ATTI DEL CONVEGNO BSC. partners

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1 ATTI DEL CONVEGNO BSC partners

2 INDICE RAPPORTI TRA VIOLAZIONI PENALI E VOLUNTARY DISCLOSURE DELLE PERSONE FISICHE E DELLE SOCIETÀ Avv. Sebastiano Stufano... 4 STRUMENTI INTERNAZIONALI PER LO SCAMBIO D INFORMAZIONI FISCALI TRA L ITALIA E LA SVIZZERA Avv. Gianluca Gigantino... 8 I CASI PARTICOLARI: TRUST, FONDAZIONI, IMMOBILI E POLIZZE Avv. Vincenzo Josè Cavallaro DISCLOSURE E ADEMPIMENTI ANTIRICICLAGGIO Avv. Camilla Consorti I COSTI DELLA VOLUNTARY DISCLOSURE: VIOLAZIONI IN TEMA DI MONITORAGGIO FISCALE, IMPOSTE DIRETTE E INDIRETTE, SANZIONI PECUNIARIE dott. Paolo Colombo AMBITI APPLICATIVI DELLA V.D. INTERNAZIONALE E DELLA V.D. DOMESTICA: PROFILI SOGGETTIVI, OGGETTIVI E PROCEDIMENTALI Dott.ssa Emiliana Bandettini IL NUOVO REATO DI AUTORICICLAGGIO NEL CONTESTO DELLA VOLUNTARY DISCLOSURE Dott. Paolo Ielo LA VOLUNTARY DISCLOSURE E GLI INTERMEDIARI SVIZZERI:ALCUNE QUESTIONI APERTE IN AMBITO PENALE E DI ASSISTENZA GIUDIZIARIA INTERNAZIONALE. Avv. Edy Salmina... 58

3 RAPPORTI TRA VIOLAZIONI PENALI E VOLUNTARY DISCLOSURE DELLE PERSONE FISICHE E DELLE SOCIETÀ Avv. Sebastiano Stufano Socio fondatore Stufano Gigantino Cavallaro e Associati Studio legale e fiscale Milano BSC partners

4 1. La natura della causa di non punibilità dell art. 5quinquies d.l. 167/1990. La l. 15 dicembre 2014, n. 186 ha introdotto una disciplina organica della voluntary disclosure. In particolare, l art. 1 ha aggiunto al d.l. 28 giugno 1990, n. 167, convertito con modificazioni dalla l. 4 agosto 1990, n. 227, e successive modifiche, l art. 5quinquies, che disciplina gli effetti dell adesione al programma di collaborazione volontaria. Dal punto di vista della copertura penale, questa disposizione ha previsto una causa di non punibilità per i reati ivi elencati, limitatamente all importo di imposte, sanzioni ed interessi oggetto della collaborazione volontaria. Sotto il profilo soggettivo, la causa di non punibilità ha natura oggettiva, secondo quanto sancito dall art. 1, c. 5, l. 186/2014. Viene, quindi, esclusa la punibilità non solo del soggetto che ha aderito alla procedura di collaborazione volontaria ma, altresì, dei concorrenti nei delitti espressamente indicati nella disposizione. In concreto, non solo non sarà penalmente responsabile il contribuente che decide di accedere alla procedura di regolarizzazione ma fruiranno dello stesso beneficio anche tutti coloro che hanno contribuito alla realizzazione dei proventi derivanti dalla frode fiscale ed alla loro movimentazione. La formulazione ampia della legge permette di ricomprendere nel novero dei soggetti non punibili anche le società, almeno per i reati di riciclaggio, impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita ed autoriciclaggio conseguenti alla commissione dei reati tributari indicati dallo stesso art. 5quinquies d.l. 167/1990, per cui l art. 25octies d.lgs. 231/2001 fa sorgere la responsabilità amministrativa da reato degli enti. Questa previsione si dimostra coerente con lo scopo sotteso a tutta la disciplina della voluntary disclosure, ossia il recupero dell imposta evasa dal contribuente, e si palesa come una rilevante differenza rispetto alla disciplina dell ultimo scudo fiscale. Quest ultimo, invero, prevedeva una causa di non punibilità soggettiva, applicabile solo ed unicamente al contribuente che decideva di regolarizzare le sostanze non dichiarate al Fisco. 2. I reati tributari oggetto della causa di non punibilità. L art. 5quinquies, c. 1, d.l. 167/1990 prevede che la conclusione della procedura di voluntary disclosure renda non punibili i seguenti reati tributari: a) dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture od altri documenti per operazioni inesistenti (art. 2 d.lgs. 74/2000); b) dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici (art. 3 d.lgs. 74/2000); c) dichiarazione infedele (art. 4 d.lgs. 74/2000); d) omessa dichiarazione (art. 5 d.lgs. 74/2000); e) omesso versamento di ritenute certificate (art. 10bis d.lgs. 74/2000); f) omesso versamento di Iva (art. 10ter d.lgs. 74/2000). Nel definire i reati non punibili, il legislatore non ha ricompreso le fattispecie di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (art. 8 d.lgs. 74/2000), occultamento o distruzione di documenti contabili (art. 10 d.lgs. 74/2000) e sottrazione fraudolenta al pagamento delle imposte (art. 11 d.lgs. 74/2000). Questa scelta legislativa discrezionale si dimostra particolarmente rischiosa per il contribuente che sceglie di accedere alla voluntary disclosure nell ipotesi in cui quest ultimo, al fine di evadere le imposte, abbia utilizzato fatture od altri documenti contabili falsi. Sono due, in particolare, le ipotesi più frequenti nella pratica: realizzazione di un profitto a seguito dell evasione IVA transfrontaliera perpetrata mediante l uso di una società cartiera (c.d. frode carosello); conseguimento di reddito non dichiarato al Fisco avvalendosi di fatture false emesse da un terzo. In entrambi questi casi, la circostanza che il contribuente decida di usufruire della procedura di collaborazione volontaria può produrre conseguenze penalmente rilevanti. Nella seconda ipotesi sopra descritta il reato verrà attribuito ai terzi che agito in concorso mentre nella prima questo avverrà per la sua posizione. In particolare, con riferimento a quest ultima casistica, è necessario evidenziare un ulteriore aspetto. La costante giurisprudenza di legittimità 1, infatti, ha affermato che, in deroga all art. 9 d.lgs. 74/2000, disciplinante il concorso di persone nei reati tributari, il medesimo soggetto sia punibile tanto per il delitto di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture od altri documenti per operazioni inesistenti quanto per quello di emissione di fatture false. Questo principio di diritto è rilevante anche nell ipotesi in cui il contribuente abbia evaso la tassazione avvalendosi di fatture emesse da società di trading fittizie. Ipotesi del tutto differente è quella in cui la frode fiscale sia stata perpetrata mediante la sovrafatturazione di operazioni effettivamente rese da una società operativa, seppur riconducibile al medesimo titolare. In questo caso, infatti, se la società di trading ha sede all estero ed è gestita da un fiduciario, il reato di emissione di fatture si consumerà nel Paese straniero in cui la società ha la propria sede sociale e dovrà essere ritenuto penalmente responsabile il gestore. L illecito, quindi, non sarà configurabile in capo al contribuente che ha aderito alla voluntary disclosure. Il reato di emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti di cui all art. 8 d.lgs. 74/2000, inoltre, non rientra neanche nel novero degli illeciti per cui l art. 13 d.lgs. 74/2000, nel testo contenuto nella bozza del decreto sulla certezza del diritto così come approvata dal Governo in data 24 dicembre 2014, prevede l estinzione del reato in seguito al pagamento integrale dell imposta evasa. 1 Cass. pen., sez. III, 21 maggio 2012, n Rapporti tra violazioni penali e voluntary disclosure delle persone fisiche e delle società - Avv. Sebastiano Stufano 5

5 A questa fattispecie, infatti, sarà applicabile unicamente la previsione di cui al comma 1, lett. b), dell art. 13 d.lgs. 74/2000. Questa sancisce soltanto la riduzione della pena fino alla metà, sempre in seguito al versamento del dovuto. 3. La copertura rispetto agli illeciti del Codice Penale. Riguardo, invece, ai reati disciplinati dal Codice Penale, l art. 5quinquies d.l. 167/1990 prevede che non siano punibili le condotte, commesse in relazione alle fattispecie tributarie già oggetto di causa di non punibilità, integranti: 1) riciclaggio ; 2) impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita ; 3) autoriciclaggio, limitatamente alle condotte commesse fino al 30 settembre 2015, data entro cui può essere iniziata la procedura di collaborazione volontaria. Innanzitutto, analizzando la lettera della legge, è necessario premettere che la causa di non punibilità ivi prevista ha un margine di operatività molto ristretto. Di solito, infatti, i reati presupposto delle condotte di riciclaggio, impiego di denaro di provenienza illecita ed autoriciclaggio non sono identificabili in illeciti di natura tributaria. Si pensi, per esempio, all ipotesi in cui i redditi oggetto della disclosure derivino da condotte di infedeltà patrimoniale ovvero da abusi di mercato in seguito all utilizzo di informazioni privilegiate. Inoltre, a differenza di quanto previsto in precedenza dallo scudo fiscale, introdotto con l art. 13bis d.l. 1 luglio 2009, n. 78, la normativa sulla collaborazione volontaria limita la configurabilità della causa di non punibilità unicamente alle condotte volte all occultamento ed al reinvestimento dei proventi di natura illecita. Non copre invece i reati di natura societaria né gli illeciti di falso, ricompresi nella disciplina sullo scudo fiscale. Questa esclusione si dimostra particolarmente pregiudizievole per i soggetti che hanno costituito i redditi oggetto di evasione con la creazione di c.d. fondi neri, falsificando le comunicazioni sociali, oggetto dei reati di cui agli artt e 2622 c.c. Stante la lettera della l. 186/2014, inoltre, queste fattispecie costituiscono anche delitti presupposto, non soggetti alla causa di non punibilità derivante dall adesione alla voluntary disclosure, di riciclaggio, impiego di proventi illeciti ed autoriciclaggio. Da questo consegue la punibilità concorrente anche per queste fattispecie. Nello specifico, si deve ricordare che il riciclaggio, il reimpiego e l autoriciclaggio sono punibili anche se il reato presupposto è prescritto o improcedibile per mancanza di una condizione di procedibilità 2. Non serve, infatti, una sentenza passata in giudicato ma la provenienza delittuosa del bene può essere accertata già dalla natura e dalle caratteristiche dello stesso. È possibile, inoltre, configurare il reato di autoriciclaggio per le movimentazione dei fondi anonimi risultanti dall adesione allo scudo fiscale, se si tratta di proventi conseguenti a delitti non ricompresi nella causa di non punibilità prevista dal d.l. 30 dicembre 2009, n. 194 convertito con modificazioni dalla l. 26 febbraio 2010, n. 25. Ciò si dimostra molto rischioso non solo per i contribuenti che devono decidere di regolarizzare o meno i propri capitali ma anche per gli intermediari finanziari che si sono occupati della movimentazione dei loro capitali. Non sono oggetto della causa di non punibilità neanche i reati contro la Pubblica Amministrazione, quali la truffa e la malversazione ai danni dello Stato e degli organi dell Unione Europea. L adesione al programma di collaborazione volontaria, pertanto, non impedisce la configurabilità di tali fattispecie nell ipotesi in cui l imprenditore abbia distratto fondi di matrice statale od europea attribuiti per l agevolazione a determinate attività produttive. È importante, ad ogni modo sottolineare, come si debba differenziare tra reati procedibili d ufficio ed a querela di parte. In assenza della querela, da proporre entro tre mesi dalla conoscenza del fatto di reato ai sensi dell art. 124 c.p., infatti, il Pubblico Ministero che avrà ricevuto comunicazione da parte dell Agenzia delle Entrate in merito alla conclusione della procedura, potrà iscrivere il contribuente nel registro delle notizie di reato unicamente per i delitti per i quali non sia richiesta idonea condizione di procedibilità. La circostanza che siano oggetto della causa di non punibilità unicamente il riciclaggio, l impiego di denaro, beni od altra utilità di provenienza criminosa e l autoriciclaggio aventi come origine gli illeciti tributari elencati dall art. 5quinquies, c. 1, d.l. 167/1990, permette la configurabilità della responsabilità amministrativa da reato degli enti per le fattispecie aventi illeciti presupposto differenti, così come previsto dall art. 25octies d.lgs. 231/ Il reato di esibizione di atti falsi e comunicazione di dati non rispondenti al vero. La l. 186/2014 ha introdotto una nuova fattispecie penale specifica applicabile ai soggetti che decidono di aderire al programma di voluntary disclosure. A mente del disposto dell art. 5septies d.l. 167/1990, è punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni il contribuente che esibisce o trasmette atti e documenti anche parzialmente falsi ovvero fornisce dati od informazioni mendaci nell ambito della procedura di collaborazione volontaria. La disposizione prevede un reato proprio a consumazione istantanea volto a tutelare la genuinità della documentazione e delle informazioni fornite nel corso della procedura. Questo corrisponde esattamente allo stesso spirito della voluntary disclosure, la regolarizzazione completa e spontanea delle disponibilità detenute all estero. Detta finalità è considerata talmente importante per il legislatore che la pena prevista è di gran lunga superiore rispetto a quella sancita per i delitti di falsità materiale ed ideologica commessa dal 2 Cass. pen., sez. II, 19 febbraio 2014, n Rapporti tra violazioni penali e voluntary disclosure delle persone fisiche e delle società - Avv. Sebastiano Stufano

6 privato, di cui agli artt. 481 e 482 c.p. Nella sua gravità, invero, una simile cornice edittale è paragonabile ad alcune ipotesi di falso compiute dal pubblico ufficiale, come, ad esempio, i delitti di cui agli artt. 476 e 478, c. 2, c.p. Il secondo comma dell art. 5septies d.l. 167/1990 dispone, inoltre, che il soggetto che decide di aderire alla collaborazione volontaria debba rilasciare al professionista a cui si affida una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà con la quale certifica la veridicità degli atti, dei documenti, delle notizie e dei dati forniti per l adempimento del mandato. La dichiarazione mendace del contribuente è punibile penalmente ai sensi dell art. 76 del D.P.R. n. 445/2000, configurando un autonomo delitto di falso. Questo documento, invero, non rientra nel campo di applicazione del comma 1 dell art. 5septies d.l. 167/1990, ma la sua falsità è sanzionabile applicando le disposizioni del codice penale e delle leggi speciali in materia. L art. 5septies, c. 2, d.l. 167/1990, considerato nella sua formulazione letterale, non configura un esimente per il professionista, punibile se ha concorso alla falsità del suo cliente. Ad ogni modo, questa può essere utilizzata come elemento di prova per escludere il dolo a suo carico oltre che la sua responsabilità civile ed amministrativa. 5. Il procedimento di comunicazione alla Procura della Repubblica della conclusione della voluntary disclosure. L art. 5quater, c. 3, d.l. 167/1990 prevede che, entro trenta giorni dal versamento delle somme dovute a seguito dell adesione alla procedura di collaborazione volontaria, l Agenzia delle Entrate comunichi all Autorità Giudiziaria competente l avvenuto completamento della procedura, al fine dell applicazione della causa di non punibilità di cui al successivo art. 5quinquies. Dalla lettera della norma, è chiaro come l Agenzia delle Entrate, già al momento della richiesta di partecipazione alla collaborazione volontaria, sia tenuta ad inoltrare alla Procura della Repubblica denuncia di notizia di reato ai sensi dell art. 331 c.p.p. Successivamente, al termine della voluntary disclosure, l Agenzia delle Entrate comunicherà la positiva conclusione della collaborazione volontaria, per-mettendo l archiviazione per non punibilità del delitto. E prevedibile, tuttavia, che in concreto, stante l elevato numero di istanze di accesso alla procedura, l Agenzia delle Entrate invierà un unica comunicazione alla Procura della Repubblica. Questa identificherà il contribuente come aderente alla disclosure, informerà del versamento del dovuto e dell esclusione della punibilità per i reati configurabili. Un simile modo di agire è auspicabile perché più favorevole per il contribuente e rispondente ad esigenze deflative. Così facendo, infatti, il Pubblico Ministero può direttamente procedere a richiedere l archiviazione del fascicolo per non punibilità del reo. La legge, tuttavia, non specifica se l Agenzia delle Entrate debba trasmettere all Autorità Giudiziaria unicamente l esito positivo ovvero altresì la conclusione in senso negativo della collaborazione volontaria. Da una prima lettura, sembra che la comunicazione debba essere sempre inviata con effetti di-versi ed opposti: applicazione della causa di non punibilità in ipotesi di versamento di quanto concordato ed apertura o prosecuzione del procedimento penale in caso di conclusione negativa della procedura. La circostanza, infine, che la situazione patrimoniale posta all attenzione dell Agenzia delle Entrate possa configurare un fattispecie penalmente rilevante, anche se non punibile, incide sui termini di accertamento delle violazioni tributarie commesse. Nel silenzio della legge sul punto, infatti, si deve applicare l art. 43, c. 3, d.p.r. 29 settembre 1973, n Sono dunque raddoppiati i termini di accertamento ogni qualvolta sia presente un infrazione da cui deriva l obbligo di denuncia penale a norma dell art. 331 c.p.p. Questa lacuna normativa appare in contrasto con la ratio complessiva della legislazione sulla collaborazione volontaria. Si ha un estensione sfavorevole al soggetto dei periodi di imposta accertabili, indi-pendentemente dalla circostanza che i capitali detenuti all estero si trovino in Paesi black list o white list. Rapporti tra violazioni penali e voluntary disclosure delle persone fisiche e delle società - Avv. Sebastiano Stufano 7

7 STRUMENTI INTERNAZIONALI PER LO SCAMBIO D INFORMAZIONI FISCALI TRA L ITALIA E LA SVIZZERA Avv. Gianluca Gigantino Socio fondatore Stufano Gigantino Cavallaro e Associati Studio legale e fiscale Milano BSC partners

8 Indice I. LO SCAMBIO DI INFORMAZIONI AI FINI DELLE IMPOSTE DIRETTE TRA ITALIA-SVIZZERA: PREMESSA Il Protocollo del 23 febbraio 2015: lo scambio di informazioni su richiesta tra Italia e Svizzera La Convenzione del Consiglio d Europa e dell OCSE sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale: applicabilità alle relazioni tra Italia e Svizzera L MCAA e lo scambio di informazioni automatico : applicabilità alle relazioni tra Italia e Svizzera...6 II. IL PROTOCOLLO DEL 23 FEBBRAIO 2015 TRA ITALIA E SVIZZERA Il previgente articolo 27 della convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Svizzera Confronto fra il novellato articolo 27 della convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Svizzera e l articolo 26 del modello OCSE Indicazioni applicative fornite dal Commentario OCSE all articolo 26 del Modello OCSE La specifica forma di scambio di informazioni su richiesta disciplinata dall art. 26 del Modello OCSE e dal suo Commentario 12 a. La prima fase b. La seconda fase c. La terza fase d. La quarta fase e. La quinta fase III. APPROVAZIONE E ATTUAZIONE IN SVIZZERA DELLA CONVENZIONE DEL CONSIGLIO D EUROPA E DELL OCSE SULLA RECIPROCA ASSISTENZA AMMINISTRATIVA IN MATERIA FISCALE, DELL ACCORDO SULLO SCAMBIO AUTOMATI- CO DELLE INFORMAZIONI E DELLA LASSI SINTESI Premessa e inquadramento storico La posizione della Svizzera in tema di scambio di informazioni La Convenzione L Accordo sullo scambio automatico e la LASSI Lo stato di avanzamento dell iter legislativo La LASSI IV. LA CONVENZIONE Storia Principi generali a. Le riserve b. Facoltà di adozione...20 c. Equilibrio degli interessi...20 d. Principio di specialità...20 e. Principio di reciprocità Tipi di scambio di informazioni previsti dalla convenzione...20 a. Lo scambio su domanda (art. 5 della Convenzione sull assistenza amministrativa)...20 b. Lo scambio spontaneo (art. 7 della Convenzione sull assistenza amministrativa)...21 c. Lo scambio automatico (art. 6 della Convenzione sull assistenza amministrativa)...21 d. Interazioni fra le tre tipologie di scambio di informazioni Rapporti tra la Convenzione ed altri accordi di collaborazione internazionale Altre forme di collaborazione amministrativa previste dalla convenzione Riserve e dichiarazioni previste nella Convenzione...22 a. Le riserve...22 b. Le dichiarazioni...22 V. L ACCORDO SULLO SCAMBIO AUTOMATICO DELLE INFORMAZIONI RELATIVE A CONTI FINANZIARI

9 1. Premessa e inquadramento storico Oggetto dell Accordo: lo standard OCSE Tempistica di adozione dello standard OCSE in tema di scambio automatico Fonti L NCD e la LASSI Valutazione dello standard OCSE sullo scambio automatico di informazioni Relazione con altri accordi...27 VI. LA LEGGE FEDERALE CONCERNENTE L APPLICAZIONE UNILATERALE DELLO STANDARD OCSE SULLO SCAMBIO DI INFORMAZIONI (LASSI) Sintesi Premessa e inquadramento storico Oggetto Confronto con il diritto estero...30 VII. LE DIRETTIVE IN MATERIA DI TASSAZIONE DEI REDDITI DA RISPARMIO. LA DIRETTIVA 2011/16 E LA PROPOSTA DI DIRETTIVA COM(2013) 348. GLI ACCORDI TRA UE E SVIZZERA IN VIGORE E I NEGOZIATI IN CORSO. 10

10 I. LO SCAMBIO DI INFORMAZIONI AI FINI DELLE IMPOSTE DIRETTE TRA ITALIA-SVIZZERA: PREMESSA 1. Il Protocollo del 23 febbraio 2015: lo scambio di informazioni su richiesta tra Italia e Svizzera Il 23 febbraio 2015 la consigliera federale svizzera Eveline Widmer-Schlumpf e il ministro delle finanze italiano Pier Carlo Padoan hanno firmato a Milano un accordo che disciplina una nuova forma di collaborazione tra i due paesi in tema di cooperazione amministrativa e scambio di informazioni. Tale accordo si innesta sull intesa che era stata parafata lo scorso il 19 dicembre 2014 tra i due governi e si compone di due documenti: (i) il primo modifica la convenzione tra Italia e Svizzera contro le doppie imposizioni del 1976; (ii) il secondo introduce una roadmap per la prosecuzione del dialogo sulle questioni finanziarie e fiscali. Oggetto del presente intervento è il primo dei due documenti, cioè il protocollo che, entrando nel dettaglio, ha modificato l articolo 27 della convenzione per evitare le doppie imposizioni in essere tra i due Paesi introducendo lo scambio su richiesta di informazioni verosimilmente rilevanti secondo lo standard previsto dall articolo 26 del modello OCSE di convenzione contro le doppie imposizioni. Le informazioni che potranno essere scambiate su richiesta sono quelle relative a dati e circostanze in essere a partire dal 23 febbraio 2015, fermo restando che le prime istanze di collaborazione potranno essere formulate solo dopo l entrata in vigore della legge di ratifica da parte dei rispettivi parlamenti. Per chi accede alla voluntary disclosure, in ogni caso, l effetto è immediato: gli accertamenti possono retrocedere fino al 2010 (2009 in caso di omessa dichiarazione), cioè senza il raddoppio dei termini previsto dal dl n. 78/2009, mentre le sanzioni sul monitoraggio fiscale si applicheranno su cinque anni ( ), non più su 10, e in misura più leggera rispetto a quella ordinaria prevista per i paesi black list. 2. La Convenzione del Consiglio d Europa e dell OCSE sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale: applicabilità alle relazioni tra Italia e Svizzera Il Consiglio di Europa e l OCSE hanno formalizzato in maniera armonizzata la prima disciplina sullo scambio di informazioni in materia tributaria nel 1988 tramite la Convenzione del Consiglio d Europa e dell OCSE sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale ( Convenzione sull assistenza amministrativa o Convenzione ), aperta alla firma a Strasburgo in data 25 gennaio L Italia ha sottoscritto e ratificato la Convenzione il 31 gennaio 2006: pertanto, da tale data essa è pienamente efficace quanto riguarda il nostro Paese. La Svizzera, a sua volta, ha sottoscritto la Convenzione il 31 gennaio 2006 ma non l ha ancora ratificata; in data 14 gennaio 2015 ha posto in consultazione il disegno di legge federale concernente l applicazione, l approvazione e l attuazione della Convenzione sull assistenza amministrativa: sino alla finalizzazione dell iter legislativo, pertanto, la Convenzione non dispiegherà effetti sulle relazioni fra Italia e Svizzera. La Convenzione sull assistenza amministrativa in materia fiscale impone e regolamenta lo scambio di informazioni su domanda e quello spontaneo ; non introduce lo scambio automatico, ma prevede che le parti aderenti lo possano concordare in via bilaterale tra loro. A tal fine dovrà essere innanzitutto finalizzato l Accordo multilaterale di cui al paragrafo successivo. 3. L MCAA e lo scambio di informazioni automatico : applicabilità alle relazioni tra Italia e Svizzera Per effetto della crisi mondiale e della conseguente lotta contro operazioni cross border dirette all evasione d imposta ed all occultamento di patrimoni, nel 2009 gli Stati del G20 hanno iniziato ad auspicare un generalizzato miglioramento della trasparenza e dello scambio di informazioni in ambito fiscale eleggendo a standard internazionale il già citato articolo 26 del modello di convenzione dell OCSE, il quale stabilisce che detto scambio possa avvenire: (i) su domanda di uno Stato contraente come previsto dal novellato articolo 27 del tax treaty Italia-Svizzera di cui al precedente paragrafo; (ii) spontaneamente, su iniziativa di uno stato Contraente; (iii) automaticamente, dietro accordo fra Stati contraenti. L acuirsi della crisi e l emanazione di nuove normative ad hoc quali il Foreign Account Tax Compliance Act ( FATCA ) statunitense, hanno fatto emergere l esigenza di rendere più stringente la cooperazione amministrativa fra Stati con lo scopo di far evolvere ed indirizzare lo scambio di informazioni su richiesta verso una condivisa disciplina di scambio automatico. A tal fine il 19 aprile 2013 i ministri delle finanze e i governatori delle Banche centrali del G20 si sono espressi a favore dell introduzione dello scambio automatico di informazioni quale nuovo standard in materia di exchange-of-information fiscale ed hanno incaricato l OCSE di sviluppare uno modello internazionale di riferimento. Il 15 luglio 2014 il Consiglio dell OCSE ha approvato uno standard concernente lo scambio automatico di informazioni denominato Multilateral Competent Authority Agreement ( MCAA o Accordo multilaterale ), che è stato firmato dall Italia il 29 ottobre 2014 e dalla Svizzera 19 novembre 2014, rappresentando l intenzione di effettuare il primo scambio di dati automatico a partire dal primo gennaio 2017, per quanto riguarda l Italia, e dal primo gennaio 2018, per quanto Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino 11

11 riguarda la Svizzera. Sino alla finalizzazione dell iter legislativo in entrambi Paesi, l MCAA non dispiegherà effetti sulle relazioni fra Italia e Svizzera. II. IL PROTOCOLLO DEL 23 FEBBRAIO 2015 TRA ITALIA E SVIZZERA 1. Il previgente articolo 27 della convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Svizzera L articolo 27 del trattato Italia-Svizzera nella sua formulazione anteriore al 23 febbraio 2015 disponeva che in nessun caso le norme convenzionali potevano imporre ad uno degli Stati contraenti di adottare misure amministrative in deroga alla sua regolamentazione o alla sua prassi amministrativa ovvero contrarie alla sua sovranità, alla sua sicurezza, ai suoi interessi generali o all ordine pubblico oppure fornire informazioni che non possano essere ottenute in base alla sua propria legislazione o a quella dello Stato che le chiede.. Pertanto, sino allo scorso 23 febbraio la Svizzera non era soggetta ad alcun obbligo di exchange-of-information in base alle norme della Convenzione contro le doppie imposizioni in essere con l Italia. Men che meno aveva adottato normative interne a tal fine idonee. La firma del 23 febbraio 2015 del protocollo di Milano tra la consigliera federale svizzera Eveline Widmer-Schlumpf e il ministro delle finanze italiano Pier Carlo Padoan assume, pertanto, effetto dirompente, perché allinea l articolo 27 della Convenzione fra i due Paesi allo standard sancito dall articolo 26 del modello OCSE, come illustrato nel paragrafo che segue. 2. Confronto fra il novellato articolo 27 della convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Svizzera e l articolo 26 del modello OCSE Il testo del novellato articolo 27 della convenzione contro le doppie imposizioni tra Italia e Svizzera riproduce fedelmente il contenuto dell articolo 26 del modello OCSE, come risulta evidente dalla confronto effettuato nella seguente tabella: Articolo 27 Trattato Italia Svizzera Article 26 OECD Model Convention «Articolo 27 scambio di informazioni 1. Le autorità competenti degli Stati contraenti si scambiano le informazioni verosimilmente rilevanti per applicare le disposizioni della presente Convenzione oppure per l amministrazione o l applicazione del diritto interno relativo alle imposte di qualsiasi natura o denominazione riscosse per conto degli Stati contraenti, delle loro suddivisioni politiche o enti locali nella misura in cui l imposizione prevista non sia contraria alla Convenzione. Lo scambio di informazioni non è limitato dagli articoli 1 e Le informazioni ricevute ai sensi del paragrafo 1 da uno Stato contraente sono tenute segrete analogamente alle informazioni ottenute in applicazione della legislazione fiscale di detto Stato e sono comunicate soltanto alle persone o autorità (compresi i tribunali e le autorità amministrative) che si occupano dell accertamento o della riscossione delle imposte di cui al paragrafo 1, delle procedure o dei procedimenti concernenti tali imposte, delle decisioni sui ricorsi presentati per tali imposte, o del controllo delle attività precedenti. Tali persone o autorità possono utilizzare le informazioni unicamente per questi fini. Esse possono rivelarle nell ambito di una procedura giudiziaria pubblica o in una decisione giudiziaria. Nonostante le disposizioni precedenti, uno Stato contraente può utilizzare ad altri fini le informazioni ricevute, se tali informazioni possono essere impiegate per tali altri fini secondo la legislazione di entrambi gli Stati e le autorità competenti dello Stato richiesto ne hanno approvato l impiego. 3. Le disposizioni dei paragrafi 1 e 2 non possono in nessun caso essere interpretate nel senso d imporre a uno Stato contraente l obbligo di: a. adottare provvedimenti amministrativi in deroga alla sua legislazione e alla sua prassi amministrativa o a quella dell altro Stato contraente; b. fornire informazioni che non possono essere ottenute in virtù della sua legislazione o nell ambito della sua prassi amministrativa normale oppure di quella dell altro Stato contraente; c. fornire informazioni che potrebbero rivelare un segreto commerciale, industriale o professionale oppure procedimenti commerciali o informazioni la cui comunicazione sarebbe contraria all ordine pubblico. Article 26 exchange of information 1. The competent authorities of the Contracting States shall exchange such information as is foreseeably relevant for carrying out the provisions of this Convention or to the administration or enforcement of the domestic laws concerning taxes of every kind and description imposed on behalf of the Contracting States, or of their political subdivisions or local authorities, insofar as the taxation thereunder is not contrary to the Convention. The exchange of information is not restricted by Articles 1 and Any information received under paragraph 1 by a Contracting State shall be treated as secret in the same manner as information obtained under the domestic laws of that State and shall be disclosed only to persons or authorities (including courts and administrative bodies) concerned with the assessment or collection of, the enforcement or prosecution in respect of, the determination of appeals in relation to the taxes referred to in paragraph 1, or the oversight of the above. Such persons or authorities shall use the information only for such purposes. They may disclose the information in public court proceedings or in judicial decisions. Notwithstanding the foregoing, information received by a Contracting State may be used for other purposes when such information may be used for such other purposes under the laws of both States and the competent authority of the supplying State authorises such use. 3. In no case shall the provisions of paragraphs 1 and 2 be construed so as to impose on a Contracting State the obligation: a) to carry out administrative measures at variance with the laws and administrative practice of that or of the other Contracting State; b) to supply information which is not obtainable under the laws or in the normal course of the administration of that or of the other Contracting State; c) to supply information which would disclose any trade, business, industrial, commercial or professional secret or trade process, or information the disclosure of which would be contrary to public policy (ordre public). 12 Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino

12 4. Se le informazioni sono richieste da uno Stato contraente in conformità del presente articolo, l altro Stato contraente usa i poteri a sua disposizione al fine di ottenere le informazioni richieste, anche qualora queste informazioni non gli siano utili a fini fiscali propri. L obbligo di cui al periodo precedente è soggetto alle limitazioni previste nel paragrafo 3, ma tali limitazioni non possono essere in nessun caso interpretate nel senso di permettere ad uno Stato contraente di rifiutare di fornire informazioni solo perché lo stesso non ne ha un interesse ai propri fini fiscali. 5. In nessun caso le disposizioni del paragrafo 3 devono essere interpretate nel senso che uno Stato contraente può rifiutare di comunicare informazioni unicamente perché queste sono detenute da una banca, un altro istituto finanziario, un mandatario o una persona che opera in qualità di agente o fiduciario oppure perché dette informazioni si riferiscono a diritti di proprietà in una persona.» 4. If information is requested by a Contracting State in accordance with this Article, the other Contracting State shall use its information gathering measures to obtain the requested information, even though that other State may not need such information for its own tax purposes. The obligation contained in the preceding sentence is subject to the limitations of paragraph 3 but in no case shall such limitations be construed to permit a Contracting State to decline to supply information solely because it has no domestic interest in such information. 5. In no case shall the provisions of paragraph 3 be construed to permit a Contracting State to decline to supply information solely because the information is held by a bank, other financial institution, nominee or person acting in an agency or a fiduciary capacity or because it relates to ownership interests in a person. Oltre alla modifica dell articolo 27, l accordo del 23 febbraio 2015 ha modificato il protocollo Disposizioni complementare al trattato Italia-Svizzera come segue, introducendo determinati contenuti previsti nel commentario OCSE nella versione aggiornata dopo le modifiche apportate dal Consiglio dell OCSE in data 17 luglio 2012: Protocollo Disposizioni complementari. OECD Commentary on Article 26 All atto della firma della convenzione conclusa in data odierna tra la repubblica italiana e la confederazione svizzera per evitare le doppie imposizioni e per regolare talune altre questioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio, i sottoscritti plenipotenziari hanno concordato le seguenti disposizioni complementari che formano parte integrante della convenzione. Resta inteso: Articolo II La seguente nuova lettera viene inserita nel Protocollo aggiuntivo: «e-bis) che, per quanto concerne l articolo 27: (1) lo Stato richiedente deve sfruttare tutte le fonti d informazione abituali Paragraph 1(9)8a) previste dalla sua procedura fiscale interna prima di richiedere informazioni; (2) le autorità fiscali dello Stato richiedente forniscono le seguenti informazioni alle autorità fiscali dello Stato richiesto quando presentano una richiesta di informazioni secondo l articolo 27 della Convenzione: (i) l identità della persona oggetto del controllo o dell inchiesta, Paragraph 1(5)(1) (ii) il periodo di tempo oggetto della domanda, Paragraph 4(19)(7) Paragraph 10(4) (iii) la descrizione delle informazioni richieste, nonché indicazioni sulla forma nella quale lo Stato richiedente desidera ricevere tali informazioni dallo Stato richiesto, (iv) lo scopo fiscale per cui le informazioni sono richieste, (v) se sono noti, il nome e l indirizzo del detentore presunto delle informazioni richieste; (3) il riferimento a informazioni «verosimilmente rilevanti» ha lo scopo di garantire uno scambio di informazioni in ambito fiscale il più ampio possibile, senza tuttavia consentire agli Stati contraenti di intraprendere una ricerca generalizzata e indiscriminata di informazioni («fishing expedition») o di domandare informazioni la cui rilevanza in merito agli affari fiscali di un determinato contribuente non è verosimile; sebbene il numero (2) preveda importanti requisiti di tecnica procedurale volti a impedire la «fishing expedition», i punti da (i) a (v) del numero (2) non devono essere interpretati in modo da ostacolare uno scambio effettivo di informazioni; la condizione «verosimilmente rilevante» può essere soddisfatta sia in casi relativi ad un singolo contribuente (identificato con il nome oppure altrimenti) sia in casi relativi ad una pluralità di contribuenti (identificati con il nome oppure altrimenti); (4) lo scambio automatico d informazioni relativo ai conti finanziari e lo scambio spontaneo d informazioni tra le parti dovranno essere oggetto di strumenti giuridici separati; (5) nel caso di uno scambio di informazioni si applicano nello Stato richiesto le norme di procedura amministrativa relative ai diritti del contribuente. Resta inoltre inteso che questa disposizione serve a garantire al contribuente una procedura regolare e non mira a ostacolare o ritardare indebitamente gli scambi effettivi di informazioni.» Paragraph 1(5) Paragraph 1(5)(2) Paragraph 1(5)(3) Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino 13

13 Articolo III 1. I due Stati contraenti si notificheranno vicendevolmente per via diplomatica che sono adempiuti i presupposti legali interni necessari all entrata in vigore del presente Protocollo di modifica. Il Protocollo di modifica entra in vigore quando è stata ricevuta l ultima di queste notifiche. 2. Le disposizioni del presente Protocollo di modifica sono applicabili alle domande di informazioni presentate alla data dell entrata in vigore del Protocollo di modifica, o dopo tale data, che si riferiscono a fatti e, o, circostanze esistenti o realizzate il giorno della firma del Protocollo di modifica, o dopo questa data. La nuove disposizioni introdotte nel Protocollo sub lettera e-bis trovano essenzialmente origine in chiarimenti e specificazioni che sono stati introdotti nel Commentario OCSE dal Consiglio OCSE in data 17 luglio 2012, in sede di modifica dell articolo 26. Posto che per prassi consolidata e giurisprudenza della Suprema Corte, le guidelines del Commentario OCSE costituiscono nel nostro ordinamento uno strumento interpretativo delle relazioni bilaterali convenzionali fra Stati aderenti ad un trattato basato sul modello OCSE, di seguito si illustrano le precisazioni fornite dall OECD Commentary all articolo 26 del Modello convenzionale, le quali possono idoneamente rappresentare utili indicazioni ai fini della concreta applicazione del novellato articolo 26 e relativo Protocollo del Trattato Italia-Svizzera. 3. Indicazioni applicative fornite dal Commentario OCSE all articolo 26 del Modello OCSE Il Commentario OCSE all articolo 26 del Modello convenzionale post modifica del 17 luglio 2012 offre, in sintesi, le seguenti indicazioni: - il concetto di informazioni verosimilmente rilevanti (foreseeable relevance) significa che gli Stati contraenti non sono liberi di impegnarsi in fishing expedition, o per richiedere informazioni che è improbabile che siano rilevanti per questioni fiscali di un determinato contribuente; - nel contesto dello scambio di informazioni su richiesta, la norma richiede che al momento in cui viene effettuata una richiesta vi sia una ragionevole possibilità che le informazioni richieste sarà rilevante; - una richiesta di informazioni non costituisce una fishing expedition per il solo fatto che non fornisce il nome o l indirizzo (o entrambi) del contribuente in esame o di indagine; lo stesso vale nel caso in cui i nomi sono scritti in modo diverso o informazioni su nomi e indirizzi sono presentati con un formato diverso: questo tema è stato risolto nel novellato articolo 27 tra Italia e Svizzera prevedendo espressamente che sia resa nota l identità della persona oggetto della richiesta; - le informazioni scambiabili non sono limitate a quelle specificamente attinenti un singolo contribuente ma possono riguardare anche tecniche di analisi di rischio fiscale o schemi di evasione; - le informazioni devono essere fornite nel più breve tempo possibile e, salvo che il ritardo sia dovuto a ostacoli giuridici, entro i seguenti termini: (A) Qualora le autorità fiscali dello Stato richiesto sono già in possesso delle informazioni richieste, tali informazioni sono fornite all autorità competente dello Stato contraente entro due mesi dal ricevimento della richiesta di informazioni; (B) Qualora le autorità fiscali dello Stato richiesto non sono già in possesso delle informazioni richieste, tali informazioni sono fornite all autorità competente dello Stato contraente entro sei mesi dal ricevimento della richiesta di informazioni; - il mantenimento del segreto sulle informazioni scambiate nello Stato ricevente contraente è una questione di ordinamento interno, pertanto le informazioni comunicate ai sensi delle disposizioni della Convenzione saranno tenute segrete nello Stato di accoglienza nello stesso modo in cui lo sono altre informazioni ottenute in base alla legislazione interna di detto Stato; - le informazioni ricevute da uno Stato contraente non possono essere comunicate ad un paese terzo a meno che non vi sia una disposizione espressa nel trattato bilaterale tra gli Stati contraenti che consentono tale divulgazione; - in alcuni casi limitati la divulgazione di informazioni finanziarie potrebbe rivelare un attività commerciale o industriale soggetta a segretezza: ad esempio, una banca potrebbe tener depositata una domanda di brevetto in corso per mantenere sicuro o un processo commerciale segreto o una formula potrebbe essere descritta in una domanda di prestito o in un contratto tenuto presso una banca. In tali circostanze, i dettagli del commercio, lavoro o altro segreto devono essere stralciati; - lo Stato richiesto può rifiutare di rivelare informazioni relative alle comunicazioni riservate tra avvocati, procuratori o altri professionisti ed i loro clienti nella misura in cui tali comunicazioni sono protette dalla divulgazione ai sensi del diritto interno. Tuttavia, la portata della tutela accordata a tali comunicazioni riservate deve essere intesa restrittivamente e gli stati membri devo concordare una riserva espressa nel testo convenzionale: così non è stato fatto tra Italia e Svizzera; - una ulteriore limitazione può essere invocata laddove le informazioni costituiscono un segreto di stato; - le limitazioni di cui sopra non possono essere utilizzate per impedire lo scambio di informazioni in possesso di banche, istituzioni finanziarie, agenti e fiduciari 4. La specifica forma di scambio di informazioni su richiesta disciplinata dall art. 26 del Modello OCSE e dal suo Commentario L art. 26 del Modello OCSE al paragrafo 1 prevede diverse procedure riguardanti lo scambio di informazioni ed il relativo 14 Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino

14 Commentario fornisce un analisi dettagliata dei vari procedimenti esistenti, comprendendo nello specifico lo scambio di informazioni su richiesta, quello automatico e, infine, quello spontaneo. Il protocollo tra Italia e Svizzera del 26 febbraio 2015 prevede esclusivamente lo scambio di informazioni su richiesta, ed è a questa specifica tipologia di exchange-of-information che è dedicato il presente paragrafo. Lo scambio di informazioni su domanda consiste in una richiesta effettuata da uno Stato contraente nei confronti di un altro Stato contraente in relazione ad informazioni di natura fiscale specifiche relative a un determinato contribuente. Tali informazioni devono risultare prevedibilmente rilevanti ai fini dell applicazione della legge interna dello Stato richiedente. Prima di poter avanzare una richiesta di informazioni, lo Stato richiedente deve già aver utilizzato tutti gli strumenti e i mezzi di indagine che il proprio ordinamento mette a disposizione al fine di ottenere tali informazioni. La procedura dello scambio di informazioni si articola in cinque fasi. a. La prima fase Si compendia nella predisposizione della richiesta da parte dello Stato applying che deve contenere tutti i dati ed i fatti rilevanti per comprendere la situazione idi volta in volta in esame (e.g. generalità dei soggetti coinvolti, di eventuali intermediari, motivi e la natura dell indagine, i periodi di imposta, imposte oggetto di verifica). b. La seconda fase Consiste nell invio della richiesta da parte dello Stato richiedente, che deve essere presentata per iscritto salvo tassativi casi di urgenza in cui è ammessa la formulazione verbale, comunque da confermarsi per iscritto successivamente. Generalmente la richiesta viene redatta nella lingua dello Stato che esegue la procedura, alla quale viene di solito inclusa una traduzione nella lingua del Paese ricevente. Alternativamente può essere prevista la stesura in una terza lingua, solitamente la lingua inglese. c. La terza fase Consiste nella ricezione e nel controllo della richiesta. L autorità ricevente procede alla verifica della validità e della completezza, accertando che siano soddisfatte le condizioni stabilite dall accordo sullo scambio di informazioni, accertando che sia stata posta la firma da parte dell autorità competente dell altro Stato e che siano comprese tutte le informazioni necessarie. La richiesta deve contenere le informazioni che, sulla base delle disposizioni convenzionali e della legislazione interna, possono essere validamente scambiate, informazioni che devono risultare idonee sia nell identificazione del contribuente sia nell inquadramento della richiesta. Se l autorità competente valuta la richiesta incompleta notifica alla parte richiedente eventuali carenze nel più breve tempo possibile. Viceversa, se la richiesta viene ritenuta valida e completa, l autorità competente provvederà alla raccolta delle informazioni o trasmetterà la richiesta ai funzionari dotati dei poteri di indagine e di acquisizione necessari. Lo Stato ricevente ha la possibilità di inviare presso gli uffici dell altro Stato contraente un rappresentante al fine di ottenere chiarimenti in merito alla richiesta inviata. Il rappresentante potrà presenziare all interrogazione del contribuente e alla verifica fiscale al fine di garantire una maggiore efficienza alla procedura di recupero delle informazioni. Ai funzionari locali non è riconosciuta la facoltà di scambiare le informazioni direttamente con i loro corrispondenti stranieri, facoltà concessa nel caso in cui il funzionario locale abbia ottenuto apposita delega dall autorità competente associata ad un da parere favorevole dell autorità estera. d. La quarta fase Riguarda le modalità di raccolta delle informazioni, distinguendole in informazioni già in possesso dell amministrazione fiscale del Paese al quale la richiesta è stata inviata ed informazioni che necessitano del ricorso ad appositi strumenti di acquisizione da parte del medesimo Stato. Per quanto riguarda la prima tipologia di informazioni, lo Stato può semplicemente accedere al proprio database o a qualunque altro mezzo a sua disposizione per ottenere le informazioni già in suo possesso, mentre nel caso di informazioni non disponibili si prevede l attuazione di diversi mezzi di recupero quali ad esempio indagini, interrogazioni, richieste di documentazione, richiesta di produrre testimonianza sotto giuramento, accessi e perquisizioni, eccetera. In ogni caso, la trasmissione delle informazioni deve avvenire entro e non oltre 90 giorni dal ricevimento della richiesta, la quale è trattata dal Paese ricevente con la massima priorità, infatti oltre ad essere lo scambio di informazioni obbligatorio, una rapidità nella risposta aumenta le probabilità di un medesimo trattamento nel caso si verifichi una situazione inversa. Nel caso in cui la trasmissione non può avvenire entro il termine suddetto, l autorità competente deve comunicare il ritardo e le ragioni che le impediscono la puntuale evasione delle informazioni. Il termine viene così esteso ai 90 giorni successivi, tuttavia se ciò non risulta ancora possibile si presume il solo invio di un report sullo stato di acquisizione delle informazioni. e. La quinta fase Riguarda la risposta basata delle informazioni acquisite. E facoltà dello Stato richiesto di informare il contribuente in relazione alla richiesta di informazioni che verrà evasa a suo conto. Lo Stato ricevente deve valutare la completezza e la validità delle informazioni che gli sono state trasmesse, verificando la presenza di determinati elementi quali: la fonte giuridica sulla quale si fonda la richiesta, le informazioni che sono state fornite individuando anche quelle che non erano state richieste ma che sono state ugualmente inviate in quanto ritenute rilevanti, le ragioni riguardanti le informazioni richieste non trasferite, le modalità di acquisizione delle informazioni, i Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino 15

15 periodi di imposta per i quali le informazioni sono state fornite, eccetera. Nella risposta può essere richiesto un feedback sull utilità delle informazioni, segnando così il passaggio all ultima fase del processo. III. APPROVAZIONE E ATTUAZIONE IN SVIZZERA DELLA CONVENZIONE DEL CONSIGLIO D EUROPA E DELL OCSE SULLA RECIPROCA ASSISTENZA AMMINISTRATIVA IN MATERIA FISCALE, DELL ACCORDO SULLO SCAMBIO AUTOMATICO DELLE INFORMAZIONI E DELLA LASSI SINTESI 1. Premessa e inquadramento storico Per effetto della crisi mondiale e della conseguente lotta contro operazioni cross border dirette all evasione d imposta ed all occultamento di patrimoni, nel 2009 gli Stati del G20 hanno iniziato a indicare un generalizzato miglioramento della trasparenza e dello scambio di informazioni in ambito fiscale, che, in linea di principio, può avvenire: (i) su domanda di uno Stato contraente; (ii) spontaneamente, su iniziativa di uno stato Contraente; (iii) automaticamente, dietro accordo fra Stati contraenti. Questa richiesta del G20 ha fatto sì che lo scambio di informazioni su domanda secondo l articolo 26 del Modello di convenzione dell OCSE diventasse lo standard internazionale e che il Forum globale fosse incaricato di sorvegliarne l attuazione. Il 18 marzo 2010, gli Stati Uniti hanno introdotto la normativa denominata Foreign Account Tax Compliance Act ( FA- TCA ), volta inter alia ad ottenere informazioni da parte di istituti finanziari esteri sui rapporti bancari e sui dossier titoli intestati a soggetti statunitensi. Il 19 aprile 2013 i ministri delle finanze e i governatori delle Banche centrali del G20 si sono espressi a favore dell introduzione dello scambio automatico di informazioni quale nuovo standard in materia di exchange-of-information fiscale. L OCSE è stato incaricato di sviluppare uno standard internazionale per lo scambio automatico di informazioni che è stato approvato il 15 luglio 2014 dal Consiglio dell OCSE ed è composto inter alia dei seguenti elementi: 1. un modello di accordo multilaterale tra autorità competenti concernente lo scambio automatico di informazioni (Multilateral Competent Authority Agreement, MCAA o Accordo multilaterale ), firmato il 29 ottobre 2014 da 51 Stati e dalla Svizzera 19 novembre 2014; 2. la norma comune di dichiarazione e di ragionevole diligenza per le informazioni sui conti finanziari ( NCD, basata fondamentalmente sul Modello FATCA), allegata all MCAA in vista della sua trasposizione nel diritto interno dei Paesi aderenti. In occasione dell assemblea annuale plenaria del mese di ottobre del 2014, gli Stati membri del Forum globale sono stati invitati a rendere noto se ed entro quale termine intendessero attuare lo standard OCSE sullo scambio automatico di informazioni; tali informazioni sono confluite successivamente nel rapporto annuale del Forum in cui i Paesi aderenti sono suddivisi nelle seguenti categorie: (i) Giurisdizioni che intendono effettuare il primo scambio di dati nel 2017; (ii) Giurisdizioni che intendono effettuare il primo scambio di dati nel 2018 e (iii) Giurisdizioni che non hanno ancora comunicato se e quando intendono attuare lo standard, come si seguito indicato: Giurisdizioni che intendono effettuare il primo scambio di dati nel 2017 Anguilla, Argentina, Barbados, Belgio, Bermuda, Isole Vergini Britanniche, Cile, CuraÇao, Dani- marca, Germania, Repubblica dominicana, Estonia, Finlandia, Francia, Gibilterra, Grecia, Guernsey, India, Isola di Man, Irlanda, Islanda, ITALIA, Jersey, Isole Cayman, Colombia, Croazia, Lettonia, Liechtenstein, Lituania, Lussemburgo, Malta, Maurizio, Messico, Montserrat, Paesi Bassi, Niue, Norvegia, Polonia, Portogallo, Romania, San Marino, Seicelle, Svezia, Slovacchia, Slovenia, Spagna, Sudafrica, Corea del Sud, Trinidad e Tobago, Repubblica ceca, Isole Turks e Caicos, Ungheria, Uruguay, Regno Unito, Cipro Giurisdizioni che intendono effettuare il primo scambio di dati nel 2018 Andorra, Antigua e Barbuda, Aruba, Australia, Bahamas, Belize, Brasile, Brunei Darussalam, Cina, Costa Rica, Grenada, Hong Kong (Cina), Indonesia, Israele, Giappone, Canada, Qatar, Isole Marshall, Macao (Cina), Malaysia, Monaco, Nuova Zelanda, Austria, Russia, Samoa, Arabia Saudita, SVIZZERA, Singapore, Saint-Martin, Saint Kitts e Nevis, Saint Vincent e Grenadine, Santa Lucia, Turchia, Emirati arabi uniti Giurisdizioni che non hanno ancora comunicato se e quando intendono attuare lo standard sullo scambio automatico di informazioni Bahrain, Isole Cook, Nauru, Panama, Vanuatu L attuazione dello standard sullo scambio automatico di informazioni segue modalità diverse in ogni Stato poiché, tra l altro, determinate convenzioni contro le doppie imposizioni ( CDI ) già prevedono clausole ad hoc per attivare lo scambio automatico di informazioni. Così non è per la Svizzera, le cui CDI e accordi sullo scambio di informazioni in materia fiscale (Tax Information Exchange Agreements, TIEAs ) non prevedono lo scambio automatico di informazioni. 2. La posizione della Svizzera in tema di scambio di informazioni Il 13 marzo 2009 il Consiglio federale ha deciso di ritirare la riserva all articolo 26 del Modello di convenzione dell OCSE assoggettandosi alle periodiche peer reviews in tema di rispetto dello standard internazionale in materia di scambio di informazioni. 16 Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino

16 Nel quadro della prima fase della peer review, svoltasi nel mese di giugno del 2011, il Forum globale ha rivolto alla Svizzera numerose raccomandazioni tra cui quella di adeguare le proprie CDI allo standard in materia di scambio di informazioni. La Svizzera, a sua volta, in risposta: - ha riveduto numerose CDI esistenti e ha concluso nuove CDI e TIEAs che prevedono un assistenza amministrativa secondo lo standard OCSE; - il 14 gennaio 2015 ha posto in consultazione il disegno di legge federale concernente l applicazione l approvazione e l attuazione della Convenzione del Consiglio d Europa e dell OCSE sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale ( Convenzione sull assistenza amministrativa o Convenzione ); - il 14 gennaio 2015 ha posto in consultazione il disegno della legge federale concernente l approvazione dell Accordo multilaterale e relativa NCD; poiché l MCAA e la NCD contengono le basi di diritto materiale dello scambio di informazioni ma non sono esaustivamente dettagliate e direttamente applicabili, si è necessaria l adozione di una legge federale di accompagnamento ad hoc: il 22 ottobre 2014 ha posto in consultazione il disegno della legge federale concernente l applicazione unilaterale dello standard OCSE sullo scambio di informazioni ( LASSI ). Queste misure sono complementari. La Svizzera attualmente può scambiare informazioni su domanda sulla base di CDI e TIEAs con 44 Stati e territori conformi allo standard (stato: 2 dicembre 2014). Con la LASSI la Svizzera può rendere la propria rete di CDI unilateralmente conforme allo standard. Nel caso della LASSI, si tratta di una misura transitoria, poiché accordi bilaterali sono da preferirsi a soluzioni unilaterali e pertanto la Svizzera continuerà ad adoperarsi per la revisione delle CDI esistenti con questi Stati. Con la Convenzione sull assistenza amministrativa la Svizzera può aumentare ulteriormente il numero degli Stati con i quali può scambiare informazioni su domanda conformemente allo standard, poiché con determinati Stati firmatari della Convenzione sull assistenza amministrativa non ha concluso CDI o TIEAs. In conclusione, la Convenzione e la LASSI, nelle versioni sottoposte a consultazione, consentirebbero oggi alla Svizzera di scambiare informazioni su domanda con 127 Stati e territori (stato: 2 dicembre 2014). 3. La Convenzione La Svizzera ha firmato la Convenzione il 15 ottobre Essa è applicabile alle imposte sul reddito, sono esclusi le imposte sulle successioni e sulle donazioni, le imposte sui beni immobili, le imposte indirette e i contributi previdenziali. La Convenzione sull assistenza amministrativa in materia fiscale impone e regolamenta: - lo scambio di informazioni su domanda, che corrisponde allo standard dell OCSE ripreso dalla Svizzera nel 2009 e che da allora figura in numerose convenzioni per evitare le doppie imposizioni e TIEAs; - lo scambio spontaneo, mediante il quale le informazioni non vengono trasmesse previa domanda bensì quando lo Stato che le fornisce suppone che informazioni già disponibili possono essere interessanti per un altro Stato. 4. L Accordo sullo scambio automatico e la LASSI La Convenzione sull assistenza amministrativa non introduce lo scambio automatico di informazioni ma prevede che le Parti lo possano concordare. Ciò presuppone inter alia che sia finalizzato l Accordo multilaterale che è stato firmato dalla Svizzera il 19 novembre 2014 e che, in termini di iter legislativo, è oggetto di un avamprogetto separato. In termini di fonti del diritto, la Convenzione sull assistenza amministrativa in materia fiscale il prerequisito per l introduzione dello scambio automatico di informazioni basato sull MCAA. L MCAA e la allegata NCD contengono le basi di diritto materiale dello scambio di informazioni, tuttavia non tutte le loro disposizioni sono esaustivamente dettagliate e direttamente applicabili, per cui è necessaria l adozione di una legge federale di accompagnamento ad hoc sullo scambio automatico internazionale di informazioni in materia fiscale, la LASSI. 5. Lo stato di avanzamento dell iter legislativo Il 14 gennaio 2015 il Consiglio federale ha incaricato il Dipartimento federale delle finanze ( DFF ) di effettuare presso i Cantoni, i partiti politici, le associazioni mantello nazionali dei Comuni, delle Città e delle Regioni di montagna, le associazioni mantello nazionali dell economia e gli altri ambienti interessati una procedura di consultazione concernente: - l approvazione e l attuazione della Convenzione; - l approvazione dell Accordo multilaterale. 6. La LASSI Il 19 febbraio 2014 il Consiglio federale ha deciso di applicare unilateralmente lo scambio di informazioni su domanda secondo lo standard OCSE a tutti gli Stati e territori con cui è in vigore una convenzione per evitare le doppie imposizioni le cui disposizioni relative allo scambio di informazioni non corrispondono più allo standard internazionale. Lo standard OCSE è fissato nell articolo 26 del Modello di convenzione dell OCSE per evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio nella sua versione del 15 luglio 2012 (Modello OCSE) nonché nel relativo commentario. Il Consiglio federale ha incaricato il Dipartimento federale delle finanze di elaborare il relativo avamprogetto. A tal fine è stata riveduta legge del 28 settembre 2013 sull assistenza amministrativa fiscale ( LAAF ) introducendo una disposizione relativa all eccezione dall informazione di persone interessate da una domanda di assistenza amministra- Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino 17

17 tiva. Nel mese di luglio del 2014 la Svizzera è stata autorizzata a presentare un rapporto supplementare alla prima fase della peer review in vista della successiva entrata in vigore il 1 agosto 2014 della LAAF riveduta. Sulla base di questo rapporto, che verrà discusso dal gruppo di peer review del Forum globale nel mese di febbraio del 2015, si valuterà se la Svizzera soddisfa le condizioni per passare alla seconda fase della peer review. IV. LA CONVENZIONE 1. Storia La Convenzione sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale è nata nel 1988 ed è entrata in vigore per i primi cinque Stati (Danimarca, Stati Uniti d America, Finlandia, Norvegia e Svezia) il 1 aprile Nel 2009 la Convenzione sull assistenza amministrativa è stata riveduta per adeguarla agli sviluppi internazionali e per consentire agli Stati non membri del Consiglio d Europa o dell OCSE di aderirvi. Il Protocollo di modifica è entrato in vigore il 1 giugno 2011: ai fini del presente intervento, per assistenza amministrativa si intende pertanto la disciplina dettata dalla Convenzione sull assistenza amministrativa riveduta dal Protocollo di modifica del 1 giugno Negli ultimi anni sia gli Stati del G20 che gli Stati membri dell OCSE hanno volto un appello generalizzato finalizzato all adesione alla Convenzione. In seguito a questo appello, il numero degli Stati che hanno firmato la Convenzione sull assistenza amministrativa è aumentato a 69. La Convenzione è già entrata in vigore in 43 Paesi (data di riferimento: 4 dicembre 2014). Tra gli Stati firmatari rientrano tutti gli Stati del G20 e gli Stati membri dell OCSE ad eccezione di Israele. Inoltre, negli ultimi due anni il campo di applicazione della Convenzione è stato esteso a 15 territori d oltremare 1 e alle dipendenze della Corona britannica nonché ai territori dei Paesi Bassi e della Danimarca. In virtù del sostegno di cui gode tale Convenzione da parte del G20, dell OCSE e della vasta platea di Stati firmatari, l adesione ad essa è diventata lo standard nella collaborazione internazionale sulle questioni fiscali. Per quanto riguarda la Svizzera, il 9 ottobre 2013 il Consiglio federale ha deciso di firmare tale Convenzione; la firma è stata apposta il 15 ottobre 2013 presso la sede dell OCSE a Parigi. 2. Principi generali a. Le riserve La struttura modulare della Convenzione sull assistenza amministrativa e la possibilità di presentare determinate riserve consentono agli Stati di escludere determinati tipi di collaborazione e di impostare l ambito di validità nei singoli casi; gli Stati possono decidere individualmente a quale forme di collaborazione aderire: lo scambio di informazioni su domanda e lo scambio spontaneo di informazioni sono obbligatori e non possono essere oggetto di riserve mentre lo scambio automatico può essere oggetto di riserve. b. Facoltà di adozione Gli ordinamenti giuridici delle Parti sono espressamente rispettati; nessuno Stato può essere obbligato ad adottare misure contrarie alla propria legislazione. c. Equilibrio degli interessi Un principio generale della Convenzione sull assistenza amministrativa in materia fiscale è l equilibrio tra gli interessi delle autorità fiscali e la protezione giuridica dei contribuenti: si applicano sia le prescrizioni in materia di segretezza dello Stato richiedente sia quelle dello Stato interrogato. d. Principio di specialità In linea di massima il principio di specialità è garantito: un uso delle informazioni per fini diversi da quelli inizialmente previsti è consentito solo previa autorizzazione esplicita dello Stato che ha trasmesso le informazioni. e. Principio di reciprocità Il principio generale della Convenzione sull assistenza amministrativa sottostà al principio di reciprocità: nessuna Parte può richiedere un assistenza amministrativa per imposte per le quali essa non la fornisce; parimenti, una Parte può richiedere assistenza amministrativa solo nelle forme in cui essa la fornisce. 3. Tipi di scambio di informazioni previsti dalla convenzione La Convenzione sull assistenza amministrativa prevede tre tipi di scambio di informazioni: lo scambio su domanda, lo scambio spontaneo e lo scambio automatico. a. Lo scambio su domanda (art. 5 della Convenzione sull assistenza amministrativa) Le informazioni sono trasmesse a seguito di domanda di un altro Stato. Il contenuto e la portata di questa forma di collaborazione obbligatoria corrispondono allo standard dell OCSE come è stabilito nell articolo 26 del Modello di convenzione dell OCSE sulle doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e sulla sostanza e nel relativo commentario. La Svizzera ha già convenuto con numerosi Stati partner una clausola per lo scambio di informazioni fiscali conforme allo standard in CDI e TIEAs 2. 1 Si tratta di Anguilla, Aruba, Bermuda, Curac ao, Gibilterra, Groenlandia, Guernsey, Isola di Man, Isole Faero er, Isole Vergini Britanniche, Isole Cayman, Isole di Turks e Caicos, Jersey, Montserrat e Saint Martin. 2 Complessivamente vi rientrano 34 partner: Albania, Anguilla, Arabia Saudita, Aruba, Azerbaigian, Belize, Bermuda, Brasile, Isole Vergini Britanniche, Camerun, Cile, Costa Rica, Croazia, Curac ao, Filippine, Gabon, Georgia, Gibilterra, Guatemala, Indonesia, Isole Cayman, Italia, Lettonia, Liechtenstein, Lituania, Marocco, Moldavia, Monaco, Montserrat, Nuova Zelanda, Nigeria, St. Martin, Sudafrica, Tunisia nonché le Isole di Turks e 18 Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino

18 b. Lo scambio spontaneo (art. 7 della Convenzione sull assistenza amministrativa) In tale caso, le informazioni non vengono trasmesse previa domanda, ma quando lo Stato che le trasmette suppone che informazioni già disponibili possono essere interessanti per un altro Stato. Costituisce una nuova forma di collaborazione per la Svizzera. c. Lo scambio automatico (art. 6 della Convenzione sull assistenza amministrativa) Le informazioni sono trasmesse sistematicamente a intervalli regolari a un altro Stato; per attivare lo scambio automatico di informazioni occorre la finalizzazione del citato MCAA, che, come innanzi ricordato, è stato firmato dalla Svizzera il 19 novembre 2014 e, in termini di iter legislativo, è oggetto di un avamprogetto separato rispetto a quello che interessa la Convenzione. d. Interazioni fra le tre tipologie di scambio di informazioni I tre tipi di scambio di informazioni si completano: spesso un informazione trasmessa spontaneamente o automaticamente costituisce il punto di partenza di una domanda di assistenza amministrativa. Tipicamente, l autorità fiscale dello Stato che ha ricevuto le informazioni avvia un indagine e constata che ha bisogno di ulteriori informazioni per valutare definitivamente il caso: per poterle ottenere, può presentare domanda di assistenza amministrativa allo Stato che le ha fornito le prime informazioni. 4. Rapporti tra la Convenzione ed altri accordi di collaborazione internazionale La Svizzera ha concluso numerosi accordi di collaborazione internazionale in materia fiscale (e.g. CDI, TIEAs, l accordo sulla fiscalità del risparmio tra la Svizzera e l UE, accordo antifrode tra la Svizzera e l UE). I diversi accordi coesistono e la Convenzione non preclude la possibilità di fornire assistenza amministrativa in base ad altri accordi esistenti o futuri (cfr. spiegazioni relative all articolo 27 della Convenzione sull assistenza amministrativa). Con riferimento all obbligo di accordare assistenza amministrativa su domanda, in linea di principio i due accordi sono equivalenti poiché entrambi si basano sullo standard OCSE (cfr. spiegazioni relative all art. 5 della Convenzione sull assistenza amministrativa). Possono invece esserci delle differenze per quanto riguarda la durata dell applicabilità dello scambio delle informazioni e le imposte considerate nella Convenzione. Gli Stati che presentano una domanda di informazioni alla Svizzera devono indicare ogni volta su quale principio giuridico si basa la domanda. Con la Convenzione sull assistenza amministrativa la Svizzera si impegna per la prima volta a scambiare informazioni spontaneamente, poiché le CDI e i TIEAs non prevedono oggi alcuno scambio spontaneo. 5. Altre forme di collaborazione amministrativa previste dalla convenzione Oltre allo scambio di informazioni, la Convenzione sull assistenza amministrativa prevede altre forme di assistenza amministrativa in materia fiscale: controlli fiscali simultanei (cfr. art. 8 della Convenzione), controlli fiscali all estero (cfr. art. 9 della Convenzione), assistenza amministrativa per il recupero di crediti fiscali (cfr. art. 11 della Convenzione), compresi i provvedimenti conservativi (cfr. art. 12 della Convenzione) nonché l assistenza amministrativa per la notifica di documenti (cfr. art. 17 della Convenzione) o la notifica diretta di documenti (cfr. art. 17 par. 3 della Convenzione). Queste ulteriori forme di collaborazione non devono essere adottate obbligatoriamente e potranno essere escluse in sede di finalizzazione dell iter parlamentare mediante lo strumento della riserva e della dichiarazione, di seguito illustrati. 6. Riserve e dichiarazioni previste nella Convenzione La Convenzione sull assistenza amministrativa prevede che le Parti possano presentare riserve e dichiarazioni. a. Le riserve Sono elencate esaustivamente nell articolo 30: possono essere presentate alla firma, al deposito della ratifica o qualsiasi momento successivo; è prassi presentarle al momento della ratifica. Oltre allo scambio di informazioni, la Convenzione prevede altre forme di assistenza amministrativa: per quanto concerne l assistenza in materia di esecuzione e l assistenza nella notifica di documenti, il Consiglio federale propone di escludere queste altre forme introducendo due riserve. Con una riserva supplementare si intende limitare la durata dell applicabilità della Convenzione per reati fiscali. b. Le dichiarazioni La possibilità di presentare una dichiarazione è prevista nell articolo 4 paragrafo 3 e nell articolo 9 paragrafo 3 della Convenzione: una dichiarazione ha lo scopo di informare gli altri Stati su una determinata prassi. Le riserve e le dichiarazioni proposte dal Consiglio federale sono illustrate negli specifici articoli cui esse si riferiscono. Il Consiglio federale propone, in particolare, di fare due dichiarazioni. In primo luogo, la Svizzera informerà le persone interessate sull imminente scambio di informazioni su domanda e sullo scambio spontaneo di informazioni: in questo modo si garantirà che la regolamentazione esistente della LAAF venga mantenuta. In secondo luogo, la Svizzera non darà seguito a domande di autorità estere al fine di effettuare controlli fiscali in Svizzera: l esecuzione di un controllo fiscale in Svizzera richiede in linea di principio un autorizzazione che attualmente il diritto svizzero non prevede. Caicos (stato: 2 dicembre 2014). Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino 19

19 V. L ACCORDO SULLO SCAMBIO AUTOMATICO DELLE INFORMAZIONI RELATIVE A CONTI FINANZIARI 1. Premessa e inquadramento storico Come innanzi osservato, per effetto della crisi mondiale e della conseguente lotta contro operazioni cross border dirette all evasione d imposta ed all occultamento di patrimoni, nel 2009 gli Stati del G20 hanno iniziato a indicare un generalizzato miglioramento della trasparenza e dello scambio di informazioni in ambito fiscale, che, in linea di principio, può avvenire: (i) su domanda di uno Stato contraente; (ii) spontaneamente, su iniziativa di uno stato Contraente; (iii) automaticamente, dietro accordo fra Stati contraenti. Questa richiesta del G20 ha fatto sì che lo scambio di informazioni su domanda secondo l articolo 26 del Modello di convenzione dell OCSE diventasse lo standard internazionale e che il Forum globale fosse incaricato di sorvegliarne l attuazione. Il 18 marzo 2010, gli Stati Uniti hanno introdotto la normativa denominata Foreign Account Tax Compliance Act ( FA- TCA ), volta inter alia ad ottenere informazioni da parte di istituti finanziari esteri sui rapporti bancari e sui dossier titoli intestati a soggetti statunitensi. Il 19 aprile 2013 i ministri delle finanze e i governatori delle Banche centrali del G20 si sono espressi a favore dell introduzione dello scambio automatico di informazioni quale nuovo standard in materia di exchange-of-information fiscale. L OCSE è stato incaricato di sviluppare uno standard internazionale per lo scambio automatico di informazioni che è stato approvato il 15 luglio 2014 dal Consiglio dell OCSE ed è composto inter alia dei seguenti elementi: 1. un accordo multilaterale tra autorità competenti concernente lo scambio automatico di informazioni (Multilateral Competent Authority Agreement, MCAA o Accordo multilaterale ), firmato il 29 ottobre 2014 da 51 Stati e dalla Svizzera 19 novembre 2014; 2. la norma comune di dichiarazione e di ragionevole diligenza per le informazioni sui conti finanziari ( NCD, basata fondamentalmente sul Modello FATCA), allegata all MCAA in vista della sua trasposizione nel diritto interno dei Paesi aderenti. In occasione dell assemblea annuale plenaria del mese di ottobre del 2014, gli Stati membri del Forum globale sono stati invitati a rendere noto se ed entro quale termine intendessero attuare lo standard OCSE sullo scambio automatico di informazioni; tali informazioni sono confluite successivamente nel rapporto annuale del Forum in cui i Paesi aderenti sono suddivisi nelle seguenti categorie: (i) Giurisdizioni che intendono effettuare il primo scambio di dati nel 2017; (ii) Giurisdizioni che intendono effettuare il primo scambio di dati nel 2018 e (iii) Giurisdizioni che non hanno ancora comunicato se e quando intendono attuare lo standard. Alcuni di essi hanno comunicato di voler effettuare il primo scambio automatico di informazioni nel 2017, altri, tra cui la Svizzera, nel 2018, fatte salve le procedure legislative interne. Per quanto riguarda la Svizzera, come già anticipato lo stato di avanzamento dell iter legislativo concernente l Accordo multilaterale è il seguente: - l articolo 6 della Convenzione firmata il 15 ottobre 2013 prevede che in determinati casi e secondo le procedure determinate di comune accordo, due o più Parti si scambino automaticamente informazioni: esso costituisce la fonte in termini di diritto internazionale per lo scambio automatico di informazioni e deve essere implementato attraverso un apposito accordo attuativo; - nel mese di ottobre del 2014 il Consiglio federale ha comunicato al Forum globale OCSE che la Svizzera intende introdurre le basi giuridiche necessarie all attuazione dello standard nei tempi previsti, affinché gli istituti finanziari svizzeri possano iniziare a rilevare i dati dei conti dei contribuenti residenti all estero nel 2017 ed effettuare il primo scambio di dati nel 2018; - l 8 ottobre 2014, previa consultazione delle commissioni parlamentari competenti e dei Cantoni, il Consiglio federale ha adottato mandati di negoziazione con gli Stati partner volti a introdurre lo standard dell OC- SE articolati sui seguenti punti principali: a) negoziazione a livello UE in tema di introduzione dello scambio automatico di informazioni; b) negoziazione con gli USA di un accordo basato sul modello FATCA; c) negoziazione di accordi di scambio automatico di informazioni con altri Paesi con cui esistono strette relazioni economiche e politiche; - l Accordo multilaterale costituisce lo strumento che consente di attuare lo standard sullo scambio automatico di informazioni conformemente all articolo 6 della Convenzione sull assistenza amministrativa: l MCAA attuativo è stato firmato dalla Svizzera il 19 novembre 2014 e prevede che siano scambiate informazioni ottenute conformemente alle regole definite nella NCD quale parte integrante dello standard sullo scambio automatico di informazioni; - l MCC e la allegata NCD sono state sottoposte a procedura di consultazione in data 14 gennaio 2015; - l MCAA e la NCD che contengono le basi necessarie ad attuare lo scambio di informazioni tra la Svizzera e le Giurisdizioni partner devono essere implementate tramute una apposita legge federale sullo scambio automatico internazionale di informazioni in materia fiscale, la LASSI; - l attivazione bilaterale dello standard con una determinata Giurisdizione deve essere sottoposta separatamente all Assemblea federale per approvazione. 20 Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino

20 Lo scambio automatico di informazioni viene introdotto sulla base della Convezione sull assistenza amministrativa, dell Accordo multilaterale e dell attivazione bilaterale dello scambio automatico attraverso la notifica al segretariato dell Organo dell OCSE, che supporta l organo di coordinamento conformemente all art. 24 comma 3 della Convenzione. 2. Oggetto dell Accordo: lo standard OCSE Oggetto dello standard OCSE è uno scambio automatico di informazioni a intervalli regolari tra due Giurisdizioni su conti e dossier che una persona fisica o giuridica residente fiscalmente in una determinata Giurisdizione detiene presso un istituto finanziario situato in un altra Giurisdizione. Lo standard individua le informazioni oggetto dello scambio e definisce le relative modalità applicative. Si tratta, in particolare, di informazioni su conti e redditi (interessi, dividendi, proventi da vendite e altri ricavi) come pure sull identità delle persone beneficiarie di valori patrimoniali. Oltre a definire il concetto di istituto finanziario dichiarante, lo standard prevede specifiche regole per l identificazione del cliente e disposizioni in materia di protezione dei dati in applicazione del principio di specialità. 3. Tempistica di adozione dello standard OCSE in tema di scambio automatico Il 29 ottobre 2014 hanno firmato l MCAA 51 Giurisdizioni 3 di cui 48 hanno comunicato l intenzione di effettuare il primo scambio nel 2017 ed altre 3 nel La Svizzera ha firmato l Accordo il 19 novembre 2014, comunicando l intenzione di effettuare il primo scambio di dati automatico nel 2018, fatta salva la procedura di approvazione interna. 4. Fonti In termini di diritto internazionale, la fonte dell MCAA è costituita dall articolo 6 della Convenzione sull assistenza amministrativa, secondo cui due o più Parti, per talune categorie di casi e secondo le procedure determinate di comune accordo, si scambiano automaticamente informazioni. L approvazione dell MCAA segue procedure diverse nelle varie Giurisdizioni. Affinché possa essere attuato efficacemente, lo scambio automatico deve essere concluso bilateralmente tra le singole Giurisdizioni e attivato mediante notifica al segretariato dell Organo di coordinamento nel rispetto dei seguenti requisiti: a. entrambe le Giurisdizioni devono aver efficacemente adottato la Convenzione sull assistenza amministrativa; b. entrambe le Giurisdizioni devono aver firmato l MCAA; c. entrambe le Giurisdizioni devono essere idonee ad attuare lo standard; d. entrambe le Giurisdizioni devono aver comunicato al segretariato dell Organo di coordinamento di essere interessate a uno scambio automatico di informazioni con l altra Giurisdizione. L MCAA prevede che, al momento della firma, ogni Giurisdizione comunichi il momento a partire dal quale intende attuare lo standard; condizione affinché lo standard sia vincolante è il soddisfacimento dei quattro requisiti elencati sub a), b), c) e d). 5. L NCD e la LASSI L MCAA prevede che siano scambiate informazioni ottenute conformemente alla NCD (sez. 2 par. 1.1 MCAA). Come già anticipato, l espressione Norma comune di dichiarazione designa la norma di scambio automatico di informazioni sui conti finanziari in materia fiscale (Commentari inclusi) elaborata dall OCSE con i Paesi del G20 (sez. 1 par. 1 lett. f MCAA). La procedura prevede che le Giurisdizioni firmatarie dell MCAA recepiscano la NCD nei rispettivi ordinamenti nazionali: per questa ragione, la NCD è stata allegata all MCAA, con cui deve essere sottoposta all Assemblea federale della Svizzera per approvazione (cfr. art. 6 cpv. 1 LSAI). Il contenuto della NCD definisce in dettaglio chi ha il diritto di ottenere quale tipo di informazioni e su quali conti (cfr. sez. I NCD) ed è sostanzialmente basato sul modello FATCA. L MCAA e la NCD disciplinano le basi di diritto materiali per lo scambio automatico di informazioni tra la Svizzera e le Giurisdizioni partner. Tuttavia, non tutte le disposizioni sono esaustivamente dettagliate, deducibili in giudizio e direttamente applicabili: per questa ragione, è necessaria l adozione di una legge federale d accompagnamento, la LASSI. 6. Valutazione dello standard OCSE sullo scambio automatico di informazioni La decisone del Consiglio federale di attuare lo standard OCSE sullo scambio automatico di informazioni si inserisce nella sua strategia volta al mantenimento di una piazza finanziaria svizzera competitiva nel rispetto degli standard internazionali in ambito fiscale. Il Consiglio federale si è adoperato nell ambito dello sviluppo dello standard affinché soddisfacesse requisiti elevati per quanto concerne le disposizioni in materia di protezione dei dati e il principio di specialità, assicurasse la reciprocità e comprendesse norme affidabili per l accertamento degli aventi economicamente diritto di tutte le forme giuridiche, compresi trust e fondazioni. L approvazione dell MCAA costituisce la logica conseguenza della sostanziale adesione della Svizzera allo scambio automatico di informazioni e dell adozione da parte del Consiglio federale dei man- dati di negoziazione per l introduzione 3 Albania*, Anguilla, Argentina, Aruba*, Belgio, Bermuda, Isole Vergini Britanniche, Curac ao, Danimarca, Estonia, Germania, Isole Faroer, Finlandia, Francia, Gibilterra, Grecia, Guernsey, Isola di Man, Irlanda, Islanda, Italia, Jersey, Isole Cayman, Colombia, Corea, Croazia, Lettonia, Liechtenstein, Lituania, Lussemburgo, Malta, Maurizio, Messico, Montserrat, Paesi Bassi, Norvegia, Austria*, Polonia, Portogallo, Romania, San Marino, Svezia, Slovacchia, Slovenia, Spagna, Sudafrica, Repubblica ceca, Isole Turks e Caicos, Ungheria, Regno Unito e Cipro. Le Giurisdizioni contrassegnate da un asterisco al momento della firma dell Accordo hanno comunicato l intenzione di effettuare il primo scambio di informazioni nel settembre del Strumenti internazionali per lo scambio d informazioni fiscali tra l Italia e la Svizzera - Avv. Gianluca Gigantino 21