FATTURAZIONE e REGISTRAZIONE delle OPERAZIONI EFFETTUATE dal 1 GENNAIO 2013 NOVITÀ

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1 Circolare informativa per la clientela n. 3/2013 del 31 gennaio 2013 FATTURAZIONE e REGISTRAZIONE delle OPERAZIONI EFFETTUATE dal 1 GENNAIO 2013 NOVITÀ In questa Circolare 1. Normativa Iva nazionale Novità 2. Normativa Iva comunitaria Novità

2 L art. 1, co , L , n. 228 (Legge di stabilità 2013, in cui sono state trasfuse le disposizioni in precedenza contenute nel D.L. 216/2012 decreto «salva infrazioni»), ha introdotto diverse novità normative sotto il profilo della fatturazione delle operazioni e della registrazione dei corrispondenti documenti, al fine di recepire il sistema comune dell Iva in tale ambito, così come concepito dalla Direttiva 2010/45/UE del Consiglio del Le predette disposizioni hanno modificato sia le disposizioni del D.P.R. 633/1972, sia quelle contenute nel D.L. 331/1993, conv. con modif. dalla L. 427/1993 afferenti agli scambi intracomunitari di beni, e riguardano principalmente i seguenti aspetti: ampliamento delle fattispecie di operazioni, escluse da Iva, per le quali sussiste l obbligo di emissione della fattura; revisione della nozione di volume d affari, includendovi anche alcune operazioni escluse dall ambito di applicazione dell imposta, e precisando meglio le cessioni di beni ammortizzabili che non concorrono alla formazione del volume d affari; contenuto della fattura, prevedendo ad esempio l obbligo di inserimento della partita Iva o del codice fiscale del cessionario o committente; termini per l emissione della fattura; termini per la registrazione dei documenti. La presente circolare si propone, pertanto, di illustrare le principali modifiche legislative introdotte dalla Legge di stabilità 2013, la cui decorrenza si è prodotta sin dalle operazioni effettuate a partire dal 1 gennaio NORMATIVA IVA NAZIONALE NOVITÀ L art. 1, co. 325, L. 228/2012 ha modificato le seguenti disposizioni del D.P.R. 633/1972: art. 13, co. 4 (base imponibile); art. 17, co. 2 e 5 (soggetti passivi); art. 20, co. 1 (volume d affari); art. 21, co. 1-6 (fatturazione delle operazioni); art. 39, co. 3 (tenuta e conservazione dei registri e dei documenti). Oltre alle predette modifiche, è stato inserito il nuovo art. 21-bis, contenente la disciplina della nuova fattura semplificata. Base imponibile L art. 1, co. 325, lett. a), L. 228/2012 ha modificato l art. 13, co. 4, D.P.R. 633/1972 (applicabile anche alle operazioni intracomunitarie, per effetto del rinvio contenuto nell art. 43, D.L. 331/1993) per effetto del quale, ai fini della determinazione della base imponibile, i corrispettivi dovuti, le spese e gli oneri sostenuti in valuta estera sono computati secondo il cambio del giorno di effettuazione dell operazione o, nel caso di omessa indicazione nella fattura, del giorno di emissione della stessa. In mancanza, la conversione deve essere effettuata sulla base della quotazione del giorno antecedente più prossimo. Soggetti passivi L art. 1, co. 325, lett. b), L. 228/2012 ha modificato due disposizioni dell art. 17, D.P.R. 633/1972: co. 2: è stato confermato il principio generale secondo cui gli obblighi relativi a cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti, nei confronti di soggetti passivi ivi stabiliti, sono assolti dai cessionari o committenti soggetti passivi d imposta in Italia. La novità è rappresentata dalla previsione che, nel caso di cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro, il cessionario o committente adempie gli obblighi di fatturazione e registrazione di cui agli artt. 46 e 47, D.L. 331/1993, ossia integrando il documento emesso dal fornitore comunitario. In precedenza, e quindi per le operazioni effettuate fino al , l art. 17, co. 2, secondo periodo, D.P.R. 633/1972, stabiliva, invece, che soltanto nel caso di prestazioni di servizi di cui al precedente art. 7-ter, rese da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro, il committente procedeva con l integrazione della fattura, mentre in tutti gli altri casi era necessaria l emissione di un autofattura, pur in presenza di una controparte comunitaria;

3 co. 5: è inserito l obbligo di esposizione nella fattura emessa dal cedente senza addebito dell imposta (operazioni in reverse charge, quali ad esempio le prestazioni di servizi rese dai subappaltatori nel settore edile ovvero la cessione di fabbricati, ecc.) dell annotazione «inversione contabile» ed eventualmente del riferimento normativo. Volume d affari L art. 1, co. 325, lett. c), L. 228/2012 ha inserito rilevanti modifiche alle operazioni escluse dal computo del volume d affari di cui all art. 20, co. 1, primo periodo, D.P.R. 633/1972. Più in particolare: è stato confermato il principio di irrilevanza dei passaggi di beni tra attività separate (art. 36, co. 5, D.P.R. 633/1972) e delle cessioni di beni ammortizzabili, precisando, però, che rientrano in tale nozione anche le voci B.I.3) e B.I.4) dell attivo dello Stato patrimoniale di cui all art c.c. (diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione di opere dell ingegno, concessioni, licenze, marchi e diritti simili), in luogo della previgente formulazione che citava, invece, l art. 2425, n. 3, c.c., ovvero i lavori in corso su ordinazione. In buona sostanza, oltre alla conferma dell esclusione delle cessioni di beni ammortizzabili materiali, è ora meglio precisata l esclusione delle cessioni dei beni immateriali, rinviando alla classificazione di bilancio di cui all art c.c.; è stata soppressa l esclusione dalla concorrenza alla formazione del volume d affari, in origine prevista dall art. 1, co. 1, D.Lgs , n. 18, delle prestazioni di servizi rese a soggetti stabiliti in un altro Stato membro, non soggette all imposta ai sensi dell art. 7-ter, D.P.R. 633/1972. Tali prestazioni di servizi, così come tutte le altre operazioni fuori campo Iva per carenza del presupposto territoriale, di cui all art. 21, co. 6-bis, D.P.R. 633/1972 (per le quali sussiste l obbligo di fatturazione), concorrono ora alla formazione del volume d affari. Tuttavia, tali operazioni non rilevano ai fini dell acquisizione dello status di esportatore abituale, in virtù della modifica apportata dalla stessa Legge di stabilità 2013 (art. 1, co. 329) all art. 1, co. 1, lett. a), D.L , n Contenuto della fattura L art. 1, co. 325, lett. d), L. 228/2012 ha altresì disposto l integrale sostituzione dei co. 1-6 dell art. 21, D.P.R. 633/1972, in materia di emissione della fattura. In primis, è stato ampliato il contenuto minimo obbligatorio della fattura, con la previsione di alcune ulteriori indicazioni (art. 21, co. 2, D.P.R. 633/1972): data di emissione; numero progressivo di univoca identificazione della fattura; ditta, denominazione o ragione sociale, nome e cognome, residenza o domicilio del cedente/prestatore e del cessionario/committente, del rappresentante fiscale, e ubicazione della stabile organizzazione per i soggetti non residenti; partita Iva del cedente/prestatore; partita Iva del cessionario/committente, ovvero in caso di soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro numero di identificazione Iva attribuito nel Paese di stabilimento. Qualora il cessionario o committente, residente o domiciliato nel territorio dello Stato, non agisca nell esercizio di impresa, arte o professione, deve essere indicato il codice fiscale dello stesso; corrispettivi ed altri dati necessari per la determinazione della base imponibile, compresi quelli relativi ai beni ceduti a titolo di sconto, premio od abbuono di cui all art. 15, co. 1, n. 2, D.P.R. 633/1972; corrispettivi relativi agli altri beni ceduti a titolo di sconto, premio od abbuono. Non è, pertanto, più previsto alcun riferimento al valore normale, bensì al corrispettivo, analogamente al punto precedente. In relazione alla numerazione «univoca», è intervenuta l Agenzia delle Entrate con la R.M , n. 1/E, che ritiene adottabili alternativamente i seguenti comportamenti, precisando che gli stessi garantiscono l identificazione univoca della fattura: numerazione progressiva che, partendo dal numero 1 dal 1 gennaio 2013 (e non continuando la numerazione dei documenti emessi fino al 31 dicembre 2012), prosegua senza interruzione per tutti gli anni solari di attività del contribuente, fino alla cessazione dell attività stessa. È evidente, precisa l Agenzia, che «questa tipologia di numerazione progressiva è, di per sé, idonea ad identificare in modo univoco la fattura, in considerazione della irripetibilità del numero di volta in volta attribuito al documento fiscale»; numerazione progressiva, a partire dal 1 gennaio 2013, continuando la numerazione adottata fino al 31 dicembre 2012, poiché anche in tal caso è garantita l individuazione univoca della fattura, in considerazione della irripetibilità del numero attribuito al documento (ad esempio, se l ultimo documento

4 emesso il 31 dicembre 2012 riporta il numero 310, la numerazione delle fatture emesse dal 1 gennaio 2013 ripartirà dal numero 311 e così via); numerazione progressiva per anno solare, in quanto anche in tale ipotesi, precisa l Agenzia delle Entrate, è garantita l identificazione univoca della fattura dalla contestuale presenza della data di emissione della stessa, quale elemento obbligatorio della fattura, ai sensi dell art. 21, co. 2, lett. a), D.P.R. 633/1972. Fatture differite Il nuovo co. 4 dell art. 21, D.P.R. 633/1972 contiene diverse deroghe al principio di emissione della fattura al momento dell effettuazione dell operazione, riguardanti, tra l altro, i seguenti casi: cessioni di beni la cui consegna risulti da un documento di trasporto o da altro documento idoneo ad identificare i soggetti tra i quali è effettuata l operazione, ed avente le caratteristiche individuate dal D.P.R. 472/1996, nonché prestazioni di servizi individuabili attraverso idonea documentazione, effettuate nello stesso mese solare nei confronti del medesimo soggetto: può essere emessa una sola fattura, con il dettaglio delle operazioni, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione delle medesime (lett. a); cessioni di beni effettuate dal cessionario nei confronti di un soggetto terzo, per il tramite del proprio cedente: la fattura è emessa entro il mese successivo a quello della consegna o spedizione dei beni (lett. b); prestazioni di servizi rese a soggetti passivi stabiliti in un altro Stato Ue, non soggette all imposta si sensi dell art. 7-ter, D.P.R. 633/1972: la fattura è emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell operazione (lett. c); prestazioni di servizi di cui all art. 6, co. 6, primo periodo, D.P.R. 633/1972, rese a o ricevute da un soggetto passivo stabilito al di fuori della Ue: la fattura è emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell operazione (lett. d). Ai sensi dell art. 23, co. 1, secondo periodo, D.P.R. 633/1972, come modificato dall art. 1, co. 330, lett. c), L. 228/2012, le fatture di cui alle precedenti lett. a), c) e d), dell art. 21, co. 4 devono essere registrate entro il termine di emissione e con riferimento al mese di effettuazione delle operazioni, mentre per quelle di cui alla lett. b) si ottiene anche il differimento dell imposta. Indicazioni in fattura Il co. 6 dell art. 21, D.P.R. 633/1972 è stato, invece, modificato prevedendo l obbligatoria indicazione in fattura delle seguenti annotazioni: operazione non soggetta, per le cessioni relative a beni in transito o depositati in luoghi sottoposti a vigilanza doganale, escluse dall applicazione dell Iva, a norma dell art. 7-bis, co. 1, D.P.R. 633/1972; operazione non imponibile, per le esportazioni e fattispecie assimilate, servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali, cessioni a soggetti residenti o domiciliati al di fuori del territorio comunitario (artt. 8, 8-bis, 9 e 38-quater, D.P.R. 633/1972); operazione esente, con riferimento a quelle di cui all art. 10, D.P.R. 633/1972, ad eccezione di quelle indicate al n. 6 della medesima disposizione; regime del margine per beni usati, per oggetti d arte, per oggetti di antiquariato o collezione, a seconda dei casi di cui al D.L. 41/1995, conv. con modif. dalla L. 85/1995; regime del margine per agenzie di viaggio, per le operazioni soggette alla disciplina di cui all art. 74- ter, D.P.R. 633/1972. Emissione della fattura per operazioni escluse da Iva L art. 21, D.P.R. 633/1972 è stato integrato da due nuove disposizioni. In primo luogo, il co. 6-bis, in ossequio al nuovo art. 219-bis della Direttiva 2006/112/CE, per effetto del quale i soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato sono obbligati ad emettere fattura anche quando pongono in essere le operazioni sotto riportate, non soggette ad Iva in base agli artt. da 7 a 7-septies (ovvero non territorialmente rilevanti in Italia): cessioni di beni e prestazioni di servizi diverse da quelle finanziarie esenti di cui all art. 10, nn. 1-4 e 9, D.P.R. 633/1972 effettuate nei confronti di un soggetto passivo debitore dell importa in un altro Stato Ue, in conformità con quanto previsto dagli artt. 220, par. 2, e 221, per. 2, Direttiva 2006/112/CE. Al

5 ricorrere di tale ipotesi, nella fattura in luogo dell ammontare dell Iva deve essere apposta la dicitura «inversione contabile», con l eventuale specificazione della disposizione di riferimento; cessioni di beni e prestazioni di servizi che si considerano effettuate al di fuori dell Ue. In tale caso, nel documento fiscale deve essere indicata l annotazione «operazione non soggetta» e l eventuale fonte normativa. Analogamente, il successivo co. 6-ter stabilisce che le fatture emesse dal cessionario o committente, in virtù di un obbligo proprio, devono riportare l annotazione «autofatturazione». Fattura semplificata L art. 1, co. 325, lett. e), L. 228/2012, come già anticipato, ha introdotto il nuovo art. 21-bis, D.P.R. 633/1972, che riconosce la facoltà di emettere la fattura in forma semplificata, a condizione che sia di ammontare complessivo non superiore ad euro 100, oppure si tratti di una nota di variazione di cui al successivo art. 26. È, tuttavia, attribuito al Ministro dell Economia e delle Finanze a norma del co. 3 della nuova disposizione il potere di ampliare l ambito di operatività della facoltà di emissione della fattura semplificata, secondo due modalità distinte: aumento del limite massimo del corrispettivo complessivo da euro 100 ad euro 400; esclusione di qualsiasi soglia, per le operazioni effettuate nell ambito di specifici settori di attività o da peculiari tipologie di soggetti, per i quali le pratiche commerciali od amministrative o le condizioni tecniche di emissione delle fatture rendono particolarmente difficoltoso il rispetto degli obblighi di cui agli artt. 13, co. 4, e 21, co. 2, D.P.R. 633/1972. In presenza dei predetti presupposti, è possibile emettere la fattura semplificata indicando, in luogo dei dati identificativi del cessionario o committente stabilito in Italia, soltanto il codice fiscale o la partita Iva dello stesso, ovvero il numero di identificazione Iva attribuito dal Paese membro in cui il committente o acquirente soggetto passivo è stabilito. È, altresì, previsto che nella fattura semplificata non sia necessario indicare la base imponibile Iva, essendo sufficiente l esposizione del corrispettivo complessivo e dell imposta incorporata, ovvero dei dati che permettono di calcolarla (è possibile indicare soltanto il prezzo totale, Iva inclusa, e l aliquota d imposta applicata). In ogni caso, l emissione della fattura semplificata non è ammessa con riferimento alle seguenti tipologie di operazioni: cessioni intracomunitarie (art. 41, D.L. 331/1993); operazioni disciplinate dall art. 21, co. 6-bis, lett. a), D.P.R. 633/1972 (trattasi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi che si considerano «effettuate fuori dalla Ue», per le quali sussiste comunque l obbligo di emissione della fattura). Sanzioni L art. 1, co. 327, L. 228/2012 ha apportato importanti modifiche all art. 6, co. 2, D.Lgs. 471/1997, in relazione alle sanzioni applicabili alle violazioni applicabili inerenti a documentazione e registrazione di operazioni imponibili, non imponibili, esenti o non soggette ad Iva. Proprio per tali ultime operazioni, il cui obbligo di fatturazione è stato notevolmente esteso (art. 21, co. 6- bis, D.P.R. 633/1972), è ora previsto che le predette violazioni siano punite: con una sanzione amministrativa compresa tra il 5% ed il 10% dei corrispettivi non documentati o non registrati; con una sanzione amministrativa da euro 258 a euro 2.065, quando la violazione non rileva nemmeno ai fini della determinazione del reddito d impresa. 2. NORMATIVA IVA COMUNITARIA NOVITÀ Al pari di quanto descritto per le disposizioni contenute nel D.P.R. 633/1972, l art. 1, co. 326, L. 228/2012 contiene rilevanti modifiche anche all impianto normativo delle disposizioni concernenti le operazioni afferenti agli scambi intracomunitari di beni. Le novità più importanti riguardano i seguenti aspetti: momento di effettuazione degli acquisti e delle cessioni intracomunitarie (art. 39, D.L. 331/1993); termine di registrazione delle fatture relative alla cessioni intracomunitarie (art. 46, D.L. 331/1993);

6 termine di registrazione delle fatture relative agli acquisti intracomunitari, previa integrazione (art. 47, D.L. 331/1993); dichiarazione relativa agli acquisti intracomunitari effettuati dai soggetti di cui all art. 4, co. 4, D.P.R. 633/1972 (art. 49, D.L. 331/1993). Momento di effettuazione delle operazioni intra-ue Nella disciplina vigente fino al 31 dicembre 2012, le disposizioni contenute nell art. 39, D.L. 331/1993 contenevano indicazioni esclusivamente per il momento di effettuazione degli acquisti intracomunitari, precisando che per gli stessi assumeva rilevanza il momento in cui i beni stessi erano introdotti nel territorio dello Stato. Al contrario, per le cessioni intracomunitarie non vi era alcuna indicazione, ragion per cui si faceva riferimento alle regole «nazionali» contenute nell art. 6, D.P.R. 633/1972, e quindi al momento della consegna o spedizione dei beni dal territorio nazionale. In tale contesto, l art. 1, co. 326, lett. b), L. 228/2012 ha riformulato l art. 39, D.L. 331/1993, al fine di rispettare le disposizioni europee secondo cui l acquisto intracomunitario di beni si considera effettuato nel momento in cui si ritiene eseguita un analoga cessione interna di beni. Conseguentemente, la predetta disposizione contiene le seguenti modifiche: al co. 1, stabilendo che il momento di effettuazione sia della cessione che dell acquisto intracomunitario di beni coincide con la data di consegna o spedizione dei beni a partire dallo Stato membro di provenienza; al co. 2, per tenere conto dell abrogazione, prevista dalla Direttiva 2010/45/UE, dell obbligo di emissione della fattura per gli acconti incassati in relazione ad una cessione intracomunitaria. Resta invece rilevante, ai fini del momento di effettuazione dell operazione, l eventuale emissione di fattura antecedentemente alla consegna/spedizione dei beni. Termine di registrazione delle cessioni intra-ue Coerentemente con la predetta fonte comunitaria, che ha imposto agli Stati membri di consentire, con riferimento a cessioni di beni e prestazioni di servizi intracomunitarie, l emissione della fattura entro il giorno 15 del mese successivo, è altresì modificato, per le cessioni intracomunitarie di beni, l art. 46, co. 2, secondo periodo, D.L. 331/1993, analogamente a quanto stabilito dalla disciplina interna per le prestazioni di servizi intracomunitarie (art. 21, co. 4, lett. c), D.P.R. 633/1972). Tali fatture, secondo quanto stabilito dall art. 47, co. 4, D.L. 331/1993, sono annotate distintamente nel registro delle fatture emesse, di cui all art. 23, D.P.R. 633/1972, secondo l ordine della loro numerazione ed entro il predetto termine di emissione, con riferimento al mese di effettuazione dell operazione. Termine di registrazione degli acquisti intra-ue Secondo il riformulato art. 47, co. 1, D.L. 331/1993, le fatture relative agli acquisti intracomunitari, previa integrazione, devono essere annotate distintamente: entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione della fattura, e con riferimento al mese precedente, nel registro di cui all art. 23, D.P.R. 633/1972 (per l imposta a debito), secondo l ordine della loro numerazione, con l indicazione anche del corrispettivo espresso in valuta estera; nel registro degli acquisti di cui all art. 25, D.P.R. 633/1972, ai fini dell esercizio del diritto alla detrazione. Regolarizzazione della mancata ricezione della fattura Nell ambito delle modifiche apportate alla disciplina degli scambi intracomunitari, è stato altresì riscritto il co. 5 dell art. 46, D.L. 331/1993, riguardante il caso del cessionario di un acquisto intracomunitario di cui al precedente art. 38, co. 2 e 3, lett. b), che alternativamente:

7 non abbia ricevuto la relativa fattura entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, nel qual caso il cessionario nazionale deve procedere all emissione della (auto)fattura in unico esemplare non oltre il giorno 15 del terzo mese successivo a quello del predetto momento di effettuazione dell operazione; abbia ricevuto una fattura con un corrispettivo inferiore a quello reale, nel qual caso il cessionario nazionale deve emettere una fattura integrativa entro il giorno 15 del mese successivo alla registrazione della fattura originaria. Le predette (auto)fatture, a norma dell art. 47, co. 1, secondo periodo, D.L. 331/1993, devono essere annotate entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente. Enti non commerciali Per le fatture relative ad acquisti intracomunitari, posti in essere da uno degli enti di cui all art. 4, co. 4, D.P.R. 633/1972, non soggetti passivi d imposta, gli obblighi di registrazione devono essere adempiuti da costoro previa loro progressiva numerazione entro i medesimi termini di cui sopra, in un apposito registro, tenuto e conservato a norma dell art. 39, D.P.R. 633/1972 (art. 47, co. 3, D.L. 331/1993). Nel caso in cui, al di fuori di tale ipotesi, i soggetti in parola abbiano effettuato acquisti intracomunitari per i quali è dovuta l imposta, sono tenuti altresì a presentare in via telematica, ed entro ciascun mese una dichiarazione relativa agli acquisti registrati con riferimento al secondo mese precedente, redatta in conformità al modello approvato con Provvedimento Agenzia delle Entrate (art. 49, co. 1, D.L. 331/1993). È stato, infine, sostituito il co. 4 dell art. 47, D.L. 331/1993, per effetto del quale le fatture relative alle cessioni intracomunitarie sono annotate distintamente nel registro delle fatture emesse, secondo l ordine della numerazione ed entro il termine di emissione, con riferimento al mese di effettuazione dell operazione.

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