Fiscalità e bilancio Aspetti operativi

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1 S.A.F. SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE CONVEGNO ENTI NO PROFIT ASSOCIAZIONI: Fiscalità e bilancio Aspetti operativi 25 settembre Auditorium Don Bosco

2 S.A.F. SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE Gli Enti di tipo associativo nelle previsioni dell art. 148 TUIR Con breve excursus sulla normativa civile e fiscale di carattere generale Ordine dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili di Milano Commissione Pubblica utilità, sociale ed enti no profit 25 settembre 2009 Auditorium Don Bosco

3 Utilità dell argomento conoscere la normativa civile e fiscale sulle associazioni comprendere la rilevanza fiscale o la non rilevanza fiscale di un associazione analizzare una proposta di bozza di Statuto di un associazione capacita di scegliere la veste giuridico-fiscale piu idonea 3

4 Vocabolario Associazioni previste dal Codice Civile: associazioni riconosciute: artt. 14 / 35 associazioni non riconosciute: artt. 36 / 42 altri soggetti previsti dal C.C.: Fondazioni e Comitati Associazioni previste dalla Normativa Tributaria Associazioni senza rilevanza fiscale: art. 148 TUIR associazioni con rilevanza fiscale: art.148 TUIR associazioni di volontariato/onlus : Legge 266/1991 associazioni di promozione sociale/onlus: Legge 383/2000 associazione sportiva dilettantistica: Leggi 398/1991 e 289/2002 associazione senza scopo di lucro: Legge 398/1991 altre associazioni Onlus: D.Lgs. 460/1997 4

5 Associazioni nel Codice Civile Associazioni riconosciute e non riconosciute secondo il Codice Civile C.C. Titolo II - Capo II - Artt. 14/42 Caratteristiche del riconoscimento Autonomia patrimoniale Responsabilità degli amministratori più circoscritte Possibilità di rilasciare ricevute con valenza fiscale per il donante (art. 10 TUIR) Si segnala che la Commisione per la riforma del Codice Civile ha da tempo approntato la bozza di legge-delega che ridisegna il Libro Primo del C.C., con il già viceministro dell Economia Roberto Pinza. E pertanto auspicabile un approfondimento che possa portare in tempi rapidi all avvìo dell iter parlamentare. Le novità interessano: la personalita giuridica, l attivita d impresa, la responsabilità, nuovi obblighi contabili. E auspicabile che la c.d. semplificazione della normativa fiscale, sino ad oggi attuata non attuata, venga prevista già con la riforma del Libro Primo del C.C. 5

6 Associazioni nel TUIR Associazioni SENZA rilevanza fiscale secondo il TUIR art. 148 Attività svolte nei confronti degli associati con quote associativa uguali per ogni associato comma 1 Attività svolte (in diretta attuazione degli scopi istituzionali effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli associati) dalle associazioni politiche, sindacali,e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportive dilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona nei confronti degli associati comma 3 La disposizione del comma 3 non si applica tuttavia per le eventuali cessioni di beni nuovi prodotti per la vendita, per le somministrazioni di pasti, per le erogazioni di acqua, gas, energia elettrica e vapore, per le prestazioni alberghiere, di alloggio, di trasporto e di deposito e per le prestazioni di servizi portuali e aereoporti nè per le prestazioni effettuate nell esercizio delle seguenti attività: a) gestione di spacci aziendali e di mense b) organizzazione di viaggi e soggiorni turistici c) gestione di fiere ed esposizioni a carattere commercial d) pubblicità commerciale e) telecomunicazioni e radiodiffusioni circolari 6

7 Associazioni nel TUIR Tuttavia per le associazioni di promozione sociale (APS - L. 25 agosto 1991 n.287) non si considerano commerciali, anche se effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici: - la somministrazione di alimenti e bevande effettuate agli associati presso le sedi in cui viene svolta l attività istituzionale, da bar ed esercizi similari - l organizzazione di viaggi e soggiorni turistici per gli associati (semprechè le predette attività siano strettamente complementari a quelle svolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali e siano effettuate nei confronti degli stessi soggetti indicati al comma 3) comma 5) Inoltre, l organizzazione di viaggi e soggiorni turistici di cui al comma 5, non è considerata commerciale anche quando è effettuata da associazioni politiche, sindacali, e di categoria nonchè da associazioni riconosciute dalle confessioni religiose comma 6) Ed ancora, per le organizzazioni sindacali e di categoria non si considerano effettuate nell esercizio di attività commerciali le cessioni di pubblicazioni comma 7). 7

8 Associazioni nel TUIR Quanto sopra previsto dai commi è subordinato all esistenza della c.d. Democraticita della struttura e cioe, come disposto dal comma 8, negli Statuti delle Associazioni devono essere inserite le seguenti clausole: Divieto di distribuire dividendo. Obbligo di devolvere il patrimonio dell ente, in caso di scioglimento, ad altra associazione con finalità analoghe o ai fini di pubblica utilità Disciplina uniforme del rapporto associativo escludendo la temporaneità della partecipazione alla vita associativa..(diritto di voto per approvazione e modifiche Statuto e dei Regolamenti, la nomina degli organi direttivi ) Obbligo di redigere ed approvare annualmente un rendiconto economico e finanziario secondo le disposizioni statutarie. Eleggibilità libera degli organi amministrativi, principio del voto singolo di cui all art.2532, comma 2 del Codice Civile, sovranità dell assemblea dei soci e loro criteri di ammissione ed esclusione, criteri di idonee forme di pubblicità delle convocazioni assembleari, delle relative deliberazioni, dei bilanci o rendiconti Intrasmissibilità della quota o contributo associativo ad eccezione dei trasferimenti a causa di morte e non rivalutabilità della stessa 8

9 Associazioni nel TUIR In altre parole possiamo dire che le Associazioni CON rilevanza fiscale secondo il TUIR art. 148 sono tali allorchè: Vi è assenza nello Statuto dei criteri della c.d. Democraticità della struttura Le prestazioni sono rese anche nei confronti di terzi, cioè di non Associati Le prestazioni sono rese verso gli stessi Associati ma con contributo-corrispettivo specifico, SALVO le esclusioni sopra evidenziate Al riguardo possiamo ricordare che l Agenzia delle Entrate ha emanato la Circolare n.12/e del 9 aprile 2009 con riferimento all art. 30 del D.L. 29 novembre 2008 n.185 convertito con modificazioni dalla L. 28 gennaio 2009 n.2 ed il successivo modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini fiscali da parte degli enti associativi, che dovrà essere redatto dalle associazioni che hanno un beneficio fiscale ai sensi dell art. 148 TUIR, e presentato entro il termine ufficiale del 30 ottobre 2009 ancorchè sia stata preannunciata una proroga almeno sino al 30 novembre. L auspicio è che il Fisco colpisca coloro che fraudolentemente ed indebitamente hanno usufruito delle agevolazioni fiscali, e non intralci l attività delle associazioni che sono operative ed efficaci nel perseguire l attività istituzionale. 9

10 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Associazione di volontariato/onlus Legge 266/1991 (1) Considerazioni introduttive: sono le associazioni che operano senza fine di lucro nei più vari settori: recupero drogati, assistenza malati terminali, aiuto immigrati, appoggio ai carcerati,aiuto alle famiglie numerose, assistenza nello studio dei giovani,ecc Prestazioni:devono avvalersi in modo determinante e prevalente, delle prestazioni personali, volontarie e gratuite dei propri aderenti: possono assumere lavoratori dipendenti terzi e avvalersi di prestazioni di lavoro autonomo di terzi. L art.4 della L.266/1991 prevede che i propri aderenti vengano assicurati. Ai sensi dell art.10, comma 8, D.Lgs. 460/1997, sono in ogni caso considerati Onlus di diritto gli organismi di volontariato di cui alla L.266/1991, iscritti nei registri istituiti dalle Regioni e dalle Province autonome di Trento e Bolzano e conseguentemente sono applicabili tutte le agevolazioni Onlus. 10

11 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Associazione di volontariato/onlus Legge 266/1991 (2) Operazioni ai fini IRES Le somme versate dagli associati non concorrono a formare il reddito imponibile. Così come non vi concorrono i corrispettivi specifici effettuati dagli associati in conformità alle finalità istituzionali. Il comma 4 dell art.8 della L.266/1991 stabilisce che i proventi derivanti da attività commerciali e produttive marginali non costituiscono redditi imponibili ai fini IRES qualora sia documentato il loro totale impiego per i fini istituzionali. Operazioni IVA Le prestazioni rese ai soci sono fuori campo IVA. Le operazioni effettuate dalle associazioni di volontariato Onlus, costituite esclusivamente per fini di solidarietà, non si considerano cessioni di beni nè prestazioni di servizi ai fini IVA. Donazioni Le donazioni e le attribuzioni di eredità o di legato sono esenti da ogni imposta (art.8, comma 2, L.266/1991) Erogazioni liberali a favore di A.di V./Onlus di diritto: sono applicabili le agevolazioni Onlus (vedi art. 10 Tuir: deducibili nel limite del 10% dell imponibile Irpef complessivo con il tetto di ,00 annui). 11

12 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Associazione di promozione sociale/onlus L.383/2000 (1) Considerazioni introduttive: sono le associazioni che senza fine di lucro svolgono la propria attività con spirito di partecipazione, solidarieta e pluralismo per l interesse generale dei cittadini intervenendo in ampi settori, quale il settore sociale e civile, quello culturale e della ricerca, contrariamente alle organizzazioni di volontariato e le cooperative sociali che si rivolgono a specifiche o parziali realta. Presso il Dipartimento degli affari sociali della Presidenza del Consiglio e istituito un Registro nazionale nel quale possono iscriversi le APS, costituite e operanti da almeno un anno, che svolgono la loro attivita a livello nazionale oppure in almeno cinque Regioni e in almeno venti Province. Per le APS a livello regionale vi è la possibilità d iscrizione nel registro su scala regionale (e per le Province di Trento e Bolzano, su scala provinciale). Prestazioni degli associati: le APS devono avvalersi prevalentemente delle prestazioni volontarie,libere e gratuite dei propri associati. E prevista comunque la possibilità, in caso di particolare necessità, di assumere lavoratori dipendenti o di avvalersi di prestazioni di lavoro autonomo, anche ricorrendo ai propri associati. Gli associati devono essere assicurati. 12

13 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Associazione di promozione sociale/onlus L.383/2000 (2) Agevolazioni fiscali: si richiamano le considerazioni svolte per le associazioni di volontariato ed in particolare si sottolinea che non sono imponibili le quote associative nonche i contributi corrispettivi dei propri associati per le attivita istituzionali. Le prestazioni a favore dei familiari conviventi dell associato sono equiparate ai fini fiscali a quelle degli associati. Sono inoltre non rilevanti fiscalmente: le somministrazioni di alimenti e bevande se effettuate presso le sedi in cui è svolta l attività istituzionale, nonche viaggi e soggiorni per i propri associati, previa stipulazione di idonee polizze assicurative; E si ricorda altresì che le quote ed i contributi corrisposti alle APS non concorrono alla formazione della base imponibile ai fini dell imposta sugli intrattenimenti (art.21 comma 2). 13

14 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Associazione di promozione sociale/onlus L.383/2000 (3) Donazioni: per le donazioni non vi è una specifica agevolazione prevista dalla L.383/00 ma si rinvia alla norma sulle agevolazioni contenuta nello stesso D.Lgs. 346/1990 (Imposta sulle successioni e donazioni) che prevede l esenzione quando i beni siano trasferiti ad associazioni legalmente riconosciute che hanno scopo esclusivo di assistenza, studio, ricerca, istruzione, oppure scopi diversi da quelli sopra indicati se però i trasferimenti sono stati disposti per una delle finalità precedenti: in questo caso deve essere dimostrato entro 5 anni dall accettazione dell eredita, della donazione o del legato, la destinazione dei beni e del valore da essi ricavato. Erogazioni liberali:sono applicabili le agevolazioni Onlus per le APS iscritte nei Registri(vedi art.10 Tuir: deducibili nel limite del 10% dell imponibile Irpef complessivo con il tetto di ,00 annui). La norma sopraindicata è più conveniente rispetto alle agevolazioni tuttora valide ai sensi dell art.22, co.1 L.383/00 secondo cui sono detraibili le erogazioni in denaro di importo omplessivo non superiore a 2.065,83 mentre sono deducibili dal reddito d impresa, le erogazioni liberali in denaro per un importo non superiore a 1.549,37 o al 2% del reddito d impresa dichiarato, semprechè vi sia l iscrizione nei Registri. 14

15 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Associazione di promozione sociale/onlus L.383/2000 (4) Strutture ed autorizzazioni temporanee per manifestazioni pubbliche Le amministrazioni statali, con le proprie strutture civili e militari, e quelle regionali, provinciali e comunali, possono prevedere forme e modi per l utilizzazione non onerosa di beni mobili ed immobili, per manifestazioni ed iniziative temporanee. Lo Stato, le Regioni, le Province ed i Comuni, possono concedere in comodato beni mobili ed immobili di loro propieta, non utilizzati per fini istituzionali. Convenzioni: per stipulare convenzioni con Stato, Regioni (art.30) è necessaria l iscrizione nei Registri Nazionali o Regionali Sono altresì previste agevolazioni per accedere al Fondo Sociale Europeo per progetti finalizzati al raggiungimento degli obbiettivi istituzionali. E in oltre estesa alle APS la possibilita di alcune forme agevolative nell accesso al credito agevolato previste per le cooperative. 15

16 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Associazione sportiva dilettantistica L. 398/1991 e L.289/2002 La riforma avvenuta con la L. 289/2002 ha individuato dettagliatamente tutte le tipologie di soggetti che operano nell ambito dello sport dilettantistico destinatari delle norme. Il comma 17 dell art. 90 della L. 289/2002 ha stabilito che le societa e le associazioni sportive dilettantistiche possono assumere una delle seguenti forme: Associazione sportiva priva di personalità giuridica Associazione sportiva con personalità giuridica di diritto privato societa sportiva di capitali costituita secondo le disposizioni vigenti, ad eccezione di quelle che prevedono la finalita di lucro Agevolazioni fiscali: la condizione per poter accedere ai benefici previsti dalla L.398/1991 è il conseguimento nell esercizio d imposta Precedente di proventi derivanti da attività commerciali per un importo non superiore ad euro ,00. 16

17 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Associazione senza scopo di lucro Con questa terminologia si esprime la L.398/1991 che illustra la tassazione forfettaria per le associazioni sportive dilettantistiche, le pro-loco nonche, appunto per le associazioni senza fine di lucro (che possono essere culturali, educative, ecc.). In pratica, se i ricavi sono inferiori a ,00 euro, le associazioni senza scopo di lucro, al pari delle associazioni sportive dilettantistiche e delle pro-loco, possono utilizzare una favorevolissima tassazione forfettaria che ai fini Ires comporta la tassazione solo sul 3% dei ricavi prodotti nell esercizio. 17

18 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Altre associazione Onlus (1) Le associazioni Onlus (Organizzazioni non lucrative di utilità sociale) sono previste e regolamentate dal D.Lgs. 460/1997. Con la creazione delle Onlus si è inteso favorire lo sviluppo dei settori produttivi nel campo della cultura, deloo sport e della solidarietà sociale, con l obiettivo fra l altro di creare nuove opportunità di lavoro, oltre che migliorare gli ambiti sociali Interessati. Sono associazioni/onlus di diritto: le associazioni di volontariato di cui alla L.266/91 iscritte nei Registri (già sopra richiamate) le associazioni di promozione sociale le cui finalità assistenziali siano riconosciute dal Ministero dell Interno (ente con ramo Onlus)(già sopra richiamate) le organizzazioni non governative ONG - riconosciute idonee ai sensi della L.49/97 18

19 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Altre associazione Onlus (2) Inoltre sono Onlus di diritto: le cooperative sociali L. 381/1991 I consorzi delle cooperative che hanno la base sociale formata al cento per cento da cooperative sociali (art.8 L.381/1991) gli enti ecclesiastici delle confessioni religiose con le quali lo Stato ha stipulato patti, accordi o intese (enti con ramo Onlus) Sono infine Onlus le associazioni, le fondazioni, i comitati ed altri enti con o senza personalità giuridica, che redigono gli Statuti secondo la normativa prevista dal D.Lgs. 460/1997 e che operano nei seguenti settori: assistenza sociale e socio-sanitaria (2) assistenza sanitaria (1) beneficienza (2) istruzione (1) formazione (1) sport dilettantistico (1) 19

20 Associazioni nella normativa tributaria diversa dal TUIR Altre associazione Onlus (3) tutela, promozione e valorizzazione delle cose d interesse artistico e storico di cui alla L.1089/1939 ivi comprese le biblioteche ed i beni di cui al DPR 1409/1963 (2) tutela e valorizzazione della natura e dell ambiente, con esclusione dell attivita esercitata abitualmente, di raccolta e riciclaggio dei rifiuti urbani, speciali e pericolosi (2) promozione della cultura e dell arte (1) e (2) tutela dei diritti civili (1) Ricerca scientifica di particolare interesse sociale svolta direttamente da fondazioni, ovvero da esse affidata ad Universita, enti di ricerca, ecc. (2) Le attivita indicate con (1) devono essere rese nei confronti di soggetti svantaggiati. Le attività indicate con (2) sono considerate comunque attività di solidarieta sociale a prescindere dalle condizioni di svantaggio. Le Onlus godono di un regime tributario agevolato in materia di imposte sui redditi, d imposta sul valore aggiunto e di altre imposte indirette. 20

21 Altri enti previsti nella normativa tributaria Centri di formazione professionale Circoli aziendali Cooperative sociali Enti lirici Enti di promozione sociale Fondazioni riconosciute Fondazioni non riconosciute Ipab Istituti di Patronato Organizzazioni non governative ONG Pro loco 21

22 Bozza di Statuto ANALISI DI UNA BOZZA DI STATUTO DI ASSOCIAZIONE CULTURALE ( frutto del lavoro di un gruppo di studio della precedente Commissione) Denominazione Sede - Durata Scopo - Oggetto Associati Organi dell Associazione Assemblea Consiglio Direttivo Presidente - Tesoriere Il Collegio dei Revisori Proventi ed entrate dell Associoazione Fondo di costituzione e Patrimonio sociale Prestazioni degli associati Scioglimento Tutela dei dati personali Regolamenti interni 22

23 Riferimenti Link sul web Bibliografia: Gli Enti non profit Ed. Il Sole 24 Ore di Adriano Propersi e Giovanna Rossi Le guide del non profit - Aspetti tributari del settore non profit Ed. Egea di Nicola Sartori Associazioni e fondazioni Ed. Cosa & Come Giuffrè di Mario Civetta ed Arturo Florimo Formulario degli enti non profit Ed. Il Sole 24 Ore di Cinzia De Stefanis Le Onlus Disc. civilistica e fiscale Ed. Maggioli di S.Di Diego, F.Franguelli, M. Tarantino Ex Lege - informatore normativo delle parrocchie e degli enti non commerciali Enti non profit IPSOA mensile Terzo Settore Il Sole 24 Ore mensile Non Profit diritto e management degli enti non commerciali Maggioli Editori trimestrale 23