MANOVRA ESTIVA 2011 Il cambio di passo degli studi di settore Le indicazioni di prassi

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1 MANOVRA ESTIVA 2011 Il cambio di passo degli studi di settore Le indicazioni di prassi di Roberta De Marchi La Manovra economica 2011 art. 23, c. 28, del D.L. n.98 del 6 luglio 2011, convertito, con modificazioni, in L.n.111/2011 ha introdotto una serie di novità in materia di studi di settore, sia sulla tempistica di pubblicazione che in ordine all utilizzo degli stessi in sede di accertamento. Sostanzialmente il provvedimento è intervenuto su tre fronti: 1) termini di approvazione; 2) inasprimento sanzioni; 3) condizioni per l accertamento. IL QUADRO NORMATIVO DI RIFERIMENTO Il comma 28, dell articolo 23, del D.L.n., al fine di razionalizzare nel suo complesso gli studi di settore ha apportato una serie di modifiche all impianto normativo:

2 Novità Testo di legge normativa all'art. 1 del decreto del Presidente della Repubblica 31 lett. a, D.L. n. maggio 1999, n. 195, è aggiunto il seguente comma: "1-bis. A partire dall'anno 2012 gli studi di settore devono essere pubblicati nella Gazzetta Ufficiale entro il 31 dicembre del periodo d'imposta nel quale entrano in vigore. Eventuali integrazioni, indispensabili per tenere conto degli andamenti economici e dei mercati, con particolare riguardo a determinati settori o aree territoriali, devono essere pubblicate in Gazzetta Ufficiale entro il 31 marzo del periodo d'imposta successivo a quello della loro entrata in vigore." al comma 1 dell'art. 8 del decreto legislativo 18 dicembre lett. b, D.L. n. 1997, n. 471, è aggiunto il seguente periodo: "Si applica la sanzione in misura massima nelle ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, laddove tale adempimento sia dovuto ed il contribuente non abbia provveduto alla presentazione del modello anche a seguito di specifico invito da parte dell'agenzia delle Entrate." lett. c, D.L. n. lett. d, D.L. n. al secondo comma dell'art. 39 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, è aggiunta la seguente lettera: "e) quando viene rilevata l'omessa o infedele indicazione dei dati previsti nei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, nonché l'indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore non sussistenti. La presente disposizione si applica a condizione che siano irrogabili le sanzioni di cui al comma 2-bis dell'articolo 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471." al comma 4-bis dell'articolo 10 della legge 8 maggio 1998, n. 146, è soppresso il seguente periodo: "In caso di rettifica, nella motivazione dell'atto devono essere evidenziate le ragioni che inducono l'ufficio a disattendere le risultanze degli studi di

3 Art. 23, c 28, lett. e, D.L. n. lett. f, D.L. n. lett. g, D.L. n. settore in quanto inadeguate a stimare correttamente il volume di ricavi o compensi potenzialmente ascrivibili al contribuente." all'art.1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, dopo il comma 2-bis è inserito il seguente: "2-bis.1. La misura della sanzione minima e massima di cui al comma 2 è elevata del 50 per cento nelle ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, laddove tale adempimento sia dovuto ed il contribuente non abbia provveduto alla presentazione del modello anche a seguito di specifico invito da parte dell'agenzia delle Entrate. Si applica la disposizione di cui al secondo periodo del comma 2- bis."; all'art. 5 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, dopo il comma 4-bis è inserito il seguente: "4-ter. La misura della sanzione minima e massima di cui al comma 4 è elevata del 50 per cento nelle ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, laddove tale adempimento sia dovuto ed il contribuente non abbia provveduto alla presentazione del modello anche a seguito di specifico invito da parte dell'agenzia delle Entrate. Si applica la disposizione di cui al secondo periodo del comma 4-bis." all'art. 32 del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, dopo il comma 2-bis è inserito il seguente: "2-ter. La misura della sanzione minima e massima di cui al comma 2 è elevata del 50 per cento nelle ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, laddove tale adempimento sia dovuto ed il contribuente non abbia provveduto alla presentazione del modello anche a seguito di specifico invito da parte dell'agenzia delle entrate. Si applica la disposizione di cui al secondo periodo del comma 2-bis."

4 Termini di pubblicazione E stato aggiunto il comma 1-bis, all articolo 1, del decreto del Presidente della Repubblica 31 maggio 1999, n. 195, prevedendo così: il differimento, a partire dal 2012, dei termini di pubblicazione degli studi di settore in Gazzetta Ufficiale, al 31 dicembre del periodo di imposta nel quale entrano in vigore; la possibilità di modificare gli studi di settore già approvati entro il successivo 31 marzo, al fine di tenere conto degli andamenti economici e dei mercati, con particolare riguardo a determinati settori o aree territoriali. Tale previsione afferma la C.M.n.41/ è coerente con l esigenza di rendere gli studi di settore quanto più possibile capaci di stimare compiutamente i ricavi ed i compensi degli operatori economici interessati. Inasprimento sanzioni Sul versante delle sanzioni sono state introdotte una serie di novità: 1) attraverso la modifica normativa prevista alla lettera b) si dispone che, per contrastare comportamenti dichiarativi, in materia di studi di settore, non corretti, in caso di omessa presentazione del modello dei dati rilevanti ai fini dell applicazione degli studi di settore, la sanzione applicabile è fissata al massimo importo consentito ( 2.065). E vietata l applicazione della sanzione minima ivi prevista. La maxisanzione sanzione non si applica se il contribuente provvede alla presentazione del modello dello studio di settore, anche a seguito di specifico invito da parte dell Agenzia delle Entrate; 2) le lettere e, f e g stabiliscono che la misura della sanzione minima e massima è elevata del 50%, in caso di rettifica delle dichiarazioni dei redditi, IVA ed IRAP a seguito di accertamento effettuato sulla base delle risultanze delle studi di settore, nelle ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore e sempre che il contribuente non provveda alla presentazione dello stesso con una dichiarazione integrativa, spontaneamente ovvero anche a seguito di specifico invito da parte dell Agenzia delle Entrate, formulato sulla base dei dati dallo stesso contribuente esposti nella relativa dichiarazione annuale.

5 IPOTESI Omessa presentazione del modello per l applicazione degli studi di settore Omessa compilazione dei dati rilevanti per l applicazione degli studi di settore e maggior reddito accertato non superiore al 10% Infedele compilazione dei dati rilevanti per l applicazione degli studi di settore o errata indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità e maggior reddito accertato superiore al 10% Omessa compilazione dei dati rilevanti per l applicazione degli studi di settore e maggior reddito accertato superiore al 10% MISURA SANZIONATORIA 2.065,00 Dal 100% al 200% della maggiore imposta accertata Dal 110% al 220% della maggiore imposta accertata Dal 150% al 300% della maggiore imposta accertata Le disposizioni si applicano con riguardo alle violazioni commesse a decorrere dal 6 luglio 2011 (data di entrata in vigore del decreto), in ragione del principio espresso dall articolo 3 del d.lgs. n. 472 del Pertanto, come rilevato dalla C.M.n.41/2011, l importo della sanzione sempre in misura massima dovrà essere applicato con riferimento alle dichiarazioni presentate successivamente alla entrata in vigore di tale disposizione. Come abbiamo visto, la misura della sanzione minima e massima di cui all articolo 1, comma 2 e all articolo 5 comma 4 del decreto legislativo n. 471 del 1997 e all articolo 32 del decreto legislativo n. 446 del 1997, è elevata del 50 per cento nelle ipotesi di omessa presentazione del modello per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore e al superamento dei limiti normativi previsti, sempre che tale adempimento sia dovuto. In relazione al superamento del limite, per espressa previsione normativa, la maggiorazione della sanzione non si applica se il maggior reddito d impresa ovvero di arte o professione, la maggiore imposta accertata o la minore imposta detraibile o rimborsabile ai fini IVA, ovvero il maggior imponibile accertato ai fini IRAP, a seguito della corretta applicazione degli studi di settore, non è superiore al 10 per cento di quello dichiarato.

6 Condizioni per l accertamento Sostanzialmente le modifiche introdotte sono due: 1) la lettera c) stabilisce che l omessa o infedele indicazione dei dati previsti nei modelli per la comunicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore, nonché l indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore non sussistenti, permette all ufficio finanziario di procedere all accertamento induttivo, ai sensi del secondo comma dell art. 39, c. 2, del DPR n. 600 del La norma, tuttavia, prevede la non applicabilità della stessa se il maggior reddito d'impresa ovvero di arte o professione, accertato a seguito della corretta applicazione degli studi di settore, non sia superiore al 10 per cento del reddito d impresa o di lavoro autonomo dichiarato; pertanto, come osservato dagli estensori del documento di prassi n. 41 del 5 agosto 2011, la possibilità di utilizzare metodi di accertamento di tipo induttivo puro opera solo a condizione che le irregolarità compiute dal contribuente siano tali da rendere applicabili le ulteriori sanzioni introdotte con la legge finanziaria In particolare, come chiarito con la circolare n. 31/E del 2007 in merito alla disapplicazione del comma 4-bis dell articolo 10 della legge n. 146 del 1998, per superare la preclusione in sede di accertamento, non è necessario che sia intervenuta l effettiva irrogazione della sanzione, ma, piuttosto, che risultino verificati i presupposti oggettivi posti a base della norma sanzionatoria. In tal caso, nelle specifiche motivazioni dell atto di accertamento andrà inclusa anche quella relativa alla sussistenza delle condizioni per l applicazione delle citate sanzioni. Ciò comporta che il contribuente sia effettivamente soggetto all applicazione degli studi di settore, non risultando applicabile la disposizione in commento agli operatori economici esclusi dagli stessi (anche se eventualmente obbligati alla sola presentazione del modello). La disposizione esplica effetti diretti solo in materia di imposizione diretta, atteso anche che il modello degli studi di settore è un allegato alla dichiarazione dei redditi. Tuttavia, gli uffici, comunque, possano verificare gli effetti ai fini IVA di una ricostruzione induttiva dei ricavi o dei compensi, alla luce della specifica attività esercitata dal contribuente assoggettato a controllo e della possibile tipologia di evasione dallo stesso effettuata, tenuto conto dei beni ceduti e di servizi resi in evasione di imposta; 2) la lettera d modifica l articolo 10 della legge n. 146 del In pratica, viene cassato l inciso che obbligava l ufficio, in caso di rettifica, di indicare nella motivazione dell'atto le ragioni che lo hanno indotto a disattendere le risultanze degli studi di settore in quanto inadeguate a stimare correttamente il volume di ricavi o compensi potenzialmente ascrivibili al contribuente. Resta

7 fermo che tali rettifiche non possono essere effettuate qualora l'ammontare delle attività non dichiarate, con un massimo di , sia pari o inferiore al 40% dei ricavi o compensi dichiarati. 5 settembre 2011 Roberta De Marchi