Operazioni straordinarie Parte fiscale - Cessione di azienda o di ramo d'azienda - parte pratica

Operazioni straordinarie Parte fiscale - Cessione di azienda o di ramo d'azienda - parte pratica

L'operazione di cessione di azienda può determinare il sorgere, in capo al soggetto cedente, di una plusvalenza tassabile ovvero di una minusvalenza deducibile L'ammontare di tale plusvalenza o minusvalenza si determina confrontando: il corrispettivo netto oneri accessori conseguito dalla cessione ed il costo fiscalmente riconosciuto dei beni facenti parte del complesso aziendale 1

Art. 86, comma 2 del TUIR: Determinazione della plusvalenza In tema di determinazione della plusvalenza derivante dalla cessione a titolo oneroso di una azienda o di un ramo aziendale, l'art. 86, comma 2 del TUIR prevede che tali plusvalori debbano essere determinati in misura pari alla differenza esistente tra: il corrispettivo pattuito, al netto degli oneri accessori di diretta imputazione (ad esempio: compensi di mediazione, spese legali, spese di perizia) e il costo non ammortizzato dei beni strumentali, materiali ed immateriali, risultanti dal libro dei cespiti ammortizzabili e dall'inventario. Per costo non ammortizzato deve intendersi quello riconosciuto in base alla normativa fiscale: lo stesso potrebbe divergere da quanto risultante in contabilità per effetto dell'applicazione delle disposizioni civilistiche 2

Si supponga, a titolo esemplificativo che la società A gestisca due attività aziendali: una azienda operante nel campo della realizzazione di impianti elettrici, acquisita nel 2002 un negozio di ferramenta, acquistato nel corso del 2006 A seguito dell'acquisto della prima azienda, la società A ha iscritto in bilancio un avviamento pari a 100, di cui è stata data evidenza anche nell'atto notarile di acquisto STATO PATRIMONIALE Società A ATTIVITA' PASSIVITA' Impianti 200 Patrimonio netto 620 Macchinari 350 Fondo ammortamento impianti Partecipazioni 100 Fondo ammortamento macchinari 50 20 Crediti 400 Fornitori 500 Rimanenze di merci 70 Debiti tributari 30 Avviamento 100 TOTALE 1.220 TOTALE 1.220 3

Nel 2008, la società A decide di cedere - per un importo pari a 500 - il ramo di azienda costituito dal negozio di ferramenta, che si suppone essere così composto: ATTIVITA' Ramo azienda ferramenta Impianti 70 Fondo ammortamento impianti Macchinari 120 Fondo ammortamento macchinari PASSIVITA' Crediti 200 Fornitori 110 Rimanenze di merci 20 Avviamento 100 TOTALE 510 TOTALE 140 20 10 BILANCIO 370 4

Si supponga, altresì, della predetta azienda abbia un costo fiscalmente riconosciuto non di 370, ma di 340, in quanto la società ha calcolato, in sede di dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta 2007, ammortamenti anticipati per 30 (ammessi in deduzione, sino a tutto il 2007, ai sensi dell'art. 109, comma 4, lettera b) del TUIR, articolo poi modificato dalla Finanziaria 2008) Poiché, come già anticipato, il corrispettivo della cessione è pari a 500, la suddetta operazione di cessione di ramo aziendale genererà: sotto il profilo contabile, una plusvalenza di ammontare pari a 130 (data dalla seguente differenza: 500-370) sotto il profilo fiscale, una plusvalenza di ammontare pari a 160 (data dalla seguente differenza: 500-340) Si tenga tuttavia presente che, in entrambi i casi, la plusvalenza sarà determinata su tutto il complesso aziendale ceduto e non frazionata sui singoli beni che lo compongono 5

Art. 86, comma 4 del TUIR: Metodi di tassazione della plusvalenza Con riferimento al periodo d'imposta di tassazione della plusvalenza, l'art. 86, comma 4 del TUIR prevede alternativamente: il concorso dell'intero importo della plusvalenza nel periodo d'imposta in cui la medesima è stata realizzata la ripartizione della plusvalenza in quote costanti, nel periodo d'imposta in cui la medesima è stata realizzata e nei periodi d'imposta successivi, ma non oltre il quarto. Per fruire della rateizzazione della plusvalenza, è tuttavia necessario che l'azienda ceduta sia stata posseduta dal soggetto cedente per un periodo non inferiore a tre anni. 6

Art. 86, comma 4 del TUIR: La rateizzazione della plusvalenza Poiché la possibilità di rateizzare la plusvalenza realizzata ha valenza esclusivamente fiscale, il soggetto cedente dovrà provvedere a stanziare nel proprio bilancio le imposte differite riferite alla quota di plusvalenza la cui tassazione è stata rinviata agli esercizi successivi 7

Si supponga, a titolo esemplificativo (esempio tratto da CACCIAPAGLIA L., PROTANI R., Cessione d'azienda. Aspetti civilistici, fiscali e contabili, Trento, 2008, SEAC Editore, p.p. 175-177), che in data 1/7/2008 la società A effettui una cessione di ramo aziendale acquistato in data 23/5/2005, realizzando una plusvalenza pari ad euro 1.000.000 ANNO 2008 Plusvalenza realizzata 1.000.000 Quota di competenza dell'esercizio 2008 (1/5) 200.000 Quota di plusvalenza da assoggettare a tassazione nei quattro esercizi successivi (4/5) 800.000 IRES differita (800.000 x 27,5%) 220.000 TOTALE IMPOSTE DIFFERITE 220.000 8

Nei quattro periodi d'imposta successivi al 2008, la società A dovrà assoggettare a tassazione i restanti quinti della plusvalenza che si è deciso di rateizzare, procedendo al riassorbimento delle imposte differite precedentemente stanziate. ANNI SUCCESSIVI AL 2008 Totale imposte differite da assorbire ogni anno (200.000 x 27,5%) 55.000 Esempio: ANNO 2009 Quota di plusvalenza di competenza dell'esercizio 2009 (1/5 di 1.000.000) 200.000 Quota di plusvalenza da assoggettare a tassazione nei tre esercizi successivi (3/5 di 1.000.000)) 600.000 IRES differita (600.000 x 27,5%) 165.000 TOTALE IMPOSTE DIFFERITE 165.000 9