RELAZIONE TRA VALUTAZIONI CIVILISTICHE E FISCALI, LA FISCALITÀ DIFFERITA. Rif. dispensa

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1 RELAZIONE TRA VALUTAZIONI CIVILISTICHE E FISCALI, LA FISCALITÀ DIFFERITA Rif. dispensa

2 1. Le valutazioni di bilancio nel Codice Civile Sono prioritariamente individuati dall art 2426 del Codice Civile In caso di «indeterminatezza» o di scelta Principi contabili di generale accettazione OIC Le norme fiscali non possono essere utilizzate per le valutazioni di bilancio DISINQUINAMENTO FISCALE 2

3 2. Le valutazioni di bilancio e l imponibile fiscale LIMITI FISCALI Valore massimo componenti negativi di reddito Variazioni in aumento Valore minimo componenti positivi di reddito Variazioni in aumento 3

4 3. Le differenze temporanee e la fiscalità differita VALUTAZIONI REGOLA GENERALE DIPENDENZA ECCEZIONE DISINQUINAMENTO O DOPPIO BINARIO ANOMALO DOPPIO BINARIO ALL INTERNO DEI LIMITI FISCALI FUORI DAI LIMITI FISCALI FUORI DAI LIMITI FISCALI ALL INTERNO DEI LIMITI FISCALI ORIGINANO ORIGINANO POSSONO ORIGINARE ORIGINANO DISALLINEAMENTI DIFFERENZE TEMPORANEE DIFFERENZE PERMANENTI RICONCILIABILI CON LA FISCALITÀ DIFFERITA NON RICONCILIABILI 4

5 Definizioni Reddito imponibile è l utile (perdita) di un esercizio, determinato secondo quanto previsto dalle norme fiscali, e sul quale sono calcolate le imposte sul reddito dovute (o riportabili nei successivi esercizi) 5

6 Definizione di differenza temporanea OIC 25, par. 13 una differenza temporanea rappresenta, ad una certa data la differenza tra il valore di una attività o una passività determinato con criteri di valutazione civilistici ed il loro valore riconosciuto ai fini fiscali, destinate ad annullarsi negli esercizi successivi 6

7 Esempio: Differenza temporanea deducibile Costo storico del macchinario 100 Ammortamenti economico-tecnici 40 Ammortamenti dedotti 30 Valore Contabile 60 Costo residuo deducibile negli esercizi successivi 70 L ammortamento economico-tecnico è quindi superiore a quello fiscale. 7

8 Esempio: Differenza temporanea deducibile Metodo del conto economico: l ammortamento iscritto in conto economico è superiore all ammortamento fiscalmente deducibile; pertanto, si origina una differenza temporanea di 10. Metodo dello stato patrimoniale: il valore fiscale del macchinario, pari al valore che sarà fiscalmente deducibile (70), è superiore al valore contabile (60). In tale situazione, si origina una differenza temporanea di 10. 8

9 Definizioni Le differenze temporanee possono essere: Imponibili Deducibili differenze temporanee che, nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri, si tradurranno in importi imponibili, esse generano imposte differite passive differenze temporanee che, nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri, si tradurranno in importi deducibili; esse generano attività per imposte anticipate 9

10 Definizioni Le differenze temporanee possono dare luogo all iscrizione di: Imposte differite passive importi delle imposte sul reddito dovute negli esercizi futuri riferibili alle differenze temporanee imponibili Attività per imposte anticipate importi delle imposte sul reddito recuperabili negli esercizi futuri riferibili a: 1. differenze temporanee deducibili 2. riporto a nuovo di perdite fiscali 10

11 Obiettivo della fiscalità differita L obiettivo della fiscalità differita è quello di RICONOSCERE GLI EFFETTI FISCALI DEI FATTI AMMINISTRATIVI NEL MEDESIMO ESERCIZIO IN CUI SONO ISCRITTI I FATTI AMMINISTRATIVI STESSI cioè nell esercizio di competenza economica secondo le norme civilistiche ed i principi contabili 11

12 Esempio: Compensi agli amministratori Nel bilancio d esercizio n sono stati iscritti per competenza i compensi agli amministratori pari a 100, che saranno deducibili nell esercizio n+1 del pagamento. Il TUIR prevede infatti (art. 95, co. 6) che i compensi spettanti agli amministratori siano deducibili nell esercizio del pagamento anziché in quello in cui sono maturati (criterio di cassa) Differenza temporanea deducibile 100 Imposte anticipate 27,5% 27,5 12

13 Esempio: Compensi agli amministratori L effetto nel bilancio d esercizio Voci di bilancio CONTO ECONOMICO senza l iscrizione della fiscalità differita CONTO ECONOMICO con l iscrizione della fiscalità differita Risultato ante imposte Imposte correnti (*) (IRES 27,5%) (55) (55) Imposte differite 0 27,5 Risultato d esercizio 45 72,5 (*) L IRES al 27,5% è calcolata su una base imponibile pari a 200, poiché il costo di 100 relativo ai compensi agli amministratori non corrisposti nell esercizio non è deducibile. L iscrizione delle imposte anticipate consente di riconoscere l effetto fiscale del costo degli amministratori nel medesimo esercizio in cui è iscritto per competenza 13

14 Categorie di differenze temporanee DIFFERENZE TEMPORANEE IMPONIBILI DEDUCIBILI IMPOSTE DIFFERITE IMPOSTE ANTICIPATE A) Componenti positivi di reddito tassabili in esercizi successivi a quello in cui sono iscritti nel conto economico A) Componenti negativi di reddito deducibili ai fini fiscali in esercizi successivi a quello in cui vengono imputati al conto economico civilistico B) Componenti negativi di reddito deducibili in esercizi precedenti a quello in cui saranno iscritti nel conto economico C) Differenze imputate direttamente a patrimonio netto tra il valore attribuito ad un attività o ad una passività di bilancio ed il valore riconosciuto ai fini fiscali B) Componenti positivi di reddito tassabili in esercizi precedenti a quelli in cui vengono imputati al conto economico civilistico C) Riporto a nuovo di perdite fiscali 14

15 Categorie di differenze temporanee: esempi DIFFERENZE TEMPORANEE 1. IMPONIBILI IMPOSTE DIFFERITE A) Componenti positivi di reddito tassabili in esercizi successivi a quello in cui sono iscritti nel conto economico plusvalenze imponibili realizzate su beni strumentali posseduti per un periodo superiore a tre anni per le quali l impresa abbia optato per la tassazione in quote costanti lungo un periodo che può essere compreso tra due e cinque esercizi (art. 86, comma 4 del TUIR) 15

16 Categorie di differenze temporanee: esempi DIFFERENZE TEMPORANEE 1. IMPONIBILI IMPOSTE DIFFERITE A) Componenti positivi di reddito tassabili in esercizi successivi a quello in cui sono iscritti nel conto economico B) Componenti negativi di reddito deducibili in esercizi precedenti a quello in cui saranno iscritti nel conto economico Deduzione di ammortamenti non iscritti in bilancio direttamtente in sede di dichiarazione dei redditi cosiddetto disinquinamento (art. 109 del TUIR) - MARCHI e AVVIAMENTO 16

17 Categorie di differenze temporanee: esempi DIFFERENZE TEMPORANEE 1. IMPONIBILI IMPOSTE DIFFERITE A) Componenti positivi di reddito tassabili in esercizi successivi a quello in cui sono iscritti nel conto economico B) Componenti negativi di reddito deducibili in esercizi precedenti a quello in cui saranno iscritti nel conto economico Rivalutazioni di attività senza che la rivalutazione sia riconosciuta fiscalmente Riserve in sospensione d imposta C) Differenze imputate direttamente a patrimonio netto tra il valore attribuito ad un attività o ad una passività di bilancio ed il valore riconosciuto ai fini fiscali 17

18 Categorie di differenze temporanee: esempi DIFFERENZE TEMPORANEE 2. DEDUCIBILI IMPOSTE ANTICIPATE Spese di manutenzione ordinarie eccedenti il 5% del costo dei beni materiali ammortizzabili Ammortamenti iscritti per valori superiori all ammontare massimo deducibile Accantonamenti a fondi rischi non deducibili Svalutazione crediti superiore all ammontare deducibile a) Componenti negativi di reddito deducibili in esercizi successivi a quello in cui vengono imputati al conto economico civilistico B) Componenti positivi di reddito tassabili in esercizi precedenti a quelli in cui vengono imputati al conto economico civilistico C) Riporto a nuovo di perdite fiscali Deduzioni di costi secondo il criterio di cassa 18

19 Origine delle differenze temporanee OIC 25, par. 13 Le differenze temporanee possono sorgere a seguito di: Operazioni che hanno effetto sul conto economico Operazioni che non hanno effetto sul conto economico Problematica disciplinata in modo più ampia rispetto all OIC 25 previgente 19

20 Iscrizione in CE e SP La contabilizzazione degli effetti fiscali correnti e differiti di un operazione deve essere coerente con la contabilizzazione dell operazione stessa. Gli effetti fiscali derivanti dalle diverse operazioni devono essere rilevati: 1 2 CE SP quando la fiscalità differita riguarda oneri e proventi imputati al conto economico quando la fiscalità differita si riferisce ad attività e passività aventi natura esclusivamente patrimoniale (es.: rivalutazione di beni a seguito di specifiche leggi). 20

21 Operazioni che hanno effetto sul conto economico 1 Iscrizione in conto economico: Iscrizione delle imposte differite passive Imposte differite a F.do imposte differite Iscrizione delle attività per imposte anticipate Attività per imposte a Imposte differite anticipate 21

22 Operazioni che non hanno effetto sul conto economico Iscrizione in stato patrimoniale: 2 Iscrizione delle imposte differite passive Riserve a F.do imposte differite Iscrizione delle attività per imposte anticipate Attività per imposte a Riserve anticipate 22

23 Operazioni che hanno effetto sul conto economico Risultato d esercizio (utile o perdita d esercizio) CONFRONTO Risultato imponibile La fiscalità differita deve essere rilevata nel conto economico nell esercizio in cui emergono le differenze temporanee VALORI UGUALI VALORI DIVERSI Non si originano differenze temporanee NO fiscalità differita Differenze temporanee Differenze permanenti differenze che non si riverseranno negli esercizi successivi Differenza temporanea imponibile Differenza temporanea deducibile NO fiscalità differita IMPOSTE DIFFERITE IMPOSTE ANTICIPATE

24 Operazioni che non hanno effetto sul conto economico Valore contabile attribuito all attività ed alla passività CONFRONTO Valore fiscale attribuito all attività ed alla passività VALORI UGUALI VALORI DIVERSI Non si originano differenze temporanee NO fiscalità differita Differenze temporanee Eccezioni in cui non devono essere rilevate le imposte differite Valore attività > Valore fiscale Valore passività < Valore fiscale Differenza temporanea imponibile IMPOSTE DIFFERITE Valore attività < Valore fiscale Valore passività > Valore fiscale Differenza temporanea deducibile IMPOSTE ANTICIPATE Novità 24

25 25 Operazioni che non hanno effetto sul conto economico Le differenze temporanee possono sorgere anche quale conseguenza di operazioni che non transitano dal conto economico, quali: operazioni straordinarie (es.: fusioni, scissioni o conferimenti) rivalutazione di attività iscritte nello stato patrimoniale a seguito di specifiche leggi riserve in sospensione di imposta OIC 25, par. 55

26 Operazioni che non hanno effetto sul conto economico La fiscalità differita deve essere rilevata in bilancio nell esercizio in cui emergono le differenze temporanee, salvo nei seguenti casi: la rilevazione iniziale dell avviamento la rilevazione iniziale di un attività o di una passività in un operazione che non influenza direttamente né il risultato civilistico né il reddito imponibile e non è un operazione straordinaria nell ordinamento tributario un esempio è rappresentato dalle autovetture aziendali non esclusivamente strumentali per l esercizio dell attività OIC 25, par

27 Requisiti per l iscrizione della fiscalità differita Le attività per imposte anticipate devono essere rilevate solo quando vi è la ragionevole certezza del loro futuro recupero. OIC 25, par. 43 Il nuovo OIC 25 non fa riferimento a requisiti per l iscrizione delle imposte differite passive. Si precisa, però, che con riferimento alle riserve in sospensione di imposta possono non essere contabilizzate «se vi sono scarse probabilità di distribuire la riserva ai soci». OIC 25, par

28 Aliquota fiscale da applicare La fiscalità differita deve essere rilevata applicando le aliquote fiscali che si prevede saranno applicabili nell esercizio nel quale le differenze temporanee si riverseranno, previste dalla normativa fiscale vigente alla data di riferimento del bilancio. OIC 25, par. 91 Devono essere apportati adeguati aggiustamenti in caso di variazione di aliquota rispetto agli esercizi precedenti, a condizione che la norma di legge che varia l aliquota sia già stata emanata alla data di riferimento del bilancio. 28