La disciplina fiscale della previdenza complementare: Fase di Erogazione

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1 La disciplina fiscale della previdenza complementare: Fase di Erogazione Roma, 23 marzo 2012 Roberto Munno

2 Finalità dell intervento: Illustrazione della disciplina fiscale della previdenza complementare, recata dal D.Lgs n. 252 del 2005 (con cui è stata data attuazione alla legge delega n. 243 del 23 agosto 2004), con particolare riferimento alla fase dell erogazione Sono forme pensionistiche complementari Fondi pensione (chiusi e aperti) Polizze assicurative previdenziali (PIP)

3 Riepilogo: le 3 fasi del rapporto previdenziale 1. Fase della CONTRIBUZIONE: deduzione limitata dei contributi 2. Fase della GESTIONE (o dell accumulo): tassazione sostitutiva dei redditi finanziari prodotti durante la gestione 3. Fase dell EROGAZIONE: tassazione sostitutiva in misura ridotta (15%-9%)

4 Il regime transitorio Nell ambito della fiscalità delle prestazioni erogate assume particolare rilevanza la disciplina transitoria, resa complessa dal susseguirsi nel tempo delle diverse normative fiscali

5 Principio di maturazione (art. 23, co. 5 del decreto) Il regime di tassazione è legato al periodo di maturazione della prestazione erogata. In particolare, si dovrà applicare la disciplina fiscale pro tempore in vigente al momento della maturazione della prestazione (c.d. principio di maturazione della prestazione) Il legislatore in continuità con l impostazione seguita a suo tempo dal D.Lgs. n. 47/2000, pone il principio in base al quale la nuova disciplina si applica alle prestazioni corrispondenti ai montanti maturati a decorrere da tale data, con l unica eccezione relativa al regime previsto per i vecchi iscritti disposto dall art. 23, comma 7 del decreto.

6 Principio di maturazione (art. 23, co. 5 del decreto) I soggetti iscritti a forme pensionistiche complementari alla data del 1 gennaio 2007 sono soggetti esclusivamente alla nuova disciplina Le prestazioni maturate prima dell entrata in vigore del D.Lgs. n. 252 del 2005 sono disciplinate dalle disposizioni vigenti al momento di maturazione della prestazione (ai montanti delle prestazioni accumulate fino al 2006 continuano ad applicarsi le disposizioni previgenti) A tale proposito occorre distinguere: M1) parte di prestazione relativa al montante accumulato fino al M2) parte di prestazione relativa al montante accumulato dal fino al M3) parte di prestazione relativa al montante accumulato dal

7 Abrogazione della riliquidazione da parte degli uffici finanziari Abrogazione del procedimento di riliquidazione dell imposta da parte degli uffici finanziari In base a tale disposizione gli uffici finanziari provvedevano a riliquidare l imposta in base all aliquota media di tassazione dei 5 anni precedenti a quello in cui era maturato il diritto alla percezione. Tale previsione inibisce in ogni caso l attività di riliquidazione degli uffici anche nel caso in cui possa emergere un rimborso a favore del contribuente Abrogazione anche per le prestazioni erogate ante , per le quali non è già intervenuta iscrizione a ruolo

8 Disciplina applicabile ai vecchi iscritti (art. 23, c. 7 del decreto) Vecchi iscritti a vecchi fondi: soggetti iscritti alla data del 28 aprile 1993 alle forme pensionistiche complementari già istituite alla data di entrata in vigore della L. n. 421 del 1992, possono (i) Richiedere la liquidazione dell intera prestazione secondo regole al : Erogabile 100% in forma di capitale (non vincoli civilistici alla conversione in rendita del 50%) Applicazione (su tutto il montante) dei regimi fiscali previgenti: Sull importo della prestazione maturata fino al 2000 al netto dei contributi versati dal lavoratore entro il 4% della retribuzione annua, si applica l aliquota del TFR. Se la prestazione è corrisposta in dipendenza di contratti assicurativi si applica sulla parte relativa ai rendimenti la ritenuta a titolo d imposta di cui all art. 6 della legge n. 482 del 1985 e sui contributi (eccedenti il 4%) l aliquota del TFR; Per la tassazione maturata dal 1 gennaio 2001 (comp rensiva di quella maturata dal 2007) occorre operare come per i nuovi iscritti, assumendo ai fini del reddito di riferimento il rapporto tra l importo di tale prestazione, al netto dei rendimenti già tassati e dei contributi non dedotti, e il numero di anni di effettiva contribuzione a decorrere dal 1 gennaio 2001.

9 Disciplina applicabile ai vecchi iscritti (segue) Ultrattività di regola dell art. 20, co. 2 Tuir (abrogato dall art. 21 del decreto) In base alla quale per le prestazioni in capitale l esclusione dall imponibile dei rendimenti già assoggettati ad imposta spetta a condizione che l ammontare di tali prestazioni non sia superiore a un terzo dell importo complessivamente maturato alla data di accesso alla prestazione, a meno che l importo della rendita erogabile con riferimento ai 2/3 del montante maturato sia inferiore al 50% dell assegno sociale

10 Disciplina applicabile ai vecchi iscritti (segue) (ii) Mantenere la distinzione tra maturato al e post Per esercizio dell opzione art. 11 D.Lgs n. 252 Liquidabile 100% in forma di capitale solo per la parte maturata al Per la parte maturata dal vincoli civilistici (conversione in rendita 50%, a meno che la rendita derivante dalla conversione di almeno il 70% di tale montante sia inferiore al 50% dell assegno sociale) Regime fiscale nuovo solo sul montante maturato al ; per montante maturato ante, applicazione dei regimi fiscali previgenti. Di conseguenza: sull importo della prestazione maturata fino al 2000 (vedi slide precedente); per la tassazione maturata dal 1 gennaio 2001 fino al 31 dicembre 2006 tassazione separata (vedi slide precedente) maturato dal : vedi nuova disciplina introdotta dal DLgs n.252 del 2005 Nel caso di esercizio della predetta opzione non sussistono i presupposti per l applicazione dell art. 20, c. 2 del TUIR (ossia ritassazione degli interessi) in quanto le condizioni per l applicazione delle disposizioni (superamento del limite di un terzo) vanno riferite all importo complessivamente maturato alla data di accesso alla prestazione, comprensivo quindi di quello maturato post 1 gennaio 2007.

11 Disciplina applicabile ai vecchi iscritti (segue) (ii) Mantenere la distinzione tra maturato al e post - OPZIONE Per esercizio dell opzione art. 11 D.Lgs n. 252 La predetta opzione può essere resa al momento di erogazione della prestazione finale ovvero in caso di richiesta di anticipazione se interessa anche ammontari maturati post 1 gennaio 2007 A tale proposito vedi circolare Assoprevidenza n. 45 del 2 dicembre 2011, che ha precisato, innovando una sua precedente interpretazione resa anche sulla base delle scarne indicazioni fornite in merito dall Agenzia delle Entrate, che la scelta fatta in sede di anticipazione non è vincolante in quanto la stessa può essere modificata al momento della richiesta di erogazione della prestazione definitiva.

12 Disciplina applicabile ai nuovi iscritti Nuovi iscritti: lavoratori iscritti a forme pensionistiche complementari dopo il 28 aprile 1993 (A) Le prestazioni pensionistiche in forma di capitale: Sono erogabili nella misura massima del 50%, salvo il caso previsto dall art.11, co.3 La tassazione avverrà sulle singole quote di prestazione in forma di capitale riferibili ad importi maturati rispettivamente fino al , agli importi maturati dal 1 gennaio 2001, infine a quelli maturati a decorrere dal Pertanto, occorrerà dividere le somme corrisposte in 3 quote in funzione del periodo di maturazione ed applicare a ciascuna quota le relative disposizioni legislative

13 Disciplina applicabile ai nuovi iscritti (segue) Nuovi iscritti: lavoratori iscritti a forme pensionistiche complementari dopo il 28 aprile 1993 (A) Le prestazioni pensionistiche in forma di capitale: In particolare: fino al : tassazione separata determinazione RR:(K1-C+K2-E-C)/N*12 per il calcolo dell imposta I relativa al RR da applicare alla prestazione al netto dei contributi non dedotti e redditi già tassati (cfr par circ. 70/E), ossia il reddito di riferimento si ottiene: K1 al netto contributi versati dal lavoratore fino al 4% della retribuzione annua e K2 ridotto dei redditi già assoggettati ad imposte e dei contributi non dedotti diviso il numero di anni di effettiva contribuzione fino al 31 dicembre 2006 e moltiplicando il risultato per 12; I si ottiene applicando le aliquote IRPEF progressive al relativo RR e poi dividendo l imposta calcolata sul RR per il medesimo RR e moltiplicando il risultato per cento. dal : vedi nuova disciplina introdotta dal DLgs n.252 del 2005

14 Disciplina applicabile ai nuovi iscritti (segue) (B) Le prestazioni pensionistiche in forma di rendita : R1: Differenza tra l ammontare maturato al (M1) e la prestazione in forma di capitale riferito all importo maturato al (K1). Tassazione ordinaria come reddito assimilato a quello di lavoro dipendente nella misura dell 87,50% R2: Differenza tra l ammontare maturato dal al (M2) e la prestazione in forma di capitale riferito all importo maturato relativo (K2). L importo da attribuire alle prestazioni in forma di rendita deve essere determinato al netto dei redditi assoggettati ad imposta e delle somme non dedotte ed assoggettato a tassazione ordinaria, come reddito assimilato a quello di lavoro dipendente R3: Differenza tra l ammontare maturato dal (M3) e la prestazione in forma di capitale fino alla data in cui sorge il diritto alla prestazione (K3). L importo da attribuire alle prestazioni in forma di rendita al netto dei redditi assoggettati ad imposta e delle somme dedotte, va assoggettato a tassazione nella misura determinata dall art 11 comma 6 del D.Lgs n. 252 del 2005 N.B.: ai fini della riduzione dell aliquota dal 15% al 9% (0,30% per ogni anno eccedente il 15 di iscrizione), se la data di iscrizione è anteriore al gli anni di iscrizione prima del 2007 sono computati fino a un massimo di 15

15 Sintesi: prestazioni in forma di rendita (vecchi e nuovi iscritti) M1) parte di prestazione relativa al montante accumulato fino al Tassazione progressiva Irpef su imponibile pari a 87,5% M2) parte di prestazione relativa al montante accumulato dal fino al Rendita riferita a contributi dedotti: Irpef progressiva per intero Rendita riferita a contributi non dedotti e rendimenti già tassati in capo al fondo: esclusa da tax Rendimento della rendita che matura durante la fase di erogazione: reddito di capitale IS nella attuale misura del 20% M3) parte di prestazione relativa al montante accumulato dal Rendita riferita a contributi dedotti: ritenuta imposta 15% riducibile fino al 9% Rendita riferita a contributi non dedotti e rendimenti già tassati in capo al fondo: esclusa da tax Rendimento della rendita che matura durante la fase di erogazione: reddito di capitale IS 20%

16 Riscatto Fermo restando che a decorrere dal 1 gennaio 2007 i riscatti devono essere richiesti secondo la disciplina vigente a decorrere dalla medesima data, la tassazione degli stessi deve essere effettuata nel rispetto del regime transitorio dall art.23, co. 5, del decreto (principio di maturazione)

17 Riscatto (segue) Applicazione del principio di maturazione: M1) parte di prestazione relativa al montante accumulato fino al Tassazione separata M2) parte di prestazione relativa al montante accumulato dal fino al art 10 comma 1 lett. c) del D.Lgs n. 124 del 1993 prevedeva la possibilità di effettuare il riscatto nel caso in cui venissero meno i requisiti di partecipazione alla forma pensionistica complementare per effetto di pensionamento o cessazione del rapporto di lavoro per mobilità o altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti In tale ipotesi si applicava la tassazione separata di cui agli articoli 17 ( ex 16 del TUIR) e 20 ( ex17-bis del TUIR) del TUIR Il riscatto della posizione individuale, esercitato per motivi diversi dalle predette cause era tassato a norma dell art 52 comma 1, lett. d-ter) del TUIR (nella formulazione vigente fino al 2006) con l aliquota progressiva facendolo concorrere con le somme maturate dal 2001 al reddito complessivo (tassazione ordinaria). M3) parte di prestazione relativa al montante accumulato dal Ritenuta d imposta 15% per riscatti previsti dalla legge, o 23% negli altri casi

18 Anticipazione Applicazione del principio di maturazione. Viene ribadito il criterio Fifo (first in first out), con imputazione delle erogazioni parziali ai montanti accumulati per primi (stesso criterio enunciato nelle circolari 29/E e 78/E del 2001) Le anticipazioni vanno imputate prioritariamente agli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, Successivamente, agli importi maturati fino al 31 dicembre 2006, per l eccedenza, agli importi maturati a decorrere dal 1 gennaio 2007

19 Documentazione Principali fonti di normativa e di prassi D.Lgs. n. 124/1993 D.Lgs. n. 47/2000 e decreto correttivo n. 168/2001 D.Lgs. n. 252/2005 ocircolare Min. Fin. n. 235/E del 1998 ocircolare Ag. Ent. n. 29/E del 2000 ocircolare Ag. Ent. n. 78/E del 2001 ocircolare Ag. Ent. n. 70/E del 2007

20 Tematiche fiscali aperte e di interesse Tassazione delle prestazioni di fondi pensione percepite da lavoratori residenti all estero con contribuzione in parte nel paese d origine (Italia); Fondi che detengono Immobili agevolazioni fiscali per la loro dismissione o apporto ad un fondo immobiliare; Rendimenti in caso di prosecuzione volontaria chiarito il regime tributario applicabile; Problematiche attinenti allo sviluppo della previdenza complementare.