LE NOVITA FISCALI DEL DECRETO SVILUPPO

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1 RIUNIONE INFORMATIVA LE NOVITA FISCALI DEL DECRETO SVILUPPO Bergamo: martedì 23 ottobre 2012 alle ore 14,30 Presso la propria sede di Bergamo Via Partigiani n. 8 Relatori: Raffaele Moschen Marco Ghidotti Luigi Minelli 123

2 MODIFICHE AL REGIME IVA DELLE CESSIONI E DELLE LOCAZIONI DI IMMOBILI Art. 9 D.L. 83/2012 L ART. 9 DEL D.L. 83/2012 CONTIENE RILEVANTI NOVITÀ IN VIGORE A DECORRERE DAL SUL FRONTE DEL TRATTAMENTO IVA DELLE LOCAZIONI E DELLE CESSIONI DI IMMOBILI, IN PARTICOLARE PER I FABBRICATI ABITATIVI, POSTE IN ESSERE DA PARTE DELLE IMPRESE COSTRUTTRICI O RISTRUTTURATICI DEGLI STESSI. COME BEN NOTO, IL D.L. 223/2006 (CD. DECRETO VISCO-BERSANI ), CONVERTITO CON MODIFICAZIONI IN LEGGE 248/2006, AVEVA OPERATO, CON DECORRENZA DAL 4 LUGLIO 2006, UNA RADICALE RIVISITAZIONE DELLA PREESISTENTE DISCIPLINA IVA APPLICABILE ALLE CESSIONI ED ALLE LOCAZIONI DI IMMOBILI. IN PARTICOLARE, PER QUANTO INTERESSA IN QUESTA SEDE, SI RAMMENTA CHE IL SOPRA MENZIONATO PROVVEDIMENTO NORMATIVO AVEVA INTRODOTTO: PER QUANTO CONCERNE LA CESSIONE DI IMMOBILI ABITATIVI, UN GENERALE REGIME DI ESENZIONE DA IVA, CON LA SOLA ECCEZIONE DELLE CESSIONI EFFETTUATE DALLE IMPRESE COSTRUTTRICI O RISTRUTTURATRICI ENTRO IL TERMINE DI QUATTRO ANNI (SUCCESSIVAMENTE ALLUNGATO A CINQUE ANNI) DALL ULTIMAZIONE DELLA COSTRUZIONE O DELLA RISTRUTTURAZIONE; PER QUANTO CONCERNE LA LOCAZIONE DI IMMOBILI ABITATIVI, UN GENERALE REGIME DI ESENZIONE DA IVA. L EFFETTUAZIONE DI CESSIONI E/O LOCAZIONI DI FABBRICATI ABITATIVI IN REGIME DI ESENZIONE DA IVA HA PRODOTTO PER LE 1

3 IMPRESE COSTRUTTRICI EFFETTI SIGNIFICATIVAMENTE NEGATIVI IN TERMINI DI LIMITAZIONE DEL DIRITTO ALLA DETRAZIONE DELL IVA ASSOLTA SUGLI ACQUISTI. IN PARTICOLARE, LE IMPRESE DEL SETTORE DELLE COSTRUZIONI, IN COSTANZA DI OPERAZIONI ESENTI DA IVA, VENIVANO AD ESSERE ESPOSTE AD UNA DUPLICE PENALIZZANTE CONSEGUENZA, VALE A DIRE: L APPLICAZIONE DELLA REGOLA DEL PRO-RATA DI DETRAIBILITÀ DELL IVA ASSOLTA SUGLI ACQUISTI EFFETTUATI NELL ANNO IN CUI VENGONO POSTE IN ESSERE CESSIONI E/O LOCAZIONI ESENTI; LA RETTIFICA DELLA DETRAZIONE IVA OPERATA NEGLI ANNI PRECEDENTI IN RELAZIONE ALLE SPESE SOSTENUTE PER LA REALIZZAZIONE DELL IMMOBILE OGGETTO DELLA CESSIONE O DELLA LOCAZIONE ESENTE. IL SUMMENZIONATO ART. 9 DEL D.L. 83/2012 INTERVIENE COMPLESSIVAMENTE SUL REGIME IVA DELLE OPERAZIONI IMMOBILIARI, PREVEDENDO, TRA L ALTRO, IL REGIME DI IMPONIBILITÀ SU OPZIONE PER LE CESSIONI DELLE ABITAZIONI DELLE IMPRESE EDILI, EFFETTUATE OLTRE I 5 ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI, E, IN OGNI CASO, PER LE CESSIONI DI ABITAZIONI DESTINATE AD ALLOGGI SOCIALI, COME INDIVIDUATI DAL D.M. 22 APRILE SEMPRE NELL AMBITO DELLE OPERAZIONI RIGUARDANTI I FABBRICATI ABITATIVI, IL CITATO ART. 9 APPORTA MODIFICHE ANCHE AL REGIME DELLE LOCAZIONI, PREVEDENDO LA POSSIBILITÀ PER L IMPRESA COSTRUTTRICE/RISTRUTTURATRICE DEGLI STESSI DI OPTARE PER L APPLICAZIONE DELL IVA (DIRETTAMENTE NEL CONTRATTO DI LOCAZIONE). PER ESIGENZE DI COORDINAMENTO, INOLTRE, LA MEDESIMA DISPOSIZIONE RISCRIVE E SEMPLIFICA ANCHE IL REGIME IVA 2

4 APPLICABILE ALLE CESSIONI E LOCAZIONI DI FABBRICATI STRUMENTALI (OSSIA DI QUELLI ACCATASTATI NELLA CATEGORIA A/10 E NEI GRUPPI B, C, D ED E). FABBRICATI ABITATIVI - CESSIONI IN VIGENZA DELLA DISCIPLINA IN ESSERE SINO ALL EMANAZIONE DEL D.L. 83/2012, IL REGIME IVA APPLICABILE ALLE CESSIONI DI FABBRICATI ABITATIVI PREVEDEVA: ASSOGGETTAMENTO AD IVA DELLE CESSIONE DI ABITAZIONI POSTE IN ESSERE DALLE IMPRESE COSTRUTTRICI O RISTRUTTURATRICI ENTRO IL TERMINE DI CINQUE ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI, OVVERO ANCHE SUCCESSIVAMENTE QUALORA ENTRO IL MEDESIMO TERMINE FOSSERO STATI LOCATI PER UN PERIODO NON INFERIORE A QUATTRO ANNI IN ATTUAZIONE DI PROGRAMMI DI EDILIZIA RESIDENZIALE CONVENZIONATA; ESENZIONE DA IVA PER TUTTE LE ALTRE CESSIONI DIVERSE DA QUELLE DI CUI AL PUNTO PRECENTE. LA NUOVA FORMULAZIONE DELL ART. 10, COMMA 1, N.8-BIS, DEL D.P.R. 633/19721, INTRODUCE, A DECORRERE DAL 26 GIUGNO 2012, SIGNIFICATIVE NOVITÀ NEL REGIME IVA DELLE CESSIONI DI ABITAZIONI. IN PARTICOLARE, LA NUOVA DISCIPLINA PREVEDE UN GENERALE REGIME DI ESENZIONE DA IVA, CON L APPLICAZIONE DELL IMPOSTA PROPORZIONALE DI REGISTRO, AD ECCEZIONE DELLE SPECIFICHE IPOTESI, DI SEGUITO INDICATE, PER LE QUALI LA CESSIONE È ASSOGGETTATA AD IVA IN VIA OBBLIGATORIA, OPPURE SU SPECIFICA OPZIONE DEL CEDENTE, DA MANIFESTARE NELL ATTO DI VENDITA. 3

5 IVA OBBLIGATORIA: - CESSIONI EFFETTUATE DA IMPRESE COSTRUTTRICI O DA QUELLE CHE VI HANNO EFFETTUATO INTERVENTI DI RECUPERO (RESTAURO E RISANAMENTO CONSERVATIVO, RISTRUTTURAZIONE EDILIZIA O RISTRUTTURAZIONE URBANISTICA) ENTRO 5 ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI IVA SU OPZIONE (DA MANIFESTARE DIRETTAMENTE NEL ROGITO): - CESSIONI EFFETTUATE DA IMPRESE COSTRUTTRICI, O DA QUELLE CHE VI HANNO EFFETTUATO INTERVENTI DI RECUPERO (RESTAURO E RISANAMENTO CONSERVATIVO, RISTRUTTURAZIONE EDILIZIA O RISTRUTTURAZIONE URBANISTICA) DOPO 5 ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI DI COSTRUZIONE O RISTRUTTURAZIONE; - CESSIONI DI ALLOGGI SOCIALI, COME INDIVIDUATI DAL D.M. 22 APRILE 2008, EFFETTUATE DA QUALSIASI IMPRESA (ANCHE NON COSTRUTTRICE O RISTRUTTURATRICE). AI FINI DI UN CORRETTO INQUADRAMENTO DELLE CITATE DISPOSIZIONI, SI RICORDA LA NOZIONE DI IMPRESA COSTRUTTRICE, COSÌ COME RIBADITA DALLA CIRCOLARE DELL AGENZIA DELLE ENTRATE N.27/E DEL 4 AGOSTO IN PARTICOLARE, SONO CONSIDERATE IMPRESE COSTRUTTRICI : - LE IMPRESE CHE REALIZZANO DIRETTAMENTE I FABBRICATI CON ORGANIZZAZIONE E MEZZI PROPRI; - LE IMPRESE CHE SI AVVALGONO DI IMPRESE TERZE PER L ESECUZIONE DEI LAVORI. ANALOGAMENTE, SI CONSIDERANO IMPRESE RISTRUTTURATRICI ANCHE QUELLE CHE AFFIDANO IN APPALTO L ESECUZIONE DEI LAVORI. 4

6 SIA IN CASO DI ASSOGGETTAMENTO AD IVA IN VIA OBBLIGATORIA, SIA NELL IPOTESI DI ESERCIZIO DELL OPZIONE DA PARTE DEL CEDENTE, LE CESSIONI SONO ASSOGGETTATE AD IVA AD ALIQUOTE DIFFERENZIATE: - 4% NEL CASO DI ABITAZIONI NON DI LUSSO CEDUTE AD ACQUIRENTI CON I REQUISITI PRIMA CASA - 10% NEL CASO DI ABITAZIONI NON DI LUSSO DIVERSE DALLA «PRIMA CASA» - 21% NEL CASO DI ABITAZIONI DI LUSSO NELLE IPOTESI DI IMPONIBILITÀ AD IVA, INOLTRE, LE IMPOSTE DI REGISTRO, IPOTECARIE E CATASTALI SI APPLICANO IN MISURA FISSA PARI A 168 EURO CIASCUNA (PER UN TOTALE DI 504 EURO). SULLA SCORTA DEL RINNOVATO QUADRO NORMATIVO, NE DISCENDE CHE, A SEGUITO DELL INTRODUZIONE DELLE NUOVE DISPOSIZIONI, RISULTANO ESENTI DA IVA LE CESSIONI DI ABITAZIONI: EFFETTUATE DA IMPRESA COSTRUTTRICE/RISTRUTTURATRICE DOPO 5 ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI, NEL CASO DI MANCATO ESERCIZIO DELL OPZIONE; EFFETTUATE DA QUALSIASI IMPRESA NON COSTRUTTRICE O RISTRUTTURATRICE; AVENTI AD OGGETTO ALLOGGI SOCIALI, NEL CASO IN CUI NON SIA STATO ESERCITATO IL DIRITTO DI OPZIONE AL MOMENTO DELLA CESSIONE. IN PARTICOLARE, NELLE SUDDETTE IPOTESI, IL REGIME APPLICABILE È QUELLO RIPORTATO DI SEGUITO: CESSIONE DI ABITAZIONI CON I REQUISITI «PRIMA CASA»: - IMPOSTA DI REGISTRO: 3%; - IMPOSTA IPOTECARIA: 168 EURO; 5

7 - IMPOSTA CATASTALE: 168 EURO. CESSIONE DI ABITAZIONI SENZA I REQUISITI «PRIMA CASA»: - IMPOSTA DI REGISTRO: 7%; - IMPOSTA IPOTECARIA: 2%; - IMPOSTA CATASTALE: 1%. SI SEGNALA INFINE CHE IN CASO DI ESERCIZIO DELL OPZIONE PER L IMPONIBILITÀ, SE ACQUIRENTE È UN SOGGETTO IVA (ESERCENTE ATTIVITÀ D IMPRESA, ARTE O PROFESSIONE), SI APPLICA IL MECCANISMO DEL REVERSE CHARGE, IN BASE AL QUALE: - IL CEDENTE FATTURA ALL ACQUIRENTE IL CORRISPETTIVO DI VENDITA DELL IMMOBILE SENZA ADDEBITO DELL IVA E CON L INDICAZIONE DELLA NORMA CHE LO ESENTA DALL APPLICAZIONE DELL IMPOSTA (ART.17, COMMA 6, LETT.A-BIS, DEL D.P.R. 633/1972); - L ACQUIRENTE INTEGRA LA FATTURA RICEVUTA, CON L INDICAZIONE DELL ALIQUOTA (10% O 21%, A SECONDA CHE SI TRATTI O MENO DI ABITAZIONI NON DI LUSSO 10) E DELLA RELATIVA IMPOSTA DOVUTA, CON I CONNESSI OBBLIGHI FORMALI DI REGISTRAZIONE DELLA STESSA, DA EFFETTUARE SIA NEL REGISTRO DEI CORRISPETTIVI (DI CUI ALL ART.24 DEL D.P.R. 633/1972), SIA IN QUELLO DEGLI ACQUISTI (DI CUI ALL ART.25 DEL CITATO D.P.R. 633/1972). A TAL PROPOSITO, SI RICORDA CHE IL REGIME DELL INVERSIONE CONTABILE NON OPERA MAI QUANDO ACQUIRENTE È UN PRIVATO PERSONA FISICA SI RAMMENTA ALTRESÌ L ADOZIONE DEL REVERSE CHARGE COMPORTA UNICAMENTE UN INVERSIONE DEGLI OBBLIGHI DI LIQUIDAZIONE E VERSAMENTO DELL IMPOSTA, SENZA INCIDERE IN ALCUN MODO SUL DIRITTO DELL IMPRESA CEDENTE ALLA DETRAZIONE 6

8 DELL IVA PAGATA IN SEDE DI COSTRUZIONE O RISTRUTTURAZIONE DELL ABITAZIONE CEDUTA. IN DEFINITIVA, PER LE IMPRESE DI COSTRUZIONI, LA CESSIONE DI ABITAZIONI, EFFETTUATA ENTRO 5 ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI DI COSTRUZIONE/RISTRUTTURAZIONE, RIMANE SEMPRE IMPONIBILE AD IVA E, SUPERATO TALE TERMINE, VIENE COMUNQUE DATA LA POSSIBILITÀ AL CEDENTE DI OPTARE PER LA TASSAZIONE AD IVA NELL ATTO DI VENDITA, SENZA LIMITI TEMPORALI (OVVIAMENTE, QUALORA L OPZIONE NON FOSSE ESERCITATA SI APPLICHEREBBE IL REGIME DI ESENZIONE). IL NUOVO IMPIANTO NORMATIVO CONSENTE, QUINDI, DI SUPERARE TUTTE LE CRITICITÀ DERIVANTI DAL PORRE IN ESSERE CESSIONI ESENTI DA IMPOSTA, IN TERMINI DI RETTIFICA DELLA DETRAZIONE INIZIALMENTE OPERATA IN FASE DI COSTRUZIONE DELLE ABITAZIONI (ART.19-BIS2, D.P.R. 633/1972), NONCHÉ DI INCIDENZA SULLA DETRAIBILITÀ GENERALE DELL IVA (CD. PRO-RATA GENERALE, DI CUI AGLI ARTT. 19 E 19-BIS, DEL MEDESIMO D.P.R.). IN TEMA DI CESSIONE DI FABBRICATI ABITATIVI SI RITIENE OPPORTUNO FORMULARE UN ULTIMA CONSIDERAZIONE ALLA LUCE DEL FATTO PER CUI IL D.L. 83/2012 NON CONTEMPLA UNA SPECIFICA DISCIPLINA TRANSITORIA PER LE OPERAZIONI GIÀ IN ESSERE ALLA DATA DELLA RELATIVA ENTRATA IN VIGORE ( ). IN PARTICOLARE, PUÒ VERIFICARSI IL CASO CHE ALLA PREDETTA DATA, IN RELAZIONE AD UNA CESSIONE DI FABBRICATI ABITATIVI DA PARTE DELL IMPRESA COSTRUTTRICE FOSSERO GIÀ STATI CORRISPOSTI ACCONTI IN REGIME DI ESENZIONE IN QUANTO OLTREPASSATO IL TERMINE DI CINQUE ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI. IN APPLICAZIONE DEI PRINCIPI CHE DEFINISCONO L INDIVIDUAZIONE DEL MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELLE OPERAZIONI AI FINI IVA (ART. 6, 7

9 DPR N. 633/72), SI RITIENE CHE IL REGIME DI ESENZIONE APPLICATO AI SUDDETTI ACCONTI IN OSSERVANZA DELLA NORMATIVA VIGENTE AL MOMENTO DEL RELATIVO PAGAMENTO DEBBA CONSIDERARSI DEFINITIVO. CIÒ COMPORTA CHE PER LA MEDESIMA CESSIONE GLI ACCONTI PRECEDENTI AL POSSONO ESSERE STATI FATTURATI IN ESENZIONE DA IVA, MENTRE GLI EVENTUALI ULTERIORI ACCONTI E IL SALDO SUCCESSIVI ALLA MEDESIMA DATA VERRANNO ASSOGGETTATI AD IVA PER OPZIONE. 8

10 CESSIONE DI ABITAZIONI: TABELLA RIEPILOGATIVA Cedente Regime IVA abitazione non di lusso prima casa o alloggio sociale IVA obbligatoria 4% Registro Ipotecaria Catastale cessione entro 5 anni abitazione non di lusso (non prima casa) o alloggio sociale IVA obbligatoria 10% 168 euro 168 euro 168 euro abitazione di lusso IVA obbligatoria 21% Impresa costruttrice/ristrutturatrice dell abitazione abitazione non di lusso cd. prima casa o alloggio sociale IVA su opzione ** 4% cessione oltre 5 anni abitazione non di lusso (non prima casa) o alloggio sociale IVA su opzione ** (con reverse charge ) * 10% 168 euro 168 euro 168 euro IVA su opzione ** abitazione di lusso (con reverse charge ) * 21% abitazione non di lusso cd. prima casa esente 3% 168 euro 168 euro Altre imprese non costruttrici/ristrutturatrici abitazione non di lusso (non prima casa) esente abitazione di lusso esente 7% 2% 1% alloggio sociale IVA su opzione ** 4% o 10% 168 euro 168 euro 168 euro ** In caso di mancato esercizio dell opzione, la cessione è esente. *** Solo se l acquirente è un soggetto IVA (esercente attività d impresa, arti o professioni). 9

11 FABBRICATI ABITATIVI - LOCAZIONI IN VIGENZA DELLA DISCIPLINA IN ESSERE SINO ALL EMANAZIONE DEL D.L. 83/2012, LE LOCAZIONI DI FABBRICATI ABITATIVI RISULTAVANO ASSOGGETTATE AD UN GENERALIZZATO REGIME DI ESENZIONE DA IVA (CON LE SOLA ECCEZIONE DELLE LOCAZIONI DI ABITAZIONI EFFETTUATE IN ATTUAZIONE DI PIANI DI EDILIZIA RESIDENZIALE CONVENZIONATA LOCATE PER ALMENO QUATTRO ANNI E DELLE LOCAZIONI DI CD. ALLOGGI SOCIALI). LA DISCIPLINA IVA DELLE LOCAZIONI DI ABITAZIONI CONTENUTA NEL RIFORMULATO ART.10, COMMA 1, N. 8, DEL D.P.R. 633/19721, PREVEDE ORA UN REGIME DI ASSOGGETTAMENTO AD IVA SU OPZIONE PER LE LOCAZIONI POSTE IN ESSERE DALLE IMPRESE COSTRUTTRICI/RISTRUTTURATRICI E PER LE OPERAZIONI ESEGUITE NELL AMBITO DEL CD. HOUSING SOCIALE UN GENERALE REGIME DI ESENZIONE IN TUTTI GLI ALTRI CASI. SONO, INFATTI, IMPONIBILI AD IVA, MEDIANTE OPZIONE DEL LOCATORE DA MANIFESTARE NEL CONTRATTO DI AFFITTO, LE LOCAZIONI DI: ABITAZIONI EFFETTUATE DALLE IMPRESE COSTRUTTRICI O RISTRUTTURATRICI; ALLOGGI SOCIALI, COME INDIVIDUATI DAL D.M. 22 APRILE 2008, EFFETTUATE DA QUALSIASI IMPRESA (ANCHE NON COSTRUTTRICE/RISTRUTTURATRICE). IN ENTRAMBI I CASI DI IMPONIBILITÀ SU OPZIONE, L IVA SI APPLICA CON L ALIQUOTA DEL 10% AI SENSI DEL N. 127-DUODEVICIES NELLA TABELLA A, PARTE III, ALLEGATA AL D.P.R. 633/ INOLTRE, L OPERAZIONE È SOGGETTA ALL APPLICAZIONE DELL IMPOSTA DI REGISTRO NELLA MISURA FISSA DI 67 EURO, AI SENSI DELL ART. 5 10

12 DELLA TARIFFA, PARTE I, ANNESSA AL D.P.R. 131/1986. AL DI FUORI DELLE IPOTESI ORA DESCRITTE, LE LOCAZIONI DI ABITAZIONI SONO OPERAZIONI ESENTI DA IVA È SONO SOGGETTE ALL IMPOSTA DI REGISTRO IN MISURA PARI AL 2%. IN TEMA DI REGIME APPLICABILE ALLE LOCAZIONI DI ABITAZIONI COSTRUITE PER LA VENDITA, SI PONE IL PROBLEMA DELL INDIVIDUAZIONE DEL TRATTAMENTO DA RISERVARE AI CONTRATTI DI LOCAZIONE IN CORSO AL 26 GIUGNO 2012, NECESSARIAMENTE IN ESENZIONE DA IVA SINO A TALE DATA. LE NORME RECATE DAL D.L. 83/2012 SUBORDINANO INFATTI L ASSOGGETTAMENTO AD IVA ALL ESERCIZIO DI APPOSITA OPZIONE IN SENO AL CONTRATTO DI LOCAZIONE; D ALTRO CANTO, LE MEDESIME NORME, ANCHE A SEGUITO DELLA LEGGE DI CONVERSIONE N. 134/2012, NON CONTEMPLANO INFATTI ALCUNA DISCIPLINA TRANSITORIA CHE INDIVIDUI LE MODALITÀ DI ESERCIZIO DELL OPZIONE PER L ASSOGGETTAMENTO AD IVA DEI CONTRATTI IN CORSO DI ESECUZIONE. A TAL PROPOSITO, I PRIMI COMMENTI IN SEDE DOTTRINALE INDIVIDUEREBBERO UNA POSSIBILE SOLUZIONE MUTUANDO LE INDICAZIONI FORNITE IN PASSATO DALL AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA NELLA RISOLUZIONE MINISTERIALE N. 2/E/2008 E, PERTANTO, IPOTIZZANDO CHE PER I CONTRATTI DI LOCAZIONE IN CORSO ALLA DATA DEL L OPZIONE PER L IMPONIBILITÀ IVA POSSA ESSERE ESERCITATA MEDIANTE INVIO DI APPOSITA COMUNICAZIONE A MEZZO RACCOMANDATA CON RICEVUTA DI RITORNO ALL UFFICIO TERRITORIALMENTE COMPETENTE DELL AGENZIA DELLE ENTRATE. L IPOTIZZATA SOLUZIONE, AD OGGI, NON HA TUTTAVIA TROVATO ALCUN RISCONTRO ESPLICITO DI FONTE MINISTERIALE E, PERTANTO, PARE AUSPICABILE CHE LA TESTÉ EVIDENZIATA LACUNA NORMATIVA VENGA 11

13 COLMATA CON UN PROVVEDIMENTO MINISTERIALE DI PROSSIMA EMANAZIONE. LOCAZIONE DI ABITAZIONI: TABELLA RIEPILOGATIVA Locatore Tipo di abitazione Regime IVA Registro Impresa costruttrice o ristrutturatrice dell abitazione abitazione o alloggio sociale IVA su opzione 10% 67 euro Altre imprese non costruttrici o ristrutturatrici abitazione esente 2% alloggio sociale IVA su opzione 10% 67 euro 12

14 FABBRICATI STRUMENTALI - CESSIONI IN VIA PRELIMINARE SI RAMMENTA CHE AI FINI DELLA DISCIPLINA IVA, PER I FABBRICATI STRUMENTALI PER NATURA SI INTENDONO QUELLI CHE, PER LE LORO CARATTERISTICHE, NON SONO SUSCETTIBILI DI DIVERSA UTILIZZAZIONE SENZA RADICALI TRASFORMAZIONI, INDIVIDUATI NELLE CATEGORIE CATASTALI DI SEGUITO RIPORTATE: - CAT. A/10 - UFFICI E STUDI PRIVATI - GRUPPO B - UNITÀ IMMOBILIARI PER USO DI ALLOGGIO COLLETTIVO - GRUPPO C - UNITÀ IMMOBILIARI A DESTINAZIONE ORDINARIA, COMMERCIALE E VARIE - GRUPPO D - OPIFICI ED IN GENERE FABBRICATI COSTRUITI PER LE SPECIALI ESIGENZE DI UN'ATTIVITÀ INDUSTRIALE O COMMERCIALE E NON SUSCETTIBILI DI UNA DESTINAZIONE ESTRANEA ALLE ESIGENZE SUDDETTE SENZA RADICALI TRASFORMAZIONI - GRUPPO E - ALTRE UNITÀ IMMOBILIARI CHE, PER LE SINGOLARITÀ DELLE LORO CARATTERISTICHE, NON SIANO RAGGRUPPABILI IN CLASSI IN VIGENZA DELLA DISCIPLINA IN ESSERE SINO ALL EMANAZIONE DEL D.L. 83/2012, IL REGIME IVA APPLICABILE ALLE CESSIONI DI FABBRICATI ABITATIVI PREVEDEVA: - ASSOGGETTAMENTO AD IVA IN VIA OBBLIGATORIA DELLE CESSIONI i. EFFETTUATE DALLE IMPRESE COSTRUTTRICI O RISTRUTTURATRICI ENTRO QUATTRO ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI; ii. EFFETTUATE NEI CONFRONTI DI SOGGETTI IVA CON DIRITTO ALLA DETRAZIONE D IMPOSTA PARI O INFERIORE AL 25%; iii. EFFETTUATE NEI CONFRONTI DI SOGGETTI CHE NON AGISCONO NELL ESERCIZIO DI IMPRESA, ARTI O PROFESSIONI 13

15 - ESENZIONE O ASSOGGETTAMENTO AD IVA PER OPZIONE PER TUTTE LE ALTRE CESSIONI. L ART.10 COMMA 1, N.8-TER, DEL D.P.R. 633/1972 PREVEDE CHE LA CESSIONE DI IMMOBILI STRUMENTALI, SCONTI IN VIA GENERALE UN REGIME DI ESENZIONE DA IVA, SALVO I SEGUENTI CASI: IVA OBBLIGATORIA: CESSIONI EFFETTUATE DA IMPRESE COSTRUTTRICI O CHE VI HANNO EFFETTUATO INTERVENTI DI RESTAURO E RISANAMENTO CONSERVATIVO, RISTRUTTURAZIONE EDILIZIA O RISTRUTTURAZIONE URBANISTICA, ENTRO 5 ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI; IL SUDDETTO TERMINE, RISPETTO ALLA DISCIPLINA PREVIGENTE, VIENE INNALZATO DI UN ANNO. IVA SU OPZIONE (DA MANIFESTARE NEL ROGITO): o CESSIONI EFFETTUATE DA IMPRESE COSTRUTTRICI O CHE VI HANNO EFFETTUATO INTERVENTI DI RECUPERO (RESTAURO, RISANAMENTO CONSERVATIVO, RISTRUTTURAZIONE EDILIZIA ED URBANISTICA) OLTRE I 5 ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI; o CESSIONI EFFETTUATE DA QUALSIASI IMPRESA (ANCHE NON COSTRUTTRICE/RISTRUTTURATRICE). IN TUTTI I CASI DI IMPONIBILITÀ AD IVA, IN VIA OBBLIGATORIA O SU OPZIONE, SI APPLICA, IN VIA GENERALE, L ALIQUOTA ORDINARIA DEL 21%. DIVERSAMENTE, L IVA È APPLICABILE CON L ALIQUOTA RIDOTTA DEL 10% SOLO PER: - CESSIONI DI PORZIONI DI FABBRICATI A PREVALENTE DESTINAZIONE ABITATIVA (ES. UFFICI E NEGOZI) EFFETTUATE DALL IMPRESA COSTRUTTRICE; 14

16 - CESSIONI DI FABBRICATI, O LORO PORZIONI, EFFETTUATE DALLE IMPRESE CHE HANNO ESEGUITO SUGLI STESSI INTERVENTI DI RESTAURO, RISANAMENTO CONSERVATIVO E RISTRUTTURAZIONE EDILIZIA O URBANISTICA. PER TALI CESSIONI SI APPLICANO, OLTRE ALL IVA (AL 21% O AL 10%) ANCHE L IMPOSTA DI REGISTRO IN MISURA FISSA PARI A 168 EURO, L IMPOSTA IPOTECARIA PARI AL 3%, E L IMPOSTA CATASTALE PARI ALL 1%. INVECE, SE NON SI È IN PRESENZA DEI CASI PER I QUALI SI APPLICA L IVA OBBLIGATORIA OPPURE SU OPZIONE DEL CEDENTE, IL TRASFERIMENTO DELL IMMOBILE STRUMENTALE È ESENTE DA IVA E SOGGETTO ALL IMPOSTA DI REGISTRO IN MISURA FISSA DI 168 EURO, ALL IMPOSTA IPOTECARIA DEL 3% E ALL IMPOSTA CATASTALE DELL 1%. ANCHE NEL CASO DELLE CESSIONI DI FABBRICATI STRUMENTALI ASSOGGETTATI AD IVA PER OPZIONE, SE L ACQUIRENTE È UN SOGGETTO IVA (ESERCENTE ATTIVITÀ D IMPRESA, ARTE O PROFESSIONE), L OPZIONE PER L IMPONIBILITÀ COMPORTA L APPLICAZIONE DEL MECCANISMO DEL REVERSE CHARGE. SI RAMMENTA NUOVAMENTE CHE, DIVERSAMENTE, IL MECCANISMO DELL INVERSIONE CONTABILE NON OPERA MAI QUANDO L ACQUIRENTE È UN PRIVATO. 15

17 CESSIONE DI FABBRICATI STRUMENTALI: TABELLA RIEPILOGATIVA Descrizione Regime Aliquota Registro Ipotecaria Catastale Cessioni effettuate da imprese costruttrici o ristrutturatrici entro 5 anni dalla costruzione o ristrutturazione IVA obbligatoria - 21%; - 10% per cessioni di porzioni di fabbricati a prevalente destinazione abitativa, effettuate dall impresa Cessioni effettuate da imprese costruttrici o ristrutturatrici oltre 5 anni dalla costruzione o ristrutturazione IVA su opzione (con reverse charge ) * costruttrice o ristrutturatrice; 168 euro 3% 1% Cessioni effettuate da tutte le altre imprese IVA su opzione (con reverse charge ) 21% 16

18 FABBRICATI STRUMENTALI - LOCAZIONI L ART. 10, COMMA 1, N.8, DEL D.P.R. 633/19722 CHE DISCIPLINA IL REGIME IVA APPLICABILE ALLE LOCAZIONI DI IMMOBILI STRUMENTALI PREVEDE, COME REGIME GENERALE, L ESENZIONE, SALVA LA POSSIBILITÀ PER IL LOCATORE DI POTER ESERCITARE IL DIRITTO DI OPZIONE DIRETTAMENTE NEL CONTRATTO DI AFFITTO. IN PARTICOLARE, PER LE LOCAZIONI DI BENI IMMOBILI STRUMENTALI, IL REGIME RISULTA IL SEGUENTE: - IMPONIBILITÀ AD IVA SU OPZIONE, PER TUTTE LE IMPRESE LOCATRICI; - ESENZIONE DA IVA IN TUTTI I CASI IN CUI NON VENGA ESERCITATA L OPZIONE PER L IMPONIBILITÀ. TALI OPERAZIONI IMPONIBILI SU OPZIONE SONO ASSOGGETTATE AD IVA CON ALIQUOTA PARI AL 21%, E CON APPLICAZIONE, IN SEDE DI REGISTRAZIONE, DELL IMPOSTA PROPORZIONALE DI REGISTRO PARI ALL 1%. IN CASO DI MANCATO ESERCIZIO DELL OPZIONE, LA LOCAZIONE DEI BENI STRUMENTALI È ESENTE DA IVA E SOGGETTA ALL APPLICAZIONE DELL IMPOSTA PROPORZIONALE DI REGISTRO PARI ALL 1%. LOCAZIONE DI FABBRICATI STRUMENTALI: TABELLA RIEPILOGATIVA locatore opzione IVA Registro Qualsiasi impresa si 21% 1% no esente 1% 17

19 PERTINENZE LA DISCIPLINA IVA DELLA CESSIONE DEI FABBRICATI, NON CONTIENE INDICAZIONI CIRCA IL REGIME APPLICABILE ALLA CESSIONE DI IMMOBILI STRUMENTALI (AD ES. CANTINE CATEGORIA CATASTALE C2, BOX - CATEGORIA CATASTALE C6, SOFFITTE CATEGORIA CATASTALE C7) DOTATI DI VINCOLO DI PERTINENZIALITÀ CON LE ABITAZIONI. COME NOTO, SOTTO IL PROFILO CIVILISTICO, VENGONO DEFINITI PERTINENZE GLI IMMOBILI DESTINATI IN MODO DUREVOLE A SERVIZIO DI UN BENE PRINCIPALE (AD ESEMPIO, L ABITAZIONE), CON LA CONSEGUENZA CHE I RAPPORTI GIURIDICI CHE HANNO AD OGGETTO QUEST ULTIMO COMPRENDONO ANCHE LE PERTINENZE (CFR. ART.817 E SEGUENTI C.C.). LA QUALIFICA DI IMMOBILI PERTINENZIALI AD UNITÀ IMMOBILIARI A DESTINAZIONE RESIDENZIALE SI RIPERCUOTE, DA UN PUNTO DI VISTA FISCALE, SUL TRATTAMENTO DA RISERVARE, AI FINI DELLE IMPOSTE INDIRETTE, ALLE OPERAZIONI CHE HANNO AD OGGETTO TALI IMMOBILI, ED IN PARTICOLARE AI TRASFERIMENTI, CON LA NECESSITÀ DI STABILIRE SE, CON RIFERIMENTO AL REGIME IVA, DEBBANO TROVARE APPLICAZIONE LE REGOLE PREVISTE PER LA CESSIONE DELLE ABITAZIONI, OVVERO QUELLE RELATIVE ALLA VENDITA DEI FABBRICATI STRUMENTALI. IN TAL AMBITO, IN ASSENZA DI DISPOSIZIONI NORMATIVE, IL TRATTAMENTO FISCALE DA RISERVARE ALLE CESSIONI DI TALI IMMOBILI È STATO OGGETTO DI ESAME DA PARTE DELL AGENZIA DELLE ENTRATE, LA QUALE, CON LA C.M. N.12/E/2007, HA CHIARITO CHE LA CESSIONE DELLE PERTINENZE SEGUE LO STESSO REGIME FISCALE APPLICABILE, IN GENERALE, ALLA VENDITA DEL BENE PRINCIPALE, SIA SE IL TRASFERIMENTO AVVENGA CON UNICO ATTO, 18

20 RIGUARDANTE CONTEMPORANEAMENTE IL FABBRICATO PRINCIPALE E L UNITÀ PERTINENZIALE, SIA IN PRESENZA DI UN ATTO SEPARATO, AVENTE AD OGGETTO LA CESSIONE DELLA SOLA PERTINENZA, PURCHÉ IL VINCOLO PERTINENZIALE VENGA COMUNQUE EVIDENZIATO NELL ATTO DI VENDITA. IN PARTICOLARE, CIÒ SIGNIFICA CHE LA CESSIONE RIGUARDANTE, AD ESEMPIO, UNA PERTINENZA (BOX O CANTINA) AD ABITAZIONE DEVE ESSERE ASSOGGETTATA ALLO STESSO REGIME FISCALE APPLICABILE, IN GENERALE, AL TRASFERIMENTO DEI FABBRICATI RESIDENZIALI. CIÒ PREMESSO, LA CESSIONE DI PERTINENZE DI ABITAZIONI RISULTERÀ IMPONIBILE AD IVA: IN VIA OBBLIGATORIA SE EFFETTUATA DALL IMPRESA COSTRUTTRICE O RISTRUTTURATRICE ENTRO I 5 ANNI SUCCESSIVI ALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI DI COSTRUZIONE O DI RECUPERO; SU OPZIONE SE EFFETTUATA DALL IMPRESA COSTRUTTRICE O RISTRUTTURATRICE DOPO I 5 ANNI SUCCESSIVI ALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI DI COSTRUZIONE O DI RECUPERO OVVERO SE HA PER OGGETTO PERTINENZE DI ABITAZIONI DESTINATE AD ALLOGGI SOCIALI. DIVERSAMENTE, LA CESSIONE DI PERTINENZE DI ABITAZIONI RISULTA ESENTE DA IVA SE: EFFETTUATA DA IMPRESA COSTRUTTRICE/RISTRUTTURATRICE DOPO 5 ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI, NEL CASO DI MANCATO ESERCIZIO DELL OPZIONE; EFFETTUATA DA QUALSIASI IMPRESA NON COSTRUTTRICE/RISTRUTTURATRICE; AVENTE AD OGGETTO PERTINENZE DI ABITAZIONI DESTINATE AD ALLOGGI SOCIALI, NEL CASO IN CUI NON SIA STATO ESERCITATO IL DIRITTO DI OPZIONE AL MOMENTO DELLA CESSIONE. 19

21 TALE DISCIPLINA È VALIDA A PRESCINDERE DAL REGIME FISCALE APPLICATO IN CONCRETO AL TRASFERIMENTO DEL BENE PRINCIPALE (PUÒ QUINDI ACCADERE, AD ESEMPIO, CHE LA CESSIONE DELL ABITAZIONE SIA STATA ASSOGGETTATA AD IVA OBBLIGATORIA, IN QUANTO POSTA IN ESSERE DALL IMPRESA COSTRUTTRICE ENTRO I CINQUE ANNI DALL ULTIMAZIONE DEI LAVORI, MENTRE IL TRASFERIMENTO DELLA PERTINENZA RISULTI ESENTE DA IVA, IN QUANTO, PER QUESTA, IL SOGGETTO CEDENTE SIA DIVERSO DA IMPRESA COSTRUTTRICE/RISTRUTTURATRICE). LO STESSO PRINCIPIO VALE NELL IPOTESI IN CUI SI SIA IN PRESENZA DI UN ABITAZIONE (ES. ALLOGGIO DEL CUSTODE) PERTINENZIALE AD UN FABBRICATO STRUMENTALE (AD ES. CAPANNONE INDUSTRIALE). IN TAL CASO, INFATTI, IL TRATTAMENTO FISCALE DA RISERVARE ALLA CESSIONE DELL ABITAZIONE È QUELLO PROPRIO DEL TRASFERIMENTO DI UN FABBRICATO STRUMENTALE. 20

22 RESPONSABILITA SOLIDALE NEGLI APPALTI IN AMBITO FISCALE Art. 13-ter D.L. 83/2012 L ART.13-TER DEL D.L. 83/2012 (CONVERTITO, CON MODIFICAZIONI, NELLA LEGGE 134/2012) INTERVIENE IN MATERIA DI RESPONSABILITÀ FISCALE NEGLI APPALTI MATERIA ORIGINARIAMENTE DISCIPLINATA DALL ART.35, CO.28, DEL D.L. 223/2006 (CONVERTITO, CON MODIFICAZIONI, NELLA LEGGE 248/2006 CD. DECRETO VISCO-BERSANI ) E GIÀ OGGETTO DI RECENTI MODIFICHE DA PARTE DEL D.L. 16/2012 (CONVERTITO, CON MODIFICAZIONI, NELLA LEGGE 44/2012 CD DECRETO SULLE SEMPLIFICAZIONI FISCALI ) - SANCENDO, LA RESPONSABILITÀ SOLIDALE DELL APPALTATORE IN RELAZIONE AL VERSAMENTO ALL ERARIO, DA PARTE DEL SUBAPPALTATORE, DELLE RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE E DELL IVA AFFERENTI LE PRESTAZIONI OGGETTO DEL CONTRATTO DI SUBAPPALTO. IN PARTICOLARE, LE DISPOSIZIONI RECATE DAL D.L. 83/2012 PREVEDONO CHE IN CASO DI CONTRATTO DI APPALTO DI OPERE O DI SERVIZI L APPALTATORE RISPONDE IN SOLIDO CON IL SUBAPPALTATORE, NEI LIMITI DEL CORRISPETTIVO DOVUTO, DEL VERSAMENTO ALL ERARIO DELLE RITENUTE FISCALI SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE; DEL VERSAMENTO DELL IVA DOVUTA DAL SUBAPPALTATORE ALL ERARIO; IN RELAZIONE ALLE PRESTAZIONI EFFETTUATE NELL AMBITO DEL RAPPORTO DI SUBAPPALTO. 21

23 LA RESPONSABILITÀ SOLIDALE, PER ESPRESSA PREVISIONE NORMATIVA, VIENE MENO SE L APPALTATORE, PRIMA DEL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO AL SUBAPPALTATORE, ACQUISISCE LA DOCUMENTAZIONE COMPROVANTE LA CORRETTA EFFETTUAZIONE DA PARTE DEL MEDESIMO SUBAPPALTATORE DEI VERSAMENTI DELLE RITENUTE IRPEF E DELL IVA SCADUTI ALLA DATA DEL PAGAMENTO. COME FORMA DI TUTELA A FAVORE DELL APPALTATORE, LA NORMA IN COMMENTO PREVEDE CHE QUEST ULTIMO PUÒ SOSPENDERE IL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO FINO ALL ESIBIZIONE DELLA DOCUMENTAZIONE DA CUI RISULTI IL CORRETTO ADEMPIMENTO DA PARTE DEL SUBAPPALTATORE. LE DISPOSIZIONI RECATE DAL D.L. 83/2012 PREVEDONO ALTRESÌ CHE IL COMMITTENTE PROVVEDE AL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO DOVUTO ALL APPALTATORE PREVIA ESIBIZIONE DA PARTE DI QUEST ULTIMO DELLA DOCUMENTAZIONE ATTESTANTE CHE GLI ADEMPIMENTI CORRELATI AL VERSAMENTO DELLE RITENUTE IRPEF E DELL IVA, SCADUTI ALLA DATA DEL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO, SIANO STATI CORRETTAMENTE ESEGUITI DALL APPALTATORE E DAL/DAI SUBAPPALTATORE/I. ANCHE AL COMMITTENTE È RICONOSCIUTA LA FACOLTÀ DI SOSPENDERE IL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO FINO ALL ESIBIZIONE DELLA PREDETTA DOCUMENTAZIONE DA PARTE DELL APPALTATORE. L INOSSERVANZA DELLE MODALITÀ DI PAGAMENTO PREVISTE A CARICO DEL COMMITTENTE È PUNITA CON LA SANZIONE AMMINISTRATIVA PECUNIARIA DA EURO AD EURO LADDOVE SI ACCERTI CHE I VERSAMENTI DELLE RITENUTE IRPEF E DELL IVA NON SIANO STATI 22

24 CORRETTAMENTE ESEGUITI DALL APPALTATORE E DAL SUBAPPALTATORE * * * RIEPILOGANDO, LE DISPOSIZIONI IN COMMENTO SANCISCONO: L OPERATIVITÀ DELLA RESPONSABILITÀ SOLIDALE NEI SOLI RAPPORTI TRA APPALTATORE E SUBAPPALTATORE, ESCLUDENDO QUINDI IL COMMITTENTE. QUEST ULTIMO SARÀ ASSOGGETTATO AD UNA SANZIONE AMMINISTRATIVA PECUNIARIA, DI IMPORTO COMPRESO TRA E EURO, QUALORA PROVVEDA AD EFFETTUARE IL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO SENZA CHIEDERE L ESIBIZIONE, DA PARTE DELL APPALTATORE, DELLA DOCUMENTAZIONE IDONEA A DIMOSTRARE IL CORRETTO ASSOLVIMENTO DEGLI OBBLIGHI FISCALI SIA DELL APPALTATORE CHE DEL SUBAPPALTATORE E SE, EFFETTIVAMENTE, SIANO RISCONTRATE INADEMPIENZE IN CAPO ALL APPALTATORE O AL SUBAPPALTATORE. LA POSSIBILITÀ, PER L APPALTATORE, DI EVITARE LA RESPONSABILITÀ SOLIDALE, QUALORA, PRIMA DI PAGARE IL CORRISPETTIVO, ACQUISISCA DAL SUBAPPALTATORE LA DOCUMENTAZIONE ATTESTANTE IL CORRETTO ASSOLVIMENTO DEGLI ADEMPIMENTI, GIÀ SCADUTI, CONNESSI AL VERSAMENTO DELL IVA E DELLE RITENUTE FISCALI SUI REDDITI DEI LAVORATORI DIPENDENTI. TALE DOCUMENTAZIONE PUÒ CONSISTERE IN UN ASSEVERAZIONE, RILASCIATA DAI CAF O DAI SOGGETTI ISCRITTI NEGLI ALBI DEI DOTTORI COMMERCIALISTI, DEI RAGIONIERI E DEI PERITI COMMERCIALI E DEI CONSULENTI DEL LAVORO. 23

25 LA LIMITAZIONE DELLA RESPONSABILITÀ SOLIDALE ALL AMMONTARE DEL CORRISPETTIVO DOVUTO TALE LIMITE, CONNESSO ALL IMPORTO MASSIMO DI OPERATIVITÀ DELLA RESPONSABILITÀ, VA A SOSTITUIRE A QUELLO TEMPORALE FISSATO DALLA NORMATIVA PREVIGENTE IN 2 ANNI DALLA CESSAZIONE DELL APPALTO. L ESCLUSIONE, DALLA NUOVA DISCIPLINA, DELLE STAZIONI APPALTANTI PUBBLICHE (DI CUI ALL ART.3, CO.33, DEL D.LGS. 163/2006). CIÒ COMPORTA CHE LE AMMINISTRAZIONI APPALTANTI NON SOGGIACCIONO A TUTTI GLI OBBLIGHI PREVISTI IN GENERALE PER GLI ALTRI COMMITTENTI (IVI COMPRESO QUELLO RELATIVO ALL ACQUISIZIONE DELLA SUDDETTA DOCUMENTAZIONE, PRIMA DI EFFETTUARE IL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO), LA CUI APPLICAZIONE AVREBBE CERTAMENTE COMPORTATO UN ULTERIORE RITARDO NEI PAGAMENTI CONTRATTUALI. LA DISCIPLINA DELLA RESPONSABILITÀ SOLIDALE NEGLI APPALTI INTRODOTTA DAL D.L. 83/2012 RECA DIVERSE RILEVANTI CRITICITÀ: SOVRACCARICO PER LE IMPRESE DI COSTI GESTIONALI, IN PARTICOLAR MODO CONSIDERATA L ONEROSITÀ DELL ASSEVERAZIONE RICHIESTA QUALE ESIMENTE DALLA RESPONSABILITÀ PROBLEMATICITÀ RELATIVA ALLA NON CONSIDERAZIONE DEL FATTO CHE NEL SUBAPPALTO DI LAVORI EDILI OPERA IL MECCANISMO DEL REVERSE CHARGE, PER CUI IL RESPONSABILE DELL APPLICAZIONE E DEL VERSAMENTO DELL IVA È IN REALTÀ L APPALTATORE E NON GIÀ IL 24

26 SUBAPPALTATORE. IN ALTRI TERMINI, APPARE INAPPLICABILE, NEI RAPPORTI TRA APPALTATORE E SUBAPPALTATORE ED IN PRESENZA DI REVERSE CHARGE, LA DISPOSIZIONE CHE PREVEDE L ASSEVERAZIONE DEL CORRETTO ASSOLVIMENTO DI UN ADEMPIMENTO CHE, IN REALTÀ, NON SPETTA AL SUBAPPALTATORE, MA ALL APPALTATORE RISCHIO CONCRETO CHE LA NUOVA DISCIPLINA, SULLA SCORTA DELLE INCERTEZZE INTERPRETATIVE EMERGENTI DALLA RELATIVA FORMULAZIONE, SI TRADUCA IN UN SOSTANZIALE BLOCCO DEI PAGAMENTI ALLO SCOPO DI EVITARE DI INCORRERE IN VIOLAZIONI DELLA STESSA. I PRIMI CHIARIMENTI MINISTERIALI, CERTAMENTE SIGNIFICATIVI MA, AL TEMPO STESSO, NON ESAUSTIVI, SONO STATI FORNITI DALL AGENZIA DELLE ENTRATE CON LA CIRCOLARE N. 40/E DELL 8 OTTOBRE DECORRENZA ED EFFICACIA DELLE NUOVE NORME L ART.13-TER DELLA LEGGE 134/2012 (IN VIGORE DAL 12 AGOSTO 2012) NON STABILISCE ESPRESSAMENTE LA DECORRENZA DELLA NUOVA DISCIPLINA IN MATERIA DI RESPONSABILITÀ SOLIDALE IN AMBITO FISCALE. A FRONTE DELLE INCERTEZZE CHE NE SONO INEVITABILMENTE CONSEGUITE L AGENZIA DELLE ENTRATE, NELLA MENZIONATA C.M. 40/E/2012, HA PRECISATO CHE LE DISPOSIZIONI DELL ART. 13-TER DEL DL N. 83/2012 TROVANO APPLICAZIONE SOLO PER I CONTRATTI STIPULATI A DECORRERE ALLA DATA DI ENTRATA IN VIGORE DELLA NORMA (12 AGOSTO 2012) LA DOCUMENTAZIONE ATTESTANTE LA CORRETTA 25

27 EFFETTUAZIONE DEI VERSAMENTI DELLE RITENUTE IRPEF E DELL IVA DEVE ESSERE PRODOTTA SOLAMENTE IN RELAZIONE AI PAGAMENTI DI CORRISPETTIVI ESEGUITI A PARTIRE DALL 11 OTTOBRE 2012 (E SEMPRE RELATIVI A CONTRATTI STIPULATI A PARTIRE DAL 12 AGOSTO 2012). LA SOLUZIONE ADOTTATA DALL AGENZIA DELLE ENTRATE, OLTRE CHE OPPORTUNA, RISULTA CONFORME AI PRINCIPI DELLO STATUTO DEL CONTRIBUENTE (LEGGE 212/2000) E IN PARTICOLARE DELL ART. 3, CO. 2, DELLO STESSO, IN BASE AL QUALE LE NORME IN MATERIA TRIBUTARIA NON POSSONO PREVEDERE NUOVI ADEMPIMENTI LA CUI SCADENZA SIA FISSATA PRIMA CHE SIANO TRASCORSI 60 GIORNI DALLA LORO ENTRATA IN VIGORE. AMBITO OPERATIVO: NECESSARIA SUSSISTENZA DEL SUBAPPALTO IN ASSENZA DI CHIARIMENTI MINISTERIALI SPECIFICI, SECONDO LE PRIME INTERPRETAZIONI FORNITE È DA RITENERE CHE LE NUOVE REGOLE SULLA RESPONSABILITÀ SOLIDALE SI RENDANO EFFICACI ESCLUSIVAMENTE IN PRESENZA DI SUBAPPALTO, CHE PRESUPPONE LA COESISTENZA DI TRE SOGGETTI ECONOMICI DISTINTI: COMMITTENTE, APPALTATORE E SUBAPPALTATORE. TALE ASSUNTO TROVA FONDAMENTO NELLO STESSO DETTATO NORMATIVO (ART.35, COMMI 28-28TER, DL223/2006, CONVERTITO IN LEGGE 248/2006, COME MODIFICATO DALL ART.13-TER DELLA LEGGE 134/2012) CHE INDIVIDUA ESPLICITAMENTE COMPITI E RESPONSABILITÀ DIFFERENZIATE IN FUNZIONE DEL RUOLO ASSUNTO DAGLI OPERATORI ECONOMICI COINVOLTI NELL'ESECUZIONE DELL'OPERA. SI TRATTA, IN SOSTANZA, DI UN RAPPORTO QUANTOMENO TRILATERALE, CHE PREVEDE LA COESISTENZA DI ALMENO TRE 26

28 SOGGETTI DISTINTI, COMMITTENTE, APPALTATORE E SUBAPPALTATORE, A CUI SPETTANO FUNZIONI ED ADEMPIMENTI NETTAMENTE DIFFERENZIATI TRA DI LORO. IN ALTRI TERMINI: - IL SUBAPPALTATORE È TENUTO AD ATTESTARE ALL'APPALTATORE L'AVVENUTO VERSAMENTO DELLE RITENUTE FISCALI RELATIVE AI PROPRI LAVORATORI DIPENDENTI E DELL IVA RELATIVA ALLE PRESTAZIONI EFFETTUATE NELL AMBITO DEL RAPPORTO DI SUBAPPALTO; - L'APPALTATORE È TENUTO A RICHIEDERE TALE ATTESTAZIONE AL SUBAPPALTATORE, A PENA DI RESPONSABILITÀ SOLIDALE CON QUEST'ULTIMO, E AD ESIBIRLA AL COMMITTENTE; - IL COMMITTENTE, PRIMA DEL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO, È TENUTO A RICHIEDERE ALL'APPALTATORE L'ESIBIZIONE DELLA DOCUMENTAZIONE RILASCIATAGLI DAL SUBAPPALTATORE, NONCHÉ DI QUELLA ATTESTANTE L ASSOLVIMENTO DEI PROPRI ADEMPIMENTI, PENA L'APPLICAZIONE DELLA SANZIONE AMMINISTRATIVA. TALE EVIDENTE DIFFERENZIAZIONE NEGLI ADEMPIMENTI, POSTI A CARICO DI CIASCUNO DEI SOGGETTI COINVOLTI, PORTA A RITENERE (A MENO DI DIVERSI FUTURI CHIARIMENTI DA PARTE DELL AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA) CHE LA CITATA DISCIPLINA "SPECIALE" TROVI APPLICAZIONE SOLO IN PRESENZA DI SUBAPPALTO, MENTRE DEVE RITENERSI ESCLUSA NEL CASO IN CUI L'APPALTATORE PROVVEDA DIRETTAMENTE ALLA REALIZZAZIONE DELL'OPERA AFFIDATAGLI DAL COMMITTENTE (MERO CONTRATTO D'APPALTO). 27

29 CIÒ IMPLICA CHE, IN ASSENZA DI SUBAPPALTO, DOVREBBE RISULTARE INAPPLICABILE ANCHE IL DISPOSTO DI CUI AL CO. 28-BIS DEL CITATO ART.35, CHE IMPONE AL COMMITTENTE L OBBLIGO DI VERIFICA CIRCA LA CORRETTEZZA DEGLI ADEMPIMENTI FACENTI CAPO ALL APPALTATORE, PENA L OPERATIVITÀ DELLA SANZIONE AMMINISTRATIVA. AMBITO OGGETTIVO: I CONTRATTI INTERESSATI DALLA NUOVA DISCIPLINA PER QUANTO CONCERNE L AMBITO OGGETTIVO DI APPLICAZIONE DELLA NUOVA DISCIPLINA, SI RILEVANO DISARMONIE NORMATIVE TRA QUANTO DISPOSTO DAL CO. 28 RISPETTO AL CONTENUTO DEL SUCCESSIVO CO. 28- TER DEL MEDESIMO ARTICOLO 35 DEL D.L. 223/2006. INFATTI: - IL COMMA 28 FA RIFERIMENTO ALL APPALTO DI OPERE O SERVIZI; - IL SUCCESSIVO CO. 28-TER STABILISCE, INVECE, CHE LE DISPOSIZIONI DI CUI AI COMMI 28 E 28-BIS SI APPLICANO IN RELAZIONE AI CONTRATTI DI APPALTO E SUBAPPALTO DI OPERE, FORNITURE E SERVIZI. È DI TUTTA EVIDENZA CHE IL RINVIO DELLA NORMA AL CONTRATTO DI APPALTO DI FORNITURE PRODUCE NOTEVOLI INCERTEZZE DAL PUNTO DI VISTA APPLICATIVO, POICHÉ SIA SOTTO IL PROFILO CIVILISTICO CHE SOTTO IL PROFILO FISCALE NON SE NE RINTRACCIA ALCUNA DEFINIZIONE, PRESENTE INVECE NEL SOLO CODICE DEI CONTRATTI PUBBLICI (D.LGS. 163/2006) DOVE, ALL ART.3, CO. 9, SI DEFINISCONO APPALTI PUBBLICI DI FORNITURE GLI APPALTI PUBBLICI DIVERSI DA QUELLI DI LAVORI O DI SERVIZI, AVENTI PER OGGETTO L'ACQUISTO, LA LOCAZIONE FINANZIARIA, LA LOCAZIONE O L'ACQUISTO A RISCATTO, CON O SENZA OPZIONE PER L'ACQUISTO, DI PRODOTTI. 28

30 SI TRATTA, PERTANTO, DI UNA FATTISPECIE CONTRATTUALE LIMITATA AL SOLO COMPARTO PUBBLICO, CHE NON PUÒ NEPPURE RICONDURSI ALLA DEFINIZIONE DI MERA FORNITURA DI BENI, CHE SI RITIENE NON SIA INCLUSA NELL AMBITO APPLICATIVO DELLE DISPOSIZIONI IN ESAME. SECONDO LE PRIME INDICAZIONI FORNITE DA ANCE, L ESCLUSIONE DALLA RESPONSABILITÀ SOLIDALE FISCALE DEI CONTRATTI DI FORNITURA TROVEREBBE FONDAMENTO, INNANZITUTTO, NELLA STESSA RATIO DELLA DISPOSIZIONE, CHE È QUELLA DI CONTRASTARE IL RICORSO AL LAVORO SOMMERSO NEGLI APPALTI, CON UN MECCANISMO DI VERIFICA FISCALE ANALOGO A QUELLO GIÀ ESISTENTE IN MATERIA CONTRIBUTIVA (ART.29, CO.2, D.LGS. 276/2003), OPERANTE ESCLUSIVAMENTE NELL AMBITO DELL APPALTO DI OPERE E SERVIZI. A CIÒ SI AGGIUNGEREBBE L ULTERIORE CONSIDERAZIONE CHE NELL INDIVIDUARE I SOGGETTI COINVOLTI NELLA NUOVA DISCIPLINA, IL LEGISLATORE VOLUTAMENTE SI RIFERISCE SOLTANTO A COMMITTENTE, APPALTATORE E SUBAPPALTATORE, MAI RINVIANDO AD ALTRE FIGURE, QUALI ACQUIRENTE, FORNITORE O SUB- FORNITORE. DI CONTRO, QUALORA SI AMMETTESSE LA POSSIBILITÀ DI APPLICARE LE SUDDETTE DISPOSIZIONI ANCHE ALLA MERA FORNITURA, È EVIDENTE CHE LA DISCIPLINA SULLA RESPONSABILITÀ SOLIDALE RISULTEREBBE DEL TUTTO IMPRATICABILE, TENUTO CONTO CHE L ATTESTAZIONE CIRCA IL VERSAMENTO DELLE RITENUTE DOVREBBE RIFERIRSI AI DIPENDENTI COINVOLTI NELL INTERA ATTIVITÀ PRODUTTIVA. 29

31 PER QUANTO COMPLESSIVAMENTE RAPPRESENTATO, SI RITIENE IN OGNI CASO AUSPICABILE UN URGENTE CHIARIMENTO UFFICIALE DI FONTE MINISTERIALE IN ORDINE ALL ESCLUSIONE O MENO DELLE FORNITURE DI BENI DALL AMBITO APPLICATIVO DELLA NORMA. ATTESTAZIONE DEI VERSAMENTI: MODALITÀ IL CO. 28, DELL ART. 35 D.L. 223/2006, NEL PREVEDERE L ACQUISIZIONE DELLA DOCUMENTAZIONE ATTESTANTE L ASSOLVIMENTO DEGLI ADEMPIMENTI DA PARTE DEL SUBAPPALTATORE, DISPONE CHE L ATTESTAZIONE PUÒ ESSERE RILASCIATA ANCHE ATTRAVERSO UN ASSEVERAZIONE. IL DATO LETTERALE DELLA NORMA, PERTANTO, LASCIA SPAZIO ALL IPOTESI DI ACQUISIZIONE DI UNA DOCUMENTAZIONE DIVERSA ED ALTERNATIVA RISPETTO ALL ASSEVERAZIONE RILASCIATA DA PROFESSIONISTI ABILITATI, CHE RISULTEREBBE PARTICOLARMENTE ONEROSA E SPESSO DI DIFFICILE (SE NON IMPOSSIBILE) OTTENIMENTO, SOPRATTUTTO PER LE IMPRESE CHE ADOTTANO SISTEMI DI CONTABILITÀ INTERNI E CHE PROVVEDONO DIRETTAMENTE (E QUINDI SENZA AVVALERSI DI PROFESSIONISTI ESTERNI) ANCHE AD ASSOLVERE GLI OBBLIGHI FISCALI. A TAL PROPOSITO, SI SEGNALA CHE LA RECENTE C.M. 40/E/2012 HA SPECIFICATO CHE, IN LUOGO DELLE ALLE ASSEVERAZIONI PRESTATE DAI CAF IMPRESE E DAI PROFESSIONISTI ABILITATI - CHE RAPPRESENTEREBBERO UN COSTO PER LE IMPRESE - RISULTA POSSIBILE RILASCIARE UNA DICHIARAZIONE SOSTITUTIVA DI ATTO NOTORIO, RESA AI SENSI DEL DPR N. 455/2000, CON CUI L APPALTATORE/SUBAPPALTATORE ATTESTA L AVVENUTO ADEMPIMENTO DEGLI OBBLIGHI RICHIESTI DALLA DISPOSIZIONE. 30

32 NELLO SPECIFICO, SULLA SCORTA DEI CHIARIMENTI DI CUI ALLA C.M. 40/E/2012, LA DICHIARAZIONE SOSTITUTIVA DOVRÀ: - INDICARE IL PERIODO NEL QUALE L IVA RELATIVA ALLE FATTURE CONCERNENTI I LAVORI ESEGUITI È STATA LIQUIDATA, SPECIFICANDO SE DALLA SUDDETTA LIQUIDAZIONE È SCATURITO UN VERSAMENTO DI IMPOSTA, OVVERO SE IN RELAZIONE ALLE FATTURE OGGETTO DEL CONTRATTO È STATO APPLICATO IL REGIME DELL IVA PER CASSA (ARTICOLO 7 DEL DL N. 185 DEL 2008) OPPURE LA DISCIPLINA DEL REVERSE CHARGE; - INDICARE IL PERIODO NEL QUALE LE RITENUTE SUI REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE SONO STATE VERSATE, MEDIANTE SCOMPUTO TOTALE O PARZIALE; - RIPORTARE GLI ESTREMI DEL MODELLO F24 CON IL QUALE I VERSAMENTI DELL IVA E DELLE RITENUTE NON SCOMPUTATE, TOTALMENTE O PARZIALMENTE, SONO STATI EFFETTUATI; - CONTENERE L AFFERMAZIONE CHE L IVA E LE RITENUTE VERSATE INCLUDONO QUELLE RIFERIBILI AL CONTRATTO DI APPALTO/SUBAPPALTO PER IL QUALE LA DICHIARAZIONE VIENE RESA. 31

33 LA NORMATIVA IN COMMENTO, NEL PREVEDERE A CARICO DEL COMMITTENTE L OBBLIGO DI ACQUISIZIONE PREVENTIVA (AL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO D APPALTO) DI UNA DOCUMENTAZIONE ATTESTANTE IL CORRETTO ASSOLVIMENTO DEGLI OBBLIGHI FISCALI DA PARTE DELL APPALTATORE E DEGLI EVENTUALI SUBAPPALTATORI, NON FORNISCE ALCUNA INDICAZIONE SPECIFICA SULLA NATURA DI DETTA DOCUMENTAZIONE. IN ANALOGIA A QUANTO GIÀ PRECEDENTEMENTE AFFERMATO CON RIFERIMENTO AL RAPPORTO TRA APPALTATORE E SUBAPPALTATORE, TALE DOCUMENTAZIONE PUÒ CONSISTERE IN UNA ASSEVERAZIONE O, ALTERNATIVAMENTE, IN UNA DICHIARAZIONE SOSTITUTIVA DI ATTO NOTORIO, FORNITA DALL APPALTATORE CON RIFERIMENTO ALLA PROPRIA POSIZIONE, NONCHÉ IN QUELLA RILASCIATA DAL SUBAPPALTATORE ALL APPALTATORE RELATIVAMENTE AI VERSAMENTI DA LUI STESSO EFFETTUATI. LA SANZIONE PREVISTA A CARICO DEL COMMITTENTE L'ART.35, CO. 28-BIS, DEL D.L. 223/2006, COSÌ COME ATTUALMENTE FORMULATO, STABILISCE CHE, IL COMMITTENTE, PRIMA DEL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO CONTRATTUALE, È TENUTO A RICHIEDERE LA DOCUMENTAZIONE ATTESTANTE IL CORRETTO ASSOLVIMENTO DEGLI OBBLIGHI FISCALI DA PARTE DELL APPALTATORE E DEI SUBAPPALTATORI. L'INOSSERVANZA DI TALE MODALITÀ DI PAGAMENTO COMPORTA, PER IL COMMITTENTE, L'IRROGAZIONE DI UNA SANZIONE AMMINISTRATIVA (DA A EURO), NEL CASO IN CUI GLI ADEMPIMENTI FISCALI 32

34 NON SIANO STATI CORRETTAMENTE ESEGUITI DALL'APPALTATORE E DAL SUBAPPALTATORE. L'IRROGAZIONE DELLA SUDDETTA SANZIONE AMMINISTRATIVA SI RITIENE QUINDI SUBORDINATA ALLA SUSSISTENZA DI DUE CONDIZIONI: LA MANCATA RICHIESTA DEL COMMITTENTE, PRIMA DEL PAGAMENTO DEL CORRISPETTIVO, DELLA DOCUMENTAZIONE RILASCIATA DALL'APPALTATORE E DAL SUBAPPALTATORE; L'EFFETTIVA VIOLAZIONE DELL'OBBLIGO DI VERSAMENTO DELLE RITENUTE IRPEF E DELL IVA DA PARTE DELL APPALTATORE E DEL SUBAPPALTATORE. QUESTO PORTA A RITENERE CHE LA SANZIONE NON DOVREBBE IN OGNI CASO ESSERE APPLICATA NELL IPOTESI IN CUI, PUR NON AVENDO OTTENUTO LA DOCUMENTAZIONE, IL COMMITTENTE PROCEDA AL PAGAMENTO E RISULTINO, IN SEDE DI ACCERTAMENTO, CORRETTAMENTE EFFETTUATI GLI ADEMPIMENTI FISCALI. TEMPISTICA DELL ATTESTAZIONE DEI VERSAMENTI SIA IL CO. 28 CHE IL SUCCESSIVO CO. 28-BIS DELL ART. 35 D.L. 223/2006 SPECIFICANO CHE L ACQUISIZIONE DELLA DOCUMENTAZIONE IDONEA AD ESCLUDERE, RISPETTIVAMENTE, LA RESPONSABILITÀ SOLIDALE PER L APPALTATORE E L APPLICAZIONE DELLE SANZIONI PECUNIARIE PER IL COMMITTENTE, DEBBA AVVENIRE GENERICAMENTE PRIMA DEL VERSAMENTO DEL CORRISPETTIVO, SENZA FORNIRE, TUTTAVIA, MAGGIORI INDICAZIONI PROCEDURALI. 33

35 DI CONTRO, L INDIVIDUAZIONE DI TALE MOMENTO ASSUME RILEVANZA ANCHE PERCHÉ IDENTIFICA IL TERMINE RISPETTO AL QUALE CONFRONTARE L AVVENUTA SCADENZA DEI VERSAMENTI FISCALI (DEVONO ESSERE ATTESTATI GLI ADEMPIMENTI SCADUTI ALLA DATA DEL VERSAMENTO DEL CORRISPETTIVO ). SUL PUNTO PARE QUINDI AUSPICABILE UN PRONTO CHIARIMENTO DA PARTE DELL AMMINISTRAZIONE FINANZIARIA NATURA DEI COMMITTENTI: NON OPERATIVITÀ DELLA DISCIPLINA SECONDO QUANTO STABILISCE IL CO. 28-TER DELL ART. 35 D.L. 223/2006, LE DISPOSIZIONI SULLA RESPONSABILITÀ SOLIDALE (DI CUI AI PRECEDENTI COMMI 28 E 28-BIS) SI APPLICANO IN RELAZIONE AI CONTRATTI CONCLUSI DA SOGGETTI CHE LI STIPULANO NELL'AMBITO DI ATTIVITÀ RILEVANTI AI FINI DELL'IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO E, IN OGNI CASO, DAI SOGGETTI DI CUI AGLI ARTICOLI 73 E 74 DEL TESTO UNICO DELLE IMPOSTE SUI REDDITI, DI CUI AL DECRETO DEL PRESIDENTE DELLA REPUBBLICA 22 DICEMBRE 1986, N. 917, E SUCCESSIVE MODIFICAZIONI. AL RIGUARDO, SI RITIENE CHE LA LOCUZIONE SOGGETTI CHE STIPULANO I. CONTRATTI NELL'AMBITO DI ATTIVITÀ RILEVANTI AI FINI DELL'IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO SIA IDONEA AD ESCLUDERE L OPERATIVITÀ DELLA NUOVA DISCIPLINA RELATIVAMENTE AI CONTRATTI D APPALTO IN CUI IL COMMITTENTE È UN SOGGETTO IRPEF NON ESERCENTE ATTIVITÀ RILEVANTE AI FINI IVA (QUALI, AD ESEMPIO, UN PRIVATO PERSONA FISICA). CIÒ IMPLICA CHE, IN TALI CASI, I COMMITTENTI PRIVATI PERSONE FISICHE VENGANO ESCLUSI DALL OBBLIGO DI VERIFICA PREVENTIVA E 34

36 DALLA CONSEGUENTE ED EVENTUALE IRROGAZIONE DELLA SANZIONE PECUNIARIA, PRESUMENDO, IN OGNI CASO, L OPERATIVITÀ DELLA RESPONSABILITÀ SOLIDALE TRA APPALTATORE E SUBAPPALTATORE. LO STESSO CO. 28-TER ESCLUDE DALL APPLICAZIONE DELLE SUDDETTE DISPOSIZIONI LE STAZIONI APPALTANTI DI CUI ALL'ARTICOLO 3, CO. 33, DEL CODICE DEI CONTRATTI PUBBLICI RELATIVI A LAVORI, SERVIZI E FORNITURE, DI CUI AL DECRETO LEGISLATIVO 12 APRILE 2006, N. 163, FRA LE QUALI SONO COMPRESE LE AMMINISTRAZIONI AGGIUDICATRICI E GLI ALTRI SOGGETTI DI CUI ALL ART. 32 DEL MEDESIMO D.LGS. 163/2006. IN TAL AMBITO, DUE SONO GLI ASPETTI SUI QUALI OCCORRE FARE CHIAREZZA: 1. IL COORDINAMENTO TRA IL PRIMO PERIODO DEL CO. 28-TER, CHE RENDE OPERATIVE LE DISPOSIZIONI PER I CONTRATTI STIPULATI IN OGNI CASO, DAI SOGGETTI DI CUI AGLI ARTICOLI E 74 DEL TESTO UNICO DELLE IMPOSTE SUI REDDITI, DI CUI AL DECRETO DEL PRESIDENTE DELLA REPUBBLICA 22 DICEMBRE 1986, N. 917 (OVVEROSIA ORGANI E AMMINISTRAZIONI DELLO STATO, COMUNI, CONSORZI TRA ENTI LOCALI, PROVINCE E REGIONI, ETC.) E IL SECONDO PERIODO DELLO STESSO COMMA, CHE INVECE ESCLUDE DALL AMBITO APPLICATIVO DELLA NORMA LE AMMINISTRAZIONI AGGIUDICATRICI (CHE, AI SENSI DEL CO. 25 DELL ART.3 DEL D.LGS. 163/2006 SONO LE AMMINISTRAZIONI DELLO STATO; GLI ENTI PUBBLICI TERRITORIALI; GLI ALTRI ENTI PUBBLICI NON ECONOMICI; GLI ORGANISMI DI DIRITTO PUBBLICO; LE ASSOCIAZIONI, UNIONI, CONSORZI, COMUNQUE DENOMINATI, COSTITUITI DA DETTI SOGGETTI ). 35

37 SI TRATTA DI UN EVIDENTE CONTRADDIZIONE, SECONDO LA QUALE L OPERATIVITÀ DELLA DISCIPLINA È ALLO STESSO TEMPO: - OBBLIGATORIA QUANDO I CONTRATTI SONO STIPULATI DA SOGGETTI DI CUI ALL ART.74 DEL D.P.R. 917/1986 (OVVEROSIA ORGANI E AMMINISTRAZIONI DELLO STATO, COMUNI, CONSORZI TRA ENTI LOCALI, PROVINCE E REGIONI, ETC.); - ESCLUSA NEL CASO IN CUI I MEDESIMI SOGGETTI ASSUMONO NATURA DI STAZIONI APPALTANTI, OVVERO SEMPRE. 2. LA PORTATA DELL ESCLUSIONE DELLE DISPOSIZIONI, SE È DA INTENDERSI SOLO RELATIVAMENTE ALL ESCLUSIONE DELL IRROGAZIONE DELLA SANZIONE AMMINISTRATIVA IN CAPO AL COMMITTENTE OVVERO, PIÙ IN GENERALE, POSSA ESTENDERSI ANCHE AL RAPPORTO TRA APPALTATORE E SUBAPPALTATORE, ESONERANDO QUESTI DALLA RESPONSABILITÀ SOLIDALE. FATTISPECIE PARTICOLARI: CONSORZI E SOCIETÀ CONSORTILI OCCORRE CHIARIRE L OPERATIVITÀ DELLE DISPOSIZIONI IN ESAME IN PRESENZA DI UN CONSORZIO (O DI UNA SOCIETÀ CONSORTILE), CHE AGISCE CON UN MANDATO SENZA RAPPRESENTANZA, IN NOME PROPRIO PER CONTO DELLE CONSORZIATE. RINVIANDO ALLE OSSERVAZIONI FORMULATE IN TEMA DI AMBITO OPERATIVO DELLA NORMA, ED IN PARTICOLARE CON RIFERIMENTO ALLA NECESSITÀ CHE SIA VERIFICATA L ESISTENZA DI UN CONTRATTO DI SUBAPPALTO AFFINCHÉ LA NORMA TROVI APPLICAZIONE, SI RITIENE CHE TALE CIRCOSTANZA NON POSSA ESSERE RISCONTRATA QUANDO IL SUDDETTO CONSORZIO ASSUME LA FIGURA DI APPALTATORE ED I LAVORI SIANO ESEGUITI DALLE IMPRESE CONSORZIATE, SENZA CHE SI RICORRA A SOGGETTI TERZI ESTRANEI AL RAPPORTO CONSORTILE. 36

38 INFATTI, MUTUANDO QUANTO CHIARITO DALL AGENZIA DELLE ENTRATE IN TEMA DI REVERSE CHARGE (C.M. 36/E/2007 E 19/E/20076), IL RAPPORTO CONSORZIO/CONSORZIATE NON PUÒ QUALIFICARSI COME SUBAPPALTO, CON LA CONSEGUENTE ESCLUSIONE DALL OPERATIVITÀ DELL INTERA DISCIPLINA IN COMMENTO, MANCANDO IL DUPLICE RAPPORTO TRA COMMITTENTE/APPALTATORE E APPALTATORE/SUBAPPALTATORE. DI CONTRO, NEL CASO IN CUI IL CONSORZIO ASSUMA LA VESTE DI SUBAPPALTATORE E SIA TITOLARE DEL CONTRATTO, SU DI ESSO DOVREBBERO RICADERE GLI ONERI DOCUMENTALI E NON GIÀ SULLE IMPRESE CONSORZIATE. 37

39 FAC SIMILE DICHIARAZIONE APPALTATORE DICHIARAZIONE SOSTITUTIVA DI ATTO DI NOTORIETA (Art. 47 D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445) Il/La sottoscritto/a... nato/a a...(.) il. residente a (.) in via.. n.. Codice fiscale in qualità di: a) titolare della ditta individuale... con sede in.. Partita IVA oppure b) rappresentante legale della società. con sede in.. Partita IVA consapevole delle sanzioni penali richiamate dall art. 76 del D.P.R n. 445, in caso di dichiarazioni mendaci e di formazione o uso di atti falsi, in riferimento al contratto di appalto stipulato in data.. tra la suddetta impresa in qualità di appaltatore e l impresa in qualità di committente, in osservanza delle disposizioni contenute nei commi da 28 a 28-ter dell art. 35 del D.L. n. 223/2006, come modificato dalla Legge 7/8/2012 n. 134, DICHIARA Ai fini dei versamenti IVA che sono state correttamente registrate ai fini IVA le fatture relative ai lavori eseguiti in forza del suddetto contratto di appalto, di seguito elencate: - n del. Importo euro.. - n del. Importo euro.. - n del. Importo euro.. che le fatture relative ai lavori eseguiti sono state ricomprese nella liquidazione relativa al mese. / trimestre. ; dalla suddetta liquidazione è scaturito un versamento di imposta; (vedi nota 1) dalla suddetta liquidazione è emerso un debito non superiore ad euro 25,82 o un credito di IVA e, di conseguenza, non è dovuto alcun versamento di IVA; (vedi nota 1) alle fatture oggetto del contratto è stato applicato il regime IVA di cassa (art. 7, DL n. 185/2008) (vedi nota 2) le fatture oggetto del contratto sono state emesse con il sistema dell inversione contabile (vedi nota 2) 38

40 NON sono ancora scaduti i termini per eseguire la liquidazione periodica/annuale IVA in cui debbono essere comprese le fatture relative ai lavori eseguiti (vedi nota 3) Ai fini del versamento delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente di non aver corrisposto redditi di lavoro dipendente in relazione alle prestazioni svolte nell ambito del contratto di appalto, oppure di averne corrisposti, ma il versamento delle ritenute operate alla fonte sugli stessi non è ancora scaduto (vedi nota 4) le ritenute sui redditi di lavoro dipendente il cui versamento è già scaduto sono state (vedi nota 4): - interamente versate; - non sono state versate/sono state versate parzialmente in quanto oggetto di scomputo per la seguente motivazione: (es. compensazione di eccedenza di versamento, rimborso crediti da assistenza fiscale mod. 730, ecc.) Gli estremi dei modelli F24 con i quali i versamenti IVA e di ritenute giunti a scadenza sono stati effettuati sono i seguenti: - mod F24 data importo IVA. Importo ritenute dipendenti Banca ; - mod F24 data importo IVA. Importo ritenute dipendenti Banca.; - mod F24 data importo IVA. Importo ritenute dipendenti Banca ; Il sottoscritto dichiara, inoltre, che i versamenti eseguiti includono l IVA (quando dovuta) e le ritenute riferibili al contratto di appalto in oggetto. Il sottoscritto in qualità di appaltatore, inoltre, dichiara: che non ha stipulato contratti di subappalto, in riferimento alle prestazioni oggetto del contratto di appalto sopra citato; (vedi nota 5) che gli adempimenti relativi ai versamenti dell IVA e delle ritenute sui redditi di lavoro dipendente dovuti dal/i subappaltatore/i, e già scaduti alla data del pagamento del corrispettivo, sono stati correttamente eseguiti. (vedi nota 5) (luogo, data) Il dichiarante.. * * * NOTE (1) le dichiarazioni sono una alternativa all altra. (2) queste condizioni sono una alternativa all altra ed, inoltre, alternative a quelle indicate alla nota (1) (3) questa ipotesi viene dichiarata solo nel caso in cui, al momento del pagamento del corrispettivo, NON siano ancora scaduti i termini della liquidazione periodica IVA (4) le dichiarazioni sono una alternativa all altra (5) le dichiarazioni sono una alternativa all altra 39

41 FAC SIMILE DICHIARAZIONE SUBAPPALTATORE DICHIARAZIONE SOSTITUTIVA DI ATTO DI NOTORIETA (Art. 47 D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445) Il/La sottoscritto/a... nato/a a...(.) il. residente a (.) in via.. n.. Codice fiscale in qualità di: a) titolare della ditta individuale... con sede in.. Partita IVA oppure b) rappresentante legale della società. con sede in.. Partita IVA consapevole delle sanzioni penali richiamate dall art. 76 del D.P.R n. 445, in caso di dichiarazioni mendaci e di formazione o uso di atti falsi, in riferimento al contratto di subappalto stipulato in data.. tra la suddetta impresa in qualità di subappaltatore e l impresa in qualità di appaltatore, in osservanza delle disposizioni contenute nei commi da 28 a 28-ter dell art. 35 del D.L. n. 223/2006, come modificato dalla Legge 7/8/2012 n. 134, DICHIARA Ai fini dei versamenti IVA che sono state correttamente registrate ai fini IVA le fatture relative ai lavori eseguiti in forza del suddetto contratto di subappalto, di seguito elencate: - n del. Importo euro.. - n del. Importo euro.. - n del. Importo euro.. che le fatture relative ai lavori eseguiti sono state ricomprese nella liquidazione relativa al mese. / trimestre. ; dalla suddetta liquidazione è scaturito un versamento di imposta; (vedi nota 1) dalla suddetta liquidazione è emerso un debito non superiore ad euro 25,82 o un credito di IVA e, di conseguenza, non è dovuto alcun versamento di IVA; (vedi nota 1) alle fatture oggetto del contratto è stato applicato il regime IVA di cassa (art. 7, DL n. 185/2008) (vedi nota 2) le fatture oggetto del contratto sono state emesse con il sistema dell inversione contabile (vedi nota 2) 40