AGENZIA DELLE ENTRATE DIREZIONE REGIONALE CALABRIA UFFICIO CONSULENZA QUADERNO TEMATICO N.1/2012 AGEVOLAZIONI FISCALI

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1 AGENZIA DELLE ENTRATE DIREZIONE REGIONALE CALABRIA UFFICIO CONSULENZA QUADERNO TEMATICO N.1/2012 AGEVOLAZIONI FISCALI a cura di Francesca Costantino

2 PREMESSA Con numerosi interventi legislativi intervenuti nel corso dell ultimo anno e nei primi mesi dell anno corrente, sono state introdotte delle agevolazioni fiscali rivolte al mondo delle imprese e dei lavoratori autonomi destinate a rappresentare un volano dell intera economia nazionale. Il presente quaderno è dedicato alle misure di maggiore impatto, realizzate attraverso gli strumenti della detassazione del reddito d impresa, della deduzione dell IRAP riferita al costo del lavoro e della deduzione dalla base imponibile IRAP per l assunzione di donne e giovani. 2

3 INDICE Aiuto alla crescita economica (ACE).. pag. 4 Deduzione del costo del lavoro pag. 13 Deduzione forfettaria IRAP per lavoratori dipendenti. pag. 15 3

4 -Deduzione per capitale investito- L art. 1 del D.L. n. 201 del 2011 prevede una misura di aiuto alle imprese consistente in un incentivo alla capitalizzazione mediante il riequilibrio del trattamento fiscale riservato al capitale di rischio rispetto a quello riservato al capitale di debito. Con il successivo D.M. 14/03/2012 sono state emanate le disposizioni di attuazione dell'agevolazione e le disposizioni in chiave antielusiva. AMBITO SOGGETTIVO DI APPLICAZIONE I soggetti destinatari sono: le società di capitali, gli enti commerciali, le stabili organizzazioni delle società e degli enti diversi non residenti (soggetti IRES) ed, inoltre, le società di persone (snc e sas) e gli imprenditori individuali in regime di contabilità ordinaria (soggetti IRPEF). I soggetti esclusi sono: le società assoggettate alle procedure di fallimento, di liquidazione coatta e di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi e le imprese marittime che hanno optato per la cd. tonnage tax. 4

5 -segue MISURA AGEVOLATIVA La misura esclude dalla base imponibile del reddito d'impresa il rendimento nozionale riferibile ai nuovi apporti di capitale di rischio ed agli utili accantonati a riserva, secondo il modello cosiddetto ACE (Allowance for Corporate Equity). Il rendimento nozionale è valutato mediante l applicazione di una data aliquota percentuale alla variazione in aumento del nuovo capitale proprio rispetto a quello esistente alla chiusura dell esercizio in corso al 31 dicembre Il risparmio d imposta si incrementa progressivamente negli anni atteso che la parametrazione va sempre effettuata con i dati del La misura dell aliquota sarà determinata annualmente, con apposito decreto del Ministro dell economia e delle finanze, a decorrere dall anno Per il primo triennio ( ), l aliquota prevista è pari al 3%. 5

6 -segue La parte del rendimento nozionale che non trova capienza nel reddito complessivo netto dichiarato può essere portata in aumento del rendimento nozionale deducibile degli anni successivi. Determinazione del capitale proprio Il capitale proprio esistente alla chiusura dell esercizio in corso alla data del 31/12/2010 è rappresentato dal patrimonio netto risultante dal relativo bilancio, senza tener conto dell utile del medesimo esercizio. Rilevano come variazioni in aumento i conferimenti in denaro e gli utili accantonati a riserva fatta eccezione per quelli destinati a riserve non disponibili. Gli incrementi derivanti da conferimenti in denaro rilevano dalla data del versamento mentre quelli derivanti dall accantonamento di utili rilevano dall inizio dell esercizio in cui le relative riserve sono formate. Rilevano come variazioni in diminuzione le riduzioni del patrimonio netto con attribuzione, a qualsiasi titolo, ai soci o partecipanti; gli acquisti di partecipazioni in società controllate e gli acquisti di aziende o di rami di aziende. I decrementi rilevano dall inizio dell esercizio in cui si sono verificati. 6

7 -segue Per le aziende e le società di nuova costituzione si considera incremento tutto il patrimonio conferito. LIMITE DEL PATRIMONIO NETTO La variazione in aumento non può eccedere il patrimonio netto risultante dal relativo bilancio, ad esclusione delle riserve per acquisto di azioni proprie. 7

8 -segue SOGGETTI IRES I soggetti IRES (escluse le stabili organizzazioni) possono portare in deduzione dal reddito complessivo netto un importo corrispondente al rendimento nozionale del nuovo capitale proprio mediante una variazione in diminuzione da commisurare percentualmente all incremento registrato nel patrimonio netto della società. Le stabili organizzazioni operano la deduzione avendo riguardo alla variazione in aumento del fondo di dotazione rispetto a quello esistente alla chiusura dell esercizio in corso al 31 dicembre Per i soggetti aderenti al regime del consolidato nazionale, l importo corrispondente al rendimento nozionale che supera il reddito complessivo netto dichiarato è ammesso in deduzione dal reddito complessivo globale netto di gruppo dichiarato fino a concorrenza dello stesso. L eccedenza è computata in aumento del rendimento nozionale dell esercizio successivo da ciascuna società o ente ed è ammessa in deduzione. Possono usufruire di tale agevolazione anche i soggetti aderenti al consolidato mondiale (ex art.73, c.1, lett. a) e b) TUIR). 8

9 -segue SOGGETTI TRASPARENTI Soggetti aderenti al regime di tassazione per trasparenza ex artt.115 e 116 TUIR L importo corrispondente al rendimento nozionale della società partecipata eccedente il reddito complessivo netto dichiarato viene attribuito a ciascun socio in misura proporzionale alla sua quota di partecipazione agli utili. La quota attribuita a ciascun socio concorre a formare il rendimento nozionale del socio stesso; in caso di opzione per la trasparenza ex art.115 TUIR, è ammesso in deduzione dal reddito complessivo netto dichiarato, mentre, in caso di opzione ex art. 116 TUIR, è ammesso in deduzione dal reddito d impresa. Le eccedenze di rendimento nozionale della partecipata generate prima dell opzione per la trasparenza non possono essere attribuite ai soci e restano deducibili dal reddito complessivo netto dichiarato dalla stessa. 9

10 -segue SOGGETTI IRPEF Le persone fisiche e le società in nome collettivo e in accomandita semplice, in regime di contabilità ordinaria, assumono, in luogo della variazione in aumento del capitale proprio, il patrimonio netto risultante dal bilancio al termine di ciascun esercizio. Per le persone fisiche, l'importo del rendimento nozionale che supera il reddito d'impresa, al netto delle perdite, può essere computato in aumento dell'importo deducibile determinato per i periodi d'imposta successivi. Per le imprese familiari e le aziende coniugali l'importo corrispondente al rendimento nozionale che supera il reddito d'impresa è attribuito all'imprenditore e ai collaboratori familiari ovvero al coniuge dell'azienda coniugale in proporzione alle rispettive quote di partecipazione al reddito. Per le società in nome collettivo e in accomandita semplice l'importo corrispondente al rendimento nozionale della società partecipata che supera il reddito complessivo netto dichiarato è attribuito a ciascun socio in misura proporzionale alla sua quota di partecipazione agli utili 10

11 -segue DISPOSIZIONI ANTIELUSIVE Le disposizioni antielusive si applicano nei confronti dei soggetti destinatari della misura di favore che nel corso del periodo di imposta potevano considerarsi controllanti, ex art c.c., di altri soggetti destinatari dell agevolazione o che sono controllati dallo stesso controllante. Riduzione della variazione in aumento La variazione in aumento è ridotta di un importo pari ai conferimenti in denaro effettuati, successivamente alla chiusura dell esercizio in corso al 31/12/2010, a favore di: 1) soggetti controllati; 2) soggetti sottoposti al controllo del medesimo controllante; 3) soggetti divenuti controllati o sottoposti al controllo del medesimo controllante a seguito del conferimento. Non rileva la persistenza del rapporto di controllo alla data di chiusura dell esercizio. 11

12 -segue La variazione in aumento residua non rileva fino a concorrenza dei seguenti importi: corrispettivi per acquisizione o incremento di partecipazioni in società controllate già appartenenti ai soggetti sopra individuati; corrispettivi per acquisizione di aziende o di rami di aziende già appartenenti ai suddetti soggetti; conferimenti in denaro provenienti da soggetti non residenti, se controllati da soggetti residenti; conferimenti in denaro provenienti da soggetti domiciliati in Stati non individuati nella white list; incremento dei crediti di finanziamento, nei confronti dei soggetti sopra indicati, da valutare rispetto ai crediti risultanti dal bilancio relativo all esercizio in corso al 31/12/

13 Agevolazioni riferite al costo del lavoro Deduzione IRAP ai fini IRES e IRPEF In deroga al principio generale di indeducibilità dell IRAP dalle imposte statali, l art. 2, c.1, del D.L. n. 201 del 2011 consente di portare in deduzione dal reddito d impresa o di lavoro autonomo un importo pari all IRAP relativa alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato, al netto delle deduzioni spettanti in base all art.11 del D.Lgs. n. 446 del In particolare, la norma consente, a decorrere dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2012, la deducibilità ai fini delle imposte sui redditi delle società (IRES) e delle persone fisiche (IRPEF) di una quota parte dell'irap dovuta, corrispondente all'imposta analiticamente calcolata sul costo per lavoro dipendente e assimilato. La deduzione è ammessa nei termini fissati dall art. 99 del TUIR ossia nell esercizio in cui avviene il pagamento essendo rilevante l effettivo sostenimento del relativo onere finanziario (principio di cassa già previsto per la deduzione forfetaria del 10%, cfr. circ. n.16 del 2009). La deducibilità è ammessa a favore di tutti i soggetti che determinano la base imponibile secondo i criteri ordinari per cui risultano compresi, anche, i soggetti di cui all'art. 3, c.1, lett. e) ed e-bis), del D.Lgs. n. 446 del 1997 (enti pubblici e privati, diversi dalle società, residenti nel territorio dello Stato, che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali; società ed enti di ogni tipo, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato e le amministrazioni pubbliche) con riferimento all'esercizio di attività commerciali. 13

14 Agevolazioni riferite al costo del lavoro Deduzione IRAP ai fini IRES e IRPEF -segue La misura integra e sostituisce, abrogandola per la parte relativa alle spese del personale, quella introdotta dall art. 6 del D.L. n.185 del 2008 con cui era stata prevista la parziale deducibilità (10%) dell IRAP versata in relazione alla quota imponibile degli interessi passivi e oneri assimilati, al netto degli interessi attivi e proventi assimilati, unitamente alla quota imponibile delle spese per il personale dipendente e assimilato (c.1-bis). Pertanto, a decorrere dal periodo d imposta in corso al 31 dicembre 2012 (comma 1-ter) ai fini delle imposte sui redditi spetta la deduzione (cumulativa): a) di un importo corrispondente al 10% dell IRAP versata (in presenza di oneri finanziari); b) di un importo corrispondente alla quota di IRAP riferibile ai costi del personale dipendente indeducibili. Tenuto conto della nuova deducibilità dell IRAP (introdotta dal comma 1 dell art. 2 in commento e dai commi da 2 a 4 dell art. 6 del D.L. n. 185 del 2008), è possibile presentare le istanze di rimborso relative ai periodi di imposta precedenti a quello in corso al 31/12/2012 per i quali sia ancora pendente il termine di cui all art.38 del D.P.R. n. 602 del 1973, ossia (c. 1-quater). Con apposito provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate saranno stabilite le modalità di presentazione delle istanze. 14

15 Agevolazioni per assunzioni donne e giovani Deduzione ai fini IRAP L art. 2, c. 2, del D.L. n. 201 del 2011 ha introdotto misure incentivanti l occupazione femminile e giovanile mediante la deduzione forfetaria dalla base imponibile IRAP di un importo pari ad euro , elevato ad euro nelle aree svantaggiate in ragione dell impiego di lavoratori a tempo indeterminato di sesso femminile nonché per quelli di età inferiore a 35 anni. Art.2, c.2, lett. a)- Deduzione di euro I destinatari di tale agevolazione sono i soggetti passivi IRAP, di cui all art. 3, c.1, lettere da a) a e), del D.Lgs. n. 446 del Risultano esclusi i seguenti soggetti: Imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori dell energia, dell acqua, dei trasporti, delle infrastrutture, delle poste, delle telecomunicazioni, della raccolta e depurazione delle acque di scarico e della raccolta e smaltimento; Amministrazioni pubbliche di cui all art. 1, c.2, del D.lgs.n. 165 del 2001; Amministrazioni della Camera dei deputati, del Senato della Repubblica, della Corte costituzionale, della Presidenza della Repubblica e degli organi legislativi delle Regioni a statuto speciale. 15

16 Agevolazioni per assunzioni donne e giovani Deduzione ai fini IRAP -segue Art.2, c.2, lett. b) -Deduzione di euro per soggetti operanti nelle aree svantaggiate L importo della deduzione viene elevato ad euro per ciascun dipendente (di sesso femminile ovvero di età inferiore a 35 anni) impiegato nelle aree svantaggiate nel periodo d imposta considerato. Tale deduzione è alternativa alla precedente e segue la regola de minimis. I destinatari sono i soggetti passivi IRAP, di cui all art. 3, c.1, lettere da a) a e), del D.Lgs n. 446 del Risultano esclusi i seguenti soggetti: Banche, altri enti finanziari; Imprese di assicurazione; Imprese operanti in concessione e a tariffa nei settori dell energia, dell acqua, dei trasporti, delle infrastrutture, delle poste, delle telecomunicazioni, della raccolta e depurazione delle acque di scarico e della raccolta e smaltimento rifiuti; Amministrazioni pubbliche di cui all art. 1, c.2, del D.lgs. n. 165 del 2001; Amministrazioni della Camera dei deputati, del Senato della Repubblica, della Corte Costituzionale, della Presidenza della Repubblica e degli organi legislativi delle Regioni a statuto speciale. La misura agevolativa decorre dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre

17 Prospetto riepilogativo deduzione forfetaria IRAP Deduzione per unità Intero territorio nazionale Aree svantaggiate Personale dipendente tempo indeterminato sesso maschile età sup. 35 anni (deduzione ordinaria) Personale dipendente tempo indeterminato sesso maschile età inferiore o pari a 35 anni Personale dipendente tempo indeterminato sesso femminile a prescindere dall età