INTEGRAZIONE DELLA FATTURA E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL OPERAZIONE AI FINI IVA: MODIFICHE DELLA LEGGE COMUNITARIA 2010 DECORRENZA DAL 17/03/2012

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1 INTEGRAZIONE DELLA FATTURA E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL OPERAZIONE AI FINI IVA: MODIFICHE DELLA LEGGE COMUNITARIA 2010 DECORRENZA DAL 17/03/2012 La recente Legge , n. 217 () apporta importanti modifiche alla disciplina Iva delle prestazioni di servizi generiche, di cui all art. 7-ter del DPR 633/72, rese e ricevute con controparti soggetti passivi d imposta in altri Stati Ue. In particolare, dette modifiche riguardano i seguenti aspetti: per le prestazioni di servizi generiche, di cui all art. 7-ter, del DPR 633/72, ricevute da soggetti passivi Iva in altri Stati Ue, il committente nazionale, in qualità di debitore del tributo, ai sensi dell art. 17, co. 2, del DPR 633/72, DEVE integrare il documento del prestatore comunitario, e non emettere autofattura, applicando le medesime regole già previste per gli acquisti intracomunitari di beni (l integrazione diventa una procedura obbligatoria e non una possibilità); di conseguenza il numero fattura da indicare nei modelli intra sarà quello della fattura del fornitore intracomunitario; per le prestazioni di servizi generiche, di cui all art. 7-ter del DPR 633/72, rese da un soggetto passivo d imposta non stabilito in Italia, nei confronti di un soggetto passivo d imposta ivi stabilito, nonché per le prestazioni di servizi, diverse da quelle di cui all art. 7-quater e 7-quinquies del DPR 633/72, rese da un soggetto d imposta stabilito in Italia nei confronti di un soggetto passivo stabilito in altro Stato, il momento di effettuazione dell operazione, in base al nuovo co. 5 dell art. 6 del DPR 633/72, ed in deroga alla regola generale, coincide con la data di ultimazione della prestazione, ovvero, se di carattere periodico o continuativo, alla data di maturazione dei corrispettivi. In ogni caso, se anteriormente al verificarsi degli eventi in precedenza indicati è pagato in tutto o in parte il corrispettivo, la prestazione di servizi si intende effettuata, limitatamente all'importo pagato, alla data del pagamento. Le stesse prestazioni, se effettuate in modo continuativo nell'arco di un periodo superiore a un anno e se non comportano pagamenti anche parziali nel medesimo periodo, si considerano effettuate al termine di ciascun anno solare fino all'ultimazione delle prestazioni medesime. L art. 8 della Legge n. 217/2011 (pubblicata in Gazzetta Ufficiale del 2 gennaio 2012) contiene importanti modifiche alla disciplina dell Iva, con particolare riguardo alle prestazioni di servizi effettuate e ricevute con controparti soggetti passivi d imposta in altri Stati. Come noto, la territorialità delle prestazioni di servizi ha subito nel corso del 2010 importanti modifiche, in recepimento della direttiva 2008/8 (D.Lgs. n. 18/2010), che ha stabilito le seguenti regole: le prestazioni di servizi generiche, di cui all art. 7-ter, del DPR 633/72, sono territorialmente rilevanti nel Paese del committente, se quest ultimo riveste la qualifica di soggetto passivo d imposta (BtoB), ovvero nello Stato del prestatore, se il committente non è soggetto passivo d imposta (BtoC); le prestazioni di servizi di cui agli artt. 7-quater e 7-quinquies, contengono numerose prestazioni di servizi il cui luogo di rilevanza territoriale viene individuato in funzione di differenti parametri, e comunque in deroga alla regola generale, ed a prescindere dalla qualifica del committente; le prestazioni di servizi di cui agli artt. 7-sexies e 7-septies, del DPR 633/72, contengono le regole per l individuazione del luogo di rilevanza territoriale di alcune prestazioni di servizi, sul presupposto che il committente sia un non soggetto passivo d imposta. In caso contrario, ossia laddove il committente sia business, per le prestazioni ivi indicate si applica il criterio generale dell art. 7-ter, ossia la rilevanza territoriale nel Paese del committente.

2 Il quadro normativo ante Relativamente agli adempimenti, il testo normativo dell art. 17, co. 2, del DPR 633/72, dopo le modifiche intervenute con il D.Lgs. 18/2010, prevede un obbligo generalizzato di autofatturazione da parte del committente (o acquirente) soggetto passivo d imposta nel territorio dello Stato, anche nel caso in cui il prestatore non residente sia identificato ai fini Iva in Italia tramite un rappresentante fiscale, di cui allo stesso art. 17 del DPR 633/72, ovvero direttamente, ai sensi dell art. 35-ter del DPR 633/72. Una volta che il committente italiano, alla luce delle nuove regole in tema di territorialità delle prestazioni di servizi di cui all art. 7-ter del DPR 633/72 (tassazione a destino per i servizi generici prestati a favore di soggetti passivi d imposta in altri Stati), ha stabilito che il servizio è territorialmente rilevante ai fini Iva in Italia, restano da chiarire le modalità con cui si deve adempiere all obbligo di applicazione dell imposta nel nostro territorio. La regola generale vuole che il soggetto passivo italiano destinatario di una prestazione territorialmente rilevante ai fini Iva in Italia, resa da un soggetto stabilito in un altro Stato, sia tenuto all emissione di autofattura ai sensi dell art. 17 comma 2 del DPR 633/72. In buona sostanza, poiché le disposizioni che regolano la territorialità delle prestazioni di servizi sono previste nell ambito delle disposizioni di cui al DPR 633/72, le modalità di applicazione dell imposta devono seguire le regole ivi previste. Da ciò deriva che per l applicazione del reverse charge, ossia l applicazione dell imposta da parte del committente in luogo del prestatore, deve avvenire con l emissione di un autofattura, e non con l integrazione della fattura del fornitore comunitario, in quanto tale ultima possibilità è prevista solamente nell ambito delle disposizioni che regolano la cd. Iva intracomunitaria, e quindi solamente per gli acquisti intracomunitari di beni. La questione era già stata affrontata dall Agenzia delle Entrate nella circolare n. 12/E del 12 marzo 2010 e confermata nella successiva C.M. n. 37/E/2011, in cui è stato, tra l altro, precisato che il committente italiano che riceve una fattura da un operatore UE per prestazioni generiche, dovendo assolvere ai relativi obblighi IVA in applicazione del principio dell inversione contabile, può, in luogo dell emissione dell autofattura, procedere all integrazione della fattura emessa dal prestatore. Sostanzialmente i tecnici dell Agenzia, preso atto che spesso il meccanismo dell autofatturazione risulta di più difficile gestione contabile per le aziende italiane, hanno voluto prevedere la facoltà per il committente di ricorrere alla forma dell integrazione del documento emesso dal prestatore comunitario, ai sensi degli artt. 46 e 47 del D.L. n.331/93, in luogo dell emissione dell autofattura. Nel medesimo documento di prassi l Agenzia ha chiarito che la facoltà di integrare la fattura del fornitore estero, in luogo dell emissione dell autofattura, è una facoltà prevista esclusivamente per quelle prestazioni di servizio che presentano i seguenti requisiti: sono rilevanti ai fini Iva in Italia, ai sensi dell art. 7-ter, del DPR 633/72; il prestatore è un soggetto passivo d imposta in altro Stato membro. In tutti gli altri casi (ossia, servizi regolati dalle deroghe di cui all art. 7-quater, 7-quinquies, ovvero prestatore del servizio residente in uno Stato extraue) si deve obbligatoriamente procedere all emissione dell autofattura. E il caso di osservare che, trattandosi di una facoltà, l integrazione del documento del fornitore Ue, il committente italiano può in ogni caso emettere autofattura anche per i servizi acquisiti da prestatori residenti in altri Stati Ue. D altro canto, il chiarimento emesso dall Agenzia delle Entrate deve essere letto alla luce di un successivo adempimento che il committente deve porre in essere, che è quello relativo alla compilazione degli elenchi Intrastat.

3 Le modifiche apportate dalla Come anticipato, l art. 8 della Legge n. 217/2011 interviene modificando l art. 17, co. 2, del DPR n. 633/72, aggiungendo il seguente periodo: Nel caso delle prestazioni di servizi di cui all'articolo 7-ter rese da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell'unione, il committente adempie gli obblighi di fatturazione e di registrazione secondo le disposizioni degli articoli 46 e 47 del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n.427, e successive modificazioni. In buona sostanza, la legge comunitaria 2010 introduce una deroga alla regola generale esposta in precedenza, in ragione della quale in presenza dei seguenti requisiti: servizi generici di cui all art. 7-ter, resi da un soggetto passivo d imposta in altro Stato membro, il committente adempie agli obblighi di fatturazione e di registrazione seguendo le medesime regole previste per gli acquisti intracomunitari di beni, di cui agli artt. 46 e 47 del D.L. n. 331/93. Secondo tali disposizioni, quindi, il committente nazionale procede come segue: la fattura relativa all'acquisto del servizio, emessa dal prestatore comunitario, deve essere numerata e integrata dal committente con l'indicazione del controvalore in euro del corrispettivo e degli altri elementi che concorrono a formare la base imponibile dell'operazione, espressi in valuta estera, nonché dell'ammontare dell'imposta, calcolata secondo l'aliquota dei beni. Nella particolare ipotesi in cui si tratti di servizi senza pagamento dell'imposta o non imponibile o esente, in luogo dell'ammontare dell imposta nella fattura deve essere indicato il titolo unitamente alla relativa norma; le predette fatture, previa integrazione nei modi anzidetti, entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente ma comunque entro quindici giorni dal ricevimento, e con riferimento al relativo mese, devono essere annotate distintamente nel registro di cui all'art. 23 del DPR 26 ottobre 1972, n. 633, secondo l'ordine della numerazione, con l'indicazione anche del corrispettivo delle operazioni espresso in valuta estera, nonché devono essere annotate distintamente, anche nel registro di cui all'articolo 25 del DPR 633/72. Il richiamo all art. 46 del D.L. n. 331/93, comporta anche l applicazione del co. 5 della disposizione stessa, secondo cui se il committente nazionale: non riceve la fattura da parte del prestatore Ue entro il mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, il committente stesso deve procedere ad emettere entro il mese seguente, in unico esemplare, la fattura con l'indicazione anche del numero di identificazione, attribuito agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto, al cedente dallo Stato membro di appartenenza; se riceve una fattura indicante un corrispettivo inferiore a quello reale deve emettere fattura integrativa entro il quindicesimo giorno successivo alla registrazione della fattura originaria. Le modifiche normative introdotte dalla Legge comunitaria 2010 si rendono applicabili esclusivamente in presenza di servizi generici di cui all art. 7-ter del DPR n. 633/72, rese da soggetti stabiliti in altro Stato Ue, e a favore di committenti soggetti passivi nel territorio dello Stato. Ciò sta a significare che in tutti gli altri casi, si rendono applicabili le regole stabilite nell art. 17, co. 2, primo periodo del DPR 633/72, con obbligo di emissione dell autofattura da parte del committente nazionale.

4 Trattasi dei seguenti casi: servizi resi da soggetti passivi d imposta stabiliti in un Paese extraue, sia generici di cui all art. 7-ter, sia in deroga di cui ai successivi artt. 7-quater e 7-quinquies, purché rilevanti territorialmente in Italia, a favore di committenti soggetti passivi d imposta in Italia; servizi resi da soggetti passivi d imposta in altro Stato Ue, di cui agli artt. 7-quater e 7-quinquies, del DPR 633/72, e rilevanti territorialmente in Italia, a favore di committenti soggetti passivi d imposta in Italia. Si ricorda che l obbligo di emissione dell autofattura, si rende applicabile anche laddove il prestatore non residente sia identificato nel territorio dello Stato tramite un rappresentante fiscale, ovvero direttamente ai sensi dell art. 35-ter del DPR 633/72. PRIMA della Legge , n. 217, c.d. Comunitaria 2010 DOPO La Legge , n. 217, c.d. Comunitaria 2010 A decorrere dal 2010, a seguito dell emanazione del D.Lgs. n. 18/2010, l IVA relativa alle operazioni (cessioni di beni / prestazioni di servizi) rilevanti ai fini IVA in Italia rese da un soggetto non residente, deve essere assolta dall operatore italiano, applicando il c.d. reverse charge ex art. 17, comma 2, DPR n. 633/72. Secondo le Circolari n. 12/E e , n. 37/E, il committente italiano, per poter assolvere l IVA in caso di prestazioni ricevute da soggetti passivi UE, può scegliere tra l emissione dell autofattura e l integrazione della fattura estera con la relativa imposta. L art. 8, comma 2, lett. g) della Legge , n.217, c.d. Comunitaria 2010 ha aggiunto al comma 2 del citato art. 17 il seguente periodo: Nel caso delle prestazioni di servizi di cui all articolo 7-ter rese da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell unione, il committente adempie gli obblighi di fatturazione e di registrazione secondo le disposizioni degli articoli 46 e 47 del decreto-legge 30 agosto 1993, n Ciò significa che l integrazione del documento non è più una facoltà bensì un obbligo. In altre parole quanto previsto dal DL n. 331/93 per gli acquisti intraue è stato esteso alle prestazioni di servizi in ambito UE. Pertanto, i committenti italiani, che ricevono da soggetti UE servizi c.d. generici, in luogo dell emissione dell autofattura devono integrare la fattura ricevuta dal prestatore UE, nei termini e con le modalità di cui agli artt. 46 e 47, DL n. 331/93.

5 Modifiche all art. 6 del DPR 633/72 L art. 8, co. 2, lett. a), n. 2), della Legge n. 217/2011 interviene anche modificando l art. 6 del DPR n. 633/72, in relazione al momento di effettuazione delle prestazioni di servizi generiche di cui all art. 7-ter del DPR n. 633/72. Preliminarmente, si ricorda che per le prestazioni di servizi, il momento di effettuazione, che determina l insorgere dell esigibilità del tributo, è collegato: quale regola generale, all atto del pagamento del corrispettivo (art. 6, co. 3); quale deroga, al precedente momento di emissione della fattura (art. 6, co. 4).1) Come anticipato, la Comunitaria 2010 aggiunge nell art. 6 del DPR 633/72 il co. 6, secondo cui in deroga al terzo e al quarto comma, le prestazioni di servizi di cui all'articolo 7-ter, rese da un soggetto passivo non stabilito nel territorio dello Stato a un soggetto passivo ivi stabilito, e le prestazioni di servizi diverse da quelle di cui agli articoli 7-quater e 7-quinquies, rese da un soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato ad un soggetto passivo che non è ivi stabilito, si considerano effettuate nel momento in cui sono ultimate ovvero, se di carattere periodico o continuativo, alla data di maturazione dei corrispettivi. Se anteriormente al verificarsi degli eventi indicati nel primo periodo è pagato in tutto o in parte il corrispettivo, la prestazione di servizi si intende effettuata, limitatamente all'importo pagato, alla data del pagamento. Le stesse prestazioni, se effettuate in modo continuativo nell'arco di un periodo superiore a un anno e se non comportano pagamenti anche parziali nel medesimo periodo, si considerano effettuate al termine di ciascun anno solare fino all'ultimazione delle prestazioni medesime. Il riportato co. 6 dell art. 6 introduce, in buona sostanza, una regola ad hoc per alcune tipologie di prestazioni di servizi, ed, in particolare per le seguenti: prestazioni di servizi generiche, di cui all art. 7-ter del DPR 633/73, rese da un soggetto passivo stabilito in altro Paese (Ue o extraue), nei confronti di un committente soggetto passivo stabilito in Italia; prestazioni di servizi, diverse da quelle di cui agli artt. 7-quater e 7-quinquies, del DPR 633/72, rese da un soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato ad un soggetto passivo che non è ivi stabilito. In entrambe le fattispecie indicate, il momento di effettuazione dell operazione è il seguente: regola generale: momento di ultimazione della prestazione, ovvero se trattasi di servizi a carattere periodico e continuativo, data di maturazione dei corrispettivi; deroga: se anteriormente al momento di ultimazione della prestazione (ovvero alla data di maturazione dei corrispettivi, per i servizi continuativi), è pagato in tutto o in parte il corrispettivo, l operazione si considera effettuata alla data di pagamento del corrispettivo. Infine, è introdotta una cautela per le prestazioni effettuate in modo continuativo nell'arco di un periodo superiore a un anno, che non comportano pagamenti anche parziali nel medesimo periodo, qual caso si considerano effettuate al termine di ciascun anno solare fino all'ultimazione delle prestazioni medesime. Relativamente alla novità normativa in questione, è bene osservare che le prestazioni interessate sono, dal lato passivo, solo quelle generiche di cui all art. 7-ter del DPR 633/72, rese da soggetti passivi stabiliti in altro Stato, nei confronti di un committente soggetto passivo d imposta in Italia. Trattasi, quindi, di servizi territorialmente rilevanti in Italia, per i quali il debitore d imposta è il committente nazionale, il quale integra la fattura del prestatore comunitario, ovvero emette autofattura se il prestatore è stabilito in un Paese extraue. Al contrario, se il servizio prestato dal soggetto non residente rientra tra le deroghe di cui agli artt. 7-quater e 7-quinquies del DPR 633/72, e secondo le regole ivi stabilite sono rilevanti territorialmente in Italia, il momento di

6 effettuazione di tali operazioni resta disciplinato dalle regole generali di cui all art. 6, co. 3 e 4, del DPR 633/72. Dal lato attivo, invece, l art. 6, co. 6, del DPR 633/72, si riferisce alle prestazioni diverse da quelle di cui agli artt. 7- quater e 7-quinquies, e quindi la nuova regola sul momento di effettuazione dell operazione si rende applicabile anche in questo caso ai servizi generici di cui all art. 7-ter del DPR 633/72, tenuto conto che i servizi di cui ai successivi artt. 7- sexies e 7-septies, le regole ivi indicate si applicano solo in presenza di committenti privati, e quindi non sono interessanti dalle nuove regole in commento. In altre parole, è possibile concludere come segue: per i servizi generici di cui all art. 7-ter del DPR 633/72, resi e ricevuti con controparti soggetti passivi d imposta in altri Stati, il momento di effettuazione dell operazione è collegato alla data di ultimazione della prestazione, ovvero al precedente momento di pagamento del corrispettivo; per le altre prestazioni di servizi, ovvero anche per quelle di cui all art. 7-ter con committente non soggetto passivo d imposta stabilito in altro Stato, o con committente soggetto passivo d imposta in Italia, si rendono applicabili le tradizionali regole previste dall art. 6, co. 3 e 4, del DPR 633/72, per la verifica del momento di effettuazione dell operazione, ossia data di pagamento del corrispettivo, ovvero, se antecedente, data di emissione della fattura. L art. 8, comma 2, lett. a) della Legge , n. 217, c.d. Comunitaria 2010 ha modificato l individuazione del momento impositivo delle prestazioni di servizi con soggetti non residenti. E stato aggiunto il comma 6 all art. 6, DPR n. 633/72, ai sensi del quale, in deroga ai commi 3 e 4 del medesimo articolo, per le prestazioni di servizi: generiche ex art. 7-ter, DPR n. 633/72, effettuate da un soggetto passivo UE o extraue a un soggetto passivo italiano; diverse da quelle di cui agli artt. 7-quater e 7-quinquies, effettuate da un soggetto passivo italiano a un soggetto passivo UE o extraue; il momento impositivo è individuato nel momento di ultimazione delle stesse (non rileva più il pagamento del corrispettivo). Se le operazioni sopra indicate hanno carattere periodico o continuativo: il momento impositivo corrisponde con la data di maturazione dei corrispettivi. Nel caso in cui sia pagato il corrispettivo prima del verificarsi delle predette situazioni, la prestazione si considera effettuata a tale data, limitatamente all importo pagato. Le predette operazioni rese: in maniera continuativa per un periodo superiore ad un anno; senza pagamenti anticipati (anche parziali) nello stesso periodo; si considerano effettuate al termine di ciascun anno solare, fino alla loro ultimazione (è stato abrogato il terzo periodo del comma 3 del citato art. 6 che disciplinava in precedenza l analoga previsione normativa). A seguito delle modifiche apportate all art. 13, comma 2, lett. c), DPR n. 633/72, è confermato che la base imponibile dei predetti servizi a carattere continuativo è rappresentata dalle spese sostenute dal soggetto passivo per l esecuzione dei servizi medesimi. Pertanto, in mancanza di pagamento / ultimazione della prestazione, l emissione anticipata della fattura non rileva per la determinazione del momento impositivo.

7 Consigli operativi: E consigliabile adottare registri separati (sezionali) per diverse tipologie di operazioni (servizi intracomunitari, extracomunitari e acquisti di beni). L adozione di registri separati (o quantomeno di distinte serie numeriche) è un obbligo per gli acquisti intracomunitari di beni, ma è una procedura consigliabile anche per i servizi fatti e ricevuti, per un maggior controllo della cronologia delle registrazioni e per la riconciliazione dei dati comunicati con i modelli intra. Un altro vantaggio consiste nel fatto che nel caso di registri sezionali dedicati è possibile attribuire al documento una sola numerazione valida per il registro Iva acquisti e vendite. Inoltre, si dovrebbe evitare la prassi di corrispondere acconti a fornitori extracomunitari in base a documenti diversi dalla fattura: considerato, infatti, che per questi servizi il pagamento continua a essere un evento che anticipa il momento impositivo, il cliente si troverebbe nella necessità di dover emettere un autofattura in assenza del documento del fornitore che contiene le informazioni necessarie, per le registrazioni dovute. Infine, si dovrebbe fare attenzione alle clausole dei contratti che definiscono le tempistiche di fatturazione, soprattutto nei casi di prestazioni periodiche o continuative (come contratti di leasing o consulenze). Si ricorda, inoltre, che la normativa comunitaria ha imposto che il fornitore, fra gli elementi obbligatori della fattura, debba indicare anche la data di ultimazione del servizio (articolo 226 della direttiva 2006/112/CE).

8 Tabella riassuntiva: Tipologia di prestazione Momento di effettuazione Fino al 16 marzo 2012 Dal 17 marzo 2012 Prestazioni di qualsiasi tipologia scambiate tra soggetti passivi nazionali Prestazioni di qualsiasi tipologia rese a privati Prestazioni generiche istantanee scambiate con soggetti passivi esteri prestazioni generiche continuative o periodiche scambiate con soggetti passivi esteri Prestazioni generiche continuative ultrannuali rese a soggetti esteri Prestazioni generiche continuative ultrannuali ricevute da fornitori Ue Prestazioni generiche continuative ultrannuali ricevute da soggetti extra Ue Prestazioni specifiche (art. 7-quarter e quinquies) scambiate con soggetti esteri Pagamento del corrispettivo e, se In assenza di pagamenti, il 31 dicembre di ciascun anno Invariato Invariato Ultimazione del servizio o,se precedente, pagamento anche parziale Data di maturazione dei corrispettivi o, se precedente, pagamento In assenza di pagamento, il 31 dicembre di ciascun anno Invariato In assenza di pagamenti, il 31 dicembre di ciascun anno Invariato

9 Altre novità in materia Iva previste dalla Legge n.217 (Legge Comunitaria 2010) LE NOVITA IN MATERIA IVA MODIFICHE AL DPR 633/72 Articolo 6 Articolo 17 Momento di effettuazione delle prestazioni di servizi generiche Soggetti responsabili dell imposta e modalità di assolvimento della stessa Articolo 38 bis Articolo 67 Articolo 7 bis, 7 septies e 68 Rimborsi d imposta infrannuali Importazioni Territorialità gas, caldo e freddo In via generale, le disposizioni della L. 217/2011 decorrono dal 17 gennaio 2012, data della sua entrata in vigore (quindicesimo giorno successivo alla pubblicazione sulla Gazzetta Ufficiale). Le richiamate novità in materia di IVA, invece, decorrono dal 17 marzo 2012 (sessantesimo giorno successivo a quello di entrata in vigore della L. 217/2011). Rimborsi infrannuali Ai sensi dell art. 38-bis comma 2, il Credito Iva infrannuale può essere richiesto in rimborso o in compensazione dai contribuenti che ne hanno i requisiti. In particolare, tali requisiti sono quelli imposti dalle lettere a), b), ed e) del terzo comma dell art. 30, nonché dai soggetti di cui alle lettere c) e d) del medesimo articolo, con alcune limitazioni rispetto alle ipotesi di rimborso annuale. La novità più importante riguarda la platea dei soggetti che dall anno in corso possono chiedere il rimborso infrannuale dell eventuale credito Iva maturato. Infatti, per effetto delle disposizioni introdotte dall art. 8 della Legge n. 217/2011, che ha modificato l art. 38 bis secondo comma, dpr 633/1972, il beneficio in parola è stato esteso anche a quei soggetti che effettuano in un trimestre, nei confronti dei soggetti passivi non stabiliti in Italia, operazioni attive per un importo superiore al 50% di tutte le operazioni effettuate nel periodo. E opportuno precisare che, il beneficio in commento è limitato solo alle seguenti attività non soggette ad IVA in Italia, ovvero: prestazioni di lavorazioni relative a beni mobili materiali; prestazioni di trasporto di beni e relative intermediazioni; prestazioni di servizi accessorie ai trasporti di beni e relative intermediazioni;

10 prestazioni di cui all art. 19, comma 3, lett. a-bis) del Dpr 633/1972 ( ovvero operazioni esenti indicate nei nn. Da 1 a 4 dell art. 10), fatturate a soggetti extracomunitari o relative a beni destinati a essere esportati fuori dall UE. OSSERVA Fatta eccezione per quest ultima tipologia di prestazioni, si tratta di operazioni che, fino al 31 dicembre 2009, in quanto non imponibili IVA, concorrevano alla formazione del plafond per l acquisto di beni/servizi senza IVA. Dall 1 gennaio 2010, invece, per effetto del riformato regime territoriale, le stesse operazioni sono escluse da imposta ai sensi dell art. 7-ter del DPR 633/72, per cui non concorrono alla formazione: né del plafond; né del volume d affari. Secondo le bozze delle istruzioni relative alla compilazione del nuovo modello TR, e dai primi commenti dottrinali sull argomento, la nuova ipotesi di rimborso si applica con riferimento alle sole operazioni effettuate dal 17 marzo OSSERVA La ratio della citata previsione risiede nel fatto che la Comunitaria 2010 fa decorre la sua efficacia a partire dal sessantesimo giorno successivo a quello della sua entrata in vigore ovvero, 17 gennaio Ne consegue che, gli operatori interessati, nel primo trimestre 2012, dovranno contabilizzare tali operazioni effettuate con soggetti non residenti con decorrenza 17 marzo e verificare se le stesse nel periodo 17 marzo 31 marzo 2012 siano di importo superiore al 50% dell ammontare complessivo di tutte le operazioni effettuate dal primo gennaio fino al 31 marzo. Beni immessi in libera pratica con prosecuzione verso altro paese membro La legge comunitaria 2010 prevede un regime più restrittivo anche per l autorizzazione dell immissione in libera pratica di beni introdotti nel territorio dello Stato, che, originari di Paesi o territori non compresi nel territorio comunitario, sono destinati a proseguire verso un altro Paese membro della Comunità. A decorrere dal 17 marzo 2012, con riferimento a tali operazioni il pagamento dell imposta è sospeso, nel caso in cui si tratti di beni destinati ad essere trasferiti in un altro Stato membro dell UE, eventualmente dopo l esecuzione di manipolazioni e successive modificazioni, previamente autorizzate dall Autorità doganale. L agevolazione compete a condizione che l importatore fornisca all Autorità doganale: il proprio numero di partita IVA, nonché il numero di identificazione IVA attribuito al cessionario comunitario; a richiesta dell Autorità doganale, idonea documentazione che provi l effettivo trasferimento dei beni in un altro Stato membro.

11 Operazioni relative al gas, all energia elettrica, al calore e al freddo Per quanto concerne, invece, gas ed elettricità viene esteso l ambito di applicazione delle disposizioni relative all importazione e al luogo di tassazione delle cessioni di gas ed energia elettrica, anche al gas trasportato mediante gasdotti che non fanno parte della rete di distribuzione, ma che funzionano solo come rete di trasposto del gas. I criteri territoriali previsti per le cessioni di gas e di energia elettrica vengono estesi Alle cessioni di gas trasportato mediante gasdotti non facenti parte della rete di distribuzione; Alle cessioni del calore o del freddo mediante le reti di riscaldamento o di raffreddamento. Le disposizioni di cui all art. 7-bis relative alla territorialità delle cessioni di beni, 7-septies, inerenti alla territorialità di talune prestazioni di servizi rese in favore di soggetti non passivi stabiliti fuori dal territorio della Comunità e quelle di cui all articolo 68 in materia di importazioni sono state estese anche al calore e al freddo che sono immessi in reti di riscaldamento o di raffreddamento a livello transfrontaliero. Di conseguenza, sono state adeguate le disposizioni recate dal D.L. n. 331/1993, di cui agli artt. 38, comma 5, lett. c-bis) e 42, comma 2-bis), prevedendo che, non costituiscono acquisti e cessioni intracomunitari: le cessioni di gas effettuate attraverso un sistema di gas naturale situato nel territorio dell Unione o una rete connessa a tale sistema; le cessioni di energia elettrica e quelle di calore o di freddo effettuate mediante le reti di riscaldamento o di raffreddamento. Udine, 17 marzo 2012