RIVALUTAZIONE DELLE PARTECIPAZIONI NON QUOTATE POSSEDUTE AL

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1 IMPOSTE E TASSE IMPOSTE DIRETTE video FISCO SOMMARIO SCHEMA DI SINTESI ASPETTI OPERATIVI del n RIVALUTAZIONE DELLE PARTECIPAZIONI NON QUOTATE POSSEDUTE AL Art. 2, c. 6 D.L , n. 138, conv. L , n Artt. 67 e 68 D.P.R , n. 917 Art. 1, c. 156 L , n D.L , n. 167, conv. in L , n Art. 3, c. 160 L , n. 662 Artt. 1, 3, 4, 5, 6, 7, 10, 14 D. Lgs , n D. Lgs , n Art. 5 L , n. 448 Art. 2, c. 2 D.L , n Art. 39, c.14-undecies L , n Art. 6-bis D.L conv. L , n. 47 Art. 1 c. 91 L , n Art. 2, c. 229 L , n Art. 1, c. 473 L , n. 228 C.M , n. 165/E - Circ. Ag. Entrate , n. 9 - Circ. Ag. Entrate , n. 12/E Circ. Ag. Entrate , n. 47/E - Circ. Ag. Entrate , n. 27/E - Circ. Ag. Entrate , n. 47/E Circ. Ag. Entrate , n Circ. Ag. Entrate , n. 1/E - Circ. Ag. Entrate , n. 12/E Ris. Ag. Entrate , n Ris. Ag. Entrate , n Ris. Ag. Entrate , n. 119/E La legge di stabilità 2014 ha riaperto i termini per effettuare le operazioni di rivalutazione delle partecipazioni non negoziate in mercati regolamentati possedute alla data del (non in regime d impresa). La rateizzazione del pagamento dell imposta sostitutiva, fino ad un massimo di 3 rate annuali di pari importo, può essere effettuata a decorrere dalla data del ; la redazione e il giuramento della perizia devono essere effettuati entro la predetta data del L imposta sostitutiva è pari al 4% per le partecipazioni qualificate e al 2% per le partecipazioni non qualificate. SCHEMA DI SINTESI SOGGETTI INTERESSATI Persone fisiche. Società semplici. Enti non commerciali. Soggetti che producono redditi diversi in caso di alienazione delle partecipazioni. Esclusi i redditi conseguiti nell esercizio di arti o professioni o di imprese commerciali. OGGETTO Partecipazioni qualificate. Art. 67, c. 1, lett. c) D.P.R. 917/1986. Partecipazioni non qualificate. Art. 67, c. 1, lett. c-bis) D.P.R. 917/1986. Titoli, quote o altri diritti non negoziati in mercati regolamentati. Posseduti al (+) Corrispettivo percepito per la vendita. Regime sostitutivo Valore di perizia al Costo della perizia predisposta per conto dei possessori dei titoli, quote o diritti, in proporzione al costo effettivamente sostenuto. PLUSVALENZE O MINUSVALENZE Agevolazione (=) Plusvalenza tassabile (valore di cessione maggiore del valore di perizia). Può essere assunto, in luogo del costo o valore di acquisto, il valore alla data del della frazione del patrimonio netto della società, associazione o ente, determinato sulla base di una perizia giurata di stima, redatta da soggetti iscritti all Ordine dei dottori commercialisti e degli esperti contabili, nell elenco dei revisori contabili, nonché dai periti regolarmente iscritti alle Camere di Commercio, ai sensi del R.D. 2011/1934 (art. 1, c. 428 L. 311/2004), a condizione che il predetto valore sia assoggettato a un imposta sostitutiva delle imposte sui redditi. IMPOSTA SOSTITUTIVA 4% Per le partecipazioni qualificate al Misura Per le partecipazoni non qualificate al 2% Versamento Entro il Da applicare al valore di perizia L imposta sostitutiva può essere rateizzata fino a un massimo di 3 rate annuali di pari importo, a partire dal (2ª rata ; 3ª rata ). Sull importo delle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi nella misura del 3% annuo, da versarsi contestualmente a ciascuna rata. RAPPORTO CON LE PRECEDENTI RIVALUTAZIONI Nuova perizia Imposta sostitutiva già versata Il contribuente che abbia rideterminato il valore delle partecipazioni e/o dei terreni usufruendo di precedenti rivalutazioni, ove lo ritenga opportuno, potrà usufruire della nuova norma agevolativa; in tal caso, dovrà determinare, mediante una nuova perizia giurata di stima, il valore delle partecipazioni al , nonché procedere al versamento dell imposta sostitutiva su questi valori. I soggetti che si avvalgono della rideterminazione dei valori possono detrarre, dall imposta sostitutiva dovuta per la nuova rivalutazione, l importo relativo all imposta sostitutiva già versata, oppure possono chiedere il rimborso della imposta sostitutiva già pagata. R A T I O N. 2 / E 31

2 IMPOSTE DIRETTE ASPETTI OPERATIVI DETRAZIONE DELL IMPOSTA Art. 7 D.L. 70/2011 I soggetti che si avvalgono della rideterminazione dei valori, qualora abbiano già effettuato una precedente rideterminazione del valore dei medesimi beni, possono detrarre dall imposta sostitutiva dovuta per la nuova rivalutazione l importo dell imposta sostitutiva già versata. In alternativa RIMBORSO DELL IMPOSTA Se il soggetto che si è avvalso della possibilità di rivalutare i beni usufruendo delle precedenti rivalutazioni non effettua la detrazione dell imposta, può chiedere il rimborso dell imposta sostitutiva pagata. Art. 38 D.P.R. 602/1973 La presentazione dell istanza deve avvenire entro 48 mesi, a decorrere dal versamento dell intera imposta o della 1ª rata relativa all ultima rivalutazione effettuata. L importo di quanto chiesto a rimborso non può eccedere quanto dovuto a titolo di imposta sostitutiva per la nuova rivalutazione. Se il contribuente aveva scelto il versamento rateale, non deve procedere al pagamento delle rate residue e può detrarre l imposta già versata. Art. 7 D.L. 70/2011 Valore al ribasso È possibile la perizia di stima al ribasso rispetto alla precedente rivalutazione; conseguentemente, quanto pagato in precedenza può essere compensato oppure chiesto a rimborso (Circ. Ag. Entrate 47/E/2011). VERSAMENTO DELL IMPOSTA SOSTITUTIVA E PERFEZIONAMENTO DELLA RIVALUTAZIONE Circ. Ag. Entrate 35/E/2004 CESSIONE A PREZZO INFERIORE Circ. Ag. Entrate 1/2013 INDICAZIONE NEL MODELLO UNICO Esempio n. 1 La rivalutazione si perfeziona con il versamento dell intero importo, ovvero della 1ª rata dell imposta sostitutiva. Il mancato versamento delle rate successive alla 1ª:.. non fa venire meno la validità della rivalutazione;.. comporta l iscrizione a ruolo degli importi non versati, con la possibilità di regolarizzare l omesso versamento tramite il ravvedimento operoso. Per le partecipazioni, la cessione a un prezzo inferiore al valore di perizia non genera minusvalenze fiscalmente rilevanti. In caso di rideterminazione del valore delle partecipazioni dovrà essere compilata l apposita sezione del quadro RT del modello Unico (anche per i soggetti che utilizzano il modello 730). Calcolo di convenienza per partecipazioni non qualificate Tassazione Ordinaria Rivalutazione Imposta 20% sulla plusvalenza 2% sul valore della partecipazione Punto di pareggio Plusvalenza Imposta 20% Valore partecipazione Imposta 2% Costo partecipazione = 100,00 Valore partecipazione = 111,11 11,11 11,11 x 20% = 2,22 (100+11,11) 111,11 x 2% = 2,22 Il punto di indifferenza tra le diverse tassazioni si ottiene quando la plusvalenza di cessione è pari all 11,11% del costo della partecipazione. La rivalutazione, quindi, diventa più conveniente rispetto alla tassazione ordinaria quando la plusvalenza ha un valore superiore all 11% (circa) del costo della partecipazione. Esempio n. 2 Calcolo di convenienza per partecipazioni qualificate Tassazione Ordinaria Rivalutazione Aliquota marginale Irpef (si ipotizza 43%) Imposta La plusvalenza concorre alla formazione del 4% sul valore della partecipazione reddito per il 49,72% (1) Punto di pareggio Plusvalenza Imposta 43% (2) Valore partecipazione Imposta 4% Costo partecipazione = 100,00 Valore partecipazione = 123,02 23,02 23,02 x 43% x 49,72% = 4,92 ( ,02) 123,02 x 4% = 4,92 Il punto di indifferenza tra le diverse tassazioni si ottiene quando la plusvalenza di cessione è pari al 23,02% del costo della partecipazione (ipotizzando un aliquota Irpef marginale del 43%). In tale ipotesi, la rivalutazione diventa più conveniente rispetto alla tassazione ordinaria quando la plusvalenza ha un valore superiore al 23% (circa) del costo della partecipazione. Note (1) Resta ferma la misura del 40% per le plusvalenze derivanti da atti di realizzo posti in essere anteriormente al , ma i cui corrispettivi siano, in tutto o in parte, percepiti a decorrere dalla stessa data. Inoltre, anche l ammontare complessivo delle riserve formate con utili prodotti fino all esercizio in corso al , in caso di distribuzione concorrono a formare il reddito complessivo del percipiente, ai sensi degli artt. 47 e 59 Tuir, in misura pari al 40% del loro importo (D.M ). (2) Se varia l aliquota marginale, occorre riparametrare i calcoli di convenienza. 32 R A T I O N. 2 / E

3 IMPOSTE E TASSE IMPOSTE DIRETTE video FISCO SOMMARIO SCHEMA DI SINTESI ASPETTI OPERATIVI del n AFFRANCAMENTO DEL VALORE DEI TERRENI AL Artt. 67 e 68, D.P.R , n Art. 18, L , n Art. 11, L , n. 413 Art. 1, c. 3 D.L , n. 669, conv. in L , n Art. 7, L , n. 448 Art. 2, c. 2, D.L , n Art. 1, c. 156 L , n. 147 Art. 39, c. 14-undecies, L , n Art. 1, c. 91 L , n Art. 2, c. 229 L , n. 191 Art. 1, c. 473 L , n Circ. Ag. Entrate , n. 47/E - Circ. Ag. Entrate , n. 1/E Circ. Ag. Entrate , n. 12/E Per effetto della Legge di Stabilità 2014 è possibile rideterminare i valori di acquisto dei terreni edificabili e con destinazione agricola posseduti alla data del Pertanto, ai fini della determinazione delle plusvalenze e minusvalenze (redditi diversi), per i terreni edificabili e con destinazione agricola, posseduti alla data del , può essere assunto, in luogo del costo o valore di acquisto, il valore, a tale data, determinato sulla base di una perizia giurata di stima, a condizione che il predetto valore sia assoggettato ad un imposta sostitutiva delle imposte sui redditi pari al 4% del relativo valore. SCHEMA DI SINTESI SOGGETTI INTERESSATI Persone fisiche Società semplici Enti non commerciali Soggetti che producono redditi diversi. Sono esclusi i redditi conseguiti nell esercizio di arti o professioni o di imprese commerciali. Edificabili. Non rientranti nell esercizio OGGETTO Terreni Posseduti al Destinazione agricola. di imprese commerciali. TIPOLOGIE DI REDDITO INTERESSATE REGIME SOSTITUTIVO (+) (=) Plusvalenze realizzate mediante la lottizzazione di terreni, o l esecuzione di opere intese a renderli edificabili e la successiva vendita, anche parziale, dei terreni o degli edifici. Plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di beni immobili acquistati o costruiti da non più di 5 anni, esclusi quelli acquisiti per successione. Plusvalenze realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria, secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione. Valore di vendita. Valore di perizia all (è irrilevante il costo d acquisto). Costo della perizia effettivamente rimasto a carico. Plusvalenza tassabile. Per determinare le plusvalenze e le minusvalenze può essere assunto, in luogo del costo o valore di acquisto, il valore alla data del , determinato sulla base di una perizia giurata di stima, purché il predetto valore sia assoggettato a un imposta sostitutiva delle imposte sui redditi. Misura Valore di perizia al (x) 4% = Imposta sostitutiva IMPOSTA SOSTITUTIVA Versamento Entro il L imposta sostitutiva può essere frazionata fino a un massimo di 3 rate annuali di pari importo, a partire dal Sull importo delle rate successive alla 1ª sono dovuti gli interessi nella misura del 3% annuo, da versarsi contestualmente a ciascuna rata. PERIZIA Termini di scadenza Professionisti abilitati Conservazione La perizia può essere redatta da soggetti iscritti agli Albi degli ingegneri, degli architetti, dei geometri, dei dottori agronomi, degli agrotecnici, dei periti agrari e dei periti industriali edili, nonché dai periti iscritti alle Camere di Commercio (L. 311/2004). La redazione e il giuramento della perizia devono essere effettuati entro il termine del e, comunque, prima dell eventuale cessione (prima del rogito). La perizia, unitamente ai dati identificativi dell estensore della perizia e al codice fiscale del titolare del bene periziato, nonchè alle ricevute di versamento dell imposta sostitutiva, deve essere conservata dal contribuente ed esibita o trasmessa a richiesta dell Amministrazione Finanziaria. R A T I O N. 2 / E 29

4 IMPOSTE DIRETTE ASPETTI OPERATIVI IMPOSTA SOSTITUTIVA Circ. Ag. Entrate , n. 15/E, p. 3 Circ. Ag. Entrate , n. 27/E PRECEDENTI RIVALUTAZIONI CORRISPETTIVO INFERIORE AL VALORE DI PERIZIA Misura Rateizzazione Compensazione dell imposta Rimborso dell imposta L importo del rimborso non può essere comunque superiore all importo dovuto in base all ultima rideterminazione del valore effettuata. Situazione Rilevanza del valore rideterminato Irrilevanza del valore rideterminato Il valore determinato dalla perizia di stima giurata deve essere assoggettato a imposta sostitutiva del 4%, da versare entro il Il soggetto che ha effettuato una precedente rideterminazione del valore dei medesimi beni può detrarre, dall imposta sostitutiva dovuta per la nuova rivalutazione, l importo relativo all imposta sostitutiva già versata. Il contribuente può versare solo la differenza di imposta dovuta, con indicazione dei dati nel modello Unico. In caso di rideterminazione del valore dei terreni si dovrà compilare l apposita sezione del quadro RM. Anche i contribuenti che utilizzano il modello 730 devono presentare il suddetto quadro di Unico e il relativo frontespizio entro i termini di presentazione di quest ultimo modello. Esempio Precedente rivalutazione In alternativa Rivalutazione al Differenza Valore del terreno Imposta sostitutiva (4%) Il contribuente può versare la sola differenza di 2.000, potendo detrarre quanto versato in occasione della precedente rivalutazione. Se il soggetto che si è avvalso della possibilità di rivalutare in passato decide di effettuare una nuova rivalutazione, con riferimento al e mediante una nuova perizia, e per usufruire delle nuove disposizioni agevolative non si avvale della compensazione, può chiedere il rimborso (art. 38 D.P.R. 602/1973) dell imposta sostitutiva pagata. Se il contribuente aveva scelto il versamento rateale, non deve procedere al pagamento delle rate residue. La presentazione dell istanza deve avvenire entro 48 mesi dalla data del versamento dell intera imposta o della 1ª rata relativa all ultima rideterminazione effettuata. L attuale situazione di crisi comporta sovente che la cessione dei terreni avvenga per un corrispettivo inferiore al valore di perizia. Per quanto riguarda la cessione di terreni, affinché il valore rideterminato possa assumere rilievo agli effetti del calcolo della plusvalenza, è necessario che esso costituisca valore normale minimo di riferimento anche ai fini delle imposte di registro, ipotecarie e catastali. Mod. F24 L ammontare di tale imposta può essere suddiviso in 3 rate annuali di pari importo, la prima delle quali da versare entro il Art. 7, c. 6, L. 448/2001 Pertanto, qualora il contribuente intenda avvalersi del valore rideterminato deve necessariamente indicarlo nell atto di cessione anche se il corrispettivo è inferiore. In tal caso, le imposte di registro, ipotecarie e catastali devono essere assolte sul valore di perizia indicato nell atto di trasferimento. Nel caso in cui, invece, nell atto di trasferimento sia indicato un valore inferiore a quello rivalutato, si rendono applicabili le regole ordinarie di determinazione delle plusvalenze indicate nell art. 68 Tuir, senza tenere conto del valore rideterminato. Circ. Ag. Entrate , n. 1/E, p. 4.1 Rideterminazione del valore del terreno Il contribuente ha anche la possibilità di rideterminare nuovamente il valore del terreno detenuto, riferito alla data del Qualora l imposta pagata in occasione della precedente rideterminazione sia maggiore di quella dovuta entro il , non deve essere effettuato alcun versamento. In tal caso, per espressa previsione normativa, la parte eccedente non può essere chiesta a rimborso. 30 R A T I O N. 2 / E

5 IMPOSTE E TASSE IMPOSTE DIRETTE SOMMARIO SCHEMA DI SINTESI ASPETTI OPERATIVI DEDUCIBILITÀ PARZIALE DELL IMU SUGLI IMMOBILI STRUMENTALI Art. 1, cc. 715, 716 L , n Telefi sco 2014 L art. 1, c. 715 L. 147/2013 ha introdotto la deducibilità dell Imu relativa agli immobili strumentali ai fini della determinazione del reddito di impresa e del reddito derivante dall esercizio di arti e professioni nella misura del 20%. La disposizione ha effetto a decorrere dal periodo d imposta in corso al e, per tale periodo, la deducibilità è innalzata al 30%. L accesso a tale beneficio presuppone la soddisfazione del requisito preliminare che l immobile sia qualificato come strumentale, per natura ovvero per destinazione. La deduzione è in ogni caso subordinata al principio generale di cassa, in base al quale nel 2013 è deducibile il 30% dell Imu pagata nel corso di tale esercizio. Si genera, pertanto, un disallineamento civilistico-fiscale nel caso in cui l imposta sia pagata in un momento successivo alla chiusura dell esercizio, con la relativa necessità di iscrivere le corrispondenti imposte anticipate. SCHEMA DI SINTESI AMBITO APPLICATIVO Art. 1, c. 715 Oggetto Art. 43, c. 2 Tuir Imu relativa a immobili strumentali (1). Esclusioni Sono esclusi dalla nozione di strumentalità gli immobili a utilizzo promiscuo. L. 147/2013 Pertanto, è esclusa la deducibilità dell Imu relativa agli immobili adibiti promiscuamente all esercizio dell arte o professione o all impresa commerciale e all uso persona- Telefisco 2014 le o familiare del contribuente. Si considerano strumentali gli immobili utilizzati esclusivamente per l esercizio dell arte o professione o dell impresa commerciale da parte del possessore (2). Per natura (3) Per destinazione (4) Ambito soggettivo Imprese individuali e collettive. Lavoratori autonomi, anche se esercenti l attività in forma associata. DEDUZIONE 20% A regime. 30% Periodo d imposta in corso al IMU DI COMPETENZA Art. 99, c. 1 Tuir Telefisco 2014 Reddito d impresa Costituisce costo deducibile l Imu di competenza del periodo di imposta in corso al , a condizione che l imposta sia pagata dal contribuente. L eventuale Imu 2012 versata tardivamente nel 2013 è indeducibile, trattandosi di un costo di competenza del periodo di imposta Diversamente l Imu 2013 versata tardivamente nel 2014 è un costo di competenza del periodo di imposta 2013 indeducibile in detto periodo di imposta, in assenza del pagamento e deducibile nel successivo periodo di imposta 2014 all atto del pagamento mediante una variazione in diminuzione in sede di Unico. Soggetti titolari di lavoro autonomo In assenza di una specifica disposizione, si applica il principio generale dell art. 54, c. 1 Tuir, secondo cui sono deducibili le spese sostenute nel periodo di imposta nell esercizio dell arte o professione. Quindi, l Imu è deducibile nell anno in cui avviene il relativo pagamento, anche se tardivo, comunque a partire dall Imu relativa all anno Non sono comunque deducibili gli interessi e le sanzioni dovute in caso di pagamento tardivo. Note (1) Sono esclusi gli immobili-merce, gli immobili-patrimonio (art. 90 Tuir) e le aree fabbricabili. (2) Ai sensi dell art. 65 Tuir, per le imprese individuali sono strumentali gli immobili annoverati nel libro inventari o nel libro cespiti ammortizzabili o tenuti contabilmente in memoria (art. 13 D.P.R. 435/2001). (3) Immobili che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa destinazione senza radicali trasformazioni (immobile classificato nelle categorie catastali A/10, B, C, D, E). Dovrebbero essere inclusi anche gli immobili locati a terzi. (4) Per gli esercenti arti o professioni l immobile è considerato strumentale solo quando è effettivamente utilizzato per lo svolgimento dell attività professionale, a prescindere dalla categoria catastale di appartenenza (strumentali per destinazione) e dalla contabilizzazione nelle scritture contabili. Aggiornato al R A T I O N. 5 /

6 IMPOSTE DIRETTE ASPETTI OPERATIVI ENTRATA IN VIGORE La disposizione ha effetto a decorrere dal periodo d imposta in corso al L Imu è dovuta per anni solari; pertanto, la deducibilità decorre dall Imu relativa all anno 2013, nel limite dell imposta versata nel medesimo periodo. Art. 9, c. 2 D. Lgs. 23/2011 Esempio n. 1 Scritture contabili versamento Imu E B 14 P C IV 1 IMU a BANCA C/C 500,00 Pagamento 1ª rata Imu 2013 fabbricati strumentali E B 14 P C IV 1 IMU a BANCA C/C 500,00 Pagamento 2ª rata Imu 2013 fabbricati strumentali. Esempio n. 2 Compilazione del modello Unico SC (e Unico SP in contabilità ordinaria) Variazioni in aumento Intero ammontare dell Imu risultante a conto economico Variazioni in diminuzione omissis... 30% dell Imu relativa a immobili strumentali versata nel periodo d imposta oggetto dalla dichiarazione 300 Nota I medesimi righi del modello Unico PF devono essere compilati dalle imprese individuali in contabilità ordinaria. Esempio n. 3 Compilazione del modello Unico SP in contabilità semplificata SEZIONE I Determinazione del reddito 30% dell Imu versata Nota Il medesimo rigo del modello Unico PF deve essere compilato dalle imprese individuali in contabilità semplificata. Esempio n. 4 Compilazione del modello Unico PF esercenti arti e professioni Determinazione del reddito % dell Imu versata 14 R A T I O N. 5 / Aggiornato al