Le sanzoni tributarie (fiscali e penali) dopo la legge delega» Cambia il sistema sanzionatorio penale e amministrativo tributario secondo il principio della proporzionalità rispetto alla gravità dei comportamenti. E quanto previsto dal D.lgs. 24 settembre 2015, n. 158 recante misure per la revisione del sistema sanzionatorio tributario, in attuazione della delega fiscale (Legge 11 marzo 2014, n. 23). 1
Normativa di riferimento Legge 7 gennaio 1929, n. 4 Legge 24 novembre 1981, n. 689 Legge delega 23 dicembre 2006, n. 662 D.Lgs 18 dicembre 1997, n. 471 D.Lgs 18 dicembre 1997, n. 472 Circolare del 10 luglio 1998 n. 180 Ministero delle Finanze Dipartimento Entrate Accertamento e Programmazione D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74 2
Operazioni simulate e Mezzi Fraudolenti All articolo 1, 1 comma, del D.Lgs., 10/03/2000 n. 74, sono state aggiunte le lettere g- bis) per operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente si intendono le operazioni apparenti, diverse da quelle disciplinate dall articolo 10-bis della legge 27 luglio 2000, n. 212, poste in essere con la volontà di non realizzarle in tutto o in parte ovvero le operazioni riferite a soggetti fittiziamente interposti; g-ter) per mezzi fraudolenti si intendono condotte artificiose attive nonché quelle omissive realizzate in violazione di uno specifico obbligo giuridico, che determinano una falsa rappresentazione della realtà 3
ABUSO DI DIRITTO Articolo 10 bis della legge 27 luglio 2000, n. 212 Assenza di sostanza economica dell operazione Realizzazione di un vantaggio fiscale indebito La circostanza che l indebito vantaggio fiscale è l effetto sostanziale dell operazione Sentenza della Corte di Giustizia Europea resa nella causa C- 255/02 (Halifax plc e altri contro Commissioners of Customs & Excise) 4
LA CONFISCA Articolo 12 bis del D.Lgs., 10/03/2000 n. 74: 1. Nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti a norma dell articolo 444 del codice di procedura penale per uno dei delitti previsti dal presente decreto, è sempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona estranea al reato ovvero, quando essa non è possibile, la confisca dei beni di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto. 5
Le violazioni in tema di INVERSIONE CONTABILE D.Lgs. 18/12/1997, n. 471 - Articolo 6, comma 9 bis In particolare, l ambito di applicazione del comma 9-bis è esteso a tutte le forme di inversione contabile contemplate dalla disciplina IVA, dunque non solo quelle tipizzate dagli articoli 17 e 74 del DPR n. 633 del 1972; esso trova applicazione anche per l agricoltura e le operazioni intracomunitarie. 6
Il D. Lgs. 18/12/1997, n. 472 Articolo 2, comma 3 La somma irrogata a titolo di sanzione non produce interessi Articolo 3, il principio di legalità (il favor rei) 1) Nessuno può essere assoggettato a sanzioni se non in forza di una legge entrata in vigore prima della commissione della violazione. 2) Salvo diversa previsione di legge, nessuno puo' essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile. Se la sanzione è già stata irrogata con provvedimento definitivo il debito residuo si estingue, ma non è ammessa ripetizione di quanto pagato. 3) Se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo. 7
Articolo 5 colpa e dolo Articolo 7 criteri di determinazione della sanzione Articolo 7, comma 3 recidiva Salvo quanto previsto al comma 4, la sanzione è aumentata fino alla metà nei confronti di chi, nei tre anni precedenti, sia incorso in altra violazione della stessa indole non definita ai sensi degli articoli 13, 16 e 17 o in dipendenza di adesione all'accertamento di mediazione e di conciliazione. Sono considerate della stessa indole le violazioni delle stesse disposizioni e quelle di disposizioni diverse che, per la natura dei fatti che le costituiscono e dei motivi che le determinano o per le modalità dell'azione, presentano profili di sostanziale identità. 8
Articolo 7, comma 4 proporzionalità Qualora concorrano circostanze che rendono manifesta la sproporzione tra l'entità del tributo cui la violazione si riferisce e la sanzione, questa può essere ridotta fino alla metà del minimo. Il primo a valutarla è colui che la determina ed il secondo il giudice La sentenza Equoland L articolo 303 del TULD esempio calzante 9
Articolo 10 autore mediato 1. Salva l'applicazione dell'articolo 9 chi, con violenza o minaccia o inducendo altri in errore incolpevole ovvero avvalendosi di persona incapace, anche in via transitoria, di intendere e di volere, determina la commissione di una violazione ne risponde in luogo del suo autore materiale 10
Il D. Lgs. 18/12/1997, n. 472 Articolo 12 - concorso di violazioni e continuazione 1. E' punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata da un quarto al doppio, chi, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi ovvero commette, anche con più azioni od omissioni, diverse violazioni formali della medesima disposizione 2. Alla stessa sanzione soggiace chi, anche in tempi diversi, commette più violazioni che, nella loro progressione, pregiudicano o tendono a pregiudicare la determinazione dell'imponibile ovvero la liquidazione anche periodica del tributo. 3. Nei casi previsti dai commi 1 e 2, se le violazioni rilevano ai fini di più tributi, si considera quale sanzione base cui riferire l'aumento, quella più grave aumentata di un quinto. 4. Le previsioni dei commi 1, 2 e 3 si applicano separatamente rispetto ai tributi erariali e ai tributi di ciascun altro ente impositore e, tra i tributi erariali, alle imposte doganali e alle imposte sulla produzione e sui consumi. 11
Il D. Lgs. 18/12/1997, n. 472 5. Quando violazioni della stessa indole vengono commesse in periodi di imposta diversi, si applica la sanzione base aumentata dalla metà al triplo. Se l'ufficio non contesta tutte le violazioni o non irroga la sanzione contemporaneamente rispetto a tutte, quando in seguito vi provvede determina la sanzione complessiva tenendo conto delle violazioni oggetto del precedente provvedimento. Se più atti di irrogazione danno luogo a processi non riuniti o comunque introdotti avanti a giudici diversi, il giudice che prende cognizione dell'ultimo di essi ridetermina la sanzione complessiva tenendo conto delle violazioni risultanti dalle sentenze precedentemente emanate. 6. Il concorso e la continuazione sono interrotti dalla constatazione della violazione. 7. Nei casi previsti dal presente articolo la sanzione non può essere comunque superiore a quella risultante dal cumulo delle sanzioni previste per le singole violazioni. 8. Nei casi di accertamento con adesione, di mediazione tributaria e di conciliazione giudiziale, in deroga ai commi 3 e 5, le disposizioni sulla determinazione di una sanzione unica in caso di progressione si applicano separatamente per ciascun tributo e per ciascun periodo d'imposta. La sanzione conseguente alla rinuncia, all'impugnazione dell'avviso di accertamento e alla definizione agevolata ai sensi degli articoli 16 e 17 del presente decreto non può stabilirsi in progressione con violazioni non indicate nell'atto di contestazione o di irrogazione delle sanzioni. Applicazione dell accertamento in dogana 12
Il D. Lgs. 18/12/1997, n. 472 Articolo 16 - procedimento di irrogazione della sanzione Articolo 17 - irrogazione immediata Contestualità dell avviso di rettifica e dell atto di contestazione congruenze con il nuovo processo tributario Articolo 17 comma 1 bis eccezione per l accertamento doganale Articolo 20 - decadenza e prescrizione (il caso della notizia di reato nel triennio) Articolo 22 - ipoteca e sequestro conservativo 13
Agenzie delle Dogane Circolare n. 22/D Roma, 28 142991 /R.U. Sanzioni amministrative: legittimazione passiva e responsabilità. La circolare fornisce in ordine ai profili della legittimazione passiva e della responsabilità dei soggetti che, a vario titolo, intervengono nell espletamento del processo di sdoganamento. 14
1- LEGITTIMAZIONE PASSIVA Nelle operazioni doganali curate dagli spedizionieri doganali in rappresentanza diretta, il dichiarante nei confronti dell Autorità doganale è l importatore (od il proprietario delle merci) che diviene, quindi, debitore dei tributi eventualmente dovuti. Tuttavia, come sopra illustrato, può sorgere in capo allo spedizioniere doganale anche una sua responsabilità in relazione al debito di imposta qualora ricorrano le condizioni di cui all art.201, paragrafo 3, C.D.C., nonché nelle ipotesi di cui ai commi 6 e 7 dell articolo 2, della Legge 25 luglio 2000, n.213, con riferimento all asseverazione dei dati delle dichiarazioni da presentare agli uffici doganali. 15
2- RESPONSABILITÀ Per quanto concerne la responsabilità per le sanzioni amministrative, relativamente alle persone fisiche, vengono richiamati articoli 5 (colpevolezza), 6 (cause di non punibilità), 7 (criteri di determinazione della sanzione), 9 (concorso di persone), 10 (autore mediato) e 11 (responsabilità amministrativa), del D.Lgs n.472/1997, nonché i commi 2 e 3 dell articolo 10 della L.n.212/2000. Qualora, però, lo spedizioniere doganale o l intermediario (case di spedizione o corrieri aerei) che curi anche le formalità dichiarative delle merci in dogana nei limiti illustrati nel precedente punto I, abbiano operato con piena e corretta diligenza professionale, non si vede quale addebito possa essere loro contestato, per cui sia lo spedizioniere, l intermediario e, se del caso, la persona giuridica, devono ritenersi indenni da sanzione. 16
Diligenza qualificata : articolo 1176, comma 2, c.c. 1. Nell'adempiere l'obbligazione il debitore deve usare la diligenza del buon padre di famiglia (1). 2. Nell'adempimento delle obbligazioni inerenti all'esercizio di un'attività professionale, la diligenza deve valutarsi con riguardo alla natura dell'attività esercitata Lo spedizioniere doganale che curi formalità dichiarative delle merci in dogana e che abbiano operato con piena e corretta diligenza professionale, deve ritenersi indenne da sanzione. 17