LA SCHEDA FISCALE di Roberto Gabrielli

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1 LA SCHEDA FISCALE di Roberto IVA PER CASSA (Aggiornata al ) Riferimenti normativi Con l emanazione del Decreto Ministeriale di attuazione dell art. 7 del D.L. n. 185/2008 (c.d. Decreto Anticrisi) è oramai prossima l applicazione del meccanismo della c.d. IVA per cassa. Tale meccanismo sarà operativo a decorrere dal giorno successivo alla data di pubblicazione del suddetto provvedimento ministeriale in Gazzetta ufficiale. Scopo del provvedimento Il provvedimento in argomento ha lo scopo di liberare taluni soggetti, che poi vedremo essere i piccoli esercenti, dall onere gravoso di versare all erario l IVA, divenuta esigibile con l effettuazione dell operazione di cessione o prestazione, anche quando il corrispettivo fatturato (comprensivo di IVA) non risulta ancora incassato. In tale ipotesi, infatti, il soggetto cedente o prestatore dovrebbe anticipare all erario una somma di denaro, ossia l IVA applicata in fattura, non ancora percepita. IVA per cassa: in che cosa consiste Con il termine IVA per cassa si fa riferimento alla possibilità riconosciuta a taluni soggetti, che nell esercizio di impresa, arte o professione cedono beni e/o prestano servizi, di differire l esigibilità dell IVA (ossia il momento a partire dal quale l IVA addebitata in fattura al proprio cessionario o committente può essere pretesa dall erario) alla data in cui la stessa è stata incassata. In pratica, l esercente impresa, arte o professione, qualora sussistano certi requisiti, avrà la possibilità di rinviare il pagamento dell imposta (IVA) alla data di incasso della medesima. 1

2 In proposito, è opportuno ricordare 1, che, fatta eccezione per talune ipotesi, l IVA diviene esigibile, (il che equivale a dire che sorge il diritto da parte dell erario a percepirla) nel momento in cui l operazione (cessione, prestazione, importazione, ecc.) rilevante ai fini IVA si considera effettuata. Pertanto, generalmente il momento in cui l operazione è effettuata coincide con quello in cui l IVA diviene esigibile (l erario diventa creditore). Al tempo stesso, sorge anche il diritto alla detrazione. Per cui, nel momento in cui l operazione è effettuata, l IVA indicata in fattura diviene esigibile (il cedente o prestatore, cioè colui che ha emesso la fattura deve versare l IVA all erario, mentre il cessionario o committente che ha ricevuto la fattura acquisisce il diritto a detrarre l IVA, pagata o che dovrà pagare in base alla fattura, dall IVA che lo stesso ha maturato a debito verso l erario su proprie operazioni di vendita). Possiamo così compendiare quanto descritto: OPERAZIONE IVA EFFETTUATA IVA PER IL CEDENTE/PRESTATORE NASCE L OBBLIGO A VERSARE L IVA ALL ERARIO. L IVA E DIVENUTA ESIGIBILE. PER IL CESSIONARIO/COMMITTENTE NASCE IL DIRITTO ALLA DETRAZIONE, MECCANISMO CHE CONSENTE DI PORTARE L IVA GIA PAGATA O CHE DOVRA PAGARE IN BASE ALLA FATTURA RICEVUTA, A RIDUZIONE DEL DEBITO IVA FINO AD ORA MATURATO SU PROPRIE OPERAZIONI DI VENDITA. Per determinare il momento in cui l operazione si considera effettuata occorre rifarsi ad una serie di regole. In particolare, bisogna distinguere fra: CESSIONE DI BENI MOBILI: l operazione si considera effettuata nel momento in cui avviene la consegna o la spedizione del bene; CESSIONE DI BENI IMMOBILI: l operazione si considera effettuata nel momento in cui avviene la stipula dell atto di trasferimento (contratto di vendita); PRESTAZIONE DI SERVIZI: l operazione si considera effettuata nel momento in cui avviene il pagamento del corrispettivo. EMISSIONE DI FATTURA O VERSAMENTO ACCONTI: nel caso in cui le situazioni appena elencate siano precedute dall emissione di fattura o pagamento totale o parziale (acconti) del corrispettivo, l operazione si considera effettuata nella stessa misura, ossia nella misura in cui è stata fatturata o pagata. In tal caso rileverà, ai fini dell individuazione del momento di effettuazione dell operazione, rispettivamente la data di emissione della fattura o del pagamento. 1 Le nozioni di esigibilità e di effettuazione dell operazione vengono disciplinate dal Legislatore all art. 6 del D.P.R. 633/72. 2

3 A questa regola di carattere generale, come altrove precisato, si sottraggono alcune operazioni 2, al verificarsi delle quali è possibile differire l esigibilità dell IVA al momento in cui la stessa viene incassata. Ricordiamo a titolo esemplificativo che è possibile differire l esigibilità dell IVA, che ricordiamo essere il momento a partire dal quale la stessa può essere richiesta dall erario, nelle operazioni effettuate nei confronti dello Stato, delle Regioni, delle Province, dei Comuni e di altri Enti pubblici. Il Legislatore è intervenuto sollevando il soggetto che intrattiene rapporti con Enti pubblici dall onere di anticipare l IVA rispetto all effettivo momento dell incasso, trattandosi di operazioni che generalmente richiedono tempi di definizione delle fatture più lunghi. In tali circostanze, fermo restando l assolvimento degli ordinari adempimenti in materia di IVA, viene sospeso il pagamento dell imposta alla data di effettivo incasso della fattura. Per cui: - La fattura deve essere emessa nel momento in cui l operazione si considera effettuata con indicazione dell aliquota IVA ad essa associata; - L operazione fatturata concorre a formare il volume di affari del periodo di imposta in cui la fattura è stata emessa; - Il versamento del debito IVA viene rinviato alla liquidazione effettuata nel corso del periodo in cui è avvenuto il pagamento. Al riguardo, si precisa che: - Per volume d affari si intende l insieme delle operazioni attive rilevanti ai fini IVA 3 ; - Per liquidazione, si intende l operazione di determinazione del saldo IVA di periodo 4, credito o debito L esigibilità dell IVA produce effetti anche nei confronti del soggetto cessionario / committente, ossia di colui che riceve la fattura, il quale potrà detrarre l IVA quando la stessa sarà esigibile e quindi solamente dovrà che avrà provveduto ad effettuare il pagamento. Pertanto, il differimento dell esigibilità dell IVA determina anche il differimento del diritto alla detrazione. Il provvedimento in argomento introduce nuove ipotesi di differimento dell esigibilità dell IVA, estendendo il meccanismo dell IVA per cassa alle operazioni effettuate da taluni soggetti, qualora ci si trovi in presenza di determinati requisiti soggettivi e oggettivi. La scheda, nel proseguo, esaminerà nel dettaglio i requisiti soggettivi e oggettivi per poter avvalersi di questa possibilità e le modalità operative, evidenziando al contempo gli elementi di 2 Sul punto si veda il comma 5 dell art. 6 del D.P.R. 633/72. 3 Il volume di affari tiene conto sia delle operazioni registrate che di quelle ancora da registrare nel periodo interessato. Il volume d affari viene calcolato al netto delle note credito emesse, delle cessioni di beni ammortizzabili e dei passaggi interni di beni. 4 La liquidazione può essere effettuata a cadenza mensile, trimestrale o persino annuale, a seconda della tipologia del contribuente e del regime IVA prescelto. 3

4 differenziazione rinvenibili rispetto alla normativa in tema di esigibilità differita fino ad ora in vigore. Requisiti soggettivi I soggetti destinatari del provvedimento, ossia quelli che potranno avvalersi del meccanismo dell IVA per cassa, sono i soggetti titolari di partita IVA che nell esercizio nella propria attività presentano un volume d affari non superiore a 200 mila. Occorre distinguere: - Soggetto in attività: deve far riferimento al volume d affari dell anno precedente; - Nuovo soggetto: dive riferirsi al volume d affari presunto. Le operazioni che superano il tetto non possono usufruire della possibilità di differire il pagamento dell IVA. Requisiti oggettivi Non sarà possibile avvalersi dell IVA per cassa in presenza di operazioni di cessione di beni e prestazione di servizi effettuate nei confronti di: 1. Consumatori finali; 2. Soggetti che adottano regimi speciali 5 ; 3. Soggetti che operano in regime di reverse charge 6. Operazioni compiute verso Enti non commerciali che effettuano acquisti per l attività d impresa e per l attività istituzionale (c.d. operazioni promiscue): l Agenzia con circolare n. 8 del 13 marzo 2009 ha chiarito che è possibile anche nei loro confronti di avvalersi della possibilità di differimento dell IVA. 5 Il D.P.R 633/72 prevede una serie di regimi speciali Si pensi a titolo esemplificativo al regime delle agenzie di viaggio all art. 74-ter, a quello previsto per i produttori agricoli agli artt. 34 e 34-bis o a quelli relativi al commercio di sali, tabacchi e fiammiferi, all editoria, ai servizi di telefonia, agli intrattenimenti ed i giochi, ecc. previsti all art E il meccanismo dell inversione contabile, in base al quale è debitore di imposta, ossia deve versare l IVA all erario, non il venditore o prestatore ma l acquirente o committente. 4

5 Modalità operative In primo luogo, occorre precisare che il differimento dell IVA ora introdotto, diversamente dalle ipotesi già esistenti (es. operazioni nei confronti di Enti pubblici), presenta un termine temporale limitato. In sostanza, mentre il differimento dell IVA nelle fattispecie fino ad ora esistenti (es. nelle operazioni effettuate verso gli Enti pubblici) non presenta alcun limite temporale, quello disciplinato dal provvedimento in commento, ossia la nuova ipotesi di differimento dell IVA, non opera oltre un anno dall effettuazione dell operazione. Trascorso l anno, il cedente o prestatore che non ha ancora incassato la propria fattura dovrà in ogni caso versare l IVA all erario, divenendo questa esigibile. NUOVA DISCIPLINA DI DIFFERIMENTO IVA: LIMITE TEMPORALE UN ANNO A DECORRERE DALL EFFETTUAZIONE DELL OPERAZIONE. Alla luce di quanto precede, le operazioni che rientrano nella nuova ipotesi di differimento dell IVA dovranno essere computate nella liquidazione: 1. Del periodo in cui la fattura è stata incassata; 2. Del periodo immediatamente successivo alla scadenza dell anno dall effettuazione dell operazione, se la fattura non risulta ancora incassata. Il termine di un anno non trova, tuttavia, applicazione nel caso in cui il soggetto acquirente si trovi in situazioni di particolari difficoltà finanziarie, quali procedure concorsuali o esecutive. In secondo luogo, è importante precisare che l IVA per cassa costituisce una facoltà del soggetto passivo di imposta, il quale dovrà pertanto manifestare la volontà di avvalersene ogni volta, ossia nella singola fattura emessa, specificando che si tratta di operazione con imposta ad esigibilità differita ai sensi dell art. 7 del decreto legge 29 novembre 2008, n In assenza di tale dicitura la fattura emessa sarà da considerarsi a esigibilità immediata. 5

6 Come diretta conseguenza di questa omissione si avrà che: - il soggetto cedente dovrà inserire l IVA indicata in fattura nella liquidazione dell IVA del periodo in cui è l operazione è stata effettuata; - il cessionario potrà immediatamente esercitare il proprio diritto alla detrazione dell IVA. Vale la pena evidenziare come questo costituisca un secondo elemento di differenziazione rispetto alle fattispecie di esigibilità differita fino ad oggi disciplinate. Ricordiamo, infatti, che nelle operazioni effettuate nei confronti dello Stato e degli altri Enti pubblici la mancanza della specifica dicitura in fattura (dell estremo normativo) opera una presunzione positiva e non negativa. In tali operazioni la mancanza di dicitura è da interdensi come adesione al meccanismo di esigibilità differita, quasi ad intendere tale meccanismo come quello naturale per tali operazioni. E opportuno, invece, ribadire che nell ambito della nuova ipotesi, l assenza di dicitura in fattura fa scattare il meccanismo dell esigibilità immediata, essendo questo il meccanismo considerato naturale dal Legislatore per tali operazioni. Pertanto, il meccanismo dell esigibilità differita nelle operazioni richiamate dall art. 7 del D.L. 185/2008 costituisce l eccezione rispetto alle regola generale che per tali operazioni è l esigibilità immediata. Chi vuole avvalersi di tale regime, sussistendone i requisiti, deve invocarlo inserendo in fattura la dicitura sopra richiamata. Infine, occorre precisare che in presenza di pagamenti frazionati (incassi parziali del corrispettivo fatturato), l IVA diviene esigibile pro quota, ossia nella misura in cui è stata incassata; nella stessa misura dovrà essere riportata nella liquidazione del periodo in cui si è verificato l incasso. Pertanto, in caso di pagamento frazionato da parte del cessionario, l IVA per la relativa quota sarà da ritenersi: 1. esigibile per il cedente, il quale dovrà riportarla nella liquidazione di periodo e versarla all erario (a meno che non sia compensata da eventuali crediti IVA); 2. detraibile per il cessionario. 6

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