Fiscal Adempimento La circolare che guida passo passo al rispetto degli adempimenti

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1 Fiscal Adempimento La circolare che guida passo passo al rispetto degli adempimenti N Il Ravvedimento: le regole Omesso/insufficiente versamento A cura di: Pasquale Pirone Categoria: Accertamento e riscossione Sottocategoria: Ravvedimento Il più immediato ed importante strumento deflattivo del contenzioso tributario, nel caso in cui il contribuente abbia omesso il versamento di un tributo o lo abbia versato in maniera insufficiente, è rappresentato dal ravvedimento operoso (art. 13 D.Lgs. 472/1997). Premessa Il più immediato ed importante strumento deflattivo del contenzioso tributario, nel caso in cui il contribuente abbia omesso il versamento di un tributo o lo abbia versato in maniera insufficiente, è rappresentato dal ravvedimento operoso (art. 13 D.Lgs. 472/1997). RAVVEDIMENTO OPEROSO Strumento deflattivo del contenzioso tributario, attraverso il quale il contribuente, spontaneamente (quindi prima della contestazione da parte dell Amministrazione Finanziaria) provvede a regolarizzare la propria violazione tributaria. 1

2 Applicare il ravvedimento operoso, significa: versare spontaneamente il tributo omesso; versare la dovuta sanzione (applicando la riduzione sanzionatoria alla sanzione piena prevista per la violazione commessa); versare gli interessi al tasso annuo legale per ciascun giorno di ritardo. È solo con il versamento di tutte e tre le citate componenti che il ravvedimento si intende perfezionato. Se, ad esempio, il contribuente versi in ritardo solo il tributo, tralasciando sanzioni ed interessi, il ravvedimento non è perfezionato, e l Amministrazione finanziaria è legittimata ad irrogare la sanzione piena prevista per la violazione commessa. A tal proposito, tuttavia, come si vedrà più avanti potrebbe configurarsi anche il c.d. ravvedimento frazionato. In merito all ambio di applicazione, il ravvedimento operoso per l omesso/insufficiente versamento, è utilizzabile: sia per i tributi gestiti dall Agenzia delle Entrate (imposte dirette ed indirette); sia per quelli gestiti in ambito locale (come ad esempio IMU e TASI). Come si vedrà nel seguito, mentre per i tributi gestiti dall Agenzia delle Entrate sono applicabili tutte le forme di ravvedimento previste (art. 13 D.Lgs. 472/1997), per i tributi gestiti in ambito locale (es. IMU e TASI), le forme di ravvedimento utilizzabili sono minori. Oggetto Categoria Adempimento di riferimento Le sanzioni per l omesso/ insufficiente versamento Omesso/insufficiente versamento tributi Accertamento e riscossione Ravvedimento Nel caso in cui il contribuente abbia omesso il versamento di un tributo o lo abbia versato in maniera insufficiente, la sanzione piena applicabile (e, quindi irrogabile dall Amministrazione finanziaria) è quella prevista dall art. 13 D.Lgs. 471/1997, ossia: Sanzione piena omesso/insufficiente versamento del tributo (Art. 13 D.Lgs. 471/1997) Sanzione Quando 1% per ciascun giorno di ritardo Per i versamenti eseguiti con ritardo fino a 15 giorni 2

3 15% Per i versamenti effettuati con un ritardo superiore a 15 giorni ma NON superiore a 90 giorni; 30% Per i versamenti effettuati con un ritardo superiore a 90 giorni Le riduzioni sanzionatore (ravvedimento) Una volta omesso il versamento o una volta versato il tributo in misura inferiore a quanto dovuto, il contribuente, può rimediare spontaneamente attraverso l istituto del ravvedimento operoso. Ricorrere al ravvedimento significa che il contribuente, prima che la violazione non sia stata già constatata e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali il contribuente stesso (o i soggetti solidalmente obbligati), abbia avuto formale conoscenza, può applicare alla sanzione piena prevista le seguenti riduzioni sanzionatorie: 1/10 se la regolarizzazione avviene entro il 30 giorno; 1/9 se la regolarizzazione avviene oltre i 30 giorni ma entro il 90 giorno; 1/8 se la regolarizzazione avviene oltre i 90 giorni ma entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall'omissione; 1/7 se la regolarizzazione avviene entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro due anni dall'omissione o dall'errore; 1/6 se la regolarizzazione avviene oltre il termine per la presentazione dichiarazione relativa all anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, oltre due anni dall'omissione o dall'errore; 1/5 se la regolarizzazione avviene dopo la constatazione della violazione nel PVC (Processo verbale di constatazione). 3

4 Dunque, volendo fornire una tabella completa della sanzione da ravvedimento applicabili, in caso di omesso/insufficiente versamento del tributo: (Riduzione sanzionatoria da ravvedimento) Periodo in cui ci si ravvede Dal 1 al 14 giorno (c.d. ravvedimento sprint) Dal 15 al 30 giorno Dal 31 al 90 giorno Oltre il 90 giorno ed entro i termini di presentazione della dichiarazione relativa all'anno in cui è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro un anno dall'omissione. Sanzione piena Art. 13 D.Lgs. 471/1997 1% per ciascun giorno di ritardo 15% 15% 30% Sanzione ridotta Art. 13 D.Lgs. 472/1997 0,1% (ossia 1/10) per ciascun giorno di ritardo, con una sanzione massima di 1,4% se ci si ravvede il 14 giorno 1,5% (1/10 di 15%) 1,67% (1/9 di 15%) 3,75% (1/8 di 30%) Ambito di applicazione della sanzione ridotta Tutti i tributi Tutti i tributi Tutti i tributi Tutti i tributi Entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all'anno successivo in cui è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, entro due anni dall'omissione o dall'errore. 30% 4,29% (1/7 di 30%) Solo ai tributi gestiti dall Agenzia delle Entrate Oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all anno successivo a quello nel corso del quale è stata commessa la violazione ovvero, quando non è prevista dichiarazione periodica, oltre due anni dall'omissione o dall'errore 30% 5% (1/6 del 30%) Solo ai tributi gestiti dall Agenzia delle Entrate 4

5 Se la regolarizzazione avviene dopo la constatazione della violazione nel PVC 30% 6% (1/5 del 30%) Solo ai tributi gestiti dall Agenzia delle Entrate Non è possibile ricorrere al ravvedimento operoso, qualora il contribuente abbia ricevuto: avviso bonario; avviso di accertamento; avviso di liquidazione; avviso di irrogazione delle sanzioni; avviso di recupero crediti d imposta. Gli interessi Oltre a versare il tributo omesso, oltre a dover applicare la dovuta sanzione (ridotta), il contribuente che ha commesso la violazione dovrà versare anche gli interessi al tasso annuo legale per ciascun giorno di ritardo. Il tasso di interesse varia di anno in anno, e a seconda dei giorni di ritardo ricadenti nel ravvedimento, dovrà applicarsi il tasso di interesse in vigore in ciascun anno. Il contribuente: ha omesso il versamento di una ritenuta d acconto il cui termine scadeva il 16/11/2015. decide di ravvedersi (essendo ancora possibile) il 30 gennaio Il calcolo degli interessi per il ravvedimento dovrà avvenire secondo se le seguenti regole: Periodo N. Giorni Tasso da applicare Giorni dal 17/11/2015 al 31/12/ Anno 2015 Giorni dall 1/1/2016 al 31/12/ Anno 2016 Giorni dall 1/1/2017 al 30/01/ Anno

6 A tal fine, pertanto, si riporta, una tabella che include i tassi in vigore (orientativamente dal 2010). Tasso interesse legale annuo dal 2010 Periodo Tasso Anno % Anno ,5 % Anni 2012 e ,5 % Anno % Anno ,5 % Anno ,2 % Anno ,1 % I codici tributo Per il versamento di sanzioni ed interessi da ravvedimento, il legislatore prevede l utilizzo di appositi codici tributo, che si ritiene pertanto riepilogare nella tabella che segue. Codici tributo sanzioni ed interessi da ravvedimento IMPOSTA IRPEF Addizionale comunale IRPEF CODICE 8901 (sanzione); 1989 (interessi) 8926 (sanzione) 1998 (interessi) 6

7 Addizionale regionale IRPEF IRES IRAP Cedolare secca Imposta sostitutiva regime vantaggio Imposta sostitutiva regime forfettario IVA 8902 (sanzione) 1994 (interessi) 8918 (sanzione) 1990 (interessi 8907 (sanzione) 1993 (interessi) 8913 (sanzione) 1992 (interessi) 8913 (sanzione) 1992 (interessi) 8913 (sanzione) 1992 (interessi) 8904 (sanzione) 1991 (interessi) 8906 (sanzione) Ritenute sostituti d imposta IMU e TASI Per gli interessi non è previsto codice tributo (vanno sommati al codice tributo dell imposta) Non è previsto codice tributo né per sanzioni né per interessi (vanno sommati al codice tributo dell imposta) Esempio Il 16 novembre 2015, in qualità di committente, un contribuente ha omesso di versare la ritenuta d acconto sul corrispettivo pagato al commercialista ad ottobre La ritenuta omessa ammontava a 500 euro. Questi si ravvede il 30 gennaio SANZIONE DA APPLICARE La sanzione dovuta da ravvedimento è quella del 4,29% Sanzione = (500 x 4,29%) = 21,45 euro 7

8 CALCOLO INTERESSI Per il calcolo degli interessi, occorre applicare i seguenti tassi: Periodo N. Giorni Tasso da applicare Giorni dal 17/11/2015 al 31/12/ ,5% Giorni dall 1/1/2016 al 31/12/ ,2% Giorni dall 1/1/2017 al 30/01/ ,1% Pertanto: Periodo 2015 = [(500 x 0,5%) /365] x 45 = 0,31 Periodo 2016 = [(500 x 0,2%) /365] x 198 = 1,00 Periodo 2017 = [(500 x 0,1%) /365] x 30 = 0,04 Totale interessi dovuti = (0,31 + 1,00 + 0,04) = 1,35 VERSAMENTO DEL RAVVEDIMENTO In definitiva, dunque, il contribuente dovrà versare: Ritenuta omessa = 500 euro (codice tributo 1040); Sanzione = 21,45 (codice tributo 8906); Interessi = 1,35 (codice tributo 1040). Il modello F24 del 30/01/2017 sarà così compilato: Ravvedimento frazionato L Amministrazione finanziaria ammette il c.d. Ravvedimento frazionato (Risoluzione n. 67/E/2011 e Circolare n. 42/E/2016). Eseguire il ravvedimento frazionato significa: versare in un momento solo il tributo omesso; versare in un momento successivo sanzione ed interessi. 8

9 Come già anticipato in premessa, il ravvedimento si intende perfezionato solo qualora risultino versati tutti e tre gli elementi, ossia: tributo omesso; sanzione; interessi. Per la sua applicazione occorre tener presente quanto chiarito dall Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 42/E/2016. Regole per il ravvedimento frazionato Cosa Regole Sanzione (piena) applicabile Quella in cui ricade il tardivo versamento dell imposta Riduzione sanzionatoria applicabile Interessi Perfezionamento del ravvedimento Quella riferita al momento in cui si perfeziona il ravvedimento (ossia al momento in cui si versa sanzione ed interessi). Sono dovuti per il periodo del ritardo nel versamento. Se, tra il versamento della sola imposta ed il versamento successivo di sanzione ed interessi, è notificato al contribuente un atto di liquidazione o di accertamento e il contribuente non abbia versato ancora sanzioni e interessi perde la possibilità di avvalersi dell istituto del ravvedimento e andranno irrogate le sanzioni (piene) dagli Uffici, secondo le regole ordinarie. Di seguito un esempio. ESEMPIO N.1 Il 16 novembre 2015, si omette di versare una ritenuta d acconto pari a euro (dovuta su un corrispettivo pagato ad ottobre 2015). Tuttavia, il contribuente ha poi provveduto al versamento il 15 gennaio 2016, in cui però ho versato la sola imposta omessa (ossia euro), senza cioè versare sanzione ed interessi da ravvedimento. 9

10 Sanzione piena irrogabile Poiché il versamento del (solo) tributo è stato eseguito con un ritardo non superiore a 90 giorni, la sanzione piena irrogabile nei confronti del contribuente sarà del 15%. Possibilità di perfezionare ancora il ravvedimento Ad ogni modo, finché il contribuente non riceverà avviso di irrogazione della sanzione, è ancora in tempo per rimediare ed evitare così l irrogazione della sanzione piena. Può, infatti, ancora perfezionare il ravvedimento provvedendo a versare ora (gennaio 2017) sanzioni ed interessi non versati a suo tempo. In tal caso occorre, dunque, considerare quanto chiarito dall Agenzia delle Entrate nella Circolare n. 42/E/2016. Quindi: la sanzione piena su cui applicare la riduzione sanzionatoria, è quella ricadente nel momento in cui fu eseguito il versamento del solo tributo (nel caso dell esempio, il 15%); la riduzione sanzionatoria applicabile, invece, è quella ricadente nel momento in cui è versata la sanzione stessa (nel caso dell esempio, il contribuente ravvedendosi a gennaio 2017 applicherà la riduzione sanzionatoria di 1/7). Pertanto applicando quanto anzidetto all esempio, il contribuente potrà ora ancora perfezionare il ravvedimento, versando: Sanzione applicabile da ravvedimento (frazionato) = 1/7 del 15% (2,14%) Sanzione dovuta = 500 x 2,14% = 10,70 euro Oltre alla sanzione occorrerà versare anche gli interessi al tasso annuo legale per ciascun giorno di ritardo. ESEMPIO N. 2 Il contribuente omette di versare il saldo IMU 2016 (area edificabile) pari a euro. Ipotesi 1 Questi, applicando il ravvedimento frazionato, decide di ravvedersi in questo modo: 10

11 versa il 27 dicembre 2016, l intero tributo omesso (1.200 euro); versa solo successivamente, ad esempio il 30 gennaio 2017, anche sanzione ed interessi. Il Modello F24 del 27 dicembre è il seguente: In questo caso egli è ancora sanzionabile per l omesso versamento poiché ha versato il tributo omesso ma NON ha ancora versato sanzione ed interessi (il ravvedimento, quindi, non si è perfezionato). Il 30 gennaio 2017 decide di provvedere anche al versamento della sanzione e degli interessi. In questa situazione, il 30/01/2017, il contribuente dovrà applicare: la riduzione sanzionatoria da ravvedimento pari ad 1/9 essendo oltre il termine di 30 giorni (ma entro i 90 giorni) dal 16/12/2016 (termine di versamento ordinario) e non quella che sarebbe stata applicabile qualora si fosse versata la sanzione nello stesso momento in cui fu versato il solo tributo (ossia al 27/12/2016); la riduzione sanzionatoria dovrà essere applicata alla sanzione piena dell 1% (ossia quella che trova applicazione considerando la data del versamento del tributo, avvenuto il 27/12/2016 ossia entro i primi 14 giorni dal 16/12/2016). Pertanto il 30 gennaio 2017 egli verserà (i giorni di ritardo per il calcolo degli interessi vanno dal 16/12 al 30/01): sanzione = x (1/9 del 1%) = 1,33 euro interessi (cod. tributo 1989) = [(1.200 x 0,2%) / 365] x 45 giorni di ritardo = 0,30 11

12 Il suo F24 del 30/01/2017 sarà: Se però, tra il versamento del 27/12/2016 e quello del 30/01/2017 dovesse ricevere un atto di liquidazione o di accertamento in merito all omesso versamento che si sta ravvedendo, il ravvedimento stesso non si renderà più applicabile ma potrà essere irrogata la sanzione piena su tutti i euro. Ipotesi 2 Il contribuente, potrebbe anche decidere di versare, ad esempio: 800 euro il 27/12/2016 (ravvedendoli alla stessa data); 400 euro il 30/11/2017 (ravvedendoli alla stessa data); Quindi: il 27/12/2016 versa 800 euro (frazione del tributo omesso) + interessi per giorni di ritardo (calcolati su 800 euro) + sanzione da ravvedimento (applicata su 800 euro). Stessa cosa farà per il versamento del 30/01/2017. Tuttavia, se ad esempio, tra il versamento del 27/12/2016 e quello del 30/01/2017 questi dovesse ricevere un atto di liquidazione o di accertamento in merito all omesso versamento che si sta ravvedendo, per il debito che residua tra il 27/12/2016 ed il 30/01/2017 (ossia gli ultimi 400 euro) non si renderà più applicabile il ravvedimento ma potrà essere irrogata la sanzione piena limitatamente ai predetti 400 euro. Per i primi 800 euro, invece, il ravvedimento è perfezionato. - Riproduzione riservata 12