NEWSLETTER FISCALE IMMOBILIARE Ottobre 2013 Novità in materia di imposte di catastale 1. Il quadro normativo di riferimento 2. La modifica della misura fissa delle imposte di catastale 3. La modifica dell imposta di registro proporzionale sulle compravendite immobiliari e le correlate modifiche alle imposte catastale 4. L abolizione di esenzioni e agevolazioni 5. Brevi considerazioni su alcuni casi particolari Il Decreto Legge 12 settembre 2013, n. 104, recante misure urgenti in materia di istruzione, università e ricerca, pubblicato in Gazzetta Ufficiale il 12 settembre 2013 (di seguito il Decreto ) introduce alcune modifiche alla disciplina delle imposte di catastale, in relazione principalmente agli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili. Tali disposizioni entreranno in vigore dal 1 gennaio 2014, salvo eventuali modifiche apportate in sede di conversione in legge, che dovrà avvenire entro la data del 11 novembre 2013. Le nostre sedi: Roma I-00187 Via XXIV Maggio 43 Tel.: +39 06 466221 Fax: +39 06 46622600 Email: roma@chiomenti.net Milano I-20121 Via G. Verdi 2 Tel.: +39 02 7215 71 Fax: +39 02 7215 7224 Email: milano@chiomenti.net Londra EC2N 1AR 15th Floor 125 Old Broad Street Tel.: +44 20 75691500 Fax: +44 20 75691501 Email: london@chiomenti.net Bruxelles B-1000 Rue Montoyer 23 Tel.: +32 2 7759900 Fax: +32 2 7759927 Email: bruxelles@chiomenti.net New York NY 10020 One Rockefeller Plaza, Suite 2404 Tel.: + 1 212 6606400 Fax: + 1 212 6606401 Email: newyork@chiomenti.net Pechino 100022 36/F, Yintai Office Tower No.2 Jianguomenwai Ave, Chaoyang District Tel.+86 10 65633988 Fax: +86 10 65633986 Email: beijing@chiomenti.net Shanghai 200040 Suite 4806, Wheelock Square 1717 Nanjing West Road Tel.: +86 21 6171 8585 Fax +86 21 6171 8558 Email: shanghai@chiomenti.net Hong Kong S.A.R. Suite 3701, Edinburgh Tower The Landmark 15 Queen's Road Central Tel.: +85 2 3192 7070 Fax: +85 2 2810 0833 Email: hongkong@chiomenti.net
1. Il quadro normativo di riferimento L art. 26 del Decreto modifica, a decorrere dal 1 gennaio 2014, la disciplina delle imposte di catastale, introducendo sia disposizioni di portata generale, applicabili a tutti gli atti soggetti a tali imposte, sia disposizioni applicabili solo alle compravendite immobiliari soggette all imposta di registro proporzionale. Restano escluse dalle modifiche le compravendite immobiliari soggette a e a imposta di registro in misura fissa (cfr. infra par. 3). In termini di tecnica legislativa, le modifiche relative alle compravendite immobiliari sono state introdotte modificando l art 10 del D.Lgs. 23/2011, in materia di federalismo fiscale municipale, norma che a sua volta emenda, sempre a far data dal 1 gennaio 2014, l art. 1 della Tariffa, Parte I, allegata al D.P.R. 131/1986 (di seguito Testo unico del registro ), ossia la norma che disciplina l imposta di registro proporzionale sui trasferimenti immobiliari a titolo oneroso. Le modifiche introdotte dal recente intervento legislativo possono essere così riassunte: incremento della misura fissa delle imposte di catastale, da 168 a 200 (cfr. infra par. 2); sostituzione delle aliquote dell imposta di registro proporzionale relativa ai trasferimenti immobiliari a titolo oneroso, che attualmente variano dal 1% al 15%, con un aliquota unica pari al 9% (cfr. infra par. 3); riduzione dell aliquota dell imposta di registro applicabile nel caso di trasferimenti che beneficiano della c.d., che passa dall attuale 3% al 2% (cfr. infra par. 3); individuazione degli immobili che si qualificano come case di abitazione di lusso, in base alla categoria catastale; abolizione delle imposte catastale in misura proporzionale, per le compravendite immobiliari soggette a imposta di registro proporzionale e applicazione delle stesse nella misura fissa di 50 (cfr. infra par.3); abolizione delle esenzioni e agevolazioni previste per le compravendite immobiliari soggette a imposta di registro proporzionale anche se stabilite da leggi speciali (cfr. infra par.4). 2. La modifica della misura fissa delle imposte di catastale L art. 26 comma 2 del Decreto prevede l aumento dell importo fisso delle imposte di catastale, da 168 a 200, con decorrenza dal 1 gennaio 2014. Si tratta di una disposizione di portata generale, che riguarda qualsiasi disposizione attualmente in vigore che preveda le imposte di ipotecaria o catastale nella misura fissa di 168. Pertanto, tale aumento riguarda non solo gli atti traslativi di beni immobili, bensì anche gli altri atti soggetti all imposta di registro nella misura fissa di 168, come ad esempio: il contratto preliminare di compravendita immobiliare, gli atti costitutivi di società, gli aumenti di capitale a fronte di conferimenti, gli atti di fusione o scissione, l atto costitutivo di fondo patrimoniale. Per contro, tale aumento non riguarda il caso in cui la misura fissa sia prevista per un importo diverso da 168 (si tratta invero di ipotesi marginali). Per inciso, si segnala che, per effetto delle citate modifiche, la disposizione di cui all art. 41, comma 2, del Testo unico del che prevede l importo minimo dell imposta di debba essere coordinata con il nuovo importo di 200. Pertanto, dal 1 gennaio 2014, l ammontare dell imposta di registro proporzionale dovuta non potrà essere inferiore a 200, con esclusione dei casi CHIOMENTI STUDIO LEGALE - Newsletter Registro Ottobre 2013 Pagina 2
particolari disciplinati dagli artt. 5 e 7 della Tariffa, Parte I, allegata al Testo unico del registro (per i quali l imposta di registro continuerà a essere inferiore a 200). Inoltre, il comma 3 precisa il momento rilevante per stabilire se un atto giuridico è soggetto alle nuove disposizioni (ossia, quando un atto si considera successivo al 1 gennaio 2014): per gli atti giudiziari, rileva la data di pubblicazione o emanazione; per gli atti pubblici, rileva la data di formazione; per le scritture private autenticate, rileva la data dell autenticazione; per le scritture private non autenticate, rileva la data di registrazione; per le formalità di trascrizione, di iscrizione, di rinnovazione, rileva la data in cui sono eseguite le formalità; per le domande di annotazione, rileva la data di presentazione della domanda. 3. La modifica dell imposta di registro proporzionale sulle compravendite immobiliari e le correlate modifiche alle imposte catastale 3.1. L art. 26 del Decreto, intervenendo sull art. 10 del D.Lgs. 23/2011, ha sostituito l art. 1 della Tariffa, Parte I, allegata al Testo unico del che prevede le aliquote proporzionali dell imposta di registro sui trasferimenti a titolo oneroso di beni immobili, differenziate in sintesi a seconda della tipologia di immobili (1%, 3%, 7% e 15%). Per effetto di tali modifiche, dal 1 gennaio 2014, i predetti trasferimenti saranno assoggettati ad imposta di registro proporzionale con aliquota unica del 9%. Nel caso di trasferimenti aventi ad oggetto immobili che beneficiano della c.d. (prevista nella Nota II-bis) dell art. 1, l imposta di registro proporzionale (agevolata) si riduce dall attuale 3% al 2%. A tal proposito, si evidenzia come la novella normativa abbia anche inciso sull individuazione degli immobili che si qualificano come case di abitazione di lusso e che, pertanto, non possono usufruire dell aliquota ridotta del 2%. Con la riforma dell art. 1, comma 1 della Tariffa, Parte I, allegata al Testo unico del è stato infatti eliminato il riferimento al decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1969 e, a far data dal 1 gennaio 2014, dovranno considerarsi case di abitazione di lusso, ai fini dell, gli immobili rientranti nelle categorie catastali A1, A8 e A9. In virtù di tali modifiche, quindi, alcuni trasferimenti immobiliari subiranno un aggravio di imposizione (si pensi all imposta sul trasferimento di immobili di interesse storico-artistico, che passerà dal 3% al 9%) mentre altri beneficeranno di una riduzione (si pensi all imposta sul trasferimento dei terreni agricoli, che passerà dal 15% al 9%). Per un confronto tra l attuale regime e quello in vigore dal 1 gennaio 2014 si vedano le Tabelle alla fine del presente paragrafo. 3.2. Inoltre, per i trasferimenti immobiliari a titolo oneroso soggetti a imposta di registro proporzionale, l art. 26 ha, di fatto, abolito le attuali imposte catastale, sia proporzionali sia fisse, prevedendo che tali imposte saranno dovute nella misura di 50 Di conseguenza, per tali atti, in luogo delle imposte catastale proporzionali attualmente applicabili (2% o 3% per l ipotecaria; 1% per la catastale), dal 1 gennaio 2014 si applicherà la misura fissa di 50. Occorre precisare che tale esenzione riguarda gli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili soggetti all imposta di registro proporzionale del 9% (o del 2%). Di conseguenza, l esenzione da imposte catastale non si applicherà agli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di CHIOMENTI STUDIO LEGALE - Newsletter Registro Ottobre 2013 Pagina 3
beni immobili soggetti all e all imposta di registro in misura fissa. Nel caso invece di cessione di fabbricati in regime di esenzione, cui si applica l imposta di registro in misura proporzionale (attualmente pari al 7% o al 3% in caso di ), le suindicate modifiche alle imposte catastale risulteranno applicabili. È il caso, in particolare, delle cessioni effettuate da un soggetto diverso dall impresa di costruzione/ristrutturazione oppure delle cessioni effettuate dall impresa di costruzione/ristrutturazione dopo 5 anni dall ultimazione dei lavori, senza esercizio dell opzione per l tà. Di conseguenza, tali atti saranno assoggettati alle imposte catastale nella misura fissa di 50 Al riguardo si noti che, attualmente, tali atti sono soggetti alle imposte catastale proporzionali, complessivamente pari al 3% (salvo che si applichi l ). Tabella 1 - Atti fuori campo Oggetto con senza strumentali Regime in vigore fino al 31.12.2013 registro: 3%. catastale: 168 registro: 7%. registro: 7%. registro: 15% Regime applicabile dal 01.01.2014 registro: 2%. registro 9%. registro 9%. registro: 9%. Terreni Oggetto Terreni edificabili senza con in esenzione strumentali o in esenzione (terreni agricoli) o 8% (terreni agricoli trasferiti a imprenditori agricoli oppure altri terreni). catastale 2% e ipotecaria. Tabella 2 - Atti soggetti a Regime in vigore fino al 31.12.2013 22% di catastale: 168 10% (22% se di lusso) di catastale: 168. 4% di catastale: 168. registro: 7% (3% se ). 1% (oppure 168 se prima casa). registro: 168. catastale: 3% e e Regime applicabile dal 01.01.2014 22% di catastale: 200 10% (22% se di lusso) di catastale: 200. 4% di catastale: 200. registro: 9% (2% se ). catastale 50. registro: 200. catastale: 3% e CHIOMENTI STUDIO LEGALE - Newsletter Registro Ottobre 2013 Pagina 4
4. L abolizione di esenzioni e agevolazioni L art. 26 del Decreto non ha modificato l art. 10, comma 4, D.Lgs. 23/2011, che prevede con una disposizione invero poco chiara la cancellazione di tutte le esenzioni e agevolazioni tributarie per gli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di diritti reali immobiliari. In effetti, l applicazione di tale norma richiederà di comprendere, con un analisi caso per caso, se una certa disposizione contiene una o una esenzione oppure, al contrario, un trattamento tributario a regime. Inoltre, sono abrogate le Note all art. 1 della Tariffa, Parte I, ad esclusione della Nota II-bis che disciplina la c.d.. 5. Brevi considerazioni su alcuni casi particolari Occorre considerare l incidenza delle suindicate modifiche su alcune disposizioni specifiche relative alla fiscalità immobiliare. Innanzitutto, l introduzione di un aliquota unica per l imposta di registro proporzionale sui trasferimenti immobiliari inciderà sul regime applicabile alle c.d. immobiliari di rivendita. Infatti, l attuale formulazione dell art. 1 della Tariffa prevede l imposta di registro al 1% nel caso di cessione di fabbricati in regime di esenzione a favore di imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell attività la rivendita di immobili (c.d. immobiliari di rivendita) e che dichiarino nell atto l intenzione di trasferire tali fabbricati entro 3 anni. Dal 1 gennaio 2014 tale imposta passerà al 9%. Tali modifiche non dovrebbero incidere, invece, sull art. 8 del D.L. 351/2001 ai sensi del quale l apporto ai fondi immobiliari di una pluralità di immobili prevalentemente locati al momento dell apporto è assimilato al conferimento d azienda e, quindi, è escluso dal campo di applicazione dell ed è soggetto alle imposte di catastale nella misura fissa (che dal 1 gennaio 2014 sarà pari a 200). Infatti, tale disposizione estende agli apporti a fondi immobiliari di beni immobili prevalentemente locati al momento dell apporto il regime fiscale ordinario previsto per il conferimento d azienda. In sostanza, si tratta di una norma che prevede il trattamento a regime di tali apporti. Di conseguenza, i citati apporti non rientrano tra gli atti disciplinati dall art. 1 della Tariffa (in quanto il conferimento d azienda è disciplinato dall art. 4 della Tariffa), di talché le suindicate modifiche non dovrebbero trovare applicazione. Infine, occorre considerare la norma che riduce alla metà le imposte catastale sugli atti di cui sono parte fondi immobiliari, ai sensi dell art. 35, comma 10-ter, D.L. 223/2006. Questa dovrebbe restare in vigore, nei casi in cui tali atti non sono soggetti all imposta di registro in misura proporzionale (ad es. compravendite soggette a e a imposta di registro fissa). In questo caso, infatti, non si renderebbe applicabile né l art. 26, comma 1, del Decreto, che prevede l esenzione da imposte catastale, né l art. 10, comma 4, D.Lgs. 23/2011, che prevede la cancellazione di tutte le esenzioni e agevolazioni tributarie, atteso che, come si è visto, tali norme riguardano le compravendite immobiliari soggette all imposta di registro proporzionale. Per contro, nel caso di atti di compravendita immobiliare soggetti a imposta di registro proporzionale di cui sia parte un fondo immobiliare (ad es. vendita di un fabbricato da un privato a un fondo immobiliare), in virtù delle modifiche in esame, dal 1 gennaio 2014 le imposte catastale proporzionali non sarebbero dovute, neppure nella misura ridotta (ma risulterebbero sostituite dalla misura fissa di 50 ciascuna). Dipartimento Fiscale Chiomenti Studio Legale CHIOMENTI STUDIO LEGALE - Newsletter Registro Ottobre 2013 Pagina 5