ALVEC ASSOCIAZIONE LAUREATI IN ECONOMIA DELL UNIVERSITA DI VERONA LA LEGGE FINANZIARIA 2008 Renzo Parisotto 26 Gennaio 2008 Le novità IRAP dell Università di Verona
Programma Centralità del conto economico civilistico Voci di conto economico non rilevanti Irrilevanza costi del personale Irrilevanza delle variazioni fiscali su ammortamenti, rappresentanza, telefonia, etc. Altre componenti rilevanti (marchi avviamenti)/non rilevanti (ICI) Norme transitorie Regole sulla riduzione del cuneo fiscale: disciplina 2007 e novità 2008 Nuova dichiarazione IRAP da trasmettere alle Regioni 2
Legge Finanziaria per il 2008 : le novità IRAP Premessa Con la Finanziaria 2008 (L. 24/12/07 n.244) il Legislatore ha realizzato un notevole avvicinamento della normativa tributaria segnatamente IRES ed IRAP - al bilancio d impresa. Ci riferiamo in particolare ai contenuti dell art. 1 c. 58 e segg. per quanto concerne il bilancio d esercizio dei soggetti tenuti ad applicare i principi IAS/IFRS in forza del D.Lgs. 38/2005 e al c.50 e segg. dello stesso art. 1 per quanto concerne l IRAP Va rilevato come il sempre più crescente peso delle Direttive e/o Regolamenti Comunitari da ultimo il recepimento della Direttiva 2003/51 che interesserà pressoché tutte le imprese oggi ricomprese negli art. 2423 e segg. c.c. fa sì che il bilancio sia orientato a rilevare maggiormente la sostanza economica piuttosto che la forma giuridica delle operazioni. In questo senso va particolarmente apprezzato lo sforzo del legislatore che, fermo restando il problema di salvaguardare il gettito, dà ora maggiore rilievo alle risultanze di bilancio beninteso ove correttamente tenuto secondo appropriati principi, correlando a ciò una maggiore responsabilità dei soggetti tenuti a vigilare sulla redazione dello stesso. Su questa linea sono anche le proposte europee per una base imponibile comune vedi Sole 24 Ore del 13 gennaio 2008-3
Legge Finanziaria per il 2008 : le novità IRAP Premessa (segue) ll nuovo sistema segna uno sganciamento del tributo regionale dall imposta sul reddito. Ciò è stato ottenuto; eliminando dall IRAP le variazioni fiscali modificando la base imponibile per avvicinarla maggiormente ai criteri adotti in contabilità nazionale per il calcolo del valore della produzione e del valore aggiunto nei vari settori economici La nuova IRAP costituirà il primo esempio di imposta diretta la cui base imponibile deriverà per intero dai dati di bilancio semplificazione delle procedure di autoliquidazione e di accertamento del tributo effetto non secondario di eliminare dai bilanci la rilevazione delle imposte differite IRAP anche nei confronti delle imprese che adottano i Principi Contabili Internazionali (IAS/IFRS) per le quali non possono escludersi divergenze anche rilevanti nella determinazione della capacità contributiva rispetto alle imprese ancorate ai principi contabili nazionali essendo illogico costringere tali soggetti a rideterminare la base imponibile per adeguarla a quella calcolata con i principi contabili nazionali La revisione dell IRAP si inquadra nel processo di progressiva trasformazione dell imposta da tributo erariale a tributo proprio delle regioni In estrema sintesi, la Legge prevede: una riduzione dell aliquota base IRAP al 3,90% (aliquota previgente 4,25% - NB resta impregiudicata la facoltà delle Regioni di aumentare fino all 1%l aliquota base) nuova e più ampia base imponibile indipendenza della base imponibile IRAP dalle regole IRES rilevanza del bilancio ai fini IRAP con la conseguenza che valgono i criteri di imputazione dei componenti positivi e negativi del valore della produzione [accertati secondo i criteri di competenza, classificazione e quantificazione previsti dai principi contabili adottati dall impresa (v. IAS o PPCC nazionali a seconda dei casi)] 4
Legge Finanziaria per il 2008: le novità IRAP In sintesi Tributo proprio delle Regioni Dal 1 gennaio 2009 istituita con leggi regionali Le Regioni possono modificare aliquote, detrazioni e deduzioni e introdurre speciali agevolazioni Le Regioni non possono modificare la base imponibile La liquidazione, accertamento e riscossione è affidata all Agenzia delle Entrate La base imponibile IRAP viene semplificata ed è disgiunta dalla base imponibile IRES La dichiarazione IRAP è presentata, separatamente dalla dichiarazione IRES, direttamente presso la Regione o provincia autonoma di pertinenza Il valore della produzione ha riferimento a specifiche voci del conto economico secondo gli schemi propri nel rispetto dei criteri di corretta qualificazione, imputazione temporale e classificazione previsti dai principi contabili adottati dall impresa (es IAS/IFRS) Non sono deducibili i costi del personale, ICI, interessi passivi su canoni di locazione finanziaria Sono rilevanti le plusvalenze/minusvalenze su cessione di immobili non strumentali Sono deducibili gli ammortamenti (1/18) di marchi ed avviamento Le deduzioni extracontabili operate fino al 31 dicembre 2007 sono riprese a tassazione in sei esercizi Le tassazioni/deduzioni pluriennali in corso al 31 dicembre 2007 mantengono l originaria ripartizione temporale ad esclusione degli accantonamenti ex art. 111 c. 3 TUIR 5
Legge Finanziaria per il 2008: le novità IRAP Trasformazione dell IRAP in tributo regionale proprio Art. 1 comma 43 Liquidazione e accertamento e della riscossione dell'irap Art. 1 commi 44 e 45 In attesa della completa attuazione dell'articolo 119 della Costituzione, l'imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) assume la natura di tributo proprio della regione e, a decorrere dal 1 gennaio 2009, è istituita con legge regionale. Resta ferma l'indeducibilità dell'irap dalle imposte statali Le regioni non possono modificare le basi imponibili nei limiti stabiliti dalle leggi statali, possono modificare l'aliquota, le detrazioni e le deduzioni, nonché introdurre speciali agevolazioni Da approvare lo schema di regolamento-tipo regionale recante la disciplina della liquidazione, dell'accertamento e della riscossione dell'irap istituita con legge regionale Nell'ambito del regolamento di cui al periodo precedente sono individuate le norme derogabili dalle regioni In ogni caso al fine di evitare incrementi di costi, le funzioni di liquidazione, accertamento e riscossione sono affidate all'agenzia delle entrate (v. contenzioso in corso su aliquota IRAP Regione Veneto) Fino alla emanazione dei regolamenti regionali conformi al regolamento-tipo di cui ai punti precedenti, lo svolgimento delle attività di liquidazione, accertamento e riscossione dell'irap, nei territori delle singole regioni, prosegue nelle forme e nei modi previsti dalla legislazione vigente 6
Valore della produzione ai fini IRAP dal 1 gennaio 2008 Per i soggetti che redigono il bilancio in base ai princìpi contabili internazionali, la base imponibile è determinata assumendo le voci del valore e dei costi della produzione corrispondenti a quelle indicate nel presente prospetto. Principio di correlazione : compongono il valore della produzione poste diversamente classificate se correlate a componenti rilevanti in esercizi precedenti/successivi 7
Legge Finanziaria per il 2008: le novità IRAP Art. 5 c. 3: componenti non deducibili Spese per il personale dipendente e assimilato classificato in voce diversa dalla B) n. 9 art. 2425 c.c. Compensi per attività commerciali e prestazioni o di lavoro autonomo non esercitate abitualmente nonché obblighi di fare non fare e permettere (art. 11 lett. b) n. 2) Costi per prestazioni di collaborazione coordinata e continuativa di cui art. 49 c. 2 (art. 11 c. 1 lett. b) n. 3) Compensi per prestazioni di lavoro assimilato a quello dipendente di cui art. 47 (art. 11 c. 1 lett. b) n. 4) Utili spettanti agli associati in partecipazione art. 49 c. 2 lett. c) (art. (11 c. 1 lett. b) n. 5) Quota interessi canoni di locazione desunta dal contratto (Criticità: in precedenza criteri forfettari problema transitorio possibile modifica normativa) Perdite su crediti ICI 8
Legge Finanziaria per il 2008: le novità IRAP Art. 5 c. 3 Concorrono a formare il valore della produzione Criticità : plusvalenze/minusvalenze immobili non strumentali Plusvalenze/minusvalenze su immobili strumentali sono ricomprese in base al principio della correlazione (v. c. 4) Duplicazione tassazione (?) per immobili non strumentali ammortizzati solo civilisticamente ovvero per immobili strumentali con aliquote di ammortamento civilistiche diverse da quelle fiscali Transitorio? Art. 5 c. 5 Accertamento secondo criteri di corretta qualificazione, imputazione temporale e classificazione previsti dai principi contabili adottati Criticità: valenza principi IAS/IFRS OPI? responsabilità revisori art. 1 c. 92/93 Finanziaria 9
Società di persone ed imprese individuali (art. 5 bis Dlgs 446/1997) Principio di derivazione : i componenti si assumono secondo le regole di qualificazione/imputazione/classificazione valevoli per la determinazione del reddito d impresa Opzione: se utilizzato regime contabilità ordinaria opzione triennale irrevocabile per applicazione regime ex art. 5/Dlgs 446/1997 (Provv. Direttore AdE 31/3/2008) 10
Valore della produzione ai fini IRAP dal 1 gennaio 2008 (segue) Per le banche e gli enti finanziari gli elementi positivi e negativi si assumono come risultanti dal conto economico dell esercizio (IAS/IFRS) redatto secondo i criteri contenuti nei provvedimenti della Banca d Italia (v. in particolare per le banche circolare n. 262 del 22 dicembre 2005 e per SIM, SGR, IMEL e società iscritte nell albo ex art. 107 TUB, il provvedimento Banca d Italia del 14 febbraio 2006 ). 11
Valore della produzione ai fini IRAP dal 1 gennaio 2008 (segue) Nota Principio di correlazione : compongono il valore della produzione poste diversamente classificate se correlate a componenti rilevanti in esercizi precedenti/successivi 12
Valore della produzione ai fini IRAP dal 1 gennaio 2008 (segue) Principio di correlazione : compongono il valore della produzione poste diversamente classificate se correlate a componenti rilevanti in esercizi precedenti/succe ssivi 13
Legge Finanziaria per il 2008: le novità IRAP Art. 6 c. 1 Dividendi al 50%: misura compensativa rispetto esenzione totale dividendi partecipata di collegamento/controllo Ammortamenti/spese generali: deduzione al 90% misura compensativa rispetto a indeducibilità parziale interessi passivi vedi rilievi Commissione UE. Art. 6 c. 8 (Criticità ammortamenti beni materiali e immateriali ad uso funzionale) Componenti non deducibili come altre società (v. slide precedente) ad eccezione perdita su crediti Art. 6 c. 8 Concorrono a formare il valore delle produzione come altre società (v. slide precedente) NB: Art. 6 c. 9 Riferimento a beni non strumentali mentre al c. 1 beni ad uso funzionale? Holding industriali (Criticità : il principio di correlazione è richiamato indirettamente (v. art. 5) Interessi passivi interamente deducibili 14
Valore della produzione ai fini IRAP dal 1 gennaio 2008 (segue) D] I componenti positivi e negativi si assumono così come risultanti dal conto economico dell'esercizio redatto in conformità ai criteri contenuti nel decreto legislativo 26 maggio 1997, n. 173, e alle istruzioni impartite dall'isvap con il provvedimento n. 735 del 1 dicembre 1997, pubblicato nel supplemento ordinario alla Gazzetta Ufficiale n. 289 del 12 dicembre 1997 15
Legge Finanziaria per il 2008: le novità IRAP Art. 7 c. 1 somma dei risultati del conto tecnico dei rami danni (voce 29) e del conto tecnico dei rami vita (voce 80) deduzioni: Art. 7 c. 2 a) 90 per cento ammortamenti dei beni strumentali, ovunque classificati, e le altre spese di amministrazione (voci 24 e 70); b) 50 per cento dei dividendi (voce 33) Le componenti non deducibili come altre società (v. slide n. 8) ad esclusione della fattispecie svalutazioni, perdita e ripresa di valore dei crediti Art. 7 c. 4 Criticità: mancato richiamo del Regolamento n. 7 del 13 luglio 2007 per le imprese di assicurazione tenute all applicazione dei principi contabili internazionali 16
Persone fisiche, società semplici e società ad esse equiparate Per i soggetti che esercitano arti e professioni, la base imponibile è determinata dalla differenza tra l ammontare dei compensi percepiti e l ammontare dei costi sostenuti inerenti all attività esercitata, compreso l ammortamento dei beni materiali e immateriali, esclusi gli interessi passivi e le spese per il personale dipendente I compensi, costi e gli altri componenti si assumono così come rilevanti ai fini della dichiarazione dei redditi 17
Legge Finanziaria per il 2008: le novità IRAP Art. 11 D.Lgs 446/97 C. 1 lett. a) : cuneo fiscale deduzione di euro 4600 (ex 5000) su base annua per ogni lavoratore dipendente a tempo indeterminato (NB nel distacco di personale spetta al distaccante) cuneo fiscale deduzione di euro 9200 (ex 10000) su base annua per ogni lavoratore dipendente a tempo indeterminato Regioni Abruzzo, Basilicata, Calabria, Campania, Molise, Puglia, Sardegna e Sicilia C.1 lett. b) n. 1 abrogato (= indeducibilità dei costi del personale) N. 6 abrogato (= indeducibilità interessi passivi canoni locazione finanziaria) C. 2 abrogato ( = costi di acquisto beni servizi generalità dipendenti/rimborso spese analitico C. 3 abrogato ( = principio di correlazione) C. 4 abrogato ( = corretta classificazione) C. 4bis riduzione base imponibile C. 4 bis1 riduzione deduzione per lavoratore: euro 1850 già euro 2000 18
Legge Finanziaria per il 2008: le novità IRAP Abrogazione art. 11bis Dlgs 446/97 1.I componenti positivi e negativi che concorrono alla formazione del valore della produzione, così come determinati ai sensi degli art. 5, 6,7,8 e 11 si assumono apportando ad essi le variazioni in aumento o in diminuzione previste ai fini delle imposte sui redditi. Tuttavia non sia applicano le disposizioni degli art. 56, comma 3, lettera a), 91, 96, 97, 98 e 109, commi 5, secondo periodo, e 6, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con DPR 22 dicembre 1986, n, 917 e dell art. 17, comma 4, del Dlgs 30 dicembre 1992 n. 504. Le erogazioni liberali, comprese quelle previste dall art. 100 comma 2, del predetto testo unico delle imposte sui redditi non sono ammesse in deduzione 2.Ai componenti indicati nel comma 1 vanno aggiunti i ricavi, le plusvalenze gli altri componenti positivi di cui agli art. 57,58, comma 3, 85, comma 2, 86, comma 1, lettera c), e 110, comma 7, del testo unico delle imposte sui redditi 19
Legge Finanziaria per il 2008: le novità IRAP Decorrenza e gestione periodo transitorio Art. 1 Comma 51 Periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007 Previsione di un regime transitorio, che sostanzialmente prevede il recupero a tassazione (in sei esercizi) delle deduzioni extracontabili effettuate sino al 31.12.2007 e il mantenimento della tassazione rateizzata per i componenti (ad esempio, plusvalenze) realizzati sino al 31.12.2007 ancorché non più rilevanti con le nuove regole Problema di coordinamento con i commi (v. comma 48) che prevedono imposta sostitutiva 1% (Criticità nessuna previsione circa imposte sostitutive) per affrancamento delle riserve in sospensione d imposta a fronte delle deduzioni extra contabili effettuate in Quadro EC (v. art. 1 comma 34) imposta sostitutiva (12/14/16% - NB sostitutiva anche di IRAP) per il riallineamento tra valori di bilancio e valori fiscali creatisi per effetto delle deduzioni extracontabili del Quadro EC (art. 1 comma 48) opzione per applicazione parziale Cumulabilità di tali variazioni con l imponibile di esercizi futuri (?) Effetti sulle imposte differite presenti Semplificazione: rilevano solo le differenze di cui al prospetto EC (v. art. 109 c. 4 lett. b) Immediato allineamento dei valori civilistico/fiscali per le altre fattispecie (?) Rilevano le componenti rinviate agli esercizi successivi per quota secondo le disposizioni TUIR Principio di correlazione: da intendersi quale manifestazione in esercizi diversi su operazioni tra loro dipendenti (v. art. 112, sopravvenienze attive/passive, etc.) Criticitàò vale anche con riferimento al mutato quadro normativo: fino al 31 dicembre 2007/post 2007? Riserve in sospensione ex art. 109 c. 4 lett. b): svincolo per sesti/coordinamento con imposta sostitutiva art. 1 c. 48 20
Legge Finanziaria per il 2008: le novità IRAP modalità di presentazione della relativa dichiarazione Art. 1 Comma 52 Aliquote Art. 1 Comma 50 lett. h) E previsto che, ferma restando la disciplina ordinaria in materia di accertamento e riscossione, a decorrere dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007, la dichiarazione annuale dell imposta regionale sulle attività produttive non sia più presentata in forma unificata, ma sia prodotta direttamente alla Regione o alla Provincia autonoma di domicilio fiscale del soggetto passivo. Con decreto di natura non regolamentare del Ministero dell economia e delle finanze, da emanarsi entro il 31 marzo 2008, saranno stabiliti i nuovi termini e le modalità di presentazione della dichiarazione e saranno dettate le opportune disposizioni di coordinamento. L aliquota passa dal 4,25% al 3,9% E previsto che, qualora le aliquote vigenti alla data del 1 gennaio 2008 fossero state variate dalle regioni, ciò nel rispetto di quanto previsto dalla legge statale che attribuisce alle regioni la facoltà di variare di un punto percentuale l aliquota nazionale (art. 16 c. 3 Dlgs 446/97), le stesse debbono essere riparametrate sulla base di un coefficiente percentuale pari a 0,9176 per tener conto della riduzione dell aliquota nazionale dal 4,25% al 3,90% (comma 226). 21