VA NOTIFICATO AL CONCESSIONARIO, A PENA DI INAMMISSIBILITA, IL RICORSO CHE CENSURA LA NOTIFICA TARDIVA DELLA CARTELLA (a cura Dott. Angelo Buscema) Giurisdizione di merito La sentenza n. 16/32/07 del 26/03/2007 della Commissione Tributaria del Lazio sez. 32 merita di essere segnalata all operatore tributario in quanto ha statuito il seguente principio in tema di corretta notifica del ricorso introduttivo del processo tributario: E inammissibile il ricorso originario in primo grado del contribuente, non notificato al concessionario, che censuri o contesti la tardività della notifica imputabile a quest ultimo. In particolare, l iter logico-giuridico adottato da tale pronuncia si è così sviluppato: L eccezione di inammissibilità proposta dall Ufficio è fondata e pertanto merita accoglimento. Al riguardo e in via pregiudiziale va dichiarata l inammissibilità del ricorso principale per difetto di legittimazione passiva dell Agenzia delle Entrate. Difatti analizzando l art. 19 del D. Lgs 546192 si osserva che al terzo comma precisa che tali atti sono impugnati solo per vizi propri ed essendo il singolo atto impugnabile per vizi propri ne consegue che legittimato processuale passivo sarà colui il quale ha emanato l atto e che risulta responsabile della irregolarità. Giova pertanto osservare che la cartella di pagamento o l avviso di mora pongono il problema della rinvenibilità della legittimazione processuale passiva, in quanto questa, pur essendo un atto del Concessionario della riscossione, riguarda atti impositivi della Amministrazione Finanziaria. Difatti esaminando con attenzione il D. Lgs 546/92, l art. 19 va letto in combinato con l art. 10, che include tra coloro che possono assumere la veste di parte del processo tributario anche i Concessionari per il servizio di riscossione dei tributi. Ne deriva che essendo la cartella di pagamento o avviso di mora un atto del Concessionario ed essendo impugnabile solo per vizi propri, legittimato passivo sarà il Concessionario stesso ogni qualvolta la cartella verrà impugnata per vizi ad esso riferibili. In altre parole quando le irregolarità della cartella di pagamento sono imputabili unicamente al Concessionario, sarà quest ultimo ad assumere la veste di legittimato passivo e non anche l Amministrazione Finanziaria.In tal senso la Circolare n 98/E del 23 Aprile 1996 afferma che il Concessionario del Servizio della Riscossione è parte del processo tributario quando oggetto della controversia sia l impugnazione dì atti a lui direttamente riferibili, ovvero quando si tratta di errori imputabili allo stesso Concessionario. Nel caso di specie le doglianze del ricorrente riguardano la notifica della cartella oltre i termini previsti dalla legge per cui tale notifica essendo un atto tipico del Concessionario, esce fuori dal controllo della Agenzia delle Entrate; da ciò 1
ne deriva che ad essere chiamato in causa non doveva essere l Agenzia delle Entrate, bensì il Concessionario alla Riscossione. Tale è anche l orientamento non solo della dottrina più autorevole ma anche della Corte di Cassazione che ha ribadito la 1egittimazione passiva del Concessionario in caso di contestazione della cartella per vizi propri. Pertanto alla luce di quanto esposto si dichiara inammissibile il ricorso introduttivo per cui rimane legittimo l operato fiscale. Osservazioni Giova ricordare che secondo il giudice di legittimità (sentenza n. 6450 del 6 maggio 2002) ai sensi dell art. 10 del D.lg. 31 dicembre 1992, n. 546, in caso di impugnazione di cartella esattoriale, la legittimazione passiva del concessionario del servizio di riscossione dei tributi sussiste se l impugnazione concerne vizi propri della cartella o del procedimento esecutivo, mentre va esclusa qualora i motivi di ricorso attengano alla debenza del tributo. Il concessionario alla riscossione è unico legittimato a contraddire non ogni qual volta sia impugnato un atto da lui formato, bensì solo ove si deduca che tali atti siano viziati da errori a lui imputabili, ossia nel caso di vizi propri della cartella di pagamento e dell'avviso di mora. Rientra fra queste ipotesi l'emissione di avviso di mora non preceduto dalla (rituale) notifica dell'atto impositivo posto che il concessionario deve accertarsi dell'esistenza e ritualità di tale notifica prima di emettere l'avviso di mora. È pertanto inammissibile il ricorso proposto soltanto avverso l'ufficio impositore in cui venga dedotta l'illegittimità dell'avviso di mora per omessa pregressa notifica dell'avviso di accertamento (Sent. n. 3242 del 17 gennaio 2007 dep. il 14 febbraio 2007 della Corte Cass. sez. tributari). Il concessionario ha la capacità di assumere la veste di parte resistente limitatamente a vizi dell atto impugnato a lui direttamente imputabili (Cassazione sentenza n. 11667 del 17/09/2001 ). Anche per altra giurisprudenza di merito ( CT Regionale del Lazio, sez. XV, 9 marzo 2004, n. 2 ) a norma dell art. 10 del D. lg. n. 546 del 1992, il concessionario del servizio riscossione è, in linea generale, parte nel processo tributario, ma esclusivamente quando l oggetto della controversia sia l impugnazione di atti a lui direttamente riferibili, nel senso che trattasi di conclamati errori a lui imputabili ad esempio nella compilazione ed intestazione delle cartelle o avvisi di mora; in particolare, il concessionario è parte in senso sostanziale del processo tributario e, pertanto, la domanda deve essere, a pena di inammissibilità (CT Regionale Reggio Emilia sez. v sentenza n. 52 del 6/95/1997) del ricorso, necessariamente proposta nei suoi confronti allorché il ricorrente deduca errori imputabili al concessionario (es. difetto di notificazione dell avviso di mora, errata compilazione o intestazione della cartella di pagamento). 2
Il concessionario Nel sistema del contenzioso tributario, l articolo 10 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, individua espressamente, tra le parti legittimate a stare in giudizio dinanzi alle commissioni tributarie, anche il concessionario del servizio di riscossione. In particolare, questi può essere legittimamente evocato nel processo tributario quando vengano impugnati atti concernenti la fase della riscossione: peraltro, il concessionario non è parte necessaria di tutti i procedimenti contenziosi aventi per oggetto atti emessi in questa particolare fase del procedimento tributario. Infatti, la fase della riscossione si articola in due sottofasi, la prima delle quali - che si conclude con la consegna dei ruoli compete all amministrazione finanziaria, soggetto attivo del rapporto giuridico tributario, mentre la seconda - che inizia con la formazione della cartella di pagamento - vede come protagonista il concessionario della riscossione. La precisa suddivisione operata dalla legge sul piano sostanziale, in relazione alle diverse attività la cui titolarità compete all ufficio piuttosto che al concessionario, comporta, sul piano processuale, la necessità della corretta individuazione, da parte del ricorrente, del proprio legittimo contraddittore. La regola secondo cui la domanda deve essere proposta nei confronti del soggetto di cui si censura l operato fa sì che il giudizio tributario debba necessariamente essere instaurato nei confronti del concessionario ogniqualvolta il ricorrente deduca anomalie o irregolarità imputabili all attività amministrativa di quest ultimo. A titolo esemplificativo, la legittimazione processuale del concessionario sussiste allorché vengano dedotte irregolarità connesse agli elementi essenziali prescritti dalla legge per la formazione della cartella (ad esempio, errata compilazione o intestazione ovvero utilizzo di un modello non conforme a quello previsto dalla legge) o vizi intrinseci della stessa (ad esempio, ove se ne censuri la non conformità al ruolo) oppure si deduca il mancato rispetto delle regole in tema di notificazione della medesima. Quando, invece, venga in considerazione la debenza del tributo e, quindi, si metta in discussione lo stesso presupposto sostanziale dell iscrizione a ruolo (così, ad esempio, nell ipotesi in cui si denunci un vizio del ruolo formato dall ufficio), dovrà essere chiamata in causa l amministrazione che ha emesso il ruolo. Parte del processo sarà altresì l ufficio quando la notifica della cartella non sia stata preceduta se prevista - dalla notifica dell avviso di accertamento o di altro atto autonomamente impugnabile. Nei casi in cui vi sia incertezza in ordine alla riferibilità della violazione al ruolo ovvero alla cartella di pagamento il contribuente potrà chiamare in giudizio sia l ufficio che il concessionario della riscossione dei tributi. 3
Ove il giudizio sia stato promosso esclusivamente nei confronti dell ufficio, potrà essere sollevata, in sede di costituzione, l eccezione di inammissibilità (rectius, di improponibilità) della domanda, per mancanza del presupposto processuale della legittimazione passiva in capo all ufficio. Diversamente, nel caso in cui nel giudizio siano stati evocati, contemporaneamente sia l ufficio che il concessionario, potrà essere richiesta al giudice l estromissione dal processo, evidenziando e, se del caso, documentando, i motivi di estraneità all oggetto della contesa. In sostanza, dovrà richiedersi che con la sentenza venga dichiarato il difetto di legittimazione passiva dell ufficio. Ove, invece, la proposta impugnazione sia diretta tanto nei confronti dell ufficio, per i vizi derivanti dall iscrizione a ruolo, tanto contro il concessionario, in relazione ai vizi propri della sua attività, si configurerà un ipotesi in cui l ufficio per gli atti ad esso direttamente riferibili - sarà tenuto a controdedurre secondo le normali regole processuali, evidenziando nel contempo l estraneità alle contestazioni imputabili all operato del concessionario. La legittimazione a contraddire spetta al concessionario allorché si deducano anomalie o irregolarità imputabili all attività amministrativa del concessionario stesso. Il concessionario deve obbligatoriamente partecipare ai procedimenti giurisdizionali nei quali la materia del contendere concerne censure rivolte al suo operato. In definitiva la C.T. atteso che il presupposto processuale è quella situazione che condiziona la valida instaurazione del rapporto processuale, non può pronunciarsi sul merito della controversia qualora per irregolarità del contraddittorio il ricorso venga proposto nei confronti di un soggetto diverso da quello a cui l atto è imputabile secondo l ordinamento tributario ossia nei confronti di un soggetto non legittimato a contraddire e privo di capacità di essere parte nella fattispecie concreta. Il Concessionario, in origine legittimato sulla base dei vizi dedotti dal ricorrente a rivestire il ruolo di parte sostanziale resistente, può intervenire volontariamente nel processo tributario in cui il ricorrente ha impugnato un avviso di mora o una cartella esattoriale solo nei confronti dell ufficio; esso, in tal caso, può esercitare poteri di impulso processuale in quanto parte sostanziale di un processo in cui le parti sono poste in astratto in posizione paritaria; in particolare, va riconosciuta al concessionario interveniente la legittimazione attiva ad impugnare la sentenza della C.T. provinciale in ordine ai capi della sentenza che si riferiscono alla sua posizione di interveniente o alla sua condanna alle spese di lite, a sollevare l incidente di costituzionalità, ad accettare la rinuncia al ricorso proposta dal ricorrente, a porre in essere iniziative processuali dirette ad arricchire il materiale del processo. Occorre riconoscere al concessionario interveniente la legittimazione passiva a ricevere la comunicazione del dispositivo della sentenza, la comunicazione della data di trattazione nonché l onere della notificazione della sentenza. Il concessionario 4
interveniente non può compiere atti processuali che al momento dell intervento non sono più consentiti ad alcuna altra parte; la regola preclusiva posta dal 2 comma dell art. 268 del C.P.C. richiede che l interveniente debba accettare la procedura in statu et terminis e che non possa disconoscere i risultati decisori o istruttori già verificatesi: il concessionario interveniente non può aspirare ad una posizione migliore di quella rivestita dalle altre parti ossia non può sperare che il processo sia restituito ad una fase anteriore del suo iter. È importante sottolineare che qualora si estromettesse il concessionario interveniente per mancanza di titoli per intervenire la sentenza finale della C.T. avrebbe effetto ex nunc ossia non inciderebbe sull efficacia degli atti compiuti dal concessionario stesso; tale assunto trova conforto nell art. 156 del C.P.C. In ogni caso, esso può svolgere le proprie argomentazioni in sede di discussione orale durante la pubblica udienza. Nel processo tributario il termine ultimo per la costituzione del concessionario interveniente coincide con il termine ultimo per la costituzione della parte resistente ai sensi dell art. 268, comma 1 del C.p.c.La questione di ammissibilità dell intervento del concessionario è decisa al momento della pronuncia finale; sugli aspetti relativi all atto di intervento, che è un atto che introduce nel processo una parte nuova rispetto a quelle costituite, non è ammessa una decisione parziale o interlocutoria atteso che l art. 35 del D.lg. 546/92 statuisce che non sono ammesse sentenze non definitive o limitate ad alcune domande. Conclusioni Occorre, alla luce di quanto sopra esposto, fare attenzione alla corretta intestazione e notificazione del ricorso poiché il ricorso presentato contro un soggetto estraneo alla controversia può determinare la condanna del contribuente alle spese processuali e l eventuale decadenza dei termini per presentare il ricorso. Angelo Buscema Marzo 2007 5
ALLEGATO: REPUBBLICA ITALIANA IN NOME DEL POPOLO ITALIANO LA COMMISSIONE TRIBUTARIA REGIONALE DI ROMA SEZIONE 32 riunita con l'intervento dei Signori:. PRONUNCIATA IL:.. DEPOSITATA IN SEGRETERIA IL:.. Ha emesso la seguente SENTENZA - sull'appello n. depositato il.. - avverso la sentenza N... emessa dalla Commissione Tributaria Provinciale di ROMA contro AGENZIA ENTRATE UFFICIO ROMA 3 proposto dal ricorrente: B.P. difeso da: Avv. M. L. altre parti coinvolte: MINISTERO DELL-ECONOMIA E DELLE FINANZE Atti impugnati: CARTELLA DI PAGAMENTO n..irpef 1994 SVOLGIMENTO DEL PROCESSO E MOTIVI DELLA DECISIONE La contribuente B. P. presentava ricorso alla Commissione Tributaria Provinciale di Roma impugnando la cartella esattoriale per imposta S.S.N. e Irpef anno 1994, notificatale a mezzo raccomandata in data 16 Luglio 2401 con la quale a seguito di controllo della dichiarazione dei redditi mod. 740/94, presentata nel 1995, veniva richiesto il pagamento della somma di Euro 5.304,53. La ricorrente eccepiva l'intervenuta prescrizione del diritto di credito vantato dall'agenzia delle Entrane essendole pervenuta la notifica della cartella di pagamento successivamente allo scadere del termine perentorio previsto dagli artt. 43 e 55 del DPR 600/73, argomentando che la cartella di pagamento avrebbe dovuto essere notificata entro il 31 Dicembre del quinto anno successivo a quello in cui era stata presentata la dichiarazione. L'Ufficio non si costituiva in giudizio. La Commissione Tributaria Provinciale di Roma con la sentenza n..respingeva il ricorso e compensava le spese. 6
Contro tale sentenza ricorre in appello la parte che evidenzia in particolare l'estinzione del diritto poiché estinto per intervenuta prescrizione, posto che nessun avviso è pervenuto entro il 31 Dicembre 2000. Fa presente che la legge 156105, convertita con la L 106/05, ha provveduto a disciplinare la notifica delle cartelle di pagamento entro termini ben precisi e che l'amministrazione Finanziaria in ordine alla tempestività della formazione dei ruoli non ha fornito nessuna prova, relativamente alle imposte per il pagamento delle quali è causa. Non vi è, altresì, alcuna indicazione, nella cartella di pagamento circa il momento nel quale sarebbe avvenuta l'iscrizione a ruolo delle imposte, né tantomeno, prova alcuna a tal proposito è stata fornita dall'agenzia delle Entrate. Infine censura la motivazione della sentenza impugnata e insiste in ordine all'assoluta carenza di motivazione del provvedimento impugnata, da parte dell'ente impositore,in ordine alla determinazione delle somme indicate nella cartella, nonché ai parametri valutativi e degli indici di riferimento utilizzati, con violazione delle disposizioni contenute nell'art. 42 del DPR 600173. Con note conclusionali richiama il contenuto di tutti i precedenti scritti difensivi. In conclusione chiede l'annullamento della cartella con vittoria di spese. Controdeduce l'ufficio e in via pregiudiziale ripropone l'eccepita inammissibilità sollevata nel ricorso introduttivo. Fa presente che dalla liquidazione della dichiarazione relativa al 1994 emergeva un omesso versamento che ai sensi del combinato disposto degli artt. 36 bis DPR 600/73 e 17 DPR 602/73 l'ex Centro di servizio provvedeva alla liquidazione della dichiarazione entro il 31 Dicembre dell'anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione provvedendo alla iscrizione a ruolo in data 30 Novembre 2000 e consegnare il ruolo al Concessionario in data 10 Dicembre 2000 ribadisce l'ufficio che la notifica è compito del Concessionario per la riscossione che in forza di atto concessionario da parte della A.F. esercita i poteri della riscossione e che tutti i vizi inerenti la notifica della cartella di pagamento deve essere chiamato in causa il Concessionario e non l'amministrazione Finanziaria. Pertanto ritiene legittima la cartella di pagamento, per cui chiede la conferma della sentenza dei primi giudici e la condanna della parte resistente al pagamento delle spese di giudizio. La vertenza è venuta in decisione in data 15 Febbraio 2007, previa discussione in Pubblica Udienza. L'eccezione di inammissibilità proposta dall'ufficio è fondata e pertanto merita accoglimento. Al riguardo e in via pregiudiziale và dichiarata la inammissibilità del ricorso principale per difetto di legittimazione passiva dell ' Agenzia delle Entrate. Difatti analizzando l'art. 19 del D. Lgs 546192 si osserva che al terzo comma precisa che tali atti sono impugnati solo per vizi propri ed essendo il singolo atto impugnabile per vizi propri ne consegue che legittimato processuale passivo sarà co p i il quale ha emanato Patto e che risulta responsabile della irregolarità. Giova pertanto osservare che la cartella di pagamento o l'avviso di mora pongono il problema della rinvenibilità della legittimazione processuale passiva, in quanto questa, pur essendo un atto del Concessionario della riscossione, riguarda atti impositivi della Amministrazione Finanziaria. Difatti esaminando con attenzione il D. Lgs 546192, l'art. 19 và letto in combinato con l'art. 10, che include tra coloro che possono assumere la veste di parte del processo tributario anche i Concessionari per il servizio di riscossione dei tributi. Ne deriva che essendo la cartella di pagamento o avviso di mora un atto del Concessionario ed 7
essendo impugnabile solo per vizi propri, legittimato passivo sarà il Concessionario stesso ogni qualvolta la cartella verrà impugnata per vizi ad esso riferibili. In altre parole quando le irregolarità della cartella di pagamento sono imputabili unicamente al Concessionario, sarà quest'ultimo ad assumere la veste di legittimato passivo e non anche 1'Amministrazione Finanziaria. In tal senso la Circolare n 981E del 23 Aprile 1996 afferma che il Concessionario del Servizio della Riscossione è parte del processo tributano quando oggetto della controversia sia l'impugnazione di atti a lui direttamente riferibili, ovvero quando si tratta di errori imputabili allo stesso Concessionario. Nel caso specie le doglianze del ricorrente riguardano la notifica dell ' avviso di mora oltre i termini previsti dalla legge per cui tale notifica essendo un atto tipico del Concessionario, esce fuori dal controllo della Agenzia delle Entrate e atteso che è fuori termine, ne deriva che ad essere chiamato in causa non doveva essere l'agenzia delle Entrate, bensì il Concessionario alla Riscossione. Tale è anche l'orientamento non solo della dottrina più autorevole ma anche della Corte di Cassazione che ha ribadito la legittimazione passiva del Concessionario in caso eli contestazione della cartella per vizi propri. Pertanto alla luce di quanto esposto si dichiara inammissibile il ricorso introduttivo per cui rimane legittimo l'operato fiscale. Infine in relazione alle spese si ritiene che nella specie possono essere compensate integralmente tra le parti. PQM Respinge l'appello del contribuente e dichiara inammissibile il ricorso introduttivo. Spese compensate. Così deciso in Roma il 15 Febbraio 2007 8
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