante dalla precedente dichiarazione, utilizzata in compensazione nel modello F24 deve essere indicata nel rigo CM16 (6). Si ricorda che i contribuenti minimi sono tenuti a versare gli acconti sul reddito poiché la legge istitutiva del regime ha stabilito che per il versamento dell imposta forfettaria del 20 per cento sul reddito d impresa o di lavoro autonomo devono essere adottate le stesse modalità previste per i contribuenti IR- PEF (cfr. Ris. 143 del 2009 in n. 23/2009, pag. 1898). Nella colonna 1 del rigo CM7 va indicato l importo degli acconti dovuti per l anno 2011 ma non versati se si è goduto della sospensione dei termini sulla base di specifici provvedimenti emanati per eventi eccezionali (7). Con D.P.C.M. del 21 novembre 2011 (in Finanza & Fisco n. 38/2011, pag. 3301) è stata disposta la riduzione della misura degli acconti dovuti per il periodo d imposta In particolare, l intero ammontare dell acconto dovuto è stato ridotto di 17 punti percentuali passando pertanto dal 99 per cento all 82 per cento dell imposta netta dovuta per l anno precedente. I contribuenti che hanno versato l acconto in misura piena ossia non tenendo conto della predetta riduzione possono beneficiare, ai sensi del comma 3 dell art. 1 del sopra citato D.P.C.M., di un credito d imposta pari alla differenza pagata in eccesso. Tale credito d imposta può essere utilizzato in compensazione per effettuare il versamento di eventuali altri tributi. Pertanto nel rigo CM17, è stata inserita la colonna 2 nella quale deve essere esposto l ammontare del credito d imposta utilizzato in compensazione (codice tributo 1797 ). Infine, nella colonna 3 deve essere indicata la somma degli acconti versati ricavabili dalla colonna Importi a debito versati della Sezione Erario del mod. F24 (codici tributo 1798 e 1799, anno di riferimento 2011 ) comprensivo dell importo indicato nella colonna 1 del medesimo rigo. L ammontare dell imposta sostitutiva dovuta per il periodo d imposta 2011 è costituito dall importo indicato nel rigo CM14, se positivo, al netto dell eccedenza della precedente dichiarazione non utilizzata in compensazione e degli acconti versati, aumentato dell ammontare del credito d imposta utilizzato in compensazione indicato nella colonna 2 del rigo CM17: CM14 - CM15 + CM16 + CM17 col.2 - CM17 col. 3 Nota (6) Nel presente rigo deve essere compreso anche l eventuale maggior credito riconosciuto con comunicazione dell Agenzia delle entrate ed ugualmente utilizzato in compensazione. Nota (7) L importo di questi acconti sarà versato dal contribuente con le modalità e nei termini che saranno previsti da un apposito decreto per la ripresa delle riscossioni delle somme sospese.

7 24/12/2011 n. 47/2011 Pag se il risultato è positivo, l imposta in tal caso a debito va indicata nel rigo CM18, se invece il risultato è negativo, l imposta in tal caso a credito va indicata nel rigo CM19. L eccedenza a credito è utilizzabile in compensazione ai sensi dell art. 17 del D.Lgs. n. 241 del 1997, ovvero può essere chiesta a rimborso, a tali fini deve essere riportata nel rigo RX14 ( Importo a credito di cui al quadro CM - Modello Unico PF 2012, primo fascicolo). 7. Rilevanza del reddito L imposta sostitutiva, calcolata sul reddito al lordo delle quote assegnate ai collaboratori, è dovuta interamente dall imprenditore così come sancito dal comma 105, dell art. 1, della legge finanziaria 2008, nel caso di imprese familiari di cui all art. 5, comma 4, del TUIR. Pertanto nel caso in cui l imprenditore nell ambito dell attività dell impresa familiare, si sia avvalso del regime dei contribuenti minimi, i collaboratori sono esonerati dagli obblighi dichiarativi e di versamento riferibili al reddito ad essi imputato dall imprenditore, in quanto l imposta sul reddito prodotto dall impresa familiare è stata versata interamente dall imprenditore. In ogni caso, detto reddito rileva sia ai fini della soglia per poter essere considerato a carico per il riconoscimento delle detrazioni per carichi di famiglia di cui all art. 12, comma 2 del TUIR (comma 1, art. 9, del Decreto del Ministero dell Economia del 2 gennaio 2008), sia per la determinazione della base imponibile per il calcolo dei contributi previdenziali ed assistenziali (comma 1, art. 5, del Decreto del Ministero dell Economia del 2 gennaio 2008). La base imponibile per il calcolo dei contributi previdenziali per i contribuenti minimi, fermo restando il minimale contributivo, è determinata dalla differenza tra il reddito del periodo di imposta considerato e le perdite degli esercizi precedenti. Pertanto la base imponibile per il calcolo dei contributi dovuti deve essere determinata come segue: CM6 (Reddito lordo o perdita) CM9, colonna 2 (Perdite pregresse) in quanto il reddito da assoggettare ad imposizione contributiva previdenziale deve essere considerato al netto delle perdite pregresse ma al lordo dei contributi previdenziali, che il contribuente indica nel rigo CM7. 8. Trattamento delle perdite in costanza di regime e in caso di fuoriuscita dal regime Le perdite prodotte nel corso dell applicazione del regime dei minimi, possono essere computate in diminuzione dei redditi conseguiti nell esercizio d impresa, arte o professione prodotti nei successivi periodi d imposta, ma non oltre il quinto, per l intero importo che trova capienza in essi. Inoltre, si appli- cano ove ne ricorrano le condizioni, le disposizioni dell ultimo periodo del comma 3, dell articolo 8, del TUIR. L ultima sezione del quadro CM, dedicata all indicazione delle perdite fiscali non compensate che si sono generate nell ambito del regime dei minimi, è stata integrata per tener conto delle perdite che si sono generate nel periodo d imposta oggetto della presente dichiarazione. Pertanto nel rigo CM22, colonna 4, deve essere indicata l eventuale perdita indicata nel rigo CM6 ai fini del riporto della stessa nei periodi d imposta successivi, ma non oltre il quinto, ovvero nelle colonne da 1 e 2 del rigo CM23, se riportabile senza limite di tempo.

8 Pag n. 47/ /12/2011 In caso di fuoriuscita nell anno 2011 dal regime dei contribuenti minimi, i righi CM22 e CM23 non devono essere compilati in quanto l eventuale eccedenza di perdite pregresse non compensate nell anno nei relativi quadri di determinazione del reddito, derivanti dal rigo CM22 del Modello Unico PF 2011, deve essere indicata ai fini del riporto negli esercizi successivi, nel prospetto contenuto nel quadro RS denominato Perdite pregresse fuoriuscita dal regime dei contribuenti minimi non compensate nell anno. Il predetto prospetto è stato integrato per tener conto delle perdite prodotte nel Esempio di scomputo delle perdite in caso di fuoriuscita dal regime: Supponiamo che Tizio nell anno 2010 abbia adottato il regime dei contribuenti minimi e abbia maturato una perdita d impresa, riportabile con limite temporale, pari a Euro (rigo CM22 del Modello Unico PF 2011). Modello Unico PF Modello Unico PF 2012 Nell anno 2011 Tizio fuoriesce dal regime dei contribuenti minimi e adotta il regime della contabilità semplificata compilando pertanto nel Modello Unico PF 2012, il quadro RG. La perdita d impresa maturata nell anno 2010 potrà essere utilizzata per abbattere il reddito prodotto nel 2011 indicato nel rigo RG32 e l eventuale eccedenza potrà essere riportata negli esercizi successivi attraverso l indicazione della stessa nell apposito prospetto contenuto nel quadro RS Perdite pregresse non compensate nell anno fuoriuscita dal regime dei contribuenti minimi. Quadro RG Zero Quadro RS 1.200