Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori (IAS 8 OIC 29)

UNIVERSITÀ DEGLI STUDI DI BERGAMO Facoltà di Economia Corso di Bilanci secondo i principi contabili internazionali cod. 90001 cod. 91070 Principi contabili, cambiamenti nelle stime contabili ed errori (IAS 8 OIC 29) Anno accademico: 2013-2014

FINALITÀ La finalità del presente Principio è di disciplinare i criteri per la selezione e il cambiamento di principi contabili, unitamente al relativo trattamento contabile e all informativa sui cambiamenti di principi contabili, sulle modifiche nelle stime contabili e sulle correzioni di errori. Il Principio si propone inoltre, di migliorare la rilevanza e l attendibilità del bilancio delle entità, e la comparabilità di tali bilanci nel tempo e con i bilanci di altre entità Garantire una fair presentation della situazione patrimoniale, economica e finanziaria dell impresa 2

AMBITO DI APPLICAZIONE Il presente Principio deve essere applicato nella selezione e nell applicazione dei principi contabili, nella contabilizzazione dei cambiamenti di principi contabili, dei cambiamenti nelle stime contabili e delle correzioni di errori di esercizi precedenti. DEFINIZIONI Principi contabili I principi contabili sono i principi, concetti di base, convenzioni, regole e prassi applicati dall impresa nella preparazione e nella presentazione del bilancio. Cambiamento delle stime contabili È una rettifica del valore contabile di un attività o passività o la quantificazione del sistematico deprezzamento di un attività, che risulta dalla valutazione della sua attuale condizione e dei futuri benefici attesi e obbligazioni associate con attività e passività. I cambiamenti nelle stime contabili si originano da nuove informazioni acquisite o da nuovi sviluppi e, conseguentemente, non sono correzioni di errori. 3

Errori di esercizi precedenti Sono omissioni e errate misurazioni di voci nel bilancio dell entità per uno o più esercizi derivanti dal non utilizzo o dall utilizzo erroneo di informazioni attendibili che: (a) erano disponibili quando i bilanci di quegli esercizi erano autorizzati all emissione; e (b) si poteva ragionevolmente supporre che fossero state ottenute e utilizzate nella redazione e presentazione di quei bilanci. Tali errori includono gli effetti di errori aritmetici, errori nell applicazione di principi contabili, sviste o interpretazioni distorte di fatti, e frodi. 4

SELEZIONE ED APPLICAZIONE DEI PRINCIPI CONTABILI Quando un IFRS si applica specificatamente a una operazione, altro evento o circostanza, la scelta del principio o dei principi applicati per la contabilizzazione di tale voce deve essere determinata dall applicazione dell IFRS. In assenza di un Principio o di una Interpretazione che si applichi specificamente a una operazione, altro evento o circostanza, la direzione aziendale deve fare uso del proprio giudizio nello sviluppare e applicare un principio contabile al fine di fornire un informativa che sia: (a) rilevante ai fini delle decisioni economiche da parte degli utilizzatori; e (b) attendibile, in modo che il bilancio: 1) rappresenti fedelmente la situazione patrimoniale-finanziaria, il risultato economico e i flussi finanziari dell entità; 2) rifletta la sostanza economica delle operazioni, altri eventi e circostanze, e non meramente la forma legale; 3) sia neutrale, cioè scevra da pregiudizi; 4) sia prudente; e 5) sia completa con riferimento a tutti gli aspetti rilevanti. 5

SELEZIONE ED APPLICAZIONE DEI PRINCIPI CONTABILI Nell esercitare tale giudizio, la direzione aziendale deve fare riferimento e considerare l applicabilità delle seguenti fonti in ordine gerarchicamente decrescente: (a) le disposizioni degli IFRS che trattano casi simili e correlati; e (b) le definizioni, i criteri di rilevazione e i concetti di valutazione per la contabilizzazione di attività, passività, ricavi e costi contenuti nel Quadro sistematico. La direzione aziendale può inoltre considerare: -le disposizioni più recenti emanate da altri organismi preposti alla statuizione dei principi contabili che utilizzano un Quadro sistematico concettualmente simile per sviluppare i principi contabili - altra letteratura contabile e - prassi consolidate nel settore. 6

SELEZIONE ED APPLICAZIONE DEI PRINCIPI CONTABILI Disposizioni e guide applicative contenute nei principi e interpretazioni che trattano casi simili o correlati Definizioni, criteri di rilevazione e concetti di misurazione per la contabilizzazione delle attività, delle passività, dei ricavi e dei costi contenuti nel Quadro Sistematico Disposizioni più recenti emanate da altri organismi preposti alla statuizione dei principi contabili che utilizzano un framework concettualmente simile Altra letteratura contabile e prassi consolidate 7

SELEZIONE ED APPLICAZIONE DEI PRINCIPI CONTABILI È indispensabile che i principi contabili selezionati ed applicati dalla direzione aziendale tramite il proprio giudizio professionale perseguano i seguenti obiettivi: 1) produrre informazioni che siano rilevanti per i lettori e che contribuiscano al loro processo decisionale; 2) garantire che il bilancio soddisfi i seguenti requisiti: - rappresenti fedelmente il risultato e la posizione finanziaria dell azienda, - dia rilievo alla sostanza economica delle transazioni e degli eventi gestionali e non la mera forma giuridica, - sia neutrale, - sia prudente, e -sia completo nei suoi aspetti più rilevanti. I principi contabili dovranno, perciò, garantire un informativa in bilancio che sia rilevante ai fini delle decisioni economiche degli utilizzatori e sia attendibile. 8

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE SELEZIONE ED APPLICAZIONE DEI PRINCIPI CONTABILI Art. 2423 C.c. Redazione del bilancio Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio, costituito dallo stato patrimoniale, dal conto economico e dalla nota integrativa. Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell'esercizio. Se le informazioni richieste da specifiche disposizioni di legge non sono sufficienti a dare una rappresentazione veritiera e corretta, si devono fornire le informazioni complementari necessarie allo scopo. Se, in casi eccezionali, l'applicazione di una disposizione degli articoli seguenti è incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta, la disposizione non deve essere applicata. La nota integrativa deve motivare la deroga e deve indicarne l'influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico. Gli eventuali utili derivanti dalla deroga devono essere iscritti in una riserva non distribuibile se non in misura corrispondente al valore recuperato. Il bilancio deve essere redatto in unità di euro, senza cifre decimali, ad eccezione della nota integrativa che può essere redatta in migliaia di euro. 9

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE SELEZIONE EDE APPLICAZIONE DEI PRINCIPI CONTABILI Art. 2423 bis C.c. Principi di redazione del bilancio Nella redazione del bilancio devono essere osservati i seguenti principi: 1) la valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza e nella prospettiva della continuazione dell'attività, nonché tenendo conto della funzione economica dell'elemento dell'attivo o del passivo considerato; 2) si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell'esercizio; 3) si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell'esercizio, indipendentemente dalla data dell'incasso o del pagamento; 4) si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell'esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo; 5) gli elementi eterogenei ricompresi nelle singole voci devono essere valutati separatamente; 6) i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all'altro. Deroghe al principio enunciato nel numero 6) del comma precedente sono consentite in casi eccezionali. La nota integrativa deve motivare la deroga e indicarne l'influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico. 10

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE SELEZIONE ED APPLICAZIONE DEI PRINCIPI CONTABILI La principale differenza tra la normativa internazionale e quella nazionale è che i principi OIC non forniscono indicazioni nel caso in cui una fattispecie non sia espressamente trattata né da una norma di legge né da un principio contabile specifico. 11

CAMBIAMENTO DEI PRINCIPI CONTABILI L entità deve selezionare e applicare i principi contabili in modo uniforme a operazioni simili, altri eventi e circostanze, a meno che un Principio o una Interpretazione richieda specificatamente o permetta una classificazione delle voci tale per cui principi differenti possono essere appropriati. Se un Principio o un Interpretazione richiede o permette una tale classificazione, si deve selezionare e applicare uniformemente un appropriato principio contabile a ciascuna classe. L entità deve cambiare un principio contabile soltanto se il cambiamento: (a) è richiesto da un Principio o da una Interpretazione; (cambiamento obbligatorio) (b) produce un bilancio in grado di fornire informazioni attendibili e più rilevanti sugli effetti delle operazioni, altri fatti o circostanze sulla situazione patrimoniale - finanziaria, sul risultato economico o sui flussi finanziari dell entità (cambiamento volontario). Solo tali modificazioni possono giustificare la modifica del principio contabile applicato da parte dell impresa al fine di evitare frequenti modifiche finalizzate a manipolazioni dei risultati di bilancio. Gli utilizzatori del bilancio necessitano di essere in grado di comparare il bilancio dell entità nel tempo per identificare l andamento della situazione patrimoniale finanziaria, dell andamento economico e dei flussi finanziari. 12

CAMBIAMENTO DEI PRINCIPI CONTABILI Le seguenti situazioni non rappresentano cambiamenti di principi contabili: (a) l applicazione di un principio contabile per operazioni, altri fatti o circostanze che differiscono nella sostanza da quelli verificatisi precedentemente; e (b) l applicazione di un nuovo principio contabile per operazioni, altri fatti o circostanze che non si sono mai verificati precedentemente o che erano irrilevanti. L applicazione iniziale di un principio per rideterminare il valore delle attività secondo quanto previsto dallo IAS 16 Immobili, impianti e macchinari o dallo IAS 38 Attività immateriali è un cambiamento di principio contabile da trattarsi come una rideterminazione del valore secondo quanto previsto dallo IAS 16 o IAS 38, piuttosto che secondo quanto previsto dal presente Principio. 13

CAMBIAMENTO DEI PRINCIPI CONTABILI L entità deve contabilizzare un cambiamento di principio contabile originato dall applicazione iniziale di un Principio o una Interpretazione in base a quanto previsto dalle specifiche disposizioni transitorie, di quel Principio o Interpretazione Quando l entità cambia un principio contabile in sede di prima applicazione di un Principio o di una Interpretazione che non contiene disposizioni transitorie specifiche che si applicano a tale cambiamento, o cambia un principio contabile volontariamente, deve applicare il cambiamento retroattivamente. Quando un cambiamento di principio contabile è applicato retroattivamente l entità deve rettificare il saldo d apertura di ciascuna componente di patrimonio netto interessata per il più remoto esercizio presentato e gli altri importi comparativi indicati per ciascun esercizio precedente come se il nuovo principio contabile fosse sempre stato applicato. Si deve applicare un cambiamento di principio contabile retroattivamente fatta eccezione per il caso in cui non risulta fattibile determinare gli effetti specifici dell esercizio interessato o l effetto cumulativo del cambiamento. In tal caso il cambiamento viene applicato prospetticamente, ovvero dal primo esercizio in cui risulta attuabile, tralasciando l importo della rettifica cumulativa che si è originata prima del cambiamento. 14

CAMBIAMENTO DEI PRINCIPI CONTABILI L applicazione retroattiva del cambiamento dei principi contabili determina una serie di effetti a cascata sui valori contabili tra i quali: -la rettifica dei valori della posta interessata dal cambiamento di principio contabile nei bilanci comparativi degli esercizi precedenti -il ricalcolo delle imposte di competenza degli esercizi precedenti, agendo sulle imposte differite e/o anticipate -la rideterminazione del risultato netto degli esercizi precedenti e la conseguente rettifica del saldo di apertura degli utili portati a nuovo dell esercizio corrente -l adeguamento dei nuovi valori nell esercizio corrente 15

CAMBIAMENTO DEI PRINCIPI CONTABILI Lo IAS 8 prescrive due possibili trattamenti per la contabilizzazione di un cambiamento di principi contabili: 1) il consigliato Benchmark treatment, prevede che l adozione di un nuovo principio contabile determini la modifica del saldo di apertura di ciascuna componente di patrimonio netto interessata, nonché dei dati comparativi indicati per ciascun esercizio precedente; o 2) il consentito Allowed alternative treatment, nel quale l applicazione di un nuovo principio contabile impatta solo sul risultato di esercizio. Tale modalità non prevede la modifica dei dati comparativi, ma la semplice fornitura di dati pro forma. 16

CAMBIAMENTO DEI PRINCIPI CONTABILI Informativa di bilancio Tra le più importanti notificazioni che l impresa deve indicare nell informativa di bilancio ci sono: - il titolo del Principio o Interpretazione - la natura del cambiamento - le ragioni per cui l applicazione del nuovo principio contabile fornisce informazioni attendibili e più rilevanti -se sono presenti disposizioni transitorie: a) il cambiamento di principio contabile è effettuato secondo quanto previsto dalle disposizioni transitorie b) una descrizione delle disposizioni transitorie c) le disposizioni transitorie che possono avere un effetto su esercizi futuri - l effetto che il cambiamento del principio produce in ogni voce di bilancio interessata sia nel periodo corrente che in ogni esercizio precedente - l effetto cumulativo della rettifica relativa a esercizi precedenti a quelli presentati, ovvero la regolazione degli utili portati a nuovo 17

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE CAMBIAMENTO DEI PRINCIPI CONTABILI Art 2423 bis c.c. 6) i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all'altro. Deroghe al principio enunciato nel numero 6) del comma precedente sono consentite in casi eccezionali. La nota integrativa deve motivare la deroga e indicarne l'influenza sulla rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico. Qualora fossero necessarie modifiche nei criteri di valutazione adottati, gli amministratori in nota integrativa devono 1) motivare i motivi della deroga a tale principio generale e 2) riportare gli effetti sulla situazione patrimoniale e finanziaria e sul risultato economico dell esercizio durante il quale il cambiamento è stato posto in essere Il cambiamento del principio contabile è ammesso solo se validamente motivato e se effettuato per migliorare la rappresentazione in bilancio dei fatti e delle operazioni dell impresa. 18

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE CAMBIAMENTO DEI PRINCIPI CONTABILI Anche secondo l OIC 29 non sono da intendersi in termini di cambiamento dei principi contabili: a) l adozione di un criterio contabile per rappresentare fatti o operazioni che differiscono nei contenuti dai fatti o dalle operazioni precedentemente verificatesi b) l adozione di un nuovo criterio contabile per rappresentare fatti o operazioni che non si sono mai verificati precedentemente o che non erano rilevanti Un cambiamento di principio contabile è generalmente applicato retroattivamente a) calcolando l effetto cumulativo del cambiamento di un principio contabile all inizio dell esercizio nel quale avviene il cambiamento stesso b) ipotizzando che il nuovo principio contabile sia sempre stato utilizzato L effetto di tale modifica è calcolato come differenza tra il patrimonio netto iniziale dell esercizio in cui avviene il cambiamento e l ammontare dello stesso che si sarebbe ottenuto se il nuovo principio fosse già stato adottato in esercizi precedenti, e deve essere imputato a conto economico nella categoria delle componenti straordinarie. 19

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE CAMBIAMENTO DEI PRINCIPI CONTABILI L applicazione prospettica di tale cambiamento è consentita: a) qualora sia impossibile determinare ragionevolmente l effetto pregresso del cambiamento di principio contabile b) nella valutazione in cui la determinazione dell effetto pregresso risulti eccessivamente onerosa c) nell eventualità in cui il nuovo principio contabile preveda l imputazione a conto economico di costi che nei precedenti esercizi erano stati oggetto di capitalizzazione I principi contabili nazionali non consentono la contabilizzazione di un cambiamento secondo il metodo consigliato dallo IAS 8 (c.d. Benchmark treatment) per ragioni di tipo giuridico - formali. La normativa italiana non consente di procedere a rettifiche del patrimonio netto di apertura. La contabilizzazione dell effetto di un mutamento dei principi contabili è integralmente imputabile al conto economico del periodo in cui avviene il cambiamento e va classificato come componente straordinaria del risultato dell esercizio. I bilanci degli esercizi precedenti non possono essere rettificati e approvati nuovamente, poiché in questo caso i bilanci approvati erano conformi ai principi contabili adottati in quel momento. 20

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE CAMBIAMENTO DEI PRINCIPI CONTABILI La nota integrativa deve fornire le seguenti informazioni: 1) il motivo per cui si è cambiato il criterio contabile e le modalità di attuazione 2) l effetto sulle componenti ordinarie dell esercizio prima delle componenti straordinarie, per non aver adottato il criterio precedente (componente corrente) 3) gli effetti sui conti patrimoniali interessati, sul risultato d esercizio e sul patrimonio netto, al lordo e al netto dell incidenza fiscale L OIC 29 richiede la predisposizione in nota integrativa di una situazione economicopatrimoniale sintetica pro forma che mostri gli effetti del mutamento dei principi contabili, qualora tali effetti siano rilevanti e manifestino il cosiddetto pervasive effect, ovvero si ripercuotano su una molteplicità di voci contabili. 21

CAMBIAMENTO DELLE STIME CONTABILI A causa delle incertezze connesse alla gestione aziendale, molti elementi di bilancio non possono essere misurati con precisione, ma possono solo essere stimati. La stima comporta valutazioni basate sulle più recenti informazioni disponili. Per esempio, possono essere richieste stime di: (a) crediti di realizzo; (b) obsolescenza del magazzino; (c) fair value (valore equo) delle attività o passività finanziarie; (d) vite utili di, o il tasso di utilizzazione previsto dei benefici economici futuri attesi di, beni ammortizzabili; (e) obbligazioni di garanzia. L impiego di stime ragionevoli è parte essenziale della preparazione del bilancio e non ne intacca l attendibilità. Una stima può avere bisogno di essere rettificata se avvengono mutamenti nelle circostanze sulle quali la stima si era basata o in seguito a nuove informazioni, o di maggiore esperienza. Per sua natura, la revisione di una stima non è correlata a esercizi precedenti e non è la correzione di un errore. 22

CAMBIAMENTO DELLE STIME CONTABILI L effetto di un cambiamento nella stima contabile, deve essere rilevato prospetticamente includendolo nel risultato economico: (a) nell esercizio in cui è avvenuto il cambiamento, se il cambiamento influisce solo su quell esercizio; o (b) nell esercizio in cui è avvenuto il cambiamento e negli esercizi futuri, se il cambiamento influisce su tali esercizi. Un cambiamento nella stima contabile deve essere rilevato rettificando il valore contabile di attività, passività, poste di patrimonio netto nell esercizio in cui si è verificato il cambiamento nella misura in cui un cambiamento dà origine a cambiamenti di valore delle attività e passività interessate, o si riferisce a una posta di patrimonio netto. La rilevazione prospettica dell effetto di un cambiamento nella stima contabile significa che il cambiamento è applicato alle operazioni, altri eventi e circostanze che si sono verificate a partire dalla data del cambiamento di stima. 23

CAMBIAMENTO DELLE STIME CONTABILI Un cambiamento nella stima contabile può influire solo sul risultato economico dell esercizio corrente, o sul risultato economico sia dell esercizio corrente sia degli esercizi futuri. Per esempio, una modifica nella stima dell importo della perdita su crediti influisce solo sul risultato economico dell esercizio corrente e perciò è rilevato nell esercizio corrente. Tuttavia, un cambiamento nella vita utile stimata o nelle modalità previste di utilizzo dei benefici economici riferibili a un attività ammortizzabile influisce sulla quota di ammortamento dell esercizio corrente e di ciascun esercizio futuro della vita utile residua dell attività medesima. In entrambi i casi, l effetto del cambiamento relativo all esercizio corrente è rilevato come provento od onere nell esercizio stesso. L impatto, laddove esista, sugli esercizi futuri è rilevato come provento od onere negli esercizi futuri. L entità deve indicare la natura e l importo di un cambiamento nella stima contabile che ha un effetto sull esercizio corrente o si prevede abbia un effetto su esercizi futuri, fatta eccezione per l indicazione degli effetti prodotti su esercizi futuri quando non è fattibile effettuare una tale stima. Se l importo dell effetto sugli esercizi futuri non è presentato perché non è possibile effettuare la stima, l entità deve indicare tale fatto. 24

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE CAMBIAMENTO DELLE STIME CONTABILI È possibile individuare una correlazione tra la normativa nazionale e quella internazionale con riferimento alla collocazione in bilancio di eventuali cambiamenti di stime contabili. La normativa nazionale, infatti, ritiene che il procedimento di stima non costituisca né una correzione di precedenti errori né un operazione di carattere straordinario Tale processo, di natura soggettiva ma non arbitraria, si realizza attraverso un procedimento razionale di raccolta di informazioni e di valutazione critica dell effetto che tali informazioni hanno sul valore oggetto di stima Un cambiamento di stime deve essere rilevato prospetticamente, in quanto può avere effetti sull esercizio in corso e su quelli futuri Gli effetti di un cambiamento di stime devono essere contabilizzati integralmente a conto economico per la parte di competenza e classificati nella voce di conto economico corrispondente all elemento patrimoniale oggetto di stima 25

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE CAMBIAMENTO DELLE STIME CONTABILI l OIC prevede, a differenza della normativa internazionale, che nel caso in cui non sia possibile distinguere un cambiamento di stima da una modifica di principi contabili la rettifica complessiva debba essere contabilizzata e descritta come un cambiamento di principio contabile. L OIC 29 prevede che, qualora i cambiamenti di stima alterino significativamente la comparabilità dei bilanci, se ne debba dare specifica spiegazione nella nota integrativa 26

CORREZIONE DI ERRORI Gli errori commessi in precedenti esercizi possono riguardare: -Errori di calcolo -Errori di applicazione dei principi contabili -Errata interpretazione di fatti -Frodi -Superficialità Errori possono essere commessi nella rilevazione, valutazione, presentazione o informativa di elementi del bilancio Un errore è considerato rilavante qualora in seguito alla sua scoperta il bilancio che lo contiene non può più essere considerato attendibile Il bilancio non è conforme agli IFRS se questo contiene errori rilevanti ovvero irrilevanti se commessi intenzionalmente per ottenere una particolare presentazione della situazione patrimoniale - finanziaria, del risultato economico o dei flussi finanziari dell entità 27

CORREZIONE DI ERRORI Errori potenziali dell esercizio corrente scoperti nel medesimo esercizio sono corretti prima che il bilancio sia autorizzato alla pubblicazione. Tuttavia, errori significativi a volte non sono scoperti sino ad un esercizio successivo, e tali errori di esercizi precedenti sono corretti nell informativa comparativa presentata nel bilancio per tale esercizio successivo L entità deve correggere gli errori rilevanti di esercizi precedenti retroattivamente nel primo bilancio autorizzato alla pubblicazione dopo la loro scoperta come segue: (a) rideterminando nuovamente gli importi comparativi per l /gli esercizio/i precedente/i in cui è stato commesso l errore; o (b) se l errore è stato commesso precedentemente al primo esercizio presentato, rideterminando nuovamente i saldi di apertura di attività e passività e patrimonio netto per il primo esercizio presentato 28

CORREZIONE DI ERRORI Un errore di un esercizio precedente deve essere corretto con una determinazione retroattiva dei valori, fatta eccezione per il caso in cui non sia fattibile determinare o l effetto specifico del singolo esercizio ovvero l effetto cumulativo dell errore. Quando non è fattibile determinare gli effetti di un errore riferibile specificatamente ad un singolo esercizio su un informativa comparativa per uno o più esercizi precedenti presentati, l entità deve rideterminare il saldo di apertura di attività, passività e patrimonio netto per il primo esercizio per il quale la determinazione retroattiva del valore è fattibile (che può essere l esercizio corrente). Quando non è fattibile determinare l effetto cumulativo di un errore all inizio dell esercizio corrente per tutti gli esercizi precedenti, l entità deve rideterminare i valori interessati nell informativa comparativa per correggere l errore prospetticamente a partire dalla prima data possibile. Conseguentemente, l entità tralascia quella parte della rettifica cumulativa alle voci dell attivo, passivo e patrimonio netto originatasi prima di tale data. Le correzioni degli errori si distinguono dai cambiamenti nelle stime contabili. Le stime contabili, per loro natura, sono approssimazioni che necessitano di una modifica se si viene a conoscenza di informazioni aggiuntive. Per esempio, l utile o la perdita rilevato a seguito di una risoluzione di un evento incerto non rappresenta una correzione di un errore. 29

CORREZIONE DI ERRORI Come per il cambiamento dei principi contabili, lo IAS 8 prescrive due possibili trattamenti per la contabilizzazione di una correzione di errori: 1) il consigliato Benchmark treatment, prevede che la correzione di un errore debba essere operata attraverso la rettifica dei saldi iniziali del bilancio e dei dati comparativi 2) il consentito Allowed alternative treatment, approva la correzione dell errore se l impatto riguarda solo il risultato di esercizio. Tale modalità, inoltre, non prevede la modifica dei dati comparativi, ma la semplice fornitura dei dati pro forma 30

CORREZIONE DI ERRORI Informativa di bilancio Tra le più importanti notificazioni che l impresa deve indicare nell informativa di bilancio ci sono: - la natura dell errore di un esercizio precedente - per ogni esercizio precedente, ove fattibile, l importo della rettifica per ciascuna voce di bilancio interessata - l importo della correzione all inizio del primo esercizio presentato - se la determinazione retroattiva del valore non è fattibile per un particolare esercizio precedente, le circostanze che hanno portato all esistenza di tale condizione e una descrizione di come e da quando l errore è stato corretto. I bilanci di esercizi successivi non necessitano di ripetere tale informativa. 31

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE CORREZIONE DI ERRORI Secondo la normativa nazionale si commette un errore quando non si applica a dovere una norma o un principio contabile, pur disponendo di tutte le informazioni necessarie al momento delle valutazioni L OIC 29 definisce determinante un errore se può arrecare pregiudizio ai lettori di bilancio dell impresa Sono previsti tre diversi trattamenti contabili quando si riscontrano errori determinanti: 1) Imputazione dell errore a conto economico dell esercizio in corso 2) Correzione dei bilanci degli esercizi precedenti 3) Rettifica dell importo delle riserve esistenti 32

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE CORREZIONE DI ERRORI La normativa nazionale prevede quale regola generale che la contabilizzazione dell effetto di una correzione di errori sia integralmente imputabile al conto economico del periodo in cui l errore viene scoperto e venga classificato come componente straordinaria del risultato di esercizio La mancata imputazione a conto economico e quindi la rettifica delle riserve non è consentita perché con il mancato transito dell errore sul conto economico si violerebbe il principio di imputare tutti i costi ed i ricavi al conto economico stesso Inoltre, anche il principio di continuità risulterebbe violato, perché il dato di chiusura dell esercizio precedente delle riserve non coinciderebbe più con il dato di apertura Se l errore scoperto è così grave da rendere completamente fuorviante il bilancio dell esercizio in cui è stato commesso e dei successivi, può essere necessario rettificare i bilanci degli esercizi precedenti e sottoporli nuovamente all approvazione dell assemblea. 33

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE CORREZIONE DI ERRORI Informativa di bilancio La nota integrativa deve fornire informazioni relative a: -la natura dell errore commesso -l ammontare della correzione operata nell esercizio corrente e l ammontare della correzione che sarebbe stata necessaria per gli esercizi precedenti ai quali si riferiscono gli errori compiuti -il fatto che i dati e le informazioni comparative degli esercizi precedenti non siano stati oggetto di correzione 34

IAS 8 vs NORMATIVA NAZIONALE CORREZIONE DI ERRORI La principale tra la normativa internazionale e quella nazionale è che secondo i principi OIC una correzione di errori non può in alcun caso essere contabilizzata secondo il metodo stabilito dallo IAS 8 (c.d. Benchmark treatment) per ragioni di tipo giuridico - formali appena analizzate. Le rettifiche delle riserve di utili e dei dati comparativi, che i principi internazionali richiedono per le correzioni di errori determinanti non sono considerate procedure praticabili in Italia. 35