N. 40 del 18.10.2011 I Focus A cura di Edoardo Martini e Antonella Gemelli Il regime dei minimi dal 2012 La Manovra d estate 2011, approvata con D.L. 6.7.2011, n. 98, ha profondamente modificato, con decorrenza 1 gennaio 2012, il regime dei contribuenti minimi, di cui all art. 1, co. 96-117, della Legge n. 244/2007. Come si vedrà meglio nel seguito, le modifiche hanno riguardato principalmente i seguenti aspetti: (i) accessibilità al regime solamente per cinque periodi d imposta, compreso quello in cui ha inizio l attività, ad eccezione dei contribuenti under 35, per i quali è prevista la possibilità di fruire del regime anche per più di cinque anni, e comunque non oltre il periodo d imposta in cui il soggetto compie 35 anni; (ii) previsione di un regime intermedio (cd. supersemplificato o degli ex minimi), accessibile a coloro che presentano i requisiti dei vecchi minimi (art. 1, co. 96 e 99 della Legge n. 244/2007), ma non anche quelli aggiunti dal co. 2 dell art. 27 del D.L. 98/2011, in cui si prevede l esonero dagli obblighi contabili, ma l applicazione dell Irpef in misura ordinaria; (iii) applicazione di un imposta sostitutiva Irpef, e relative addizionali, del 5%, in luogo di quella del 20% prevista fino al periodo d imposta 2011. In data 22 dicembre 2011, sono stati emanati due provvedimenti direttoriali, previsti dall art. 27 del D.L. 98/2011, che hanno attuato le citate disposizioni, e più precisamente: il provvedimento n. 185820/2011 contiene le modalità di applicazione del regime dei nuovi minimi, di cui all art. 27, co. 1 e 2, del D.L. 98/2011;il provvedimento n. 186825/2011 contiene le modalità di applicazione del regime contabile agevolato, di cui all art. 27, co. 3, del D.L. 98/2011 (regime degli ex minimi o regime supersemplificato). 1
Quadro normativo Con riferimento alla premessa, nella tabella che segue, si schematizza il complesso di elementi della citata disposizione normativa. Comma 1 Descrizione del nuovo regime forfetario (con decorrenza 1 gennaio 2012), riservato a coloro che intendono avviare una nuova attività d impresa, o professionale, o che l abbiano avviata successivamente al 31 dicembre 2007. Individuazione della tassazione sostitutiva del 5%. Comma 2 Elencazione delle condizioni per il riconoscimento del beneficio di cui al comma 1. Comma 3 Previsione di un regime semplificato per i contribuenti che, pur avendo i requisiti dei contribuenti minimi, non presentano i requisiti per accedere al nuovo regime forfetario di cui al comma 1. Comma 4 Previsione di fuoriuscita dal regime semplificato, di cui al precedente comma 3, al venire meno delle condizioni ivi previste. Comma 5 Possibilità di opzione per il regime ordinario da parte dei soggetti aventi i requisiti per l accesso al regime semplificato di cui al comma 3. Comma 6 Con uno o più provvedimenti direttoriali saranno emanate le disposizioni per l attuazione della disposizione in esame. Comma 7 Soppressione del primo e secondo periodo dell art. 117, co. 1, del TUIR, e soppressione di parte del terzo periodo del citato comma. Il regime dei nuovi minimi (art. 27, co. 1 e 2 del D.L. 98/2011) Come accennato in premessa, il nuovo regime dei minimi, di cui al comma 1 dell art. 27, sostituisce, a decorrere dal 1 gennaio 2012, il precedente regime dei minimi ( sull argomento si rimanda anche alla nostra Daily News n.259 del 27.09.2011). I requisiti previsti dai primi due commi dell art. 27 sono una sorta di sintesi tra quanto previsto dall art. 1, co. 96-117, della Legge 244/2007 per i contribuenti minimi, e le disposizioni di cui all art. 14 della Legge n. 388/2000 per quanto concerne i soggetti rientranti nelle nuove iniziative produttive. In particolare: 2
Ambito oggettivo per quanto attiene l ambito oggettivo, il nuovo regime mantiene le agevolazioni previste per i contribuenti minimi: esclusione da Iva, da Irap e dagli studi di settore, assenza di obblighi contabili e tassazione forfetaria (ridotta tuttavia dal 20% al 5%); Soggetti interessati per quanto attiene ai soggetti interessati, invece, il nuovo regime, al pari di quanto già previsto per le nuove iniziative produttive e per i minimi stessi, è riservato alle persone fisiche che intraprendono una nuova attività d impresa, o professionale; OSSERVA Va sottolineato da subito che il Provvedimento direttoriale del 22 dicembre 2011 (prot. 185820/2011-2.2) contiene un importante precisazione, allorché, riferendosi al requisito di cui alla lett. b) del comma 2 dell art. 27, secondo cui l attività da esercitare non deve costituire mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente, dispone che tale preclusione non opera laddove il contribuente dia prova di aver perso il lavoro o di essere in mobilità per cause indipendenti dalla propria volontà. Tale precisazione, oltre ad essere condivisibile, risolve diverse situazioni riferite a lavoratori dipendenti che, a causa della crisi, hanno perso il posto di lavoro, ma che hanno continuato a svolgere la stessa attività aprendosi (forzatamente) una partita IVA. Aspetto temporale per quanto riguarda, infine, l aspetto temporale, il regime è applicabile alle persone fisiche che avviano un attività a decorrere dal 1 gennaio 2012, ovvero che abbiano già intrapreso tale attività ma in data successiva al 31 dicembre 2007 (e quindi dal 1 gennaio 2008). In pratica si tratta di coloro che hanno iniziato la propria attività solo successivamente all'introduzione del regime dei minimi ad opera della Legge 244/2007 e che, dunque, non erano già in esercizio a tale data. OSSERVA L emanazione del Provvedimento direttoriale del 22 dicembre 2011 (prot. 185820/2011) ha definito con esattezza il perimetro dei soggetti che possono entrare nel regime dei minimi dal 2012, dopo le modifiche apportate dall art. 27 del DL 98/2011, nonché il periodo di permanenza massima nel regime stesso. Focalizzando l attenzione sui soggetti già in attività al 31 dicembre 2011, il 3
Provvedimento direttoriale conferma che l ingresso nel regime dei nuovi minimi è riservato a coloro che hanno intrapreso l attività successivamente alla data del 31 dicembre 2007, e che presentino nel contempo sia i requisiti previsti dall art. 1, commi da 96 a 99, della L. n. 244/2007 ( vecchi minimi), sia quelli aggiunti dall art. 27, comma 2, del DL 98/2011. Ciò sta a significare che il regime dei minimi, dal 2012, non è riservato solamente a coloro che erano già vecchi minimi fino al 2011, bensì a tutti coloro che, avendo iniziato l attività successivamente al 31 dicembre 2007, presentino tutti i requisiti previsti alla data del 31 dicembre 2011. Il regime dei nuovi minimi e il regime delle nuove iniziative produttive) E opportuno osservare che l art. 27 del D.L. 98/2011 non abroga espressamente l art. 13 della Legge n. 388/2000, ossia il regime delle nuove iniziative produttive, ma si limita a prevedere che gli attuali regimi forfetari sono riformati e concentrati (.). Posto che il regime delle nuove iniziative produttive non è di tipo forfetario, in quanto il reddito è determinato nei modi ordinari, e vista la mancanza di un abrogazione espressa in tal senso, si ritiene che il regime in questione dovrebbe rendersi applicabile anche dal 1 gennaio 2012 in poi, sia per coloro che a tale data siano già in attività, e quindi siano all interno del triennio agevolabile, sia per coloro che intraprendano un attività dal 2012. In relazione ai soggetti che hanno iniziato l attività dopo il 31 dicembre 2007, e che hanno optato per il regime delle nuove iniziative produttive, di cui all art. 13 della Legge n. 388/2000, il provvedimento n. 185820/2011 dispone che tali soggetti possono transitare nel regime dei nuovi minimi nel 2012, e restarvi per i periodi d imposta residui al compimento del quinquennio, ovvero non oltre il periodo d imposta in cui si compie il 35esimo anno di età. In buona sostanza, secondo l Agenzia, così come già previsto in passato per i vecchi minimi, i soggetti che fruiscono del regime delle nuove iniziative produttive (la cui durata è limitata a tre anni) possono accedere (in presenza di tutti i requisiti) al regime dei nuovi minimi dal 2012 e godere di tale agevolazione per i periodi d imposta che mancano al compimento del quinquennio. Così, ad esempio, un soggetto (quarantenne) che ha iniziato l attività nel 2010, optando per il regime delle nuove iniziative produttive, potrà transitare al regime dei nuovi minimi per i periodi d imposta 2012, 2013 e 2014 (tre periodi d imposta reisidui). Durata del regime Relativamente alla durata del regime, il Provvedimento direttoriale del 22 dicembre 2011 (prot. 185820/2011) fuga alcuni dubbi emersi nei mesi precedenti, precisando che: quale regola generale, il regime in questione di applica per il periodo d imposta di inizio dell attività e per i quattro successivi; 4
in deroga, per i soggetti che non hanno ancora compiuto 35 anni, il regime può essere applicato anche oltre il quinquennio e, comunque, fino al periodo di imposta di compimento del trentacinquesimo anno di età, senza esercitare alcuna opzione. Condizioni per accedere ai nuovi minimi Il legislatore della Manovra d estate, pur avendo profondamente modificato il regime dei minimi di cui all art. 1 della Legge n. 244/2007, richiede, quale condizione per poter accedere al regime dei nuovi minimi dal 2012, la presenza dei requisiti previsti dai co. 96 e 99 dell art. 1 della Legge n. 244/2007. Requisiti vecchi minimi In riferimento a ciò, va ricordato che per la normativa, fino al 31 dicembre 2011, i contribuenti ammessi al regime dei minimi sono le persone fisiche residenti nel territorio dello Stato esercenti attività d'impresa o arti o professioni che, al contempo, ai sensi dell'art. 1, co. 96, L. 244/2007: nell'anno solare precedente a quello di entrata in vigore nel regime: abbiano conseguito ricavi ovvero percepito compensi, ragguagliati ad anno, inferiori ad Euro 30.000; non abbiano effettuato cessioni all'esportazioni, ovvero operazioni assimilate alle cessioni alle esportazioni, servizi internazionali o afferenti agli scambi internazionali, operazioni con lo Stato della Città del Vaticano o con la Repubblica di San Marino, trattati ed accordi internazionali; non abbiano sostenuto spese per lavoratori dipendenti o collaboratori, fatte salve quelle per prestazioni di natura occasionale, anche se "assunti" con le modalità a progetto o riconducibili ad un programma di lavoro; non abbiano erogato somme, sotto forma di utili di partecipazione agli associati con apporto costituito da solo lavoro; nel triennio solare precedente non abbiano effettuato acquisti di beni strumentali, anche mediante contratti di appalto e di locazione, anche finanziaria, per un ammontare complessivo superiore ad Euro 15.000. Preclusioni OSSERVA Per quanto riguarda le fattispecie per le quali risulta precluso l'accesso, restano confermate anche per il nuovo regime le esclusioni già in essere, ai sensi del co. 99, art. 1, L. 244/2007, ossia: o le persone fisiche che si avvalgono di regimi speciali Iva, quali a titolo esemplificativo quello della vendita di tabacchi, agricolo ecc.; o i soggetti non residenti nel territorio dello Stato; 5
o i soggetti che in via esclusiva o prevalente, effettuano cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricato, di terreni edificabili ex art. 10, co. 1, n. 8, D.P.R. 633/1972, e di mezzi di trasporto nuovi ex art. 53, co. 1, D.L. 30 agosto 1993, n. 331, conv. con modif. con L. 29 ottobre 1993, n. 427; o gli esercenti attività d'impresa o arti e professioni in forma individuale che contestualmente partecipano a società di persone o associazioni ex art. 5, D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, ovvero a società a responsabilità limitata in regime di trasparenza fiscale ex art. 116, Tuir; o coloro che continuano in forma individuale, nello stesso periodo d'imposta, l'attività svolta in forma societaria così come chiarito dalla R.M. 9 giugno 2009, n. 146/E. Requisiti aggiunti Come già anticipato, il regime dei nuovi minimi richiede la contemporanea presenza sia dei requisiti dei vecchi minimi (co. 1 dell art. 27), sia quelli aggiunti di cui al co. 2, lett. a) e b) dell art. 27, che ricalcano in buona sostanza quelli previsti per le nuove inizative produttive di cui all art. 13 della Legge n. 388/2000. In particolare, tali requisiti aggiunti sono i seguenti: il contribuente non deve aver esercitato, nei tre anni precedenti l inizio dell attività, nessuna attività d impresa o professionale, nemmeno in forma associata o familiare; l attività da esercitare non deve costituire mera prosecuzione di altra attività svolta in precedenza sotto forma di lavoro dipendente o autonomo, ad eccezione del caso in cui l attività in precedenza svolta consista nel periodo di tirocinio professionale obbligatorio; nel caso in cui venga proseguita l attività svolta in precedenza da altro soggetto, come potrebbe accadere in caso di cessione, conferimento ed affitto d azienda, l ammontare dei ricavi realizzati nel periodo d imposta precedente a quello di riconoscimento del beneficio, non sia superiore a euro 30.000. In relazione a tali requisiti aggiunti, è opportuno ricordare il contenuto della prassi dell Agenzia delle Entrate emanata negli anni scorsi, a commento del regime di cui all art. 13 della Legge n. 388/2000, ed in particolare: C.M. 3 gennaio 2001, n. 1/E: con riferimento al fatto di non aver esercitato alcuna attività nei tre anni precedenti antecedenti l'inizio della nuova attività, ha chiarito che non costituisce causa di esclusione la semplice apertura della partita Iva 6
come pure, la partecipazione in qualità di socio ad una società di capitali o di persone senza che venga svolta attività gestionale nella stessa, così come chiarito dalla C.M. 1 giugno 2001, n. 59/E; C.M. 1 giugno 2001, n. 59/E: unitamente alla precedente C.M. 26 gennaio 2001, n. 8/E, ha puntualizzato che in merito alla "mera prosecuzione" la stessa si realizza quando l'attività presenta il carattere della novità unicamente sotto l'aspetto formale continuando ad essere svolta nello stesso luogo con l'impiego degli stessi beni preesistenti nell'attività precedente e nei confronti degli medesimi clienti. La disposizione, la cui concreta applicazione va verificata caso per caso, ha carattere antielusivo ed è finalizzata ad evitare gli abusi dei contribuenti, i quali, al solo fine di godere delle agevolazioni tributarie previste dal nuovo regime, potrebbero di fatto continuare ad esercitare l'attività in precedenza svolta, modificando solamente la veste giuridica di impresa o lavoro autonomo. In tempi recenti è stato chiarito che è possibile fruire del regime agevolato in caso di precedente svolgimento di un'attività di lavoro autonomo occasionale (R.M. 26.8.2009, n. 239/E); con riferimento alla condizione relativa al subentro nell'attività svolta da altro soggetto, non è stata mantenuta la previsione del raddoppio del limite dei ricavi, contenuta nella disciplina delle nuove iniziative produttive, a seconda che si tratti di attività aventi ad oggetto prestazioni di servizi (Euro 30.987,41), ovvero aventi ad oggetto altre attività (Euro 61.974,83). OSSERVA In relazione ai suddetti requisiti, il provvedimento direttoriale n. 185820/2011 contiene importanti precisazioni. In particolare: per quanto riguarda il requisito di cui al co. 2, lett. b), dell art. 27 del D.L. 98/2011, secondo cui l attività da esercitare non deve costituire, in nessun modo, una mera prosecuzione di altra attività precedentemente svolta sotto forma di lavoro dipendente, l Agenzia ( 2.2 del provvedimento) precisa, come già sopra accennato, che tale preclusione non opera laddove il contribuente dia prova di aver perso il lavoro o di essere in mobilità per cause indipendenti dalla propria volontà. Tale precisazione è senz altro da accogliere con favore, ed è coerente con lo spirito della norma dell art. 27 del D.L. 98/2011, il cui co. 1 dispone espressamente che uno degli obiettivi è quello di favorire i lavoratori in mobilità; 7
per quanto concerne il requisito di cui al co. 2, lett. a), dello stesso art. 27 del D.L. 98/2011, secondo cui il contribuente non deve aver esercitato, nei tre anni precedenti l inizio dell attività, nessuna attività d impresa o professionale, nemmeno in forma associata o familiare, l Agenzia conferma quanto già in precedenza espresso, ossia che si fa riferimento allo svolgimento effettivo e all inizio effettivo della stessa e non alla sola apertura della partita Iva. Scheda di sintesi: requisiti da rispettare per i nuovi minimi I NUOVI MINIMI: I REQUISITI DA RISPETTARE Quelli del vecchio regime dei minimi per intero (commi da 96 a 117 dell art. 1 della L. 244/2007). Persone fisiche residenti nel territorio dello Stato esercenti attività d'impresa o arti o professioni che, al contempo, ai sensi dell'art. 1, co. 96, L. 244/2007: a) nell'anno solare precedente a quello di entrata in vigore nel regime: 1. abbiano conseguito ricavi ovvero percepito compensi, ragguagliati ad anno, inferiori ad Euro 30.000; 2. non abbiano effettuato cessioni all'esportazioni, ovvero operazioni assimilate alle cessioni alle esportazioni, servizi internazionali o afferenti agli scambi internazionali, operazioni con lo Stato della Città del Vaticano o con la Repubblica di San Marino, trattati ed accordi internazionali; 3. non abbiano sostenuto spese per lavoratori dipendenti o collaboratori, fatte salve quelle per prestazioni di natura occasionale, anche se "assunti" con le modalità a progetto o riconducibili ad un programma di lavoro; 4. non abbiano erogato somme, sotto forma di utili di partecipazione agli associati con apporto costituito da solo lavoro; Quelli del nuovo comma 2 dell articolo 27: il contribuente non abbia esercitato, nei tre anni precedenti l'inizio dell'attività, nessuna attività artistica, professionale o d'impresa, neppure in forma associata o familiare; l'attività esercitata non costituisca mera prosecuzione di altra attività svolta in precedenza sia sotto forma di lavoro dipendente che autonomo, eccettuata l'ipotesi in cui l'attività in precedenza svolta consista nel periodo di pratica obbligatoria ai fini dell'esercizio di arti o professioni; nell'ipotesi in cui venga proseguita l'attività svolta in precedenza da altro soggetto a seguito ad esempio di cessione, conferimento ed affitto d'azienda, l'ammontare dei relativi ricavi, realizzati nel periodo d'imposta precedente quello di riconoscimento del predetto beneficio sia inferiore ad Euro 30.000. b) nel triennio solare precedente non abbiano effettuato acquisti di beni strumentali, anche mediante 8
contratti di appalto e di locazione, anche finanziaria, per un ammontare complessivo superiore ad Euro 15.000. Ulteriori condizioni Oltre ai requisiti di qui sopra, per accedere ai "nuovi minimi", dal 01.01.2012, occorre, alternativamente, che le persone fisiche: i. intraprendano un'attività d'impresa, arte o professione; ii. abbiano intrapreso un'attività d'impresa o di arte e professione successivamente al 31 dicembre 2007, ossia dal 1 gennaio 2008 data di entrata in vigore del regime dei minimi attualmente vigente; ciò al fine di agevolare il "trasferimento" al nuovo regime. Requisito temporale In presenza di tutti i requisiti in precedenza illustrati (mancato esercizio di attività di impresa o professionale nel triennio precedente, assenza di mera prosecuzione di altra attività già svolta come dipendente o autonomo, eccetera), nonché di quelli previsti per i vecchi minimi (co. 96 e 99 della Legge n. 244/2007) a decorrere dal 1 gennaio 2012, il contribuente persona fisica accede al nuovo regime forfetario, di cui ai primi due commi dell art. 27. Tuttavia, fermo restando il mantenimento delle citate condizioni, a differenza di quanto accadeva per i contribuenti minimi fino al 31.12.2011, per i quali la fruizione del regime in questione non prevedeva un limite massimo temporale, dal 1 gennaio 2012 è previsto dallo stesso co. 1 dell art. 27 che il regime in questione è applicabile: Durata del nuovo regime: cinque anni ma solo consecutivi in linea generale, per il periodo d imposta in cui l attività è iniziata, e per i quattro successivi; Durata del nuovo regime: illimitato fino al 35esimo anno di età in deroga, anche per più di cinque esercizi ma comunque fino al compimento del 35esimo anno di età. Sul punto la lettera della norma non si presta a interpretazioni equivoche: l anno in cui il contribuente andrà a compiere i 35 anni di età è assorbito all interno del regime dei minimi e fruisce ancora del sistema di tassazione agevolato, a prescindere dal mese o giorno in cui l evento accade. Dunque il soggetto può compiere 35 anni, ad esempio il 3 gennaio di un anno, che comunque l intero anno usufruirà delle agevolazioni del nuovo regime. Dalla combinazione delle due predette disposizioni, e dal contenuto del provvedimento direttoriale n. 185820/2011 ( 3.1) emerge un quadro normativo che stabilisce (senza necessità di alcuna opzione): in ogni caso la possibilità di avvalersi del regime dei minimi per cinque anni (anno di inizio dell attività e quattro successivi), a prescindere dall età del 9
contribuente alla data di inizio dell attività (fermi restando tutti gli altri requisiti richiesti); per i contribuenti under 35 la possibilità di prolungare il periodo di fruizione del regime agevolato in questione anche oltre i cinque anni, e comunque non oltre il periodo d imposta in cui il contribuente stesso compie 35 anni (fermi restando, anche in questa ipotesi, gli altri requisiti previsti). In relazione all individuazione dell anno di inizio di attività, da cui decorre il quinquennio agevolato, nonostante la disposizione di cui all art. 27 entri in vigore il prossimo 1 gennaio 2012, l inizio di tale quinquennio decorre dalla data di avvio dell attività, anche se antecedente al 1 gennaio 2012. Ad esempio, se un soggetto ha iniziato l attività nel corso del 2009, all età di 40 anni, potrà rimanere nel regime dei minimi, mantenendone i requisiti, per gli anni 2012 e 2013, al termine del quale scade il quinquennio agevolato. OSSERVA In altre parole, il limite quinquennale è retroattivo, nel senso che deve essere verificato anche in capo a coloro che hanno avviato l attività antecedentemente al 1 gennaio 2012 (ma successivamente al 31 dicembre 2007). Per tali soggetti, quindi, il quinquennio è in parte già mangiato, e la fruizione del nuovo regime potrebbe limitarsi al 2012 (ad esempio, per coloro che hanno iniziato l attività nel 2008). NUOVO REGIME dei CONTRIBUENTI MINIMI dal 2012 SOGGETTI INTERESSATI Inizio attività entro il 31.12.2007 Inizio attività dall'01.01.2008 Esclusi dal nuovo regime dei minimi a partire dall'01.01.2012 Inclusi nel nuovo regime dei minimi dall'01.01.2012, per un periodo massimo di 5 anni o anche per un maggior periodo di tempo ma entro il periodo d'imposta in cui il contribuente compie i 35 anni di età (1 ) 1 Quindi, coloro che iniziano una nuova attività nel 2011 potranno permanere nel nuovo regime fino al 2015. Coloro che hanno iniziato l'attività nel 2008 godranno del nuovo regime per il solo anno 2012. Se però, all'inizio dell'attività, il contribuente aveva 20 anni potrà fruire del nuovo regime dei minimi, rispettivamente, fino al 2026 e fino al 2023, sempre che conservi i requisiti necessari. 10
Esempio n.2 Il sig. Giovanni Rossi, di anni 28, ha intrapreso nel 2009 un attività come contribuente minimo. Nel 2012, verificati i requisiti per l accesso al nuovo regime potrà fruire dello stesso fino al 2018 compreso, anno di compimento del 35esimo anno di età. Esempio n.3 Se ipotizziamo un soggetto che compirà il 18 anno di età nel 2012 e deciderà di intraprendere una nuova attività potrà beneficiare del nuovo regime dei minimi non solo sino al 2016 (ultimazione del quinquennio), bensì sino al 2029 (ossia data di compimento del 35 anno di età). Altra questione per la quale è stato fornito un chiarimento da parte dell Agenzia nel provvedimento direttoriale n. 185820/2011 è quella relativa al quinquennio per il quale si applica l agevolazione, in quanto non è chiaro se tale periodo sia riferito alla fruizione del regime dei minimi, ovvero se debba riguardare cinque anni di attività. Sul punto, si ritiene che il generico riferimento contenuto nel provvedimento citato ( 3.1) all applicazione del regime nell anno di inizio dell attività, ed ai quattro successivi, costituisca un limite massimo, e che debba trattarsi di un quinquennio consecutivo. OSSERVA Indiretta conferma di quanto sopra affermato deriva anche dalla lettura del punto 3.3 del provvedimento, laddove si legge che coloro che, per scelta o al verificarsi di un motivo di esclusione, cessano di applicare il regime fiscale di vantaggio non possono più avvalersene, anche nell ipotesi in cui, nel corso del quinquennio ovvero non oltre il periodo di imposta di compimento del trentacinquesimo anno di età, tornino in possesso dei requisiti (.). In buona sostanza, una volta entrati nel regime dei minimi, il contribuente può restarci al massimo cinque anni consecutivi (o anche più se under 35), e l eventuale uscita per qualsivoglia motivo ne impedisce il rientro, anche se nell ambito del quinquennio si mantengano o si torni in possesso di tutti i requisiti. E probabile che l Agenzia voglia impedire lo spezzatino da parte del contribuente che, per motivi di convenienza, intenda avvalersi del regime in questione valutando di volta in volta il comportamento da tenere, entrando ed uscendo dal regime di anno in anno. 11
Per quanto riguarda, invece, la possibilità di prolungamento dell applicazione del regime dei minimi per i contribuenti under 35, anche oltre i cinque anni, pur essendo tale previsione inserita nella lett. b) del co. 1 dell art. 27, che letteralmente si riferisce ai soli contribuenti che iniziano l attività dal 1 gennaio 2012, si tratta di una previsione generale, e come tale applicabile anche a coloro che sono già in attività alla data di entrata in vigore della norma, ossia al 1 gennaio 2012. Pertanto, prendendo ad esempio una persona fisica che ha iniziato l attività nel 2010 all età di 25 anni, in presenza dei requisiti previsti, potrà fruire del regime dei minimi fino all anno 2020 compreso, in quanto in tale anno compirà il trentacinquesimo anno di età. Opzioni Il provvedimento direttoriale n. 185820/2011 ( 4) contiene la disciplina delle opzioni esercitabili da parte dei soggetti che presentano tutti i requisiti per fruire del regime dei minimi (indicati nel punto 2.1 del provvedimento stesso, ossia i requisiti stabiliti dall art. 27, co. 1 e 2, del D.L. n. 98/2011). In particolare, il citato provvedimento richiama il co. 110 dell art. 1 della L. 244/2007, il quale dispone la possibilità di opzione per il regime ordinario per l applicazione dell IVA e delle imposte sul reddito. Il provvedimento attuativo, peraltro, amplia l ordinaria facoltà di opzione poiché consente ai nuovi minimi di esercitare l opzione: per il regime ordinario, analogamente al regime precedente; per il regime contabile agevolato per gli ex minimi di cui all art. 27 co. 3 del DL 98/2011. OSSERVA Attenzione che quanto sopra, sia ben inteso, è riconosciuto solo ai soggetti che: hanno iniziato l attività dopo il 31 dicembre 2007 o la inizieranno dal 1 gennaio 2012; possiedono i requisiti tradizionali dei minimi (commi 96 e 99 dell art. 1 della L. 244) e quelli nuovi previsti dal comma 2 dell art. 27 del DL 98/2011(novità dell attività; non mera prosecuzione di attività precedente svolta). 12
Opzione per il regime ordinario Ai sensi del comma 110 dell art. 1 della L. 244/2007, l opzione per il regime ordinario è valida per almeno un triennio e decorso il periodo minimo, per ciascun anno successivo fino alla revoca; deve essere comunicata all Amministrazione finanziaria con la prima dichiarazione annuale IVA successiva alla scelta operata. Inoltre, secondo quanto a suo tempo precisato dalla circ. Agenzia delle Entrate 21 dicembre 2007 n. 73 ( 2.4.1), l esercizio dell opzione può avvenire tramite un comportamento concludente, quale, ad esempio, l addebito dell IVA ai propri cessionari o committenti o l esercizio del diritto alla detrazione dell imposta. Il Provvedimento del 22 dicembre 2012 dispone anche che i soggetti che esercitano l opzione determinano il reddito d impresa o di lavoro autonomo secondo le modalità ordinarie previste dal TUIR (artt. 53 e ss.), avvalendosi dei regimi contabili ordinario o semplificato. Inoltre, a seguito dell opzione, i contribuenti devono porre in essere tutti gli adempimenti contabili ed extracontabili dai quali erano precedentemente esonerati. Opzione per il regime contabile agevolato Come anticipato, ai nuovi minimi, a differenza di quanto accadeva nella precedente versione del regime, è anche consentito esercitare l opzione per il regime contabile agevolato per gli ex minimi di cui all art. 27 comma 3 del DL 98/2011, con la possibilità di beneficiare delle agevolazioni contabili dallo stesso previste (esonero dalla registrazione e tenuta delle scritture contabili rilevanti ai fini delle imposte sui redditi, IRAP e IVA, dalla tenuta del registro dei beni ammortizzabili qualora, a seguito di richiesta dell Amministrazione finanziaria, si forniscano, ordinati in forma sistematica, i dati necessari, dalle liquidazioni, versamenti periodici e versamento dell acconto annuale ai fini IVA, dalla presentazione della dichiarazione IRAP e versamento della relativa imposta). In tal caso, l opzione è comunicata con la prima dichiarazione annuale da presentare successivamente alla scelta operata. Provvedimento direttoriale n. 185820/2011 Le opzioni Regime ordinario L opzione per il regime ordinario: è valida per almeno un triennio e, decorso il periodo minimo, per ciascun anno successivo fino alla revoca; - deve essere comunicata all Amministrazione finanziaria con la prima dichiarazione annuale IVA successiva alla scelta operata (ad esempio, nel caso di opzione a partire dal periodo d imposta 2010, la scelta doveva essere comunicata barrando l apposita casella del rigo VO33 del modello IVA 2011); secondo quanto a suo tempo precisato dalla circ. Agenzia 13
delle Entrate 21 dicembre 2007 n. 73 ( 2.4.1), l esercizio dell opzione può avvenire tramite un comportamento concludente, quale, ad esempio, l addebito dell IVA ai propri cessionari o committenti o l esercizio del diritto alla detrazione dell imposta. I soggetti che esercitano l opzione determinano il reddito d impresa o di lavoro autonomo secondo le modalità ordinarie previste dal TUIR (artt. 53 e ss.), avvalendosi dei regimi contabili ordinario o semplificato. Inoltre, a seguito dell opzione, i contribuenti devono porre in essere tutti gli adempimenti contabili ed extracontabili dai quali erano precedentemente esonerati. Regime contabile agevolato per gli ex minimi di cui all art. 27 comma 3 del dl 98/2011 Ai nuovi minimi, a differenza di quanto accadeva nella precedente versione del regime, è anche consentito esercitare l opzione per il regime contabile agevolato per gli ex minimi di cui all art. 27 comma 3 del DL 98/2011, con la possibilità di beneficiare delle agevolazioni contabili dallo stesso previste, ossia: esonero dalla registrazione e tenuta delle scritture contabili rilevanti ai fini delle imposte sui redditi, IRAP e IVA, dalla tenuta del registro dei beni ammortizzabili qualora, a seguito di richiesta dell Amministrazione finanziaria, si forniscano, ordinati in forma sistematica, i dati necessari, dalle liquidazioni, versamenti periodici e versamento dell acconto annuale ai fini IVA, dalla presentazione della dichiarazione IRAP e versamento della relativa imposta). In tal caso, l opzione è comunicata con la prima dichiarazione annuale da presentare successivamente alla scelta operata. L imposta sostitutiva Secondo quanto previsto dall art. 27, co. 1, lett. b), del D.L. n. 98/2011, sul reddito assoggettato al regime dei nuovi minimi è prevista l applicazione, a partire dal 2012, di un imposta sostitutiva dell Irpef, e delle relative addizionali regionali e comunali, del 5% (in luogo del 20% applicabile fino al 2011). La ritenuta d acconto Il provvedimento direttoriale n. 185820/2011 ( 5) contiene importanti precisazioni in relazione a tale tassazione sostitutiva, in quanto oltre a confermare la riduzione dell imposta al 5%, prevede l assenza di ritenute sui compensi o ricavi percepiti dai minimi a decorrere dal 2012. 14
E bene ricordare che il regime dei minimi, nella versione in vigore fino al 2011, prevede l applicazione delle regole ordinarie per quanto riguarda l applicazione delle ritenute da parte del sostituto d imposta (D.M. 2 gennaio 2008), il quale doveva quindi operare una ritenuta del 20% sui compensi percepiti dai soggetti minimi per attività di lavoro autonomo, ovvero del 23% (sulla metà) dei ricavi derivanti dallo svolgimento di attività di intermediazione (rapporti di agenzia, procacciamento d affari, ecc.). Tale prelievo alla fonte, soprattutto per i professionisti, determinava situazioni creditorie anche significative in capo a tali soggetti, per i quali il recupero non sempre si determinava del tutto agevole, considerando l assenza di Iva ed Irap (per i contributi previdenziali, la possibilità di compensazione è limitata solamente ad alcune categorie di lavoratori autonomi sprovvisti di cassa previdenziale, ovvero per i geometri). Prima dell emanazione del provvedimento direttoriale, molti commentatori avevano giustamente focalizzato l attenzione sulla questione della ritenuta d acconto, la cui applicazione anche dopo le modifiche apportate dal D.L. 98/2011, avrebbe certamente creato situazioni creditorie molto significative, soprattutto per i professionisti, per i quali a fronte di una tassazione sul reddito del 5%, il prelievo anticipato del 20% sui compensi avrebbe determinato notevoli difficoltà di recupero per i motivi anzidetti. La novità contenuta nel provvedimento direttoriale che, come anticipato, dispone la non applicabilità di alcuna ritenuta sui compensi o ricavi percepiti dai minimi a decorrere dal 2012, è quindi da salutare con favore, ferma restando la necessità di rilasciare, da parte dei soggetti in questione, una dichiarazione alla controparte in cui si attesta l applicazione del regime dei minimi. OSSERVA Qualche considerazione in più deve essere svolta per i soggetti che già fruiscono del regime dei minimi per l anno 2011, e che mantengono i requisiti (compresi quelli aggiunti dal co. 2 dell art. 27 del D.L. 98/2011) anche per l anno 2012. Per tali soggetti, infatti, eventuali compensi o ricavi percepiti fino al 31 dicembre 2011, in relazione ad attività per le quali è prevista l applicazione della ritenuta d acconto, la misura della stessa rimane quella ordinaria, ragion per cui, laddove possibile, è stato certamente più conveniente rinviare l incasso dei ricavi o compensi all anno 2012, così da poter fruire della nuova regola prevista dal punto 5 del provvedimento direttoriale del 22 dicembre scorso. Si ricorda, a tale proposito, che sia le regole previste per l applicazione delle ritenute da parte del sostituto d imposta, sia le regole di determinazione del reddito per i contribuenti minimi, prevedono il regime di cassa, ragion per cui il rinvio al 2012 15
di compensi o ricavi porta con sé un duplice beneficio: assenza di ritenuta d acconto ed applicazione del 5% su reddito dell anno 2012. Infine, un avvertenza per eventuali fatture emesse nel periodo di imposta 2011 e già consegnate alla controparte, ma che verranno pagate nell anno 2012, per le quali è opportuno procedere all annullamento ed all invio di un nuovo documento accompagnato dalla dichiarazione di non assoggettamento a ritenuta, a seguito di quanto previsto dal provvedimento direttoriale. FAC SIMILE DI DICHIARAZIONE Il sottoscritto Angelo Spina, esercente attività di... con domicilio fiscale in... avente partita Iva n.... e Codice fiscale n..... DICHIARA di svolgere la propria attività nell'ambito del regime di fiscale di vantaggio per l'imprenditoria giovanile e i lavoratori in mobilità ai sensi dell'articolo 1, commi 96-117, legge 244/2007 come modificato dall'articolo 27, Dl 98/2011, essendo in possesso dei necessari requisiti; di assoggettare i ricavi/compensi realizzati nell'ambito della propria attività all'imposta sostitutiva del 5% prevista dall'articolo 27, comma 1, Dl 98/2011. Luogo, data In fede Angelo Spina FAC SIMILE DI FATTURA Vediamo di seguito come deve essere emessa, dal 01.01.2012, la fattura, per esempio, di un Avvocato in Regime dei minimi che fattura un onorario di 1.000 Euro e Cnpa (contributo cassa forense) di 40 Euro per un totale di Euro 1.040 euro. 16
Fattura n.1 del 5 gennaio 2012 Onorario 1.000,00 Contributo Cassa forense 40,00 Totale 1.040,00 Ritenuta d acconto 0 Netto dovuto 1.040,00 Prestazione svolta in regime fiscale di vantaggio ex articolo 1, commi 96-117, Legge 244/2007 come modificato da articolo 27, DL 98/2011 e, pertanto, non soggetta a Iva né a ritenuta ai sensi provvedimento Direttore Agenzia Entrate n.185820 Adempimenti dei contribuenti minimi Il provvedimento direttoriale n. 185820/2011 ( 6) contiene importanti precisazioni in merito agli adempimenti che i contribuenti minimi devono rispettare a decorrere dal 2012, per effetto delle novità introdotte dall art. 27 del D.L. n. 98/2011. In particolare, il citato provvedimento prevede nuovi adempimenti, che si vanno ad aggiungere a quelli già previsti dall art. 7 del D.M. 2 gennaio 2008, che si ricorda prevede i seguenti obblighi per i contribuenti minimi (sia vecchi che nuovi ): numerazione e conservazione delle fatture di acquisto e delle bollette doganali; certificazione dei corrispettivi, indicando in luogo dell imposta, se è emessa fattura, che l operazione rientra nel regime dei minimi; per gli acquisti in reverse charge (acquisti intracomunitari o interni), sussiste l obbligo di integrazione della fattura, indicando l imposta con la relativa aliquota, e di versamento dell Iva entro il giorno 16 del mese successivo a quello di effettuazione delle operazioni (in quanto l imposta sugli acquisti è indetraibile per tali soggetti); rettifica della detrazione dell Iva (a sfavore) in entrata nel regime, con versamento in unica soluzione nella dichiarazione annuale relativa all anno precedente quello di applicazione del regime, oppure in cinque rate annuali di pari importo, ovvero rettifica (a favore) in uscita dal regime (per venire meno dei requisiti o per opzione del regime ordinario). In relazione agli adempimenti, come anticipato, il provvedimento direttoriale n. 185820/2011 ( 6), contiene le seguenti precisazioni: obbligo di iscrizione al VIES per l effettuazione di operazioni intracomunitarie, in sede di dichiarazione di inizio attività o successivamente; esonero dall obbligo di presentazione della comunicazione di cui all art. 21 del D.L. 78/2010 (cd. spesometro ), nonché della comunicazione delle 17
operazioni realizzate con controparti stabilite in Paese black list, prevista dall art. 1 del D.L. n. 40/2010; esonero dall obbligo di certificazione dei corrispettivi, laddove siano svolte le attività previste dall art. 2 del DPR n. 696/1996 (tale disposizione contiene un elenco di operazioni esonerate dall obbligo di certificazione dei corrispettivi). OSSERVA Relativamente alle operazioni intracomunitarie, è bene ricordare che i contribuenti minimi non realizzano dal lato attivo cessioni intracomunitarie di beni, in quanto tali operazioni sono soggette al regime dei minimi, con conseguente esclusione dall obbligo di compilazione degli elenchi Intra (C.M. n. 36/E/2010 e C.M. n. 39/E/2011). Al contrario, per quanto riguarda gli acquisti di beni presso soggetti Iva stabiliti in altro Stato Ue, i contribuenti minimi si devono comportare allo stesso modo di qualsiasi altro soggetto (ferma restando l indetraibilità dell imposta afferente tali acquisti e conseguente obbligo di versamento), compresa la compilazione degli elenchi Intra. Sul punto, la C.M. 1.8.2011, n. 39/E, ha altresì stabilito che anche i soggetti in questione hanno l obbligo di richiedere l iscrizione all archivio Vies, in virtù della predetta possibilità di effettuazione di acquisti intracomunitari. Per quanto riguarda, invece, l esonero dall obbligo di presentazione della comunicazione di cui all art. 21 del D.L. n. 78/2010 (spesometro), il provvedimento direttoriale conferma quanto già espresso dall Agenzia delle Entrate nella C.M. n. 24/E/2011. Tale documento, è bene ricordare, ha tuttavia precisato che la controparte dell operazione con il soggetto minimo (cliente o fornitore) deve comunque inserire l operazione nella comunicazione se la stessa è almeno pari alla soglia prevista (euro 25.000 per l anno 2010, ed euro 3.000 per l anno 2011). Regime degli ex minimi (o supersemplificato) Come si desume dalla lettura del quadro normativo previsto dall art. 27 del D.L. 98/2011, il co. 3 prevede un regime semplificato per coloro che, pur avendo i requisiti dei contribuenti minimi (sono infatti richiamati i co. da 96 a 99 dell art. 1 della Legge n. 244/2007) non riescono a transitare nel nuovo regime super semplificato. In tal caso, è previsto comunque un regime agevolato, sia pure di portata limitata, come si vedrà meglio in seguito, adottabile tuttavia anche da coloro che intraprendono una nuova attività d impresa o di lavoro autonomo, a partire dal 2012, 18
ma senza il possesso dei requisiti previsti dall art. 27 del D.L. 98/2011. In relazione a tale regime super semplificato (o degli ex minimi ), è stato emanato il provvedimento direttoriale n. 185825/2011, con cui l Agenzia ha fornito importanti precisazioni, che di seguito saranno descritte. Ambito soggettivo Il provvedimento direttoriale n. 185825/2011 ( 1 e 2) disciplina l ambito soggettivo del regime supersemplificato, indicando rispettivamente i soggetti ammessi e quelli esclusi. Più nel dettaglio, per individuare correttamente i soggetti ammessi (naturalmente) dal 2012 al regime in questione, è opportuno suddividere gli stessi in due categorie: 1. persone fisiche che risultano in possesso delle caratteristiche previste dai co. 96 e 99 dell art. 1 della Legge n. 244/2007 (requisiti dei vecchi minimi), per il cui dettaglio si rimanda alla tabella illustrata nel paragrafo dedicato ai nuovi minimi, ma non anche di quelli aggiunti dall art. 27, co. 1 e 2, del D.L. 98/2011 (inizio attività successivamente al 31 dicembre 2007, mancato esercizio di altra attività d impresa o di lavoro autonomo nei tre anni antecedenti l inizio della nuova attività, ovvero che la nuova attività non costituisca mera prosecuzione di altra attività di lavoro dipendente o autonomo, escluso il tirocinio obbligatorio); 2. persone fisiche che presentano sia i requisiti dei vecchi minimi, di cui ai co. 96 e 99 della Legge n. 244/2007, sia quelli aggiunti dai suddetti co. 1 e 2 dell art. 27 del D.L n. 98/2011, ma che fuoriescono dal regime agevolato per decorrenza dei termini di applicazione previsti dallo stesso co. 1 dell art. 27 (scadenza del quinquennio o compimento del 35esimo anno di età). OSSERVA Mentre con riferimento alla fattispecie sub 1, si tratta di soggetti che in ogni caso non hanno la possibilità di accedere al regime dei nuovi minimi, in quanto carenti dei requisiti aggiunti di cui all art. 27, co. 1 e 2, del D.L. 98/2011 (a titolo esemplificativo, soggetti che hanno iniziato l attività prima del 1 gennaio 2008, oppure coloro che hanno iniziato un attività successivamente a tale data che costituisce mera prosecuzione di altra attività svolta in precedenza in qualità di dipendente), in merito alla seconda fattispecie, è bene osservare che la stessa non può realizzarsi per l anno 2012 in quanto, tenendo conto che l inizio dell attività non può essere anteriore al 2008, il primo quinquennio scade alla fine del 2012 (ad esempio, soggetto che ha iniziato l attività nel 2008, il cui quinquennio termina il 31 dicembre 2012). 19
In altre parole, la casistica illustrata sub 2 assume importanza, ad esempio, con riferimento a coloro che fruiscono del regime dei nuovi minimi per il 2012, e che al termine di tale anno finiscono il quinquennio. Trattasi di soggetti che fuoriescono dal regime agevolato per cause naturali e non per carenza dei requisiti previsti. Ulteriori soggetti ammessi Secondo quanto stabilito dal provvedimento direttoriale n. 185825/2011 ( 1.2), sono altresì ammessi al regime supersemplificato i seguenti soggetti: contribuenti con i requisiti dei vecchi minimi (co. 96 e 99 della Legge n. 244/2007), ma che hanno optato per il regime ordinario, ovvero per quello delle nuove iniziative produttive di cui all art. 13 della Legge n. 388/2000; contribuenti con i requisiti dei vecchi minimi, nonché quelli aggiunti, di cui all art. 27, co. 1 e 2, del D.L. 98/2011, ma che hanno optato per il regime ordinario, ovvero per quello delle nuove iniziative produttive di cui all art. 13 della Legge n. 388/2000. OSSERVA Relativamente alle predette due categorie di contribuenti, rientrano in tale ambito coloro che fino al 2011 presentano i requisiti per accedere al regime dei contribuenti minimi ( vecchia versione), ed eventualmente anche quelli aggiunti, ma che hanno rinunciato ad avvalersi del regime dei minimi, optando alternativamente: o per il regime ordinario; o per il regime delle nuove iniziative produttive. Per tali soggetti, il provvedimento prevede ora il rientro naturale nel regime supersemplificato, ferma restando la necessità di portare a termine il periodo triennale di durata dell opzione per il regime ordinario. Il sig. Carlo Rossi ha iniziato l attività nel 2009 e, pur avendo i requisiti per l accesso al regime dei minimi, ha optato per il regime ordinario. In tal caso, l opzione triennale per il regime ordinario termina il 31 dicembre 2011, e dal 1 gennaio 2012 il sig. Rossi transita naturalmente nel regime supersemplificato (fermo restando il mantenimento 20
dei requisiti di cui ai co. 96 e 99 della Legge n. 244/2007) Il sig. Paolo Bianchi ha iniziato l attività nel 2010 e, pur avendo i requisiti per l accesso al regime dei minimi, ha optato per il regime ordinario. In tal caso, l opzione triennale per il regime ordinario termina il 31 dicembre 2012, e dal 1 gennaio 2013 il sig. Bianchi transiterà naturalmente nel regime supersemplificato (fermo restando il mantenimento dei requisiti di cui ai co. 96 e 99 della Legge n. 244/2007) Soggetti che svolgono contemporaneament e più attività Il provvedimento direttoriale n. 185825/2011 contiene una precisazione per coloro che svolgono contemporaneamente più attività, nel qual caso l Agenzia ribadisce quanto già affermato in passato a proposito dei contribuenti minimi. In particolare, è stabilito che ai fini dell individuazione del limite dei compensi o dei ricavi (euro 30.000), nonché di quello relativo all acquisto di beni strumentali nel triennio (euro 15.000), è necessario far riferimento alle attività complessivamente esercitate. Soggetti esclusi dal regime supersemplificato Il provvedimento n. 185825/2011 ( 2) elenca alcune categorie di contribuenti per i quali è in ogni caso precluso l accesso al regime supersemplificato. Si tratta, come illustrato di seguito, dei medesimi soggetti, previsti dall art. 3 del D.M. 2.1.2008 ai quali era inibito l accesso anche al regime dei vecchi minimi. In particolare, i soggetti interessati sono coloro che si avvalgono dei seguenti regimi: regime speciale dei produttori agricoli di cui all art. 34 ed al successivo art. 34-bis del DPR 633/72 (tale ipotesi di esclusione non ricorre laddove l attività agricola sia esercitata entro i limiti previsti dall art. 32 del TUIR); regimi speciali previsti dall art. 74, co. 1, 2 e 6, del DPR 633/72 (commercio di Sali e tabacchi, di fiammiferi, giornali quotidiani, ecc.); regime speciale per le agenzie di viaggio e turismo, di cui all art. 74-ter del DPR 633/72; soggetti che esercitano attività di agriturismo, con determinazione dell Iva forfetaria; incaricati delle vendite a domicilio (art. 19 del D.Lgs. n. 114/98); soggetti che si avvalgono del regime del margine dei beni usati di cui all art. 36 del D.L. n. 41/95; regime speciale per gli esercenti attività di agenzia di vendite all asta, di cui all art. 40-bis del D.L. n. 41/95. 21
Provvedimento n. 185825/2011 ( 2) Cause di esclusione dal regime agevolato Fuoriescono dal regime, dall anno successivo a quello in cui si verifica l evento, i soggetti che: si avvalgono dei regimi speciali IVA (tale condizione, prevista espressamente come causa di esclusione, appariva implicita per il fatto stesso che i soggetti che beneficiano di tale regime devono possedere le caratteristiche dei vecchi minimi, tra cui è contemplato proprio il divieto di utilizzo di regimi speciali IVA). Perdono uno dei requisiti richiesti per l accesso (ad esempio, uno dei requisiti originari per i minimi). Sono inoltre esclusi coloro che esercitano l opzione per il regime ordinario (l opzione rimane valida per almeno un triennio). A differenza del regime dei nuovi minimi, la cui fuoriuscita pregiudica la possibilità di avversi nuovamente del regime, la fruizione del regime agevolato in esame riprende dal periodo d imposta successivo a quello in cui sono riacquistate le caratteristiche perse o a seguito di revoca del regime ordinario. Modalità di determinazione del reddito Dalla lettura dell art. 27, co. 3, del D.L. n. 98/2011 non era chiaro quali dovessero essere le regole per la determinazione del reddito per i soggetti supersemplificati. Sul punto, l Agenzia delle Entrate ( 3.1 del provvedimento n. 185825/2011) precisa che si rendono applicabili le regole ordinarie, ragion per cui: gli esercenti attività professionali seguono le regole di cui all art. 54 del TUIR (principio di cassa, salve le deroghe ivi previste); le imprese sono soggette alle regole previste dall art. 66 del TUIR, ossia quelle applicabili alle imprese minori in regime di contabilità semplificata. Opzione per il regime ordinario L art. 27, co. 5, del D.L. 98/2011, nonché il punto 4 del provvedimento direttoriale n. 185825/2011, prevedono che, i soggetti che naturalmente ricadono nel regime 22