CONVEGNO SERVIZI PUBBLICI LOCALI E RIORDINO DELLE SOCIETÀ PARTECIPATE: QUALI NOVITÀ?

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1 CONVEGNO SERVIZI PUBBLICI LOCALI E RIORDINO DELLE SOCIETÀ PARTECIPATE: QUALI NOVITÀ? Mercoledì 12 dicembre 2012 ore 9,00-13,30 Bologna - Sala 5 ex Consiglio Regionale - Viale Silvani, 6 Sommario le società in house per i servizi pubblici locale ed il controllo analogo la verifica dei debiti e crediti reciproci controlli sulle società partecipate non quotate rapporti elusivi del patto di stabilità 1

2 messa in liquidazione e relazioni con l ente locale a cura di Antonino Borghi 2

3 La normativa che regola i rapporti fra ente locale ed organismi partecipati non riesce a trovare una definizione. Da anni le norme si accavallano, alcune sono di difficile interpretazione, manca un provvedimento di coordinamento dopo la sentenza n.199 della Corte Costituzionale ed una sintesi dei limiti e dei vincoli agli affidamenti ed alle partecipazioni societarie degli enti locali. 1. Le società in house per servizi pubblici a rilevanza economica ed il controllo analogo La Corte costituzionale con la sentenza n.199 del 20/7/2012, ha ritenuto che non sono legittime le norme tese a restringere rispetto al livello minimo stabilito dalla regole concorrenziali comunitarie, le ipotesi di affidamento diretto e, in particolare di gestione in house dei servizi pubblici locali di rilevanza economica. La normativa comunitaria consente la gestione diretta del servizio pubblico locale alle sole condizioni del capitale totalmente pubblico della socie affidataria, del cosiddetto controllo analogo (il controllo esercitato dall aggiudicante sull affidatario deve essere di contenuto analogo a quello esercitato dall aggiudicante sui propri uffici) ed infine dello svolgimento della parte più importante dell attività 3

4 dell affidatario in favore dell aggiudicante. La Corte ha quindi sancito la liceità delle gestioni di servizi pubblici locali a rilevanza economica esercitata secondo le regole del diritto comunitario. Deve trattarsi di gestioni aventi le caratteristiche individuate dalla giurisprudenza della Corte di Giustizia e che, in particolare il controllo sia effettivo ed identico a quello dei servizi gestiti direttamente. Gli enti locali possono procedere ai nuovi affidamenti di servizi pubblici locali a rilevanza economica a: Società di capitale individuate attraverso l espletamento di gare con procedura di evidenza pubblica; Società a capitale misto pubblico-privato nelle quali il socio privato venga scelto attraverso l espletamento di gare con procedure ad evidenza pubblica nelle quali sia precisato in modo puntuale anche l oggetto dell affidamento; Società a capitale interamente pubblico a condizione che l ente o gli enti titolari del capitale sociale esercitino sulla società un controllo effettivo analogo a quello esercitato sui propri servizi e che la società realizzi la parte più importante della propria attività con l ente o gli 4

5 enti pubblici che la controllano. 5

6 1.1 Controllo analogo Il principio cardine, fissato dalla giurisprudenza comunitaria, è quello che sancisce che il controllo societario totalitario esercitato dal soggetto pubblico sull affidatario non costituisce condizione sufficiente per giustificare l affidamento diretto del servizio se ad esso non si associa un influenza dominante dell ente pubblico sia sulle decisioni strategiche che sulle scelte più importanti assunte dal gestore del servizio. La giurisprudenza sul controllo analogo ed in particolare il Consiglio di Stato (vedi adunanza plenaria n.1 del 3/3/2008) ha fornito le seguenti precisazioni: Incedibilità del capitale sociale I giudici di Palazzo Spada hanno considerato inderogabile il principio dell incedibilità del capitale sociale - anche limitata a quote minime - a beneficio di altri soggetti privati. In sostanza, l apertura del pacchetto azionario a terzi svelerebbe la vocazione commerciale del modulo societario che mal si concilierebbe con la possibilità di esercitare un reale controllo sul soggetto affidatario del servizio. Poteri del consiglio di amministrazione Il CDA della società cui viene affidato il servizio non può essere svuotato di significativi poteri gestionali al punto da apparire come una specie di "ostaggio" in mano agli organi di governance dell ente affidante cui, per contra, devono essere 6

7 riconosciuti poteri più incisivi di quelli normalmente riconosciuti dal diritto societario alla maggioranza sociale. Per un legittimo affidamento in house è necessario che il consiglio di amministrazione della società affidataria non abbia rilevanti poteri gestionali e che l'ente pubblico affidante eserciti, pur se con moduli societari su base statutaria, poteri di ingerenza e di condizionamento superiori a quelli tipici del diritto societario, caratterizzati da un margine di rilevante autonomia della governance rispetto alla maggioranza azionaria, sicchè è indispensabile che le decisioni più importanti siano sempre sottoposte al vaglio preventivo dell'ente affidante o, in caso di in house frazionato, della totalità degli enti pubblici soci. Vocazione commerciale l Adunanza Plenaria ha ritenuto essenziale che il soggetto affidatario sia immune da qualsiasi vocazione commerciale individuando, a titolo esemplificativo, alcuni elementi idonei a conferirla quali: a) l ampliamento dell oggetto sociale; b) l apertura obbligatoria, a breve termine, della società ad altri capitali; c) la possibilità che l affidataria svolga la propria attività su tutto il territorio nazionale ed all estero. Previa approvazione dell ente pubblico Il Consiglio di Stato ha ritenuto insuperabile la circostanza che le decisioni più importanti che il soggetto affidatario è chiamato ad assumere siano preventivamente sottoposte all esame e all approvazione dell ente pubblico. Secondo i giudici dell Adunanza Plenaria, il soggetto affidante sarebbe in grado di esercitare un reale controllo sull affidatario 7

8 del servizio, assimilabile a quello esercitato sui propri servizi, soltanto qualora l attività pubblica, per così dire di "monitoraggio", investa: 1) il bilancio; 2) la qualità dell amministrazione; 3) la spettanza di poteri ispettivi diretti e concreti 4) la totale dipendenza del soggetto affidatario diretto del servizio dall ente pubblico per quanto concerne le strategie e le politiche aziendali. L autorità per la vigilanza dei contratti pubblici con Deliberazione n. 51, Adunanza del 18 maggio 2011, ha affermato che deve escludersi la praticabilità dello schema dell'in house providing nel settore dei lavori pubblici. L'istituto suddetto, operando in deroga ai principi generali, che prevedono il ricorso al mercato attraverso procedure di evidenza pubblica, è, infatti, insuscettibile di applicazione estensiva e può essere impiegato unicamente ai fini dell'autoproduzione di beni e servizi da parte delle pubbliche amministrazioni. Con riferimento alla fattispecie portata all'attenzione dell'autorità è stata, inoltre, approfondita la questione del "controllo analogo", che si configura come presupposto essenziale per l'affidamento in house. In particolare, il "controllo analogo" deve concretizzarsi come una "relazione di subordinazione gerarchica" tra l'ente pubblico affidante e gli organi societari. Affinchè ciò si verifichi, l'ente pubblico affidante deve esercitare poteri di ingerenza e di condizionamento superiori a quelli tipici del diritto societario, caratterizzati da un margine di rilevante autonomia della 8

9 governance della società rispetto alla maggioranza azionaria. Deve, pertanto, escludersi che tale rapporto possa riscontrarsi nell'istituzione in seno al Consiglio comunale di un comitato preposto al "controllo analogo" al quale non siano riconosciuti poteri di gestione diretta, ma di sola verifica. Il controllo analogo non è escluso dalla circostanza che il pacchetto azionario della società sia posseduto da una pluralità di enti pubblici, anche in misura esigua per ciascuno di essi. In tal caso, la verifica sul "controllo analogo" si sposta necessariamente nel rinvenimento di clausole o prerogative che conferiscono agli enti locali partecipanti con quote societarie esigue, effettive possibilità di controllo nell'ambito in cui si esplica l'attività decisionale dell'organismo societario attraverso i propri organi (assembleari o di amministrazione). Tale controllo deve intendersi esercitabile non soltanto in chiave propulsiva o propositiva di argomenti da portare all'ordine del giorno del consesso assembleare bensì, e principalmente, di poteri inibitivi di iniziative o decisioni che si pongano in contrasto con gli interessi dell'ente locale nel cui ambito territoriale si esplica il servizio (TAR Lazio, sentenza 16 ottobre 2007, n. 9988). e) realizzo della parte più importante della propria attività con l ente o gli enti pubblici che la controllano La giurisprudenza prevalente ritiene che tale condizione sia soddisfatta quando l'affidatario diretto non fornisca i suoi servizi a soggetti diversi dall'ente controllante, anche se pubblici, ovvero li fornisca in misura quantitativamente irrisoria e qualitativamente irrilevante sulle strategie aziendali, ed in ogni caso non fuori dalla competenza territoriale dell'ente 9

10 controllante. Più che l'individuazione di una soglia percentuale, necessita un giudizio pragmatico nel caso concreto che si basi, però, non solo sull'aspetto quantitativo, ma anche su quello qualitativo. In altri termini, la natura dei servizi, opere o beni resi al mercato privato, oltre alla sua esiguità, deve anche dimostrare la quasi inesistente valenza nella strategia aziendale e nella collocazione dell'affidatario diretto nel mercato pubblico e privato. Sotto questo profilo la giurisprudenza della Corte di Giustizia e del Consiglio di Stato mostrano di ritenere a priori che l'espansione territoriale, anche a vantaggio di altri enti pubblici analoghi, violi la prevalenza. La legge non indica la misura dell attività prevalente spetta all interprete individuarla, facendo riferimento, ove possibile, a disposizioni che regolano casi analoghi. A tale proposito possono essere utilmente richiamate le disposizioni comunitarie (art. 13, direttiva 93/38/CEE e art. 23, direttiva 2004/17/CE) e di diritto interno derivato (art. 8, d.l.vo 17 marzo 1995, n. 158), le quali consentono, nei settori c.d. esclusi o speciali, che le amministrazioni aggiudicatrici affidino direttamente appalti (di servizi e, dopo l entrata in vigore della direttiva 17, anche di lavori e forniture) ad un impresa collegata, purchè almeno l 80% del fatturato medio realizzato da tale impresa negli ultimi tre anni provenga dallo svolgimento di servizi o di lavori o dalla fornitura di prodotti all amministrazione a cui è collegata. 2. Verifica dei debiti e crediti reciproci tra ente locale e 10

11 società partecipate. L art.6 comma 4 del d.l. 6/7/2012, n.95, richiede di allegare a decorrere dal rendiconto 2012, una nota informativa contenente la verifica dei crediti e debiti reciproci tra l Ente e le società partecipate. La nota deve evidenziare analiticamente eventuali discordanze e fornire adeguata motivazione. In caso di discordanze l ente locale deve adottare senza indugio e comunque entro il termine dell esercizio finanziario in corso al momento della verifica i provvedimenti necessari ai fini della riconciliazione delle partite debitorie e creditorie. L organo di revisione deve asseverare la nota informativa. La norma obbliga alla verifica contabile con le sole società e non comprende l analisi dei rapporti reciproci con altri organismi quali aziende speciali, associazioni, fondazioni, consorzi ecc. La verifica richiesta, da allegare al rendiconto deve essere effettuata con la situazione debitoria/creditoria riferita al 31 dicembre di ogni esercizio per dare certezza al valore che viene inserito nel rendiconto dell ente locale. Dalla verifica potrebbero risultare una mancata conciliazione ed in tal caso occorre approfondire le cause che potrebbero derivare da: sfasatura temporale per applicazione di diversi principi 11

12 contabili. La spesa impegnata dall ente locale non sempre corrisponde alla nascita del costo/debito. In generale il residuo passivo dell ente locale deve essere pari o superiore al credito risultante nel bilancio della partecipata; maggiori crediti della società partecipata derivanti da cessione di beni e/o prestazioni di servizi effettuate, rispetto ai residui passivi dell ente per mancanza totale o parziale di impegno; minori crediti (residui attivi) dell ente locale rispetto ai debiti rilevati dalle società per obbligazioni ( o transazioni) maturate economicamente in un esercizio ma con scadenza nell esercizio successivo del diritto di credito. Nel caso sub b) se le cessioni di beni e/o prestazioni di servizio a favore dell ente locale sono state effettivamente fatte occorre evidenziare il debito fuori bilancio ed attivare la procedura di riconoscimento e finanziamento di cui all art.194 del Tuel. Nella nota integrativa della società è opportuno esporre i crediti ed i debiti nei confronti degli enti locali soci per facilitare il controllo se la conciliazione precedentemente effettuata trova preciso riferimento nel bilancio della società. 12

13 3. Controlli sulle società partecipate non quotate ( art.147 quater del Tuel). L art.147 quater introdotto dal d.l.174 al d.lgs.267/2010 (tuel) obbliga gli enti con popolazione superiore a a definire un sistema di controlli interni sulle società partecipate. La gradualità del controllo è cosi stabilita: dalla conversione in legge del d.l. per gli enti con popolazione superiore a abitanti; dal 2014 per gli enti con popolazione superiore a abitanti; dal 2015 per gli enti con popolazione superiore a abitanti. L ente locale deve: definire nella relazione previsionale e programmatica ( vedi art.174, comma 6 del Tuel) gli obiettivi gestionali a cui deve tendere la società partecipata secondo parametri qualitativi e quantitativi; organizzare un idoneo sistema informatizzato finalizzato a: 13

14 rilevare i rapporti finanziari con la società; la situazione contabile, gestionale ed organizzativa della società; i contratti di servizio; la qualità dei servizi; il rispetto delle norme di legge sui vincoli di finanza pubblica. effettuare il monitoraggio periodico sull andamento della società utilizzando le informazione di cui al punto precedente analizzando gli scostamenti rispetto agli obiettivi assegnati individuando le azioni correttive per evitare, in primo luogo, gli squilibri economico- finanziari per il bilancio dell ente. Il monitoraggio è opportuno sia effettuato con la periodicità stabilita per la verifica degli equilibri ex art.193 del Tuel. rilevare i risultati della gestione dell ente e delle aziende partecipate non quotate mediante bilancio consolidato, secondo competenza economica. Con il termine aziende rientrano nell area di consolidamento anche strutture non societarie. Resta da stabilire la decorrenza di questo adempimento e le regole che dovranno essere applicate per il consolidamento. 14

15 Il nuovo articolo 148 bis del Tuel introdotto dal d.l.174 affida alla sezioni regionali di controllo della Corte dei conti l accertamento che i rendiconti degli enti locali tengano conto anche delle partecipazioni in società controllate a cui è affidata la gestione dei servizi pubblici locali e di servizi strumentali. Tale norma riguarda tutti gli enti e l accertamento fino ad ora effettuato con i questionari sarà ampliato con ulteriori informazioni quali l esito della conciliazione dei rapporti di debito e credito, lo scostamento fra obiettivi assegnati e risultato ottenuto, il consolidamento dell indebitamento e delle spese di personale. La norma limita l accertamento alle sole società controllate e non a tutti gli organismi partecipati o comunque rientranti nell area di consolidamento. La Corte dei conti, sezione regionale di controllo per il Veneto con la deliberazione 993/2012/INR ha indicato che l ente locale deve controllare la società partecipata per garantire il principio della sana gestione ed esercitare i propri poteri di socio. 4. Rapporti con le società partecipate elusivi del patto di stabilità Obiettivo conseguito artificiosamente (art.31 commi 30 e 31 legge 183/2011) Si configura una fattispecie elusiva del patto di stabilità il 15

16 comportamento che, se pur legittimo, risulti intenzionalmente e strutturalmente finalizzato ad aggirare i vincoli di finanza pubblica. I contratti di servizio e gli altri atti posti in essere dagli enti locali che si configurano elusivi del patto di stabilità sono nulli. La circolare dl MEF, n.5 del 14/2/2012, indica come esempio di forme elusive: Spese valide ai fini del patto iscritte nel bilancio delle società partecipate o nelle società create con l evidente fine di aggirare i vincoli del patto; Sottostima dei costi dei contratti di servizio tra ente e sue diramazioni societarie o parasocietarie; Illegittima traslazione dei pagamenti dall ente alle società partecipate realizzate con utilizzo improprio delle concessioni e riscossione crediti; Sovrastima di entrate correnti o accertamenti in assenza dei presupposti di cui all art. 179 del Tuel; Valorizzazione dei beni immobiliari con operazioni con le società partecipate con la esclusiva finalità di reperire risorse finanziarie ai fini del patto di stabilità senza una effettiva vendita del patrimonio. Nel caso di accertamento da parte delle Sezioni giurisdizionali regionali della Corte dei Conti di manovre artificiose (non corretta imputazione delle entrate o delle uscite ai pertinenti capitoli di bilancio) o forme elusive per conseguire il rispetto 16

17 del patto di stabilità irrogano una sanzione pecuniaria pari a : un massimo di dieci volte l indennità di carica percepita al momento di commissione dell elusione; fino a tre mensilità del trattamento retributivo al netto degli oneri fiscali e previdenziali al responsabile del servizio economico-finanziario. Il comma 111 bis dell art.1 della legge 13/12/2010 n.220 dispone la nullità dei contratti di servizio e degli altri atti posti in essere dalle regioni e dagli enti locali che si configurano elusivi delle regole del patto di stabilità interno. 5. Messa in liquidazione e relazioni con l ente locale 5.1 Obbligo di messa in liquidazione Partecipazioni non consentite (Art.14 comma 32 d.l. 78/2010 e art.4 d.l. 95/2012) Oltre al divieto di costituire nuove società i Comuni fino a abitanti entro il 30 settembre 2013 (il termine del 31 dicembre 2012 è stato prorogato di nove mesi al 30 settembre 2013 dal comma 11bis dell art. 29 del D.L. 216/2011) devono mettere in liquidazione ovvero cedere le partecipazioni delle società già costituite a meno che: abbiano al 31/12/2012 il bilancio in utile negli ultimi tre esercizi; non abbiano subito, nei precedenti esercizi, 17

18 riduzione di capitale conseguenti a perdite di bilancio non abbiano subito, nei precedenti esercizi, perdite di bilancio in conseguenza delle quali il comune sia stato gravato dall obbligo di procedere al ripiano delle perdite medesime. Le disposizioni non si applicano alle società Con partecipazione paritaria Con partecipazione proporzionale al numero degli abitanti, costituite da più comuni la cui popolazione superi ai abitanti Condizioni della deroga: L obbligo di mettere in liquidazione o di cedere la partecipazione non sussiste se sono rispettate le seguenti situazioni bilanci anni 2010, 2011 e 2012 chiusi con utile d esercizio (con la proroga al 30/9/2013 si ritiene che gli esercizi interessati siano quelli dal 2010 al 2012); dalla costituzione la società non ha effettuato riduzione di capitale per perdite; dalla costituzione il Comune non abbia 18

19 ripianato perdite. Si ritiene sussista la condizione di ripiano di perdite anche nei seguenti casi: utilizzo di riserve disponibili per il ripiano infrannuale di perdite; rinuncia del socio alla restituzione del credito rilevata impropriamente come sopravvenienza nel conto economico; rinuncia del socio alla restituzione del credito iscritta a patrimonio netto ed utilizzo per il ripiano infrannuale di perdite Obbligo di messa in liquidazione art. 4 d.l. 95/2012 Le società strumentali controllate direttamente o indirettamente dalle pubbliche amministrazioni che abbiano conseguito nel 2011 un fatturato per prestazioni di servizi a favore delle stesse pubbliche amministrazioni superiori al 90% dell intero fatturato devono alternativamente: procedere allo scioglimento della società entro il 31/12/2013 alienare con procedura di evidenza pubblica le partecipazioni detenute entro il 30/6/2013. Al verificarsi di una delle cause di scioglimento della società, la gestione dell impresa subisce delle trasformazioni di rilievo 19

20 sul piano economico del capitale investito nell impresa: esso non è più uno strumento di produzione del reddito, bensì un semplice coacervo di beni destinato alla conversione in danaro liquido, al pagamento dei creditori ed alla ripartizione ai soci dell attivo netto residuo. 5.3 Riconoscimento dei debiti della società in house in sede di liquidazione In alcuni casi in sede di liquidazione si rileva che le perdite sono superiori al patrimonio e che i debiti verso terzi non possono essere soddisfatti senza un intervento degli enti soci. L art.2497 del codice civile dispone per gli enti che, esercitano attività di direzione e coordinamento di società che: Il socio ed il creditore sociale possono agire contro la società o l'ente che esercita l'attività di direzione e coordinamento, solo se non sono stati soddisfatti dalla società soggetta alla attività di direzione e coordinamento. Nel caso di fallimento, liquidazione coatta amministrativa e amministrazione straordinaria di società soggetta ad altrui direzione e coordinamento, l'azione spettante ai creditori di questa è esercitata dal curatore o dal commissario liquidatore o dal commissario straordinario. La scelta che si pone all ente locale socio è se intervenire o meno alla copertura dei debiti della società oppure avviare le procedure concorsuali. 20

21 La Corte dei Conti Sezione regionale per il controllo del Piemonte con delibera n.3/2012 del 19/1/2012, ha ritenuto che: il controllo analogo determina l esercizio dell attività di direzione e coordinamento di cui all art del codice civile; le società in house pur essendo dotate di autonoma personalità giuridica e svolgendo le loro funzioni con la forma privatistica societaria, sono soggetti sostanzialmente pubblici, per la natura pubblicistica del capitale di cui sono costituite e per l influenza dominante che l ente vi esercita; il comune rimane il titolare del servizio gestito dalla società e non vi è alcun motivo per escludere che l ente locale debba far fronte ai debiti della propria società in house che non sono stati soddisfatti in seguito alla liquidazione per incapienza del capitale; i creditori della società hanno fatto affidamento sulla natura pubblica della stessa e conseguentemente sulla quasi certezza di ottenere il soddisfacimento integrale del loro credito; l obbligo di pagare i creditori sociali non si pone in contrasto con il divieto di ripianamento delle perdite di cui all art. 6 comma 19 del d.l. 78/2010; la perdita della società non rientra nelle previsioni di cui all art. 194 del T.U.E.L., di riconoscimento e finanziamento di debiti fuori bilancio; l ente deve fare ricorso alle procedure ordinarie di cui all art. 191 del T.U.E.L. prevedendo la spesa in 21

22 bilancio nel titolo I ed impegnando la spesa con atto di accollo dei debiti; il pagamento essendo potenzialmente causativo di danno erariale, deve poter essere segnalato alla locale Procura regionale della Corte dei conti. Direzione e coordinamento di società Art Responsabilità. Le società o gli enti che, esercitando attività di direzione e coordinamento di società, agiscono nell'interesse imprenditoriale proprio o altrui in violazione dei princìpi di corretta gestione societaria e imprenditoriale delle società medesime, sono direttamente responsabili nei confronti dei soci di queste per il pregiudizio arrecato alla redditività ed al valore della partecipazione sociale, nonché nei confronti dei creditori sociali per la lesione cagionata all'integrità del patrimonio della società. Non vi è responsabilità quando il danno risulta mancante alla luce del risultato complessivo dell'attività di direzione e coordinamento ovvero integralmente eliminato anche a seguito di operazioni a ciò dirette ( 1 ). Risponde in solido chi abbia comunque preso parte al fatto lesivo e, nei limiti del vantaggio conseguito, chi ne abbia consapevolmente tratto beneficio. Il socio ed il creditore sociale possono agire contro la società o l'ente che esercita l'attività di direzione e coordinamento, solo se non sono stati soddisfatti dalla società soggetta alla attività di direzione e coordinamento. Nel caso di fallimento, liquidazione coatta amministrativa e amministrazione straordinaria di società soggetta ad altrui direzione e coordinamento, l'azione spettante ai creditori di questa è esercitata dal curatore o dal commissario liquidatore o dal commissario straordinario. A norma dell art. 19, comma 6, del D.L. 1 luglio 2009, n. 78, convertito con modificazioni, nella L. 3 agosto 2009, n. 102, questo 22

23 comma si interpreta nel senso che per enti si intendono i soggetti giuridici collettivi, diversi dallo Stato, che detengono la partecipazione sociale nell ambito della propria attività imprenditoriale ovvero per finalità di natura economica o finanziaria. 23

24 5.4 Rinuncia dei soci alla restituzione di crediti L Ente locale può: rinunciare alla restituzione di crediti derivanti da precedenti concessioni rilevate al titolo II della spesa; rinunciare ad un credito di qualsiasi tipo iscritto tra i residui attivi. In termini finanziari l operazione dà luogo a minori residui attivi che potrebbero essere compensati da variazioni positive tali da non portare l Ente in disavanzo. Per la Società la rinuncia alla restituzione o al credito ha natura di riserva di capitale da collocare in bilancio all interno del patrimonio netto alle voci versamenti in conto capitale o versamenti a copertura di perdite. La rinuncia dei soci a crediti o alla restituzione di crediti secondo OIC 28, non è sopravvenienza attiva ma influisce unicamente sul patrimonio netto. Trasforma la natura del versamento da mutuo o debito a patrimonio. Non risponde a corretti principi contabili la seguente procedura: concessione di finanziamenti alla Società con rilevazione di un debito nel bilancio della stessa; 24

25 rinuncia dei soci alla restituzione del credito; azzeramento del debito della Società con contropartita tra le sopravvenienze attive voce E20 del conto economico, ai fini di ridurre o azzerare la perdita di esercizio. Sotto il profilo fiscale (IRES ed IRAP) l operazione è neutra (art.88 Tuir) La Corte di Cassazione con sentenza del 30/6/2010 ha deciso che la delibera di assemblea straordinaria di azzeramento e ricostituzione del capitale attraverso la rinuncia dei soci alla restituzione è soggetta ad imposta di registro con l aliquota del 3%. L operazione è da considerarsi elusiva ai fini del patto di stabilità? La concessione crediti è un pagamento escluso da quelli rilevanti ai fini del patto. E quindi il presupposto è di ottenere nel tempo una riscossione di pari importo ugualmente non rilevante ai fini del patto. Occorre comunque considerare che le attuali regole di contabilità finanziaria richiedono di rilevare unicamente le operazioni che comportano incassi o pagamenti da o verso terzi. Le operazioni in esame hanno effetti unicamente patrimoniali 25

26 e non finanziari. 26

27 5.5 Compensazione di crediti reciproci certi, liquidi ed esigibili con la propria società La Cassazione si è più volte espressa (vedi Cass. Civile Sez. 1-19/03/2009 n. 6711) affermando che non esiste nel nostro ordinamento alcuna norma che vieti la compensazione legale tra crediti reciproci certi, liquidi ed esigibili di una società di capitali ed i suoi soci. Si ritiene che in termini finanziari anche la compensazione di debiti e crediti non dia luogo ad effettive operazioni di incasso e pagamento. 5.6 Assegnazione di beni ai soci con riduzione di capitale L assegnazione di beni al socio ente locale da parte di una società di capitale comporta: imposte dirette ai fini delle imposte dirette l assegnazione è regolata dall art.86, comma 1, lettera c) del Tuir e di conseguenza l eventuale plusvalenza assume rilevanza reddituale.in assenza di corrispettivo del socio la plusvalenza è pari alla differenza fra valore normale del bene e costo fiscalmente riconosciuto ( vedi comma 3 art.86 del Tuir). 27

28 Il bene assegnato al socio viene valutato al valore di mercato ovverosia al valore corrente dei realizzo/transazione del bene fra parti indipendenti. Nel bilancio della società emergerà una plusvalenza o minusvalenza formata dalla differenza fra valore contabile e valore corrente di realizzo. Tale valore di assegnazione originerà la riduzione del patrimonio rilevante per la società. Non ci sono movimentazioni finanziarie ( incassi o pagamenti), nessuna rilevazione deve essere fatta nel conto del bilancio del Comune e pertanto, l operazione è neutra ai fini del patto di stabilità. Se il bene assegnato al socio consiste in partecipazioni per la plusvalenza da tassare in capo alla società è in regime di partecipazione exemption ex art. 87 del TUIR (imponibile solo il 5% della stessa). Iva ai fini Iva l assegnazione dei beni ai soci costituisce cessione di beni ( vedi art.2 n.6 del d.p.r. 633/72 ed è quindi rilevante ai fini Iva. Tale disposizione non trova applicazione come chiarito con circolare n.40/2002 e con risoluzione n.194/2002 nell ipotesi in cui l assegnazione del bene al socio abbia ad oggetto beni che non abbiano consentito a monte la 28

29 deduzione dell imposta. Rientrano nella mancata deduzione dell Iva i trasferimenti di beni immobili e mobili effettuati da comuni e province a favore di società di capitale o aziende speciali ai sensi dell art.118 del Tuel. La risoluzione n.194/2002, chiarisce inoltre che l iva non deve essere applicata anche nel caso che sul bene siano stati eseguiti lavori di trasformazione ed ampliamento per i quali sia stata operata la detrazione dell Iva a monte. L unica condizione è che i lavori di ampliamento non abbiano costituito un autonomo bene con proprie caratteristiche distintive ed economiche. Imposta di registro ai fini dell imposta di registro il trasferimento è da assoggettare ad imposta fissa se assoggettato ad Iva e ad imposta proporzionale negli altri casi. Tuttavia i conferimenti di proprietà o diritti reali di godimento su beni immobili a favore di enti pubblici territoriali sono soggetti ad imposta di registro in misura fissa ( vedi art.1, comma 1 della tariffa). Nessuna rilevazione è richiesta in termini finanziari nel bilancio 29

30 dell ente locale trattandosi unicamente di variazione patrimoniale. 5.7 Cessione di azienda La cessione di azienda da parte di una società di capitale comporta: imposte dirette ai fini delle imposte dirette è regolato dall art.86, comma 2, del Tuir dispone che concorrono alla formazione del reddito le plusvalenze delle aziende, compreso il valore di avviamento, realizzate unitariamente mediante cessione a titolo oneroso ed in caso di assegnazione al socio la plusvalenza è pari alla differenza fra valore normale del bene e costo fiscalmente riconosciuto ( vedi comma 3 art.86 del Tuir). Iva ai fini Iva la cessione di azienda non costituisce cessione di beni ( vedi art.2 comma 3 lettera b) del d.p.r. 633/72 ed è quindi non rilevante ai fini Iva. Imposta di registro ai fini dell imposta di registro in base al combinato disposto dell art.4, comma 1, lettere d) e a) della tariffa parte I del d.p.r. 131/1986, l imposta di registro deve 30

31 essere applicata nella misura fissa. 5.8 Agevolazioni per scioglimento società strumentali controllate direttamente o indirettamente dalle pubbliche amministrazioni L art.4, comma 1 del d.l.95/2012 dispone che gli atti e le operazioni poste in essere per lo scioglimento delle società strumentali controllate direttamente o indirettamente dalle pubbliche amministrazioni sono: - esenti da imposizione fiscale - assoggettati in misura fissa alle imposte di registro, ipotecari e catastali Nessuna agevolazione è prevista per l Iva. A cura di Antonino Borghi 31