Novembre I piani individuali di risparmio sotto la lente delle linee guida del MEF
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- Fabio Guidi
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1 Nvembre 2017 I piani individuali di risparmi stt la lente delle linee guida del MEF Massimilian Altmare e Antni Privitera, Studi Tributari Assciat Facchini Rssi & Sci Premessa Cn l art. 1, cmmi da 100 a 114, della Legge 11 dicembre 2016, n. 232 (c.d. Legge di Stabilità ) sn apprdati in Italia i piani individuali di risparmi a lung termine ( PIR ), una nuva frma di investiment finanziaria caratterizzata da una cnsistente incentivazine fiscale per gli investitri, intrdtta all scp di: ffrire maggiri pprtunità di rendiment al risparmi delle famiglie; canalizzare quest ultim vers strumenti finanziari emessi da imprese industriali e cmmerciali italiane ed eurpee (ve radicate sul territri italian), che necessitan di maggire fabbisgn di risrse finanziarie, tutt ra nn cmpletamente cpert dal tradizinale canale bancari 2. L agevlazine fiscale, cncessa alle cndizini più ltre descritte, cnsiste in una esenzine: dalle impste dirette sui redditi di capitale e diversi di natura finanziaria derivanti dagli strumenti finanziari e dalla liquidità che cncrrn a frmare il PIR; e dall impsta di successine in cas di trasferimenti mrtis causa degli strumenti finanziari che cmpngn il pian. Il Minister dell Ecnmia e delle Finanze il 4 ttbre 2017 ha frnit i primi chiarimenti ufficiali in rdine all applicazine della disciplina in parla ( linee guida MEF ). L intervent, nell ttica di incrementare l appeal dei nuvi piani e di favrirne la diffusine sul mercat, intrduce aspetti decisamente innvativi e chiarisce numerse questini interpretative pste dagli peratri, superand talune rigidità che ptevan emergere dalla lettura del test nrmativ di riferiment. Particlarmente interessanti risultan alcuni passi delle linee guida MEF che raffrzan la dinamicità e 1 Pubblicata in S.O. n. 57 alla G.U. n. 297 del 21 dicembre Cfr., in tal sens, la Relazine illustrativa al disegn di Legge di Stabilità A.C. n
2 flessibilità dei PIR, rendendli maggirmente adattabili alle mutevli esigenze di investiment dei risparmiatri. Nel presente lavr, dp un breve inquadrament della disciplina PIR, sn illustrati i principali chiarimenti cntenuti nelle linee guide MEF. Le cndizini per fruire dell agevlazine fiscale Cme nt, l agevlazine fiscale in esame è subrdinata alla creazine di un cntenitre fiscale, denminat pian, idne ad accgliere i principali strumenti finanziari esistenti sul mercat, purché l insieme degli stessi sia pssedut per un determinat perid di temp e sia assemblat seguend criteri predeterminati 3. Più in particlare, le cndizini e i requisiti necessari per pter beneficiare dell agevlazine sn i seguenti: il pian può essere cstituit da persne fisiche residenti nel territri dell Stat (c.d. requisit sggettiv) 4 ; gli strumenti finanziari in cui è investit il pian devn essere detenuti per almen 5 anni (c.d. requisit temprale); ciascun investitre può essere titlare di un unic PIR e ciascun pian nn può avere più di un titlare; ciascun investitre nn può cnferire nel PIR più di eur all ann cn un tett massim cmplessivamente pari a eur (c.d. limiti all entità dell investiment); il patrimni del PIR deve esser cmpst (c.d. investimenti qualificati): per almen il 70% e per almen i 2/3 di ciascun ann slare: da strumenti finanziari emessi da scietà nn immbiliari 5 italiane residenti in Stati membri dell Unine eurpea in Stati aderenti 3 Cfr., in tal sens, la già citata Relazine illustrativa. 4 Tuttavia si ricrda che l art. 57, cmma 2, del D.L. 24 aprile 2017, n. 50, csì cme cnvertit nella Legge 21 giugn 2017, n. 96, ha cnsentit l investiment nei PIR anche agli enti di previdenza bbligatria e alle frme di previdenza cmplementare, i cui prfili nn sn ggett del presente lavr. 5 Il cmma 102 prevede una nzine di scietà immbiliare analga a quella cntenuta nell art. 87, cmma 1, lett. d) del TUIR. in tema di participatin exemptin. Sul punt le linee guida MEF chiariscn che la finalità di tale dispsizine è quella di cnsiderare cme qualificati sl gli strumenti cn cui vengn finanziate imprese dtate di strutture perative idnee a svlgere un attività prduttiva. In tal sens si era già espressa l Amministrazine finanziaria relativamente al requisit della cmmercialità ai fini della participatin exemptin par. 1, Circlare n. 7/E del
3 all Accard sull Spazi ecnmic eurpe (UE/ASEE) aventi stabile rganizzazine in Italia 6 ; e almen il 30% di tale 70% (i.e. il 21%) deve essere rappresentat da strumenti finanziari emessi da scietà diverse da quelle inserite nel FTSE MIB in altri indici equivalenti 7 (c.d. vincli di investiment); per il restante 30% da qualsiasi altr strument finanziari, ivi cmpresi depsiti e cnti crrenti; il patrimni del PIR nn può essere investit per più del 10% in strumenti finanziari emessi dall stess emittente stipulati cn la stessa cntrparte cn altra scietà appartenente al medesim grupp in depsiti e cnti crrenti (c.d. limite alla cncentrazine); nn pssn essere ggett di investiment in PIR strumenti finanziari emessi stipulati cn sggetti residenti in Stati territri diversi da quelli che cnsentn un adeguat scambi di infrmazini (c.d. diviet di investiment in Paesi nn cllabrativi); sn esclusi dall agevlazine i redditi derivanti dal pssess di partecipazini qualificate e, più in generale, quelli che cncrrn a frmare il reddit cmplessiv dell investitre 8. L ambit sggettiv Di asslut riliev sn i chiarimenti fferti dalle linee guida MEF cn riguard all ambit sggettiv di applicazine dell agevlazine e a taluni successivi accadimenti che pssn interessare i sttscrittri del pian in cstanza di investiment. Più in particlare: viene puntualizzat che il trasferiment della residenza fiscale all ester dell investitre cmprta la chiusura del pian e l applicazine, a partire dalla data di efficacia del trasferiment, delle rdinarie regle previste per la tassazine dei sggetti nn residenti in relazine ai redditi ritraibili dagli strumenti finanziari 6 In prpsit, le linee guida MEF precisan che: la definizine di stabile rganizzazine è quella dell art. 162 del TUIR; il requisit della residenza della stabile rganizzazine nel territri dell Stat deve essere pssedut in cap all impresa al mment in cui il titlare del PIR effettua gli investimenti. 7 Le linee guida MEF precisan che, a tali fini, rileva la cmpsizine dell indice FTSE MIB ( di analghi indici esteri) unicamente alla data di cstituzine del PIR e nn le eventuali variazini intervenute successivamente. 8 Tra cui, ad esempi, i prventi derivanti da OICR istituiti in Stati nn UE/ASEE e i redditi imputati per trasparenza agli investitri derivanti da partecipazini al patrimni di OICR immbiliari superiri al 5%. 3
4 cntenuti nel PIR. Tuttavia, nell ttica di rendere i PIR maggirmente flessibili, l Amministrazine finanziaria fa salva l esenzine nell iptesi in cui l investitre mantenga l investiment per cmplessivi 5 anni, anche dp il trasferiment all ester; in tali casi, infatti, nn trva applicazine il meccanism di recuper a tassazine dei redditi degli strumenti finanziari 9 (c.d. recapture) che, al mment del trasferiment, nn hann ancra maturat tale requisit temprale; parimenti, l Amministrazine finanziaria, ltre a ribadire che il decess cmprta la chiusura del pian, ha ulterirmente precisat che, anche in quest cas nn trva applicazine la recapture per i redditi degli strumenti finanziari che al mment del decess nn hann ancra maturat il requisit temprale. Tale disapplicazine si estende anche ai redditi di capitale relativi alle qute azini di OICR maturati alla data di apertura della successine, che nn sn pertant tassati al mment dell intestazine in cap all erede 10. Viene inltre precisat che l investitre può essere anche un sggett minrenne e può, in qualsiasi mment, chiudere un PIR e aprirne un altr nel quale destinare smme valri nel rispett dei limiti all entità dell investiment. La cstituzine del PIR Per espressa previsine nrmativa i PIR pssn cstituirsi mediante il cnferiment di smme e valri in un rapprt di custdia amministrazine di gestine di prtafgli altr stabile rapprt cn esercizi dell'pzine per il risparmi amministrat ai sensi dell art. 6 del D.Lgs. 21 nvembre 1997, n. 461 (cinvlgend, quindi, intermediari prfessinali residenti tra cui, ad esempi, Banche, SIM, SGR e scietà fiduciarie 11 ); vver tramite un cntratt di assicurazine sulla vita di capitalizzazine, avvalendsi di imprese di assicurazine residenti, vver nn residenti 12 (c.d. PIR assicurativ). In cas di sttscrizine di PIR assicurativi le linee guida MEF precisan che nn è richiest l esercizi dell pzine per il regime del risparmi amministrat, pst che il rapprt che si instaura cn la cmpagnia assicurativa genera unicamente redditi di capitale ex art. 44, cmma 1, lett. g-quater), del TUIR. Inltre, al fine di agevlare l intervent delle scietà fiduciarie in ambit PIR, l Amministrazine finanziaria ha precisat che il mandat di amministrazine può 9 Cfr. art. 1, cmma 107, della Legge di Stabilità Cfr. artt. 26-quinquies, cmma 6, del D.P.R. n. 600/1973 e 10-ter, cmma 3, della Legge n. 77/1983, cme mdificati dagli artt. 2, cmma 1, lett. b) e 3, cmma 1, lett. f) del D.lgs. n. 47/2012 e Circlare n. 19/E del 2013, par Le linee guida MEF chiariscn che l agevlazine fiscale spetta anche in cas di sub depsit degli strumenti finanziari press intermediari nn residenti. 12 Le imprese assicurative nn residenti devn perare in Italia tramite stabile rganizzazine in regime di libera prestazine di servizi. 4
5 essere cn senza intestazine dei titli, anche quand questi ultimi sian depsitati press intermediari nn residenti e che la cstituzine del PIR può essere effettuata: sia direttamente dalla scietà fiduciaria, prvvedend quest ultima alla gestine fiscale del PIR; sia da altr intermediari abilitat ad applicare il regime del risparmi amministrat e deputat alla gestine fiscale del PIR, limitandsi, in tal cas, la scietà fiduciaria a divenire unicamente intestataria del pian. Le partecipazini qualificate Sempre al fine di rendere i PIR maggirmente flessibili, cn specific riferiment alle partecipazini qualificate 13 viene precisat che tali partecipazini nn rientran tra gli investimenti PIR cnfrmi sl a decrrere dal mment in cui risultan verificati i requisiti per la qualificazine in cap all investitre, pertant: per i dividendi percepiti fin a tale mment, l esenzine si cnslida se la partecipazine cui si riferiscn i dividendi stessi è rimasta nn qualificata per almen 5 anni; diversamente i dividendi percepiti a decrrere da tale mment e l eventuale plusvalenza da cessine nn pssn fruire dell esenzine, essend relativi ad una partecipazine qualificata. Il requisit temprale L aspett di maggire interesse trattat dalle linee guida MEF è la disapplicazine del meccanism di recapture anche in iptesi di cessine degli strumenti finanziari detenuti nel pian da men di 5 anni seguita dal reinvestiment in altri strumenti nei 90 girni 14 successivi, csì cme già previst per legge in cas di rimbrs. Cn tale chiariment, quindi, l Amministrazine finanziaria al fine di incrementare l utilizz dei piani cnsente agli investitri di nn cristallizzare la cmpsizine degli investimenti alla 13 Ai sensi dell art. 67, cmma 1, lett. c), del TUIR, una partecipazine è qualificata se rappresenta cmplessivamente una percentuale di diritti di vt esercitabili nell assemblea rdinaria della scietà partecipata superire al 2% (se negziata in mercati reglamentati) vver 20% (se nn negziata in mercati reglamentati), ppure una percentuale di partecipazine al capitale al patrimni di tale scietà superire al 5% (se negziata in mercati reglamentati) vver 25% (se nn negziata in mercati reglamentati). Ai fini PIR tali sglie sn da cmputare anche tenend cnt delle percentuali di partecipazine di diritti di vt pssedute dai familiari (ex art. 5, cmma 5, del TUIR) da scietà ed enti direttamente indirettamente cntrllate dall investitre (cfr. art. 1, cmma 100, della Legge di Stabilità 2017). Inltre, le linee guida MEF chiariscn che le partecipazini nella medesima scietà detenute direttamente dall investitre e tramite qute azini di OICR nn si cumulan tra lr ai fini della verifica della qualificazine rilevante ai fini PIR. 14 Termine riginariamente previst in 30 girni e prtat a 90 girni dall art. 57, cmma 2, lett. e), del D.L. n. 50/
6 data di cstituzine dell stess e di cgliere successive pprtunità fferte dal mercat. Tale intervent risulta peraltr particlarmente interessante ciò in quant apre definitivamente il mnd PIR anche alle gestini patrimniali dinamiche in regime di risparmi amministrat. Le linee guida MEF si sfferman, più dettagliatamente, anche sui numersi aspetti cnnessi alla cessine/rimbrs degli strumenti finanziari e successiv reinvestiment delle smme/valri rivenienti dalla lr dismissine, specificand tra l altr che: il perid di pssess va calclat smmand l hlding perid sia dell strument finanziari rimbrsat/cedut sia di quell acquistat. Pertant, il decrs dei 5 anni è sspes durante il perid di reinvestiment di 90 girni; nel cas in cui gli strumenti finanziari ggett di reinvestiment sian ceduti prima del decrs dell hlding perid, la recapture trva applicazine cn riferiment ai redditi derivanti dagli strumenti finanziari sia riginari sia ggett di reinvestiment; ai fini della verifica del rispett dei limiti all entità dell investiment, il reinvestiment del cntrvalre/crrispettiv 15 nn è cnsiderat un nuv investiment; ai fini della determinazine del reddit derivante dalla cessine del nuv strument finanziari rileva il cst di acquist di quest ultim. Viene altresì precisat che ai fini del cmput dell hlding perid (5 anni) rileva la data puntuale di acquist/cessine/rimbrs degli strumenti finanziari e nn l ann slare in cui tali perazini vengn pste in essere. I limiti all entità dell investiment Quant ai limiti all entità dell investiment ( eur annuali e eur cmplessivi), l Amministrazine finanziaria precisa che: si tiene cnt delle smme affidate all intermediari vver del valre degli strumenti finanziari alla data del lr cnferiment; in cas di preliev della liquidità di trasferiment degli strumenti finanziari ad altr rapprt, anche se intestat al medesim titlare, il valre del PIR si riduce di un ammntare crrispndente alle smme prelevate al cst d acquist degli strumenti trasferiti, ma è pssibile destinare altre risrse nel pian, nell stess ann in anni successivi, nel rispett del limite annuale; 15 Le linee guida MEF precisan che per cntrvalre cnseguit / crrispettiv di cessine s intende l ammntare ricevut in ccasine del rimbrs/cessine, cmprensiv delle eventuali plusvalenze e minusvalenze realizzate. 6
7 i redditi di capitale (rectius, dividendi, cedle, etc.) ritraibili dagli strumenti detenuti nel pian, essend imputabili all investitre e nn al PIR, se nn prelevati dall investitre, sn cnsiderati nuvi investimenti. Il PIR cstituit tramite qute azini di OICR Di asslut interesse sn anche i chiarimenti cntenuti nelle linee guida MEF relativamente alle qute azini di OICR che, alle cndizini di seguit descritte, pssn sia rappresentare un investiment di per sé PIR cnfrme sia essere detenute in un pian assieme ad altri strumenti finanziari, anche nell iptesi in cui tali rganismi investan, a lr vlta, in qute azini di altri OICR (c.d. fndi di fndi). Cme nt, le qute azini di OICR sn cnsiderati PIR cnfrmi se, a lr vlta, gli OICR: sn residenti in Italia in altri Stati UE/ASEE; e investn il lr patrimni nel rispett dei vincli di investiment, del limite alla cncentrazine e del diviet di investiment in Paesi nn cllabrativi 16. A tale riguard, l Amministrazine finanziaria precisa che: i predetti vincli e limiti devn essere verificati cn riferiment all attiv dell OICR, avend riguard al reglament di gestine vver alla dcumentazine di fferta e, in cas di verifica psitiva, le qute azini di tale rganism sn cnsiderati, in gni cas, investimenti qualificati; il requisit dell hlding perid va riferit alle qute azini dell OICR acquisite dall investitre e nn agli investimenti effettuati dall OICR; i prventi nn distribuiti dall OICR nn sn cnsiderati nuvi investimenti; nel cas in cui il PIR sia cmpst unicamente da qute azini di un sl OICR cllcate da un sggett divers dalla SGR che l ha istituit, la gestine fiscale del PIR può essere effettuata anche dalla SGR; infatti, in assenza di tale chiariment, sulla base della prassi dell Amministrazine finanziaria, l intermediari deputat ad esercitare l pzine per il regime del risparmi amministrat sarebbe stat sl il cllcatre Sul punt l Amministrazine finanziaria specifica che nn pssn cstituire ggett di investiment le qute azini di OICR i cui prventi cncrrn a frmare il reddit cmplessiv dell investitre, tra cui anche gli OICR eurpei, nn immbiliari, nn cnfrmi alle direttive cmunitarie e il cui gestre nn è sggett a frme di vigilanza, ex art. 10-ter, cmma 6, della Legge n. 77/ Cfr. Agenzia delle Entrate, Circlare n. 33/E del 2011, par e Risluzine n. 101/E del
8 La detenzine di qute azini di OICR in un PIR Nel cas in cui il PIR sia cstituit sia da qute azini di OICR sia da altri strumenti le linee guida MEF chiariscn che: i vincli di investiment, il limite alla cncentrazine e il diviet di investiment in Paesi nn cllabrativi devn essere cmunque verificati cn riferiment all ammntare cmplessiv delle risrse destinate al PIR; ve le qute azini di OICR sian PIR cnfrmi e sian almen pari al 70% del pian, il restante 30% può essere investit liberamente; invece, qualra le qute azini di OICR PIR cnfrmi sian inferiri al 70% del pian, l investiment è PIR cnfrme sl se nel pian sn presenti altri strumenti finanziari che rispettin i vincli di investiment almen fin a cncrrenza del 70% del patrimni; le qute azini di OICR nn PIR cnfrmi pssn essere detenuti in PIR nell ambit nella quta libera (30%), nel rispett del limite alla cncentrazine, fatta eccezine per gli OICR che garantiscn un rendiment minim per i quali tale limite nn trva applicazine, stante l assenza di rischi in cap all investitre. La detenzine in PIR di fndi di fndi Significative sn altresì le interpretazini frnite dall Amministrazine finanziaria relativamente alla detenzine in PIR di qute azini di fndi di fndi. Sul punt, infatti, è stat precisat che: tali strumenti finanziari pssn essere cnsiderati investimenti qualificati se gli OICR investn almen il 70% dell attiv in OICR PIR cnfrmi; ve le qute azini di fndi di fndi nn pssan essere cnsiderati prima facie investimenti qualificati, è pssibile verificare la sussistenza dei vincli di investiment e del limite alla cncentrazine avend riguard anche al patrimni degli OICR sttstanti, cme se le qute le azini di tali OICR nn esistesser. In tal cas, gli investimenti dell OICR partecipante si smman agli investimenti degli OICR sttstanti, demltiplicand questi ultimi in prprzine alla quta di partecipazine detenuta dal fnd di fndi; ai fini della qualificazine quale OICR PIR cnfrme di un fnd di fndi che investe sia in OICR PIR cnfrmi sia in OICR nn PIR cnfrmi, ve le qute azini dei OICR sttstanti PIR cnfrmi rappresentin una quta inferire al 70% del patrimni, ad esempi pari al 50%, è pssibile verificare il rispett dei vincli di investiment e del limite alla cncentrazine smmand a tale 50% gli investimenti effettuati dagli OICR sttstanti nn PIR cnfrmi, demltiplicand 8
9 questi ultimi in prprzine alla quta di partecipazine detenuta dal fnd di fndi. I PIR assicurativi Di pregevle interesse sn altresì i chiarimenti cntenuti nelle linee guida MEF relativamente ai PIR assicurativi, cn riferiment ai quali viene precisat che: gli stessi pssn cstituirsi, ltre che tramite cntratti di capitalizzazine di cui al ram V, anche mediante plizze sia di ram I sia di ram III, vver multiram, vale a dire una lr cmbinazine; trvan applicazine i vincli di investiment, il limite alla cncentrazine e il diviet di investiment in Paesi nn cllabrativi secnd le mdalità previste per gli OICR; il titlare del PIR assicurativ è il cntraente della plizza e nn la cmpagnia assicurativa; per ciò che cncerne il requisit temprale: l hlding perid si calcla cn riferiment a ciascun dei premi versati e nn agli strumenti finanziari nei quali l impresa di assicurazine investe i premi, indipendentemente dalla durata del cntratt stess; in cas di riscatt (parziale ttale) della plizza, trva applicazine il criteri FIFO e, quindi, ccrre prre riferiment alla data di versament dei premi; i rendimenti che si cumulan durante l investiment nn pssn essere cnsiderati nuvi investimenti. Il meccanism di recuper a tassazine dei redditi degli strumenti finanziari Relativamente al meccanism di recapture, le linee guida MEF chiariscn che: l intermediari, al fine di ttenere la liquidità necessaria per adempiere ai cnnessi bblighi di versament all Erari, può effettuare i disinvestimenti sl in cas di mancat tteniment della prvvista da parte dell investitre; la stessa nn trva applicazine per i disinvestimenti di strumenti finanziari effettuati per il pagament: delle impste sui redditi e degli interessi dvuti; e dell impsta di bll sugli estratti cnt e sulle cmunicazini relative a prdtti finanziari; 9
10 ve l investitre nn frnisca all intermediari la prvvista, a quest ultim nn è cnsentit effettuare successivi investimenti per imprti crrispndenti nel medesim ann in cui sn effettuati i disinvestimenti in esame; l aliquta di impsta applicabile alla tassazine dei prventi ggett di recapture è quella vigente al mment della percezine dei prventi. 10
Premesso che. 4. che un ulteriore trasferimento ad altro fondo sia autorizzato solo alle medesime condizioni di cui ai punti precedenti;
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