Facoltà di Economia. Corso di Laurea in Economia, finanza e diritto d impresa. Diritto Tributario c.a. L ACCERTAMENTO SINTETICO

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1 Facoltà di Economia Corso di Laurea in Economia, finanza e diritto d impresa Sede di latina Tesi di laurea in Diritto Tributario c.a. L ACCERTAMENTO SINTETICO Relatrice Prof.ssa Rossella Miceli Correlatore Prof. Fabrizio Proietti Laureanda Alessandra Castaldo Anno Accademico 2009/2010

2 INTRODUZIONE Con la Manovra 2010, al fine di contrastare il fenomeno dell evasione fiscale, vengono rivisitate le procedure previste per il cd. Accertamento sintetico e per il redditometro. La nuova versione dell art. 38, commi da 4 ad 8, del D.P.R. n. 600/1973, introdotta con l art. 22 del D.L. 31/05/2010, n. 78 troverà applicazione solo a decorrere dal periodo d imposta 2009, con il non trascurabile corollario per il quale in relazione ai precedenti periodi d imposta ancora accertabili, essenzialmente dal 2005 al 2008, rimangono ferme le regole previgenti alle modifiche in esame. L art. 22 appena citato prevede, infatti, che la modifica introdotta con la Manovra 2010 esplica effetti per gli accertamenti per i quali il termine di dichiarazione non è ancora scaduto alla data di entrata in vigore del D.L. n. 78/2010 (in base all art. 56, il giorno stesso della pubblicazione in Gazzetta Ufficiale, e dunque il 31/05/2010) e per lo scostamento soglia che apre le porte all accertamento sintetico, il quale è stato ridotto dal 25% al 20%. Con decreto attuativo sarà poi rielaborata la lista degli indicatori da prendere in considerazione per il calcolo del reddito accertabile. 2

3 Tra gli obiettivi dichiarati nel provvedimento è stata rimarcata l esigenza di allineare le procedure di accertamento sintetico all evoluzione del contesto socio-economico, di perseguire standard di efficienza, e di introdurre garanzie per il contribuente, quali il contraddittorio preventivo, ma è appena il caso di sottolineare che le misure in esame vanno contestualizzate nell ambito del potenziamento degli strumenti di lotta all evasione fiscale, il che consente, ad esempio, di sottolineare il rilievo attribuito al coinvolgimento dei Comuni nell individuazione degli elementi utili per la determinazione del reddito accertabile. Le modifiche apportate con l art. 22 del D.L. n. 78/ 2010 hanno determinato l integrale sostituzione dei commi da 4 ad 8 dell art. 38 del D.P.R. n. 600/1973, rubricato accertamento sintetico, ed hanno apportato un obiettiva sistemazione a due istituti che si pongono tradizionalmente in un rapporto di genus a species. A seguito di tali modifiche emerge pertanto il seguente quadro applicativo: - il comma quarto del citato art. 38 fissa la regola generale, secondo cui l Ufficio può sempre determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base delle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d imposta (accertamento sintetico); viene dunque ad essere stabilito un criterio generale di applicabilità dell accertamento sintetico, che prescinde, a 3

4 ben vedere, dagli stessi indicatori di reddito contemplati dal successivo comma; - il comma quinto prevede invece il ricorso a specifici elementi indicativi di capacità contributiva, individuati da un decreto attuativo di prossima emanazione (ed a periodicità biennale), mediante l analisi di campioni significativi di contribuenti differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell area territoriale di appartenenza (cd. redditometro); - il comma sesto prevede, per l apertura dell accertamento sintetico, il riscontro di uno scostamento del 20% tra reddito dichiarato e reddito presunto; - il comma settimo prevede la possibilità per il contribuente di fornire prova contraria per vincere la presunzione già in sede di contraddittorio. Tradizionalmente l accertamento sintetico si basa sulla sussistenza di elementi e circostanze di fatto certi (ad esempio, acquisto di un bene immobile, acquisto/possesso di autovetture, consumo di energia elettrica per uso domestico), che fanno presumere una capacità di spesa correlata ad esborsi di somme di denaro e a spese di gestione da confrontare con il reddito imponibile dichiarato; al riguardo in giurisprudenza è emerso, ad esempio, che non possono entrare in gioco a tal fine elementiindice di capacità contributiva generici, quali il possesso di autovetture non identificate attraverso l anno di acquisto e le loro 4

5 caratteristiche specifiche o le spese di gestione familiare non dettagliate nelle circostanze concrete in cui le stesse si traducono (ad esempio: utenze per consumi di energia elettrica ad uso domestico, spese di ristrutturazione, ecc.). In realtà, il riferimento agli elementi e circostanze di fatto certi è scomparso nella nuova versione della disposizione in esame, che fa riferimento alle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d imposta, ma appare evidente che ai fini della concreta rilevanza di ciascuna spesa o bene nell ambito delle procedure in esame non si possa prescindere da elementi che indichino con certezza il possesso del bene o il sostenimento della stessa spesa. È dunque da ritenere che la portata del riferimento alle spese di qualsiasi genere dovrebbe indicare un raggio di azione pressoché illimitato per l Ufficio accertatore, al quale tuttavia spetta comunque il compito di assicurarsi, sul piano documentale, che il bene o la spesa sia riconducibile alla posizione del contribuente. 5

6 PRIMO CAPITOLO 1.1. Accertamento in generale L accertamento si sostanzia nelle diverse attività di controllo che l Amministrazione può esercitare, entro un termine di decadenza, sulle dichiarazioni e sugli atti utilizzati dal contribuente per l autodeterminazione dell imposta al fine della sua liquidazione. Tale controllo può consistere in un mero riscontro cartolare delle dichiarazioni presentate dai contribuenti (c.d. controllo formale sulle dichiarazioni) o, invece, attuarsi in un attività d indagine più incisiva sulla attività svolta dagli stessi (c.d. controllo di merito che può essere analitico, induttivo). L accertamento può riguardare tutte le imposte del sistema tributario: dirette e indirette, erariali e locali. Per quanto concerne le imposte dirette, la relativa disciplina è contenuta nel DPR n. 600/73, la quale è richiamata, in linea di massima anche dalla normativa Iva DPR n.633/72. La legge pone dei termini entro i quali gli Uffici possono effettuare i controlli e notificare le eventuali rettifiche ai contribuenti. In relazione alla tipologia di accertamento sono previsti termini diversi, in linea di massima più brevi per il 6

7 controllo formale e più lunghi per quello di merito (art.43 DPR n.600/73 1 e art. 57 DPR n.633/72 2 ). Il momento a partire dal quale decorre il termine per effettuare il controllo è l anno di presentazione della dichiarazione originale (relativa all annualità precedente.) 1.2. Tipi di Controlli L Ufficio delle Entrate competente al controllo è quello della circoscrizione nella quale il contribuente, obbligato alla presentazione della dichiarazione, ha il domicilio fiscale al momento in cui ha presentato o doveva presentare la dichiarazione. Il controllo può essere formale o di merito. 1 Gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione o entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata nei casi di omessa della stessa. 2 Gli avvisi relativi alle rettifiche delle dichiarazioni presentate devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione mentre in caso di omissione della dichiarazione entro il quinto anno. 7

8 Controllo formale Il controllo formale per le imposte dirette 3 e per l IVA 4 consiste generalmente in un mero riscontro cartolare delle dichiarazioni ed è diretto alla verifica della correttezza degli adempimenti dei contribuenti in sede di dichiarazione. Esso consente di correggere gli errori materiali e di calcolo commessi dai dichiaranti, senza precludere la possibilità di ulteriori accertamenti effettuati con il controllo di merito. La liquidazione delle imposte dovute è caratterizzata dalla mancanza di ogni valutazione giuridica la quale, ove viceversa sussistesse, renderebbe necessario un vero e proprio atto di accertamento contenente un esplicita motivazione. Il controllo formale per le imposte dirette avviene in due fasi: - operazione di mera liquidazione delle imposte dovute in base alle dichiarazioni (art. 36 bis DPR 600/73); - controllo formale vero e proprio (art. 36 ter DPR 600/73). 3 Art. 36 bis e 36 ter del D.P.R. n. 600 del 29/ Art. 54 bis e 60 c. 6 del D.P.R. n. 633 del 26/10/

9 Controllo di merito Oltre al controllo formale, l Amministrazione finanziaria può procedere ad un controllo di merito o sostanziale diretto alla rettifica del reddito complessivo del contribuente (accertamento generale) o solo di alcune tipologie di reddito (accertamento parziale). A) L accertamento parziale ha lo scopo di consentire agli Uffici di effettuare rettifiche qualora, a seguito di segnalazioni provenienti dal centro informativo delle imposte dirette, fossero emersi elementi idonei a stabilire l esistenza di un reddito non dichiarato 5. Nella versione attuale, per effetto della modifica apportata dalla legge n. 311/2004 6, esso è ammesso anche a seguito di accesso, ispezione e verifica. L art. 41-bis del D.P.R. n. 600/1973 consente accertamenti parziali senza pregiudizio dell ulteriore azione accertatrice nei termini stabiliti dall art dello stesso decreto. 5 Art. 1 del D.P.R. n. 309 del Legge n. 311 del 30/12/2004 (Legge finanziaria 2005). 7 L art. 43 del D.P.R. n. 600 del 29/09/1973 stabilisce che gli avvisi di accertamento devono essere notificati, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione mentre per chi l ha omessa entro il quinto anno successivo a quello in cui la dichiarazione avrebbe dovuto essere presentata. 9