La rivalutazione delle quote e dei terreni

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1 La rivalutazione delle quote e dei terreni (Art.1, co , L. 145/2018) Ylenia Franciosi Commissione Bilancio, Commissione Fiscalità, ODCEC di Modena Modena, 9 aprile 2019

2 Art.1, co , L. 145/ All'articolo 2, comma 2, del decreto-legge 24 dicembre 2002, n. 282, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2003, n. 27, sono apportate le seguenti modificazioni: a) al primo periodo, le parole: «1 gennaio 2018» sono sostituite dalle seguenti: «1 gennaio 2019»; b) al secondo periodo, le parole: «30 giugno 2018» sono sostituite dalle seguenti: «30 giugno 2019»; c) al terzo periodo, le parole: «30 giugno 2018» sono sostituite dalle seguenti: «30 giugno 2019» Sui valori di acquisto delle partecipazioni non negoziate in mercati regolamentati e dei terreni edificabili e con destinazione agricola rideterminati con le modalità e nei termini indicati dal comma 2 dell'articolo 2 del decreto-legge 24 dicembre 2002, n. 282, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 febbraio 2003, n. 27, come da ultimo modificato dal comma 1053 del presente articolo, le aliquote delle imposte sostitutive di cui all'articolo 5, comma 2, della legge 28 dicembre 2001, n. 448, sono pari all'11 per cento per le partecipazioni che risultano qualificate, ai sensi dell'articolo 67, comma 1, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, alla data del 1 gennaio 2019, e al 10 per cento per le partecipazioni che, alla medesima data, non risultano qualificate e l'aliquota di cui all'articolo 7, comma 2, della medesima legge è aumentata al 10 per cento. Pillole di bilancio e di fiscalità 2

3 Rivalutazione dei terreni CHI: contribuenti non imprenditori (redditi diversi ex art. 67 TUIR): persone fisiche, società semplici, enti non commerciali, soggetti non residenti COSA: rivalutazione del costo dei terreni (agricoli o edificabili) posseduti all' a titolo di proprietà o altro diritto reale (usufrutto, nuda proprietà) COME: pagamento di un'imposta sostitutiva, sull'intero valore periziato, pari al 10% ( precedente 8%) QUANDO: l'opzione deve essere perfezionata entro l' PERCHE : riduzione delle plusvalenze emergenti in sede di realizzo VALUTAZIONE CONVENIENZA: rivalutazione terreno agricolo solo se ceduto entro i 5 anni oppure se diviene edificabile, anche solo parzialmente (art. 67, co.1, lett.b TUIR) PERITO: iscritto all albo ingegneri, architetti, geometri, dottori agronomi, agrotecnici, periti agrari e periti industriali edili Pillole di bilancio e di fiscalità 3

4 Rivalutazione delle partecipazioni CHI: contribuenti non imprenditori (redditi diversi ex art. 67 TUIR): persone fisiche, società semplici, enti non commerciali, soggetti non residenti COSA: rivalutazione del costo delle partecipazioni sia qualificate che non qualificate possedute all' a titolo di proprietà o altro diritto reale (usufrutto, nuda proprietà) COME: pagamento di un'imposta sostitutiva, sull'intero valore periziato, pari al 10% per partecipazioni non qualificate e 11% per le qualificate (*) QUANDO: l'opzione deve essere perfezionata entro l' PERCHE : riduzione delle plusvalenze emergenti in sede di realizzo PERITO: iscritto all albo dottori commercialisti ed esperti contabili, revisori contabili, periti iscritti alla CCIAA (*) se viene rivalutata solo una parte della partecipazione, è comunque dovuta l imposta 11% prevista per le partecipazioni qualificate (Circolare 12/E/2002) Pillole di bilancio e di fiscalità 4

5 PERIZIA Asseverata presso la Cancelleria del Tribunale, uffici dei giudici di pace e presso Notai; deve essere conservata a cura del contribuente ed esibita all AF se richiesta (interpello n.153/2018) Costo di perizia partecipazioni: a carico della società, deducibile in 5 anni; a carico del socio, aumenta il costo rivalutato delle partecipazioni (circ 12/E/2002) Può essere giurata anche dopo la cessione delle partecipazioni regime della dichiarazione (circolare 47/E/2011) ma comunque entro il termine del La rivalutazione può riguardare anche solo una parte della partecipazione posseduta Pillole di bilancio e di fiscalità 5

6 Perizia successiva alla cessione del terreno NON comporta decadenza agevolazione (risoluzione 53/E/2015 conseguente a orientamento consolidato Cassazione) Valore minimo normale di riferimento da indicare in atto ai fini delle imposte di registro e ipocatastali (supera la circolare 47/E/2011 che prevedeva dovesse essere precedente alla cessione) Possibilità dell AF di disconoscere la validità della perizia di stima in sede di accertamento (Cassazione, ordinanza 13636/2018 acclarata falsità della perizia per mancata terzietà e obiettività valutativa) Pillole di bilancio e di fiscalità 6

7 Cassazione -Ordinanza 13636/2018 La perizia di stima richiesta dall'art. 5 della L. 448/2001 per la rivalutazione delle quote, ove redatta direttamente dal contribuente (commercialista) e solo letta e firmata dal professionista (collega della contribuente e co-imputato in un procedimento penale per l'illecita ripartizione di compensi professionali rinvenienti da incarichi giudiziari), è inefficace, in quanto viola i requisiti di attendibilità richiesti dalla norma fiscale. La perizia è stata redatta in violazione del modello legale previsto dalla norma fiscale, che richiede i requisiti di oggettività, imparzialità e disinteresse valutativo. Pertanto, secondo la Corte, sebbene la perizia non risultasse, in concreto, falsa, essa era invalida in quanto redatta in violazione della disciplina fiscale che impone la sua redazione ad opera di un soggetto in posizione di terzietà ed obiettività. Ne deriva la decadenza dal beneficio fiscale della rivalutazione. Nel caso in cui il contribuente si avvalga della facoltà di cui all'art. 5 della L. 448/2001 di rideterminare il valore delle partecipazioni sulla base della prescritta perizia giurata di stima, l'ufficio dell'agenzia delle Entrate conserva il potere di accertare se la stessa corrisponda o meno alla realtà, atteso che il richiamo, operato dall'art. 5 della L. 448/2001, all'art. 64 c.p.c. non attribuisce alla perizia la forza di atto pubblico, ma ha il solo scopo di assoggettare il professionista incaricato dal privato alla responsabilità penale e civile del consulente tecnico d'ufficio nominato dal giudice. Pillole di bilancio e di fiscalità 7

8 Pagamento imposta sostitutiva Unica soluzione entro il 1 luglio 2019 In tre rate annuali di pari importo, con interessi del 3% su base annua In caso di omesso o tardivo versamento dell imposta (unica soluzione o I rata) non è possibile fare ricorso al ravvedimento operoso, l opzione si considera non perfezionata e l imposta versata può essere chiesta a rimborso (circolare 35/E/2004, 47/E/2011, 1/E/2013) In caso di omesso versamento rate successive: ravvedimento operoso o recupero con iscrizione a ruolo Pillole di bilancio e di fiscalità 8

9 Effetti della rivalutazione Le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni e terreni sono computate assumendo il valore indicato nella relazione di stima Il valore di perizia non può essere incrementato di ulteriori oneri ad eccezione del costo perizia (circolare 10/E/2006) Il valore rideterminato NON può essere utilizzato ai fini della disciplina dei redditi di capitale (art. 47, co.7 TUIR) ma solo per «redditi diversi» L assunzione del valore rideterminato NON consente il realizzo di minusvalenze fiscalmente rilevanti Pillole di bilancio e di fiscalità 9

10 Modello Redditi Il contribuente è tenuto ad indicare nel modello Redditi l importo dell affrancamento e i versamenti effettuati L omessa indicazione non pregiudica gli effetti dell affrancamento ma è passibile di sanzione da 250 a 2000 euro (Dlgs 471/97) Pillole di bilancio e di fiscalità 10

11 Casi particolari Terreni e partecipazioni detenute per tramite di società fiduciaria Beni posseduti in comunione (circolare 81/E/2002) Nudo proprietario (circolare 27/E/2003) Azioni non quotate al e successivamente ammesse alla quotazione ovvero partecipazioni con negoziazione revocata ante (circolare 12/E/2002) Scissione perfezionata successivamente al (risoluzione 52/E/2015) Rivalutazione diritti edificatori (circolare 1/E/2013) Pillole di bilancio e di fiscalità 11

12 Precedenti rivalutazioni e scomputo imposta Facoltà di rideterminare il valore di partecipazioni e terreni anche se già rivalutati, anche con rideterminazione al ribasso È possibile scomputare dall imposta sostitutiva dovuta quella già versata in precedenza per i medesimi beni (art.7, co2, lett ee) del DL 70/2011) In alternativa può essere chiesta a rimborso (art.7, co2, lett ff) del DL 70/2011) entro 48 mesi dalla data di duplicazione del versamento (art.38, DPR 602/73) nei limiti dell imposta dovuta nell ultima rideterminazione (Circolare 47/E/2011) Pillole di bilancio e di fiscalità 12

13 Rideterminazione al ribasso valore dei terreni: evoluzione Circolari 81/2002 e 1/2013: rivalutazione non ha effetto se il terreno è venduto ad un prezzo inferiore al valore rideterminato Circolare 1/2013: il valore rideterminato è valido anche se superiore al corrispettivo di cessione purchè indicato in atto; imposte registro, ipocatastali sul maggior valore Circolare 53/2015: gli effetti della rivalutazione non vengono persi se corrispettivo inferiore e valore rideterminato non indicato in atto se la differenza non è significativa!!! Pillole di bilancio e di fiscalità 13

14 CESSIONE TERRENO A PREZZO INFERIORE AL VALORE RIVALUTATO INDICAZIONE IN ATTO IMPOSTE DIRETTE (plus/minus) IMPOSTE INDIRETTE (registro, ipocatast) Valore rivalutato Prezzo cessione valore rivalutato Sul valore rivalutato Valore inferiore al rivalutato Prezzo cessione costo acquisto Sul prezzo di cessione Pillole di bilancio e di fiscalità 14

15 Successioni e donazioni Terreni e partecipazioni ricevute a seguito di successioni/donazioni successive al = NO rivalutazione per gli eredi/beneficiari (in quanto non possessori in tale data) Terreni e partecipazioni ricevute a seguito di successioni/donazioni antecedenti il = SI rivalutazione per gli eredi/beneficiari ma Pillole di bilancio e di fiscalità 15

16 Successione/donazione partecipazioni: Risoluzione 158/E/2008 cadute in successione dal (imposta di successione): costo assunto è quello indicato in dichiarazione di successione rivalutazioni precedenti perse cadute in successione nel periodo (periodo abolizione imposta successione): valore rivalutazione del de cuius pervenute per donazione: costo fiscalmente riconosciuto è sempre quello in capo al donante = rivalutazione valida in capo al donatario (NO rimborso o compensazione in caso di rideterminazione ris. 91/E/2014 e ris. 40/E/2015 per riversamento) Pillole di bilancio e di fiscalità 16

17 Successione/donazione terreni: Terreni pervenuti per successione o donazione= NO utilizzo del valore precedentemente affrancato dal de cuius ma solo valore indicato negli atti di successione/donazione ATTENZIONE: Se decede contribuente che ha pagato solo la I rata, gli eredi devono pagare le altre 2 rate senza poter assumere il valore rideterminato Pillole di bilancio e di fiscalità 17

18 Cass n. 2894: rivalutazione terreni q la scelta del contribuente di calcolare il valore del bene secondo il regime in argomento non limita la facoltà di alienare il bene a un prezzo inferiore = deve escludersi la decadenza del contribuente dal beneficio; q la cessione al valore determinato dalla perizia oppure a un valore diverso dichiarato nell'atto di vendita non preclude in generale l'accertamento da parte dell AF Ipotesi verificabili - valore della cessione inferiore a quello determinato nella perizia di stima, senza che l'agenzia delle Entrate ne accerti uno superiore= il cedente non può recuperare la minusvalenza; - il valore viene accertato entro quello dichiarato in perizia = non si realizzata alcuna plusvalenza, in quanto il contribuente ha già adempiuto ai suoi obblighi fiscali mediante il versamento dell'imposta sostitutiva; - a prescindere dal prezzo di cessione, l'amministrazione finanziaria accerta un valore superiore rispetto a quello dichiarato = plusvalenza determinata secondo i criteri previsti dall'art. 68 TUIR, partendo dal valore rideterminato Pillole di bilancio e di fiscalità 18

19 Analisi di convenienza partecipazioni qualificate Plusvalenza x 26% = (1+plus) x 11% Punto di equilibrio: 73,33 Costo storico/valore di carico Valore rivalutato Imposta sostitutiva (11%) Prezzo cessione Irpef sulla plusvalenza (26%) ,33 19, , ,33 19, , ,6 Pillole di bilancio e di fiscalità 19

20 Analisi di convenienza partecipazioni non qualificate Plusvalenza x 26% = (1+plus) x 10% Punto di equilibrio: 62,5 Costo storico/valore di carico Valore rivalutato Imposta sostitutiva (10%) Prezzo cessione Irpef sulla plusvalenza (26%) ,5 16,25 162, ,50 16, ,4 Pillole di bilancio e di fiscalità 20

21 Analisi di convenienza terreni Plusvalenza x 20% (*)= (1+plus) x 10% Punto di equilibrio: 100 Costo storico/valore di carico Valore rivalutato Imposta sostitutiva (10%) Prezzo cessione Irpef sulla plusvalenza (20%) (*) da valutare in base alla aliquota Irpef raggiunta nel biennio Pillole di bilancio e di fiscalità 21

22 Revoca opzione: Cass n La Suprema corte ha negato la revoca dell'opzione ex art. 7 della L n. 448 relativa alla rideterminazione del valori di terreni (edificabili o con destinazione agricola). La scelta del contribuente di optare per l agevolazione costituisce un atto unilaterale dichiarativo di volontà, il quale, giunto a conoscenza dell'af attraverso il pagamento dell'imposta sostitutiva, comporta la rideterminazione del valore. Ne discende, quindi, l'irrevocabilità del medesimo per scelta unilaterale del contribuente in base ai principi generali ex artt e 1334 ss c.c.. Stante l'irrevocabilità dell'opzione volontaria di corrispondere l'imposta sostitutiva, non sorgerà il diritto al rimborso dell'imposta già pagata, e, nell'ipotesi di pagamento rateale, restano dovuti i versamenti successivi. Pillole di bilancio e di fiscalità 22

23 Riqualificazione dell atto cessione fabbricati: Cassazione 5088/2019 Cessione di fabbricato non può essere riqualificato come cessione di terreno sottostante anche se edificio non assorbe integralmente la capacità edificatoria Nella cessione di edificio, l accordo di demolizione e ricostruzione non può essere riqualificata come cessione di terreno Pillole di bilancio e di fiscalità 23

24 C.T.P. Reggio Emilia n. 182/2/18) Rivalutazione delle quote di una società con utili non distribuiti - Cessione delle quote a una newco - Operazione leveraged cash out Integra abuso del diritto ai sensi dell'art. 10-bis della L. 212/2000 la cessione di quote societarie rivalutate ex art. 5 della L. 448/2001 con utili non distribuiti ad una società neo costituita. Nel caso si specie, la società cessionaria procedeva al pagamento della partecipazione acquisita attraverso l'emissione di quattro prestiti obbligazionari, i quali venivano finanziati mediante la distribuzione di riserve di utili da parte della società. Tali operazioni si considerano poste in essere per aggirare le disposizioni in materia di tassazione dei dividendi in capo alle persone fisiche ex art. 47 del TUIR, comportando un notevole risparmio d'imposta. Infatti, in questo modo si distribuiscono utili da partecipazione ritraibili dalla società ceduta che sono già accantonati ed i futuri proventi che si sarebbero conseguiti, trasformando tali fattispecie reddituali in titoli obbligazionari. Pillole di bilancio e di fiscalità 24

25 Grazie per l attenzione Dott.ssa Ylenia Franciosi ODCEC Modena Commissione fiscalità Studio Benatti Mirandola (Mo) ylenia.franciosi@studiobenatti.com Pillole di bilancio e di fiscalità 25