Anno 2013 N.RF105. La Nuova Redazione Fiscale

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1 Anno 2013 N.RF105 ODCEC VASTO La Nuova Redazione Fiscale Pag. 1 / 5 OGGETTO SERVIZI UE ED EXTRAUE - CHIARIMENTI SUL MOMENTO DI EFFETTUAZIONE CM 16 DEL 21/05/2013; CM 35/ ART. 6 DPR 633/72; ART. 8 L. 217/ INFO RIFERIMENTI FISCO 188/2012 RIVISTA TELEMATICA FATTURA 2013 CIRCOLARE DEL 23/05/2013 Sintesi: con la recente CM 16/2013 l Agenzia ha fornito indicazioni di carattere generale sul momento di effettuazione delle prestazioni di servizi generiche e sui connessi adempimenti ai fini Iva. In particolare, è stato chiarito che: - prestazioni generiche : il ricevimento della fattura da parte del fornitore estero può assumersi come indice dell'ultimazione del servizio ai fini dell'applicazione dell'iva da parte del committente italiano; - reverse charge anticipato: non è sanzionabile il committente che provvede in anticipo ad integrare la fattura del fornitore UE (o a emettere l'autofattura per fornitori extraue), liquidando dunque l'imposta prima che sia effettuata l'operazione. A seguito delle novità introdotte dal 2013 dalla L. 217/2011 (cd Comunitaria 2010 ), la recente CM 16/2013 ha fornito ulteriori chiarimenti in merito al momento di effettuazione delle prestazioni di servizi cd generiche scambiate con soggetti passivi non stabiliti in Italia. MOMENTO DI EFFETTUAZIONE - PRESTAZIONI DI SERVIZI UE ED EXTRAUE Al fine di individuare il momento di effettuazione delle operazioni (e dunque di esigibilità dell imposta e conseguenti adempimenti ai fini Iva), occorre distinguere tra: a) le prestazioni di servizi generiche effettuate tra soggetti passivi Iva b) servizi generici periodici o continuativi tra soggetti passivi Iva c) altre prestazioni di servizio, tra cui i servizi non generici (cd. specifici ) o effettuate nei confronti di consumatori privati (cd. B2C ). PRESTAZIONI DI SERVIZI GENERICHE TRA SOGGETTI PASSIVI Per le prestazioni di servizi cd generiche (art. 7-ter Dpr 633/72) nell ambito del B2B: sia passive: rese da soggetto passivo UE o extra-ue a soggetto passivo italiano che attive: rese da un soggetto passivo italiano ad un soggetto passivo UE o extra-ue il momento di effettuazione della prestazione (con i conseguenti adempimenti ai fini Iva) va in generale individuato (art. 6 c. 6 Dpr 633/72): REGOLA GENERALE DEROGA nel momento di ultimazione della prestazione (N.B.: non rileva più l'emissione della fattura) con la data di pagamento del corrispettivo, se prima del momento di ultimazione della prestazione risulta pagato (in tutto o in parte) il corrispettivo, limitatamente all'importo pagato Nuova REDAZIONE FISCALE - Riproduzione Vietata Diritti Riservati - Prestazioni B2C: alle prestazioni di servizio rese a soggetti privati, si applica il regime nazionale (si considerano effettuate al momento del pagamento del corrispettivo oppure, se antecedente, al momento dell emissione della fattura, a nulla rilevando il momento di ultimazione della prestazione).

2 Redazione Fiscale Info Fisco 105/2013 Pag. 2 / 5 SERVIZI GENERICI PERIODICI O CONTINUATIVI Per le operazioni di carattere periodico o continuativo rese/ricevute da/a soggetti passivi UE o extra-ue, il momento di effettuazione della prestazione va identificato con: la data di maturazione dei corrispettivi ovvero il 31/12 di ciascun anno, fino all ultimazione della prestazione, se la stessa è effettuata: per un periodo superiore ad 1 anno senza che siano maturati pagamenti (anche parziali) nel medesimo periodo. In tale caso, il committente italiano è tenuto ad assolvere l IVA al termine di ciascun anno (e, comunque, dopo che siano trascorsi 12 mesi dall inizio del servizio), fino a quando la prestazione non è conclusa (v. CM 37/2011. PAGAMENTO ANTICIPATO - DEROGA: anche in questo caso l eventuale pagamento anticipato, anche parziale, del corrispettivo (rispetto all ultimazione del servizio o alla data di maturazione del corrispettivo), costituisce, in ogni caso, momento di effettuazione della prestazione limitatamente all importo pagato; pertanto, al momento dell incasso/pagamento di ciascun acconto, il prestatore/committente nazionale deve adempiere agli obblighi contabili normativamente previsti. PRESTAZIONE continuativi o periodici continuativi o periodici ultrannuali e senza pagamenti nel periodo PRESTATORE (SOGG. PASS.) Italiano COMMITTENTE (SOGG. PASS.) Italiano MOMENTO DI EFFETTUAZIONE REGOLA GENERALE Pagamento corrispettivo Italiano UE / extra UE Ultimazione UE / extra UE Italiano prestazione Italiano UE / extra UE Maturazione UE / extra UE Italiano corrispettivo Italiano UE / extra UE 31/12 ciascun anno fino all ultimazione UE / extra UE Italiano della prestazione DEROGHE Emissione fattura Pagamento acconto Pagamento anticipato corrispettivo/acconto Pagamento anticipato corrispettivo/acconto PRESTAZIONI DI SERVIZIO SPECIFICHE Nulla è cambiato rispetto alla disciplina applicabile fino al 201; per: le prestazioni di servizi art. 7-quater: prestazioni relative a particolari settori quali, ad esempio, i beni immobili, il trasporto, la ristorazione, la locazione per le prestazioni di servizi art. 7-quinquies: prestazioni di servizi culturali, artistici, sportivi, scientifici, educativi, ricreativi e simili continuano ad applicarsi le regole nazionali (art. 6 c. da 1 a 4 Dpr 633/72) secondo cui ai fini dell individuazione del momento di effettuazione (e conseguentemente dell esigibilità dell imposta) rileva: la data di pagamento del corrispettivo o, se antecedente, la data di emissione della fattura.

3 Redazione Fiscale Info Fisco 105/2013 Pag. 3 / 5 Intrastat: si ricorda che per tali operazioni non è prevista la presentazione dell Intra-quater (art. 50 c. 6 DL 331/93), né quando sono ricevute né quando sono rese. GLI ADEMPIMENTI IVA DAL 2013 L Agenzia rammenta che, dal 01/01/2013, il committente nazionale deve: NUMERAZIONE ED INTEGRAZIONE DELLA FATTURA ANNOTARE FATTURA NEL REGISTRO VENDITE ANNOTARE FATTURA NEL REGISTRO ACQUISTI AUTOFATTURA PER MANCATA RICEZIONE DELLA FATTURA numerare la fattura del fornitore UE integrare la stessa con l indicazione: del controvalore in euro del corrispettivo e degli altri elementi che concorrono a formare l imponibile dell operazione in valuta estera dell IVA, calcolata secondo l aliquota applicabile annotare la fattura integrata, entro il 15 del mese successivo a quello di ricezione (con riferimento al mese precedente), distintamente nel registro IVA vendite (art. 23, DPR 633/1972), secondo l ordine della numerazione, con l indicazione anche del corrispettivo espresso in valuta estera annotare la fattura integrata, distintamente, anche nel registro IVA acquisti (art. 25, DPR 633/1972), al fine di esercitare la detrazione eventualmente spettante; in particolare, la fattura potrà essere annotata a partire dal mese in cui l imposta diviene esigibile ed entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa al 2 anno in cui l imposta è divenuta esigibile nel caso di mancata ricezione della fattura del fornitore UE entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione: emettere autofattura entro il 15 del 3 mese successivo a quello di effettuazione dell operazione annotare la stessa entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente; In presenza di un prestatore extra Ue, il committente nazionale assolve l imposta mediante emissione di autofattura. Quando, invece, l operatore italiano è il prestatore del servizio, questi deve: emettere fattura, nonostante l operazione sia territorialmente non rilevante indicare, in luogo dell imposta, l annotazione: inversione contabile operazione non soggetta in caso di prestazione resa a committente UE in caso di prestazione resa a committente estero Nota: al riguardo si rammenta che: secondo l art. 21 del DPR 633/72 per le prestazioni di servizi.. rese a o ricevute da un soggetto passivo stabilito fuori dell'unione europea, la fattura è emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell'operazione secondo l art. 23 del DPR 633/72, tali fatture vanno registrate entro il termine di emissione e con riferimento al mese di effettuazione delle operazioni.

4 Redazione Fiscale Info Fisco 105/2013 Pag. 4 / 5 PRESTAZIONI EROGATE IN UNICASOLUZIONE O PERIODICHE In merito alla distinzione tra: prestazioni erogate in un unica soluzione prestazioni continuative o periodiche l Agenzia ha precisato che il contenuto e la finalità dell obbligo contrattuale sono determinanti: per la qualificazione e la durata della prestazione per l individuazione del momento di effettuazione dell operazione, laddove i servizi siano scambiati con soggetti passivi non stabiliti in Italia. CM 16/2013: Nel nostro ordinamento, si distinguono in proposito i contratti che comportano una sola esecuzione, in cui la prestazione è eseguita uno actu (c.d. contratti ad esecuzione unica o istantanea) ed i contratti in cui la prestazione è distribuita o reiterata nel tempo, ossia quei contratti in cui la durata è elemento essenziale per la determinazione della prestazione (c.d. contratti ad esecuzione continuata o periodica). In particolare, il contratto ad esecuzione continuata o periodica è quello nel quale il protrarsi dell adempimento per un certo tempo è condizione perché il contratto produca l effetto voluto dalle parti e soddisfi il bisogno (durevole o continuativo) che le ha indotte a contrarre. INDIVIDUAZIONE DELLA ULTIMAZIONE DELLA PRESTAZIONE Nel ribadire la centralità delle previsioni del contratto nel merito, l Agenzia riconosce che il momento di ultimazione del servizio o di maturazione dei corrispettivi non sempre sono verificabili in via oggettiva, potendosi verificare uno sfasamento temporale tra ultimazione della prestazione e conoscenza dell ultimazione stessa da parte del committente e ciò in particolar modo quando il prestatore e il committente hanno una diversa percezione sullo stato di esecuzione della prestazione. In tale situazione: saranno i documenti scambiati tra le parti (ai fini della reciproca conoscenza dello stato di avanzamento dei lavori e dell ammontare del corrispettivo dovuto), sulla base delle previsioni contrattuali, ad avere un ruolo determinante in ordine alla tempistica degli adempimenti contabili che il committente/prestatore dovrà effettuare ai fini dell assolvimento dell imposta Presunzione di effettuazione - emissione fattura: al fine di evitare incertezze nell applicazione della norma, l Agenzia ribadisce che: l emissione della fattura da parte del prestatore UE o extraue vale quale presunzione di effettuazione dell operazione fino a prova contraria (es: viene messa indicando che si tratta di acconto), anche nel caso di prestazioni periodiche/continuative. CM 16/2013: nell ipotesi in cui il prestatore sia un soggetto comunitario, si deve ritenere che la fattura emessa da quest ultimo possa essere assunta come indice dell effettuazione dell operazione. E dunque al momento di ricezione della fattura che va ricondotta l esigibilità dell imposta (a cui è collegata la debenza e la detrazione dell IVA) che deve essere assolta dal committente, a prescindere dall effettuazione del pagamento. Pertanto, a fronte della ricezione della fattura da parte del prestatore comunitario non residente, il committente nazionale di prestazioni «generiche» ex articolo 7 ter dovrà assolvere l imposta con il meccanismo dell inversione contabile come in precedenza descritto. Infine, anche nell ipotesi in cui il prestatore sia un soggetto extracomunitario si deve, comunque, ritenere che la ricezione di un qualunque documento da quest ultimo emesso, volto a certificare l operazione resa, sia indice dell ultimazione dell operazione o della maturazione del corrispettivo, con conseguente obbligo di emissione dell autofattura da parte del committente nazionale. INTRASTAT: l Agenzia ricorda che la compilazione dell Intra-quater richiede l indicazione della modalità di erogazione delle prestazioni: - modalità istantanea (codice I): si riferisce alle ipotesi di servizi erogati in un unica soluzione - modalità a più riprese (codice R): si riferisce ai servizi erogati ciclicamente, dunque caratterizzati da una certa periodicità o continuità, con una erogazione prolungata nel tempo (CM 36/2010).

5 Redazione Fiscale Info Fisco 105/2013 Pag. 5 / 5 CORRISPETTIVO NON DETERMINABILE Un problema particolare, si pone poi, qualora la prestazione sia ultimata, ma il corrispettivo non sia ancora determinabile perché la relativa quantificazione dipende da elementi fattuali non ancora realizzati e, quindi, non conosciuti dalle controparti alla data di effettuazione dell operazione. In tale caso, secondo la CM 16/2013 rileva il momento in cui saranno noti i predetti elementi che permettono di determinare il corrispettivo: purché i particolari criteri di individuazione del momento di ultimazione della prestazione o di maturazione del corrispettivo siano preventivamente stabiliti in sede contrattuale. Solo in tale momento sorge l obbligo di assolvimento dell imposta (salvo, naturalmente, che per eventuali acconti di prezzo già corrisposti). ALTRE PROBLEMATICHE Nell ambito dei chiarimenti forniti dalla CM 16/2013 riguardo al settore delle telecomunicazioni, è sono stati forniti dei concetti di rilevanza generale. Era stato chiesto infatti, di chiarire il trattamento delle prestazioni che, pur non avendo carattere continuativo o periodico: sono compiute in un arco temporale lungo prevedono la maturazione di corrispettivi a stato d'avanzamento lavori (es: contratti di appalto o di progettazione software). In tale ipotesi, considerato il pagamento di corrispettivi anteriormente all ultimazione della prestazione, si applica la deroga prevista dall art. 6, del DPR 633/1972, ovvero l applicazione dell IVA nel momento del pagamento e limitatamente all importo pagato. CASO ROAMING Qualora sussistano difficoltà tecniche circa l individuazione esatta del corrispettivo dovuto per la prestazione di roaming al momento in cui il servizio è reso, l agenzia ritiene ammissibile individuare il momento di effettuazione della prestazione in quello di emissione della fattura, che avverrà entro il mese successivo a quello in cui il servizio è reso. REGIME SANZIONATORIO Per quanto riguarda, invece, eventuali sanzioni relative l integrazione della fattura o l emissione dell autofattura anteriormente all effettuazione della prestazione, l Agenzia contempla due ipotesi: integrazione anticipata della fattura ricevuta dal prestatore UE: in tal caso, il committente nazionale ha l obbligo di integrare la fattura ricevuta; il committente non è, dunque, sanzionato per l anticipata integrazione della fattura autofatturazione anticipata da parte del committente rispetto al momento di ultimazione della prestazione: diversamente della ipotesi precedente, il committente ha qui l obbligo di emettere autofattura solo quando non ha ricevuto la fattura entro il 2 mese successivo a quello di effettuazione dell operazione (art. 46, DL 331/93). Pertanto, al di fuori di quest ultima ipotesi, la circolare esclude l applicazione di sanzioni nei confronti del committente se emette l autofattura prima dell effettuazione della prestazione per obiettive condizioni di incertezza in relazione all individuazione del momento impositivo, ovvero per un errore scusabile nella sua determinazione.