a cura della Commissione di diritto societario dell Ordine dei dottori commercialisti e degli esperti contabili di Milano

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1 Trasformazione di associazione sportiva dilettantistica in società di capitali In ogni numero della rivista trattiamo una questione dibattuta a cui i nostri esperti forniscono una soluzione operativa. Una guida indispensabile per affrontare le problematiche applicative inerenti al diritto societario, con una finestra aperta sulle eventuali correlate implicazioni fiscali. a cura della Commissione di diritto societario dell Ordine dei dottori commercialisti e degli esperti contabili di Milano coordinamento di Enrico Holzmiller* LA QUESTIONE Gli associati di un associazione sportiva dilettantistica non riconosciuta hanno intenzione di trasformare l associazione in società di capitali sportiva dilettantistica. Prima di procedere si chiedono, anzitutto, se sia un operazione legittima e quali siano le regole da seguire. La trattazione Nel caso di sport dilettantistico, i sodalizi sportivi possono organizzarsi in una delle seguenti tre forme: l associazione sportiva priva di responsabilità giuridica, disciplinata dagli artt. 36 e segg. cod. civ.; l associazione sportiva con personalità giuridica di diritto privato, ai sensi del regolamento di cui al D.P.R. 10 febbraio 2000, n. 361; l società sportiva di capitali o cooperativa, costituita secondo le disposizioni vigenti, ad eccezione di quelle che prevedono le finalità di lucro (cfr. il box Sodalizi sportivi: le leggi da conoscere a pag. 88). Queste fattispecie (cfr. il box Forme giuridiche a pag. 89) hanno assunto negli ultimi anni notevole appeal per le agevolazioni fiscali correlate; con l introduzione nel nostro sistema * Presidente Commissione di diritto societario Odcec Milano. Tre sono le diverse forme giuridiche fruibili per costituire sodalizi sportivi N. 2 febbraio 2010 ILSOLE24ORE 87

2 SODALIZI SPORTIVI: LE LEGGI DA CONOSCERE l Legge 23 marzo 1981, n. 91, modificata dalla legge 18 novembre 1996, n. 586: disciplina la materia dello sport professionistico; l Legge 16 dicembre 1991, n. 398: la norma tributaria agevola gli adempimenti contabili e fiscali delle associazioni sportive dilettantistiche; l Legge 27 dicembre 2002, n. 289, art. 90: ha esteso le disposizioni tributarie relative alle associazioni sportive dilettantistiche anche alle società sportive dilettantistiche costituite in forma di società di capitali senza scopo di lucro; l D.L. 28 maggio 2004, n. 136, convertito in legge 27 luglio 2004, n. 186: le disposizioni stabiliscono che il Coni è l unico organismo certificatore dell effettiva attività sportiva svolta dalle società e dalle associazioni dilettantistiche e, quindi, per usufruire delle agevolazioni fiscali previste per il settore sportivo dilettantistico è necessario il riconoscimento rilasciato dal Coni, Comitato olimpico nazionale italiano (si ricorda anche il D.P.R. 2 agosto 1974, modificato dal D.P.R. 22 marzo 1986, n. 157, che contiene il regolamento per l attuazione della legge istitutiva del Coni 16 febbraio 1942, n. 426). codicistico della trasformazione eterogenea, possono suscitare un ulteriore interesse anche dal punto di vista giuridico. Vincoli statutari Le società e le associazioni sportive dilettantistiche devono indicare nella denominazione sociale la finalità sportiva e la ragione o la denominazione sociale dilettantistica [1]. Inoltre nello statuto devono essere espressamente previsti (cfr. il box Vincoli statutari a pag. 89): l l oggetto sociale, con riferimento all organizzazione di attività sportive dilettantistiche, compresa l attività didattica; l l attribuzione della rappresentanza legale dell associazione; l l assenza dei fini di lucro e la previsione che i proventi delle attività non possono, in nessun caso, essere divisi fra gli associati o tra i soci anche in forme indirette; l le norme sull ordinamento interno ispirato a principi di democrazia e di uguaglianza dei diritti di tutti gli associati, con la previsione dell elettività delle cariche sociali, fatte salve le società sportive dilettantistiche che assumono la forma di società di capitali o cooperative per le quali si applicano le disposizioni del codice civile; Per fruire di l l obbligo di redazione di rendiconti economico-finanziari, nonché le agevolazioni fiscali modalità di approvazione degli stessi da parte degli organi statutari; vanno rispettati l le modalità di scioglimento dell associazione; vincoli statutari l l obbligo di devoluzione ai fini sportivi del patrimonio, in caso di scioglimento delle società e delle associazioni [2]. aggiuntivi Al fine di fruire delle agevolazioni fiscali previste per questo settore, il Tuir, all art. 148, impone alle associazioni sportive dilettantistiche altre clausole statutarie che si aggiungono alle precedenti, quali: l l intrasmissibilità della quota o del contributo associativo ad eccezione dei trasferimenti a causa di morte e la non rivalutabilità della stessa; (1) Normativa contenuta nel comma 17, art. 90 legge 27 dicembre 2002, n (2) In tal senso il comma 18, art. 90 legge 27 dicembre 2002, n Al comma 18 bis del medesimo articolo è previsto: «È fatto divieto agli amministratori delle società e delle associazioni sportive dilettantistiche di ricoprire la medesima carica in altre società o associazioni sportive dilettantistiche, nell ambito della medesima federazione sportiva o disciplina associata, se riconosciute dal Coni, ovvero nell ambito della medesima disciplina facente capo ad un ente di promozione sportiva». 88 ILSOLE24ORE N. 2 febbraio 2010

3 FORME GIURIDICHE PER SODALIZI SPORTIVI IN AMBITO DILETTANTISTICO TIPOLOGIA NORMATIVA Associazione sportiva priva di personalità art.36esegg.cod.civ. giuridica Associazione sportiva con personalità giuridica di regolamento D.P.R. 10 febbraio 2000, n. 361 diritto privato Società sportiva di capitali o cooperativa disposizioni vigenti per le società di capitali, ad eccezione di quelle che prevedono finalità di lucro l la disciplina uniforme del rapporto associativo e delle modalità associative volte a garantire l effettività del rapporto medesimo, escludendo espressamente la temporaneità della partecipazione alla vita associativa e prevedendo per gli associati o partecipanti maggiori di età il diritto di voto per l approvazione e le modificazioni dello statuto e dei regolamenti, nonché per la nomina degli organi direttivi dell associazione; l l eleggibilità libera degli organi amministrativi; l il principio del voto singolo per ogni socio; l i criteri di ammissione e di esclusione dei soci; l idonee forme di pubblicità delle convocazioni assembleari, delle relative deliberazioni, dei bilanci o rendiconti. Con circolare 22 aprile 2003, n. 21, l Agenzia delle Entrate si è espressa affermando che per beneficiare della norma fiscale agevolativa, le società di capitali sportive dilettantistiche, al Incombono determinati obblighi contabili anche sulle associazioni sportive dilettantistiche pari delle associazioni sportive dilettantistiche, devono integrare le clausole statutarie con quelle previste dal richiamato art. 148 Tuir. Le società di capitali possono inquadrarsi come evoluzione giuridica dell associazione non riconosciuta Associazione sportiva dilettantistica non riconosciuta L associazione sportiva dilettantistica non riconosciuta ha una gestione amministrativo/contabile piuttosto snella. Non è richiesta una forma particolare per l atto costitutivo. È molto importante, nel settore sportivo dilettantistico, la valutazione della variabile fiscale in quanto molte agevolazioni richiedono la presenza di determinati prerequisiti che devono sussistere già in fase di costituzione: uno di questi requisiti è la redazione dell atto costitutivo nella forma dell atto pubblico o della scrittura privata autenticata. Come indicato supra, è poi necessario l inserimento di determinate clausole statutarie affinché le agevolazioni fiscali siano fruibili. Dal punto di vista contabile, è richiesta la redazione di un rendiconto economico-finanziario ed è lasciato all autonomia statutaria stabilirne le modalità. Il legislatore, a tal proposito, è ricorso ad una formulazione volutamente generica al fine di non imporre alle associazioni adempimenti eccessivamente onerosi. Non è prevista normativamente la tenuta di registri similari ai libri sociali delle società di capitali. È comunque utile e consigliato tenere un libro soci e un libro delle deliberazioni dell assemblea dei soci e del consiglio direttivo, quali strumenti di memoria storica delle decisioni adottate, nonché per la condivisione delle responsabilità relative. N. 2 febbraio 2010 ILSOLE24ORE 89

4 VINCOLI STATUTARI PER LE SOCIETÀ E LE ASSOCIAZIONI SPORTIVE DILETTANTISTICHE(comma 18, art. 90 legge n. 289/2002) l indicazione, nella denominazione, della finalità sportiva e della ragione o denominazione sociale dilettantistica; l oggetto sociale, con riferimento all organizzazione di attività sportive dilettantistiche, compresa l attività didattica; l attribuzione della rappresentanza legale dell associazione; l assenza dei fini di lucro e previsione che i proventi delle attività non possono, in nessun caso, esseredivisifragliassociatiotraisociancheinformeindirette; l norme sull ordinamento interno ispirato a principi di democrazia e di uguaglianza dei diritti di tutti gli associati, con previsione dell elettività delle cariche sociali, fatte salve le società sportive dilettantistiche che assumono la forma di società di capitali o cooperative per le quali si applicano le disposizioni del codice civile; l obbligo di redazione di rendiconti economico finanziari, nonché modalità di approvazione degli stessi da parte degli organi statutari; l modalità di scioglimento dell associazione; l obbligo di devoluzione ai fini sportivi del patrimonio, in caso di scioglimento delle società e delle associazioni. Società di capitali sportiva dilettantistica È una figura giuridica normata dall art. 90 legge n. 289/2002. È stato osservato che si tratta di «una nuova tipologia di società di capitali che si caratterizza per le finalità non lucrative e che si inserisce nell ordinamento giuridico come una peculiare categoria di soggetti societari. Si va, dunque, verso un sistema speciale che vede nelle società degli schemi organizzativi funzionalmente neutri, idonei, cioè, al perseguimento di attività tanto lucrative, quanto non lucrative» [3]. La società di capitali sportiva dilettantistica, infatti, è costituita secondo le disposizioni vigenti, ad eccezione di quelle che prevedono le finalità di lucro. Tale forma giuridica può essere la naturale evoluzione di un sodalizio sportivo dilettantistico nato come semplice associazione tra pochi soci, senza strutture patrimoniali, ma che, con adesioni di nuovi soci e con l ampliarsi delle esigenze dell attività sportiva svolta, non può più essere gestito tramite le semplici forme amministrative/gestionali dell associazione. Si pensi, per esempio, ad una Associazione per la pratica del volo sportivo che sia divenuta proprietaria di più velivoli, o si pensi ad una Associazione per la pratica di sci nautico che intenda ampliare il parco motoscafi. L incrementarsi di tali attività sportive comporta la movimentazione di disponibilità finanziarie di una certa consistenza, nonché eventuali problematiche di responsabilità civili in caso di eventi dannosi. In tali ipotesi, una forma giuridica quale quella della società di capitali appare più adeguata di quella dell associazione non riconosciuta. (3) R. Guglielmo, Studio n. 5271/I del Consiglio nazionale del Notariato, pag. 7(cfr. la nota precedente). Dottrina e giurisprudenza concordano sulla possibilità di trasformazione eterogenea da associazione sportiva dilettantistica in società di capitali sportiva dilettantistica 90 ILSOLE24ORE N. 2 febbraio 2010

5 In ipotesi di trasformazione eterogenea in società di capitali è necessaria la perizia ex artt o 2465 cod. civ. Trasformazioni di associazione in società di capitali sportiva dilettantistica In tema di trasformazioni, il legislatore della riforma societaria ha apportato, com è ormai noto, grandi novità; basti pensare all art octies, che legittima la trasformazione di associazioni riconosciute in società di capitali [4]. Si sposa in questa sede la tesi secondo cui «il legislatore, sia nella trasformazione omogenea sia in quella eterogenea, si è limitato a disciplinare le fattispecie a suo giudizio più significative lasciando all interprete il compito di regolamentare le altre ipotesi» [5]. Inoltre, già prima della riforma del diritto societario si era osservato che «la giurisprudenza aveva ammesso la legittimità della trasformazione da associazione non riconosciuta in società cooperativa e viceversa, in considerazione dell omogeneità causale tra le due strutture organizzative» [6]. Si condivide certamente l affermazione secondo cui le associazioni e le società sportive dilettantistiche condividono sia le finalità sia la struttura non lucrativa [7]. Conseguentemente, in caso di trasformazione di associazione sportiva dilettantistica non riconosciuta in società di capitali sportiva dilettantistica, non si ha nessuna modificazione causale, considerata l assenza di lucro che connota necessariamente le società sportive dilettantistiche, anche se costituite in forma di società di capitali. A ulteriore conferma della possibilità di trasformazione dell associazione in società di capitali sportiva dilettantistica, vale riportare il punto di vista del Consiglio nazionale del Notariato: «negare la possibilità di migrare da una sola di tali forme organizzative in un altra, sebbene funzionalmente omogenea, sembra una contraddizione ingiustificata. Anche in considerazione del fenomeno di trasformazione delle associazioni sportive in società di capitali verificatosi legittimamente all indomani dell emanazione della legge n. 91/1981, sulla base di un interpretazione estensiva del comma 5, art. 15 della citata legge n. 91/1981 che concedeva agevolazioni fiscali per le trasformazioni compiute nel termine di cui al comma 1 dell art. 17 (un anno dall entrata in vigore della legge), in società per azioni o in società a responsabilità limitata delle associazioni sportive (quindi anche non riconosciute) che abbiano per oggetto esclusivo l esercizio di attività sportive» [8]. Alla luce delle suddette autorevoli considerazioni, si ritiene di potere avallare la tesi della liceità della trasformazione delle associazioni sportive dilettantistiche in società di capitali sportive dilettantistiche. Perizia di stima Il Consiglio notarile di Milano nella massima n. 20 illustra che «se la disciplina dettata in tema di trasformazione omogenea ed eterogenea non è esaustiva per quanto attiene alla ricostruzione del campo di applicazione dell istituto, non lo è nemmeno per quanto attiene alle norme da applicare alle ipotesi di trasformazione eterogenea espressamente previste». Il Consiglio notarile di Milano prosegue affermando espressamente che «si deve riconoscere che (4) Per un analisi puntuale dell art octies si rinvia a G. Sirimarco, «Soluzioni operative: trasformazione eterogenea di s.r.l. in associazione», in Diritto e Pratica delle Società n. 23/2008, pag. 38. (5) Massima n. 20 del Consiglio notarile di Milano. (6) R. Guglielmo,«La trasformazione eterogenea da associazioni a società di capitali», in Rivista del notariato, 2007, pag (7) A. Zoppini, F. Tassinari,«Sulla trasformazione eterogenea delle associazioni sportive», in Contratto e impresa, 2006, pag (8) Consiglio nazionale del Notariato, Studio n. 5271/1, pag. 10. N. 2 febbraio 2010 ILSOLE24ORE 91

6 ? F.A.Q. le risposte alle domande più ricorrenti Quale tipologia di trasformazione eterogenea è espressamente trattata dal codice civile? R Il legislatore della riforma: con l art septies prevede la possibilità della trasformazione di società di capitali in consorzi, società consortili, società cooperative, comunioni di azienda, associazioni non riconosciute e fondazioni; con l art octies regolamenta la possibilità di trasformazione delle società consortili, delle comunioni di azienda, delle associazioni riconosciute e delle fondazioni in società di capitali. L intrasmissibilità delle quote un requisito proprio delle società di capitali sportive dilettantistiche? L intrasmissibilità delle quote è un requisito necessario sia per le società di capitali sportive dilettantistiche sia per le associazioni sportive dilettantistiche, al fine di fruire delle agevolazioni fiscali previste per questo settore sportivo. Non è invece un requisito giuridico richiesto dall art. 90 legge n. 289/2002 che norma le società di capitali sportive dilettantistiche. anche alla trasformazione eterogenea in società di capitali debba applicarsi in via estensiva il comma 2 dell art ter cod. civ., dettato in tema di trasformazione di società di persone in società di capitali». L art ter prevede che il capitale risultante dalla trasformazione deve essere determinato sulla base di valori attuali degli elementi dell attivo e del passivo e deve risultare da relazione di stima redatta a norma dell art o, nel caso di s.r.l., dell art Per l operazione di trasformazione da associazione sportiva dilettantistica in società di capitali sportiva dilettantistica sarà quindi necessaria una perizia di stima ex art o art In conclusione In Italia sono numerose la società sportive dilettantistiche e altrettanto numerose sono le agevolazioni fiscali di cui possono beneficiare, per fruire delle quali molta attenzione deve essere riposta nell affrontare variabili prettamente civilistiche. Si tratta di realtà relativamente nuove giuridicamente, ma sicuramente a tutt oggi ancora in evoluzione: con tutte le cautele del caso, le stesse associazioni, benché realtà giuridiche semplici, possono essere oggetto di operazioni straordinarie di trasformazione al fine di dare un assetto più adeguato ad una realtà gestionale divenuta nel tempo più complessa. Tali operazioni possono avvenire tramite strumenti giuridici il cui utilizzo, pur non essendo di derivazione immediata dalla lettura delle norme, non è nemmeno negato dal legislatore; pertanto, da quanto si è avuto modo di illustrare sinteticamente, risultano essere possibili e lecite. di Brunetta Mocchetti, componente Commissione diritto societario Odcec Milano 92 ILSOLE24ORE N. 2 febbraio 2010