STUDI DI SETTORE: INTERVALLO DI CONFIDENZA a cura Dott. Antonio Gigliotti Analizziamo in breve come opera l attività di accertamento da studi di settore da parte dell Agenzia delle Entrate a seconda se il contribuente non congruo rientri o meno all interno dell intervallo di confidenza. Premessa In più occasioni è stato posto il problema di come occorra considerare la posizione del contribuente non congruo, che dichiara ricavi o compensi compresi all interno del c.d. intervallo di confidenza segnalato dal software GERICO. In merito, l Agenzia delle Entrate ha individuato due tipologie di soggetti ai fini dell attività di accertamento per studi di settore, ovvero: soggetti non congrui che si collocano naturalmente all interno del c.d. intervallo di confidenza ; soggetti non congrui che decidono di adeguarsi ad un valore contenuto all interno dell intervallo di confidenza. Analizziamo di seguito le due tipologie di soggetti. Accertamento residuale nei confronti dei soggetti che si collocano naturalmente all interno dell intervallo di confidenza Nella Circolare n. 5/E del 23 gennaio 2008 dell Agenzia delle Entrate, è stato affermato che i contribuenti che si collocano naturalmente all interno del c.d. intervallo di confidenza, devono, considerarsi generalmente in linea con le risultanze degli studi di settore. 1
i contribuenti che si collocano naturalmente all interno del c.d. intervallo di confidenza generalmente sono in linea con le risultanze degli studi di settore. L affermazione sopraccitata è data dal fatto che i valori rientranti all interno del predetto intervallo hanno un elevata probabilità statistica di costituire il ricavo/compenso fondatamente attribuibile ad un soggetto esercente un attività avente le caratteristiche previste dallo studio di settore. Nella circolare n. 5/2008 l Agenzia sostiene che lo strumento presuntivo degli studi di settore deve essere sempre utilizzato verificando in concreto la possibilità degli stessi di rappresentare correttamente la capacità del contribuente di produrre ricavi o compensi, al fine del raggiungimento di tale primario obiettivo. Nel caso del contribuente che si colloca, pertanto, naturalmente all interno dell intervallo di confidenza, il risultato fornito dall applicazione Gerico è messo a diretto confronto con i ricavi o compensi dichiarati dal contribuente e pertanto, sulla base del rapporto tra questi due valori, si può propriamente parlare di valore statisticamente possibile al 99,99%. Detta percentuale esprime, infatti, la possibilità statistica che, per un determinato soggetto, il ricavo stimato coincida con quello reale. In definitiva, il valore dichiarato non rappresenta un atto discrezionale del contribuente effettuato sulla base dei risultati ottenuti dall applicazione dello studio di settore. Esempio Il ricavo dichiarato dal contribuente (senza i maggiori ricavi da adeguamento) è pari a 90.000. L intervallo di confidenza è: 85.000-95.000. 2
Il contribuente, collocandosi naturalmente all interno dell intervallo di confidenza, è in linea con le risultanze degli studi di settore. Segue che l attività di accertamento sulla base degli studi di settore deve essere: prioritariamente rivolta nei confronti di quei contribuenti non congrui che, sulla base delle risultanze della contabilità, hanno dichiarato un ammontare di ricavi o compensi inferiori al ricavo o compenso minimo di riferimento derivante dall applicazione delle risultanze degli studi di settore. Il significato di tali affermazioni deve, dunque, essere inteso nel senso che, nei confronti dei contribuenti ritenuti non congrui che si collocano naturalmente all interno del c.d. intervallo di confidenza, gli uffici debbono valutare in maniera residuale la possibilità di selezionare tali soggetti ai fini dell attività di controllo, solo dopo aver privilegiato la selezione delle posizioni di quei soggetti che presentano scostamenti di valore più elevato. Accertamento per i soggetti che non si collocano all interno dell intervallo di confidenza E necessario rilevare che la posizione dei contribuenti non congrui che decidono di adeguarsi ad un valore di ricavo contenuto all interno del c.d. intervallo di confidenza, non può essere valutata con gli stessi criteri adottati per coloro che vi si collocano naturalmente. Per tali soggetti, i risultati dell applicazione degli studi di settore hanno già fornito un giudizio di non congruità sulla base di uno scostamento più elevato, spesso addirittura inferiore a quello minimo indicato dagli studi stessi. Il valore di adeguamento rappresenta, pertanto, una scelta discrezionale del contribuente che, nel caso di un valore inferiore al puntuale, fermo restando che è un valore possibile, deve essere motivato a fronte della richiesta dell ufficio. 3
Esempio Il ricavo dichiarato dal contribuente (senza i maggiori ricavi da adeguamento) è pari a 80.000. L intervallo di confidenza è: 85.000-95.000. Dato che il contribuente non si colloca naturalmente all interno dell intervallo di confidenza, l adeguamento è dovuto al maggior livello pari a 95.000 per evitare l accertamento. In questa ipotesi, il contribuente non può adeguarsi per esempio ad un valore di 90.000 (valore compreso nell intervallo di confidenza) per mettersi al riparo da un accertamento, oppure, può adeguarsi ad un valore inferiore al puntuale, ma tale scelta deve poter essere motivata. Soggetti non evoluti : intervallo di confidenza L Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 44/E/2008, ha sottolineato che per gli studi settore non soggetti ad evoluzione per l anno 2007 influenzati dagli indicatori di normalità economica (ai sensi dell art. 1, comma 14c della Finanziaria 2007), per i quali il calcolo della congruità si effettua secondo i criteri dettati dal D.M. del 4 luglio 2007 1, l individuazione dell intervallo di confidenza per effetto di tale impostazione nel calcolo dell adeguamento previsto, deve essere alternativamente delimitato come segue: se il valore di riferimento ai fini della congruità è costituito dai ricavi minimi aumentati dei maggiori ricavi o compensi derivanti dall'applicazione dei predetti indicatori di normalità l'intervallo di confidenza è rappresentato dai valori compresi tra il ricavo o compenso minimo derivante dall'applicazione dello studio di settore e il valore stesso aumentato dei maggiori ricavi o compensi derivanti dall'applicazione di detti indicatori; 1 Il livello dei ricavi congruo è pari al maggiore tra: 1. il livello minimo risultante dall'applicazione degli studi di settore tenendo conto degli effetti degli indicatori di normalità economica; 2. il livello puntuale di riferimento derivante dalla applicazione degli studi di settore senza tener conto delle risultanze degli indicatori medesimi. 4
Esempio Ricavi dichiarati 700 Ricavo puntuale di riferimento derivante dalla sola analisi di congruità 1.000 Ricavo minimo di riferimento derivante dalla sola analisi di congruità 980 Maggiori ricavi derivanti dall applicazione degli indicatori di normalità economica di cui al comma 14 120 Ricavo di riferimento (Ricavo minimo di riferimento derivante dalla sola analisi di congruità 980 + Maggiori ricavi derivanti dall applicazione degli indicatori di normalità economica 120) In tale ipotesi, pertanto, l intervallo di confidenza è rappresentato dai valori compresi tra 980 e 1.100. 1.100 se il valore di riferimento ai fini della congruità è costituito dal ricavo puntuale (senza gli indicatori di normalità) l'intervallo di confidenza è delimitato dai valori compresi tra il ricavo o compenso minimo derivante dall'applicazione dello studio di settore e il ricavo o compenso puntuale di riferimento (senza considerare gli indicatori). Esempio Ricavi dichiarati 700 Ricavo puntuale di riferimento derivante dalla sola analisi di congruità 1.000 Ricavo minimo di riferimento derivante dalla sola analisi di congruità Maggiori ricavi derivanti dall applicazione degli indicatori di normalità economica di cui al comma 14 950 Ricavo di riferimento ( pari al ricavo puntuale di 1.000 riferimento (1.000) perché superiore al ricavo minimo aumentato dei maggiori ricavi derivanti dall applicazione degli indicatori di normalità economica [950+30= 980] ) In tale ipotesi, pertanto, l intervallo di confidenza è rappresentato dai valori compresi tra 950 e 1.000. 30 5
Gli studi evoluti dal 2007: Intervallo di confidenza Si segnala che le indicazioni appena citate non valgono per i contribuenti i cui studi rientrano nei 68 studi di settore approvati a decorrere dal periodo d imposta 2007. In tale occasione il contribuente dovrà confrontare i propri ricavi/compensi dichiarati con quelli risultanti dall applicazione della tradizionale analisi della congruità e della nuova analisi di normalità economica. Esempio Analisi della congruità Ricavo (o compenso) minimo Ricavo (o compenso) puntuale Analisi della normalità economica Maggior ricavo o compenso derivante dall applicazione della normalità economica Analisi della congruità e normalità economica Ricavo (o compenso) minimo di riferimento Ricavo (o compenso ) puntuale di riferimento 950 1.000 100 1.050 1.100 In tale ipotesi, l intervallo di confidenza è rappresentato dai valori compresi tra 1.050 e 1.100. Beneficio di cui all articolo 10, comma 4-bis Legge 146/1998 L Agenzia delle Entrate ha chiarito, nella Circolare n. 47/E/2008, l operatività dei benefici di cui all art. 10, comma 4-bis, della legge n. 146/1998, il quale stabilisce che i contribuenti non possono essere oggetto di rettifiche sulla base di presunzioni semplici, ai fini delle imposte sul reddito e dell IVA, nell ipotesi in cui l ammontare delle attività non denunciate sia pari o inferiore al 40% dei ricavi o compensi dichiarati nel limite massimo di 50.000 euro. In particolare, l Agenzia, con specifico riferimento all accertamento in base alle imposte sul reddito, chiarisce che, perché operi il medesimo art. 10, comma 4-bis, della legge n. 146/1998, ossia la congruità del contribuente rispetto agli indici di coerenza ed agli INE, è condizione necessaria che l impresa dichiari, anche per effetto dell adeguamento: 6
ricavi, o compensi, in misura non inferiore a: il livello minimo risultante dall applicazione degli studi di settore, che tengono conto degli INE approvati con D.M. 20 marzo 2007; ovvero, se di ammontare più elevato, al livello puntuale di riferimento risultante dalla applicazione degli studi di settore senza tenere conto degli indicatori medesimi, se tali studi prevedono l applicazione degli indicatori di normalità economica, di cui all art. 1, comma 13, della legge n. 296/2006; ricavi, o compensi, in misura non inferiore al ricavo puntuale di riferimento indicato dagli studi di settore, se questi prevedono l applicazione degli indicatori di normalità economica, di cui all art. 10-bis, della legge 146/1998. L essere collocati, se pur naturalmente, all interno dell intervallo di confidenza non permette, pertanto, di usufruire dei benefici dell art. 10, comma 4-bis, della legge n. 146/1998. Dott. Antonio Gigliotti 9 Luglio 2008 7