Ritenute alla fonte DPR. 600/73

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1 Ritenute alla fonte DPR. 600/73 Art.23 reddito lavoro dipendente Art.24 redditi assimilati redd.lav.dip Art.25 reddito di lavoro autonomo Art.25bis reddito agenti e rappresentanti Art. 25ter appalto nei condomini Artt ter redditi di capitale Art. 28 compensi per avviamento Art. 29 redditi corrisposti dallo Stato Art. 30 premi e vincite 1

2 Art. 23 DPR 600/1973 Ritenuta sui redditi di lavoro dipendente 2

3 Art. 23 DPR 600/73: ritenute su redditi di lavoro dipendente comma 1 (1/2) 1. Gli enti e le società indicati nell'articolo 73, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, le società e associazioni indicate nell'articolo 5 del predetto testo unico e le persone fisiche che esercitano imprese commerciali, ai sensi dell'articolo 55 del citato testo unico, o imprese agricole, le persone fisiche che esercitano arti e professioni, il curatore fallimentare, il commissario liquidatore nonché il condominio quale sostituto d'imposta, i quali corrispondono somme e valori di cui all'articolo 51 dello stesso testo unico, devono operare all'atto del pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche dovuta dai percipienti, con obbligo di rivalsa. 3

4 Art. 23 DPR 600/73: ritenute su redditi di lavoro dipendente comma 1 (2/2) Nel caso in cui la ritenuta da operare sui predetti valori non trovi capienza, in tutto o in parte, sui contestuali pagamenti in denaro, il sostituito è tenuto a versare al sostituto l'importo corrispondente all'ammontare della ritenuta. 4

5 Art. 23 DPR 600/73: ritenute su redditi di lavoro dipendente comma 1bis 1 bis. I soggetti che adempiono agli obblighi contributivi sui redditi di lavoro dipendente prestato all'estero di cui all'articolo 51, concernente determinazione del reddito di lavoro dipendente, comma 8 bis, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, devono in ogni caso operare le relative ritenute 5

6 Art. 23 DPR 600/73: ritenute su redditi di lavoro dipendente comma 2 (1/3) 2. La ritenuta da operare è determinata: a) sulla parte imponibile delle somme e dei valori, di cui all'articolo [ex48 ora] 51 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, esclusi quelli indicati alle successive lettere b) e c), corrisposti in ciascun periodo di paga, con le aliquote dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, ragguagliando al periodo di paga i corrispondenti scaglioni annui di reddito, ed effettuando le detrazioni di cui agli artt. 12 e 13, del citato testo unico rapportate al periodo stesso. Le detrazioni di cui agli artt. 12 e 13 del citato testo unico sono riconosciute se il percipiente dichiara annualmente di avervi diritto, indica le condizioni di spettanza, il codice fiscale dei soggetti per i quali si usufruisce delle detrazioni e si impegna a comunicare tempestivamente le eventuali variazioni. [Abrogato dal La dichiarazione ha effetto anche per i periodi di imposta successivi.] 6

7 Art. 23 DPR 600/73: ritenute su redditi di lavoro dipendente comma 2 (2/3) 2. La ritenuta da operare è determinata: b) sulle mensilità aggiuntive e sui compensi della stessa natura, con le aliquote dell'imposta sul reddito delle persone fisiche, ragguagliando a mese i corrispondenti scaglioni annui di reddito; c) sugli emolumenti arretrati relativi ad anni precedenti di cui all'articolo 17, comma 1, lettera b), del citato testo unico, con i criteri di cui all'articolo 21, dello stesso testo unico, intendendo per reddito complessivo netto l'ammontare globale dei redditi di lavoro dipendente corrisposti dal sostituto al sostituito nel biennio precedente; 7

8 Art. 23 DPR 600/73: ritenute su redditi di lavoro dipendente comma 2 (3/3) 2. La ritenuta da operare è determinata: d) sulla parte imponibile del trattamento di fine rapporto e delle indennità equipollenti e delle altre indennità e somme di cui all'articolo 17, comma 1, lettera a), del citato testo unico con i criteri di cui all'articolo 19, comma 1, secondo periodo, e comma 2 bis, terzo periodo, dello stesso testo unico; [Abrogata dal D.Lgs 252/2005, con effetto dal d bis) sulla parte imponibile delle prestazioni di cui all'articolo 16, comma 1, lettera a bis), del citato testo unico, con i criteri di cui all'articolo 20, comma 1, primo periodo, dello stesso testo unico] e) sulla parte imponibile delle somme e dei valori di cui all'articolo 51, del citato testo unico, non compresi nell'articolo 17, comma 1, lettera a), dello stesso testo unico, corrisposti agli eredi del lavoratore dipendente, con l'aliquota stabilita per il primo scaglione di reddito [v. art. 7, c. 3, Tuir] 8

9 Art. 23 DPR 600/73: ritenute su redditi di lavoro dipendente comma 3 (1/3) 3. I soggetti indicati nel comma 1 devono effettuare, entro il 28 febbraio dell'anno successivo e, in caso di cessazione del rapporto di lavoro, alla data di cessazione, il conguaglio tra le ritenute operate sulle somme e i valori di cui alle lettere a) e b) del comma 2, l imposta dovuta sull ammontare complessivo degli emolumenti stessi, tenendo conto delle detrazioni eventualmente spettanti a norma degli artt. 12 e 13, del testo unico DPR 917/86 e successive modificazioni, e delle detrazioni eventualmente spettanti a norma dell'articolo 15 dello stesso testo unico e successive modificazioni, per oneri a fronte dei quali il datore di lavoro ha effettuato trattenute, nonché, limitatamente agli oneri di cui alle lettere c) e f) dello stesso articolo, per erogazioni in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali. 9

10 Art. 23 DPR 600/73: ritenute su redditi di lavoro dipendente comma 3 (2/3) In caso di incapienza delle retribuzioni a subire il prelievo delle imposte dovute in sede di conguaglio di fine anno entro il 28 febbraio dell'anno successivo, il sostituito può dichiarare per iscritto al sostituto di volergli versare l'importo corrispondente alle ritenute ancora dovute, ovvero, di autorizzarlo a effettuare il prelievo sulle retribuzioni dei periodi di paga successivi al secondo dello stesso periodo di imposta. Sugli importi di cui è differito il pagamento si applica l'interesse in ragione dello 0,50 per cento mensile, che è trattenuto e versato nei termini e con le modalità previste per le somme cui si riferisce. L'importo che al termine del periodo d'imposta non è stato trattenuto per cessazione del rapporto di lavoro o per incapienza delle retribuzioni deve essere comunicato all'interessato che deve provvedere al versamento entro il 15 gennaio dell'anno successivo. 10

11 Art. 23 DPR 600/73: ritenute su redditi di lavoro dipendente comma 3 (3/3) Se alla formazione del reddito di lavoro dipendente concorrono somme o valori prodotti all'estero le imposte ivi pagate a titolo definitivo sono ammesse in detrazione fino a concorrenza dell'imposta relativa ai predetti redditi prodotti all'estero. La disposizione del periodo precedente si applica anche nell'ipotesi in cui le somme o i valori prodotti all'estero abbiano concorso a formare il reddito di lavoro dipendente in periodi d'imposta precedenti. Se concorrono redditi prodotti in più Stati esteri la detrazione si applica separatamente per ciascuno Stato. 11

12 Art. 23 DPR 600/73: ritenute su redditi di lavoro dipendente comma 4 4. Ai fini del compimento delle operazioni di conguaglio di fine anno il sostituito può chiedere al sostituto di tenere conto anche dei redditi di lavoro dipendente, o assimilati a quelli di lavoro dipendente, percepiti nel corso di precedenti rapporti intrattenuti. A tal fine il sostituito deve consegnare al sostituto d'imposta, entro il 12 del mese di gennaio del periodo d'imposta successivo a quello in cui sono stati percepiti, la certificazione unica concernente i redditi di lavoro dipendente, o assimilati a quelli di lavoro dipendente, erogati da altri soggetti, compresi quelli erogati da soggetti non obbligati ad effettuare le ritenute. La presente disposizione non si applica ai soggetti che corrispondono trattamenti pensionistici. 12

13 Detrazioni per lavoro dipendente e assimilato e per carichi di famiglia Dal sono state reintrodotte le detrazioni Art.13 DPR 917/86 co.1 lettera a, b, c, e co.2 Detrazione Base per lavoro dipendente e assimilato Detrazione aggiuntiva in cifra fissa Art. 12 lettera a,b coniuge Coniuge a carico detrazione base Detrazione aggiuntiva coniuge in cifra fissa Art. 12 lettera c figli Figli a carico detrazioni Art. 12 lettera d - familiari a carico Altri familiari a carico detrazione teorica 750 Art. 12, c. 1-bis - ulteriore detrazione in presenza di almeno 4 figli a carico (euro 1.200, introdotta dalla legge 244/2007, con effetto dal periodo di imposta 2007) 13

14 Detrazioni per lavoro dipendente e assimilato e per carichi di famiglia Il sostituto di imposta applica le detrazioni sulla base delle dichiarazioni rilasciate dal sostituito. A partire dal 2008 la dichiarazione per beneficiare delle detrazioni deve essere rinnovata ogni anno, altrimenti il sostituto non può applicarla. La cir dice di attribuirle L'Agenzia delle Entrate, con circolare 15/E del 5 marzo 2008, interpreta nel senso che il datore di lavoro-sostituto di imposta deve applicare la detrazione per lavoro dipendente sulla base del reddito da lui stesso erogato anche in mancanza di espressa richiesta, in quanto la spettanza della detrazione per lavoro dipendente è collegata ad una situazione di cui il sostituto è a conoscenza. Resta ferma per il lavoratore la possibilità di chiedere al sostituto di applicare la detrazione in misura diversa 14

15 Modalità di effettuazione del conguaglio IRPEF Conguaglio in senso proprio I sostituti d imposta devono effettuare entro il 28 febbraio dell anno successivo in caso di cessazione alla data di cessazione il conguaglio delle ritenute operate sulle somme e valori corrisposti in ciascun periodo di paga entro il 12 gennaio. Facoltà di attribuzione degli oneri detraibili e deducibili sostenuti dal lavoratore; tra questi ricordiamo: i contributi previdenziali volontari il contributo versato ai fondi pensione. Conguaglio di fine rapporto Se la data di risoluzione del rapporto di lavoro coincide con la fine dell anno, il conguaglio ha tutte le caratteristiche di quello in senso proprio. Le deduzioni e detrazioni per oneri vanno fino all ultimo giorno retribuito, non sono previste sulla indennità sostitutiva del preavviso. Nel caso di conguaglio a credito, va restituito anche in corso d anno. 15

16 Modalità di effettuazione del conguaglio IRPEF Qualora le comunicazioni delle indennità e dei compensi di cui all'articolo 50, comma 1, lettera b), del citato testo unico pervengano al sostituto oltre il termine del 12 gennaio del periodo d'imposta successivo, di esse lo stesso terrà conto ai fini delle operazioni di conguaglio del periodo d'imposta successivo. Alla consegna della certificazione unica (CUD) il sostituito deve anche comunicare al sostituto quale delle opzioni previste al comma 3 intende adottare in caso di incapienza delle retribuzioni a subire il prelievo delle imposte 16

17 Possibilità di «riaprire» il conguaglio per sanare errori commessi nell'effettuazione del conguaglio o per considerare ulteriori somme o valori 1/3 L'articolo 23, comma 3, DPR 600/1973 stabilisce che le operazioni di conguaglio di fine anno vanno effettuate «... entro il 28 febbraio dell'anno successivo». Poiché la ratio della norma è, principalmente, quella di concedere più tempo al sostituto d'imposta, al fine di favorire una più corretta applicazione della legge, e rendere, per quanto possibile, definitivo il rapporto tributario dei percettori di reddito di lavoro dipendente e assimilato, nel caso di errore nell'attribuzione delle detrazioni o deduzioni in sede di effettuazione del conguaglio, entro e non oltre la fine del mese di febbraio, è consentito riconsiderare le operazioni svolte in precedenza senza incorrere in irregolarità né sanzioni. 17

18 Possibilità di «riaprire» il conguaglio per sanare errori commessi nell'effettuazione del conguaglio o per considerare ulteriori somme o valori 2/3 Lo slittamento al 28 febbraio delle operazioni di conguaglio è relativo ai soli effetti finanziari del conguaglio di fine anno, il quale potrà quindi incidere (mediante ulteriori ritenute ovvero restituzioni di crediti d'imposta) sulle retribuzioni dell'anno successivo erogate fino al 28 febbraio, in cui il conguaglio stesso (o gli aggiustamenti di eventuali errori) viene operato, non variando, ai fini del calcolo materiale, il riferimento agli emolumenti corrisposti e alle ritenute operate nell'anno precedente (ovvero entro il 12 gennaio dell'anno in cui è effettuato il conguaglio). 18

19 Possibilità di «riaprire» il conguaglio per sanare errori commessi nell'effettuazione del conguaglio o per considerare ulteriori somme o valori 3/3 A tale proposito, la circolare ministeriale n. 326/E del 1997 (par. 3.5) precisa infatti sia che «se necessario il conguaglio potrà anche essere ripetuto, ad esempio per tenere conto di altre somme e valori non considerati in precedenza, purché, in ogni caso, i relativi effetti economici si concludano entro il mese di febbraio dell'anno successivo», sia che «le operazioni di conguaglio possono essere effettuate anche non per tutti i sostituiti contemporaneamente». 19

20 Contributi previdenziali volontariamente versati (riscatti laurea, ricongiunzioni, ecc.) 1/3 A seguito di quanto previsto dalla lett. e) dell'art. 10 del Tuir, i contributi versati dal 1 gennaio 2001 facoltativamente all'ente che gestisce la forma pensionistica obbligatoria di appartenenza sono integralmente deducibili dal reddito (in precedenza davano diritto a una detrazione del 19% su un importo massimo di euro 1,291,14 - in concorrenza con i premi pagati per assicurazioni vita e infortuni). Pertanto, a decorrere dal 1 gennaio 2001 sono integralmente deducibili i contributi versati, ad esempio, per il riscatto della laurea, per la prosecuzione volontaria o per la ricongiunzione di differenti periodi assicurativi. 20

21 Contributi previdenziali volontariamente versati (riscatti laurea, ricongiunzioni, ecc.) 2/3 Qualora il dipendente abbia versato direttamente tali contributi e chieda al datore di lavoro di tenerne conto nel conguaglio, quest'ultimo, per il riconoscimento della deducibilità degli stessi, non dovrà più effettuare alcuna verifica della capienza con altri oneri, ma dovrà unicamente farsi rilasciare la ricevuta di versamento. 21

22 Contributi previdenziali volontariamente versati (riscatti laurea, ricongiunzioni, ecc.) 3/3 Nella diversa ipotesi in cui il datore di lavoro abbia direttamente trattenuto l'importo di tali contributi dalla busta paga e abbia provveduto al versamento all'ente previdenziale, a seguito di quanto stabilito nell'art. 51, comma 2, alla lett. h), Tuir, tale importo sarà interamente escluso dal reddito di lavoro dipendente e sarà indicato nel mod. Cud (CUD 2009: punto 45) 22

23 Polizze sanitarie La versione dell'art. 51 del Tuir in vigore dal 1 gennaio 1998 non prevede un regime particolare per le spese sanitarie sostenute dal datore di lavoro in conformità a contratti collettivi, accordi e regolamenti aziendali. In merito a tale fattispecie, tuttavia, l'art. 23 del DPR 600/1973 stabilisce che, in occasione del conguaglio di fine anno o di fine rapporto, il sostituto d'imposta deve attribuire le detrazioni previste per le spese mediche di cui all'art. 15 del Tuir se, in corso d'anno, ha effettuato tali tipi di erogazioni (e, quindi, ha sostenuto direttamente o ha rimborsato il dipendente) conformemente a contratti collettivi, accordi e regolamenti aziendali. 23

24 Il conguaglio incapiente 1/3 Nell'ipotesi in cui, entro il 28 febbraio dell'anno successivo a quello per il quale viene fatto il conguaglio, le retribuzioni siano insufficienti a subire il prelievo corrispondente al «debito» di fine anno, l'art. 23, comma 3, del DPR 600/1973 permette al dipendente di scegliere tra versare al sostituto l'importo delle ritenute ancora dovute (in quanto eccedenti le retribuzioni interessate dalle operazioni di conguaglio), ovvero autorizzarlo ad effettuare il prelievo dell'eccedenza d'imposta dovuta dalle retribuzioni dei periodi di paga successivi al 28 febbraio. 24

25 Il conguaglio incapiente 2/3 In entrambe le ipotesi, la scelta del dipendente deve essere fatta per iscritto e, nel caso in cui venga effettuato il prelievo sulle retribuzioni dei periodi di paga successivi al 28 febbraio, sugli importi di cui è differito il pagamento (a decorrere dalle retribuzioni corrisposte dal mese di marzo) si applica l'interesse in ragione dello 0,50% mensile (utilizzando il codice 1013), da trattenere e versare nei termini e con le modalità previste per le somme cui si riferisce. 25

26 Il conguaglio incapiente 3/3 L'eventuale importo che, al termine del periodo di imposta, rimane comunque non trattenuto per incapienza delle retribuzioni o per cessazione del rapporto di lavoro, deve essere comunicato al sostituito che dovrà provvedere autonomamente al versamento dello stesso entro il 15 gennaio dell'anno successivo. 26

27 Il conguaglio riepilogativo annuale 1/3 L'art. 23, comma 4, del Dpr 600/1973 prevede il cd. «conguaglio riepilogativo» che permette al dipendente di richiedere al datore di lavoro di tenere conto, in occasione del conguaglio di fine anno, dei redditi di lavoro dipendente e assimilati percepiti nel corso di precedenti rapporti di lavoro. 27

28 Il conguaglio riepilogativo annuale 2/3 La norma stabilisce infatti che, ai fini del compimento delle operazioni di conguaglio di fine anno, il sostituito possa chiedere al sostituto d'imposta, entro il 12 del mese di gennaio dell'anno successivo a quello in cui i redditi di lavoro dipendente e assimilati sono stati percepiti, di tenere conto anche di altri redditi di lavoro dipendente, o assimilati a quelli di lavoro dipendente percepiti, anche da soggetti non sostituti d'imposta, a fronte di precedenti rapporti di lavoro intrattenuti nel corso dello stesso anno. 28

29 Il conguaglio riepilogativo annuale 3/3 La richiesta al nuovo datore di lavoro avviene mediante la consegna della certificazione unica (mod. Cud) concernente i redditi di lavoro dipendente e assimilati erogati da altri soggetti (ovvero dichiarazione sostitutiva se il soggetto erogatore non è sostituto d'imposta). È previsto inoltre che, in occasione della consegna di tale certificazione, il sostituito comunichi al sostituto d'imposta se, in ipotesi di incapienza della retribuzione rispetto alle ritenute complessive, intenda corrispondergli l'importo mancante ovvero se l'autorizza ad effettuare il prelievo sulle retribuzioni successive. 29

30 Il conguaglio e la richiesta dell'applicazione di un'aliquota più elevata 1/3 Con risoluzione n. 199/E del 30 novembre 2001, l'agenzia delle Entrate ha confermato la possibilità, già riconosciuta nella circolare n. 326/E/1997, che il sostituto d'imposta, su richiesta del sostituito, effettui una ritenuta con un'aliquota superiore rispetto a quella dovuta. Tale procedura permette di evitare il pagamento di imposte troppo elevate al momento della presentazione della dichiarazione dei redditi, ovvero al momento dell'effettuazione del conguaglio. 30

31 Il conguaglio e la richiesta dell'applicazione di un'aliquota più elevata 2/3 Dalla richiesta, da parte del sostituito, dell'applicazione dell'aliquota superiore rispetto a quella dovuta, consegue l'effettuazione del conguaglio di fine anno o di fine rapporto da parte del sostituto d'imposta senza restituzione del credito che deriva dall'applicazione, sul reddito corrisposto, degli scaglioni annui di reddito rispetto alla maggiore tassazione effettuata in corso d'anno. 31

32 Il conguaglio e la richiesta dell'applicazione di un'aliquota più elevata 3/3 Tale comportamento andrà evidenziato nel modello Cud (nel CUD 2009 barrando il punto 54) L'evidenziazione nel CUD dell'applicazione di un'aliquota Irpef più elevata non influisce sugli adempimenti dell'eventuale successivo sostituto d'imposta che effettua le operazioni di conguaglio tenendo conto anche dei redditi corrisposti dal precedente sostituto (cd. conguaglio «riassuntivo»). In tal caso, infatti, in assenza di ulteriore formale richiesta da parte del percipiente, l'eventuale credito risultante dal nuovo conguaglio dovrà essere restituito. 32

33 Art. 24 DPR 600/1973 Ritenuta sui redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente 33

34 Art. 24 DPR 600/73: ritenute sui redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente: comma 1 1. I soggetti indicati nel comma 1, dell'articolo 23, che corrispondono redditi di cui all'articolo 50, comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, devono operare all'atto del pagamento degli stessi, con obbligo di rivalsa, una ritenuta a titolo di acconto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche sulla parte imponibile di detti redditi, determinata a norma dell'articolo 52 del predetto testo unico. Nel caso in cui la ritenuta da operare sui predetti redditi non trovi capienza, in tutto o in parte, sui contestuali pagamenti in denaro, il sostituito è tenuto a versare al sostituto l'importo corrispondente all'ammontare della ritenuta. Si applicano, in quanto compatibili, tutte le disposizioni dell'articolo 23 e, in particolare, i commi 2, 3 e 4. 34

35 Art. 24 DPR 600/73: ritenute sui redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente: commi 1bis, 1ter, 1quater 1bis) sulla parte imponibile dei compensi di cui all art.52 co.1 lett. D bis) del Tuir è operata una ritenuta a titolo d imposta con l aliquota prevista per il primo scaglione di reddito, maggiorata dalle addizionali vigenti. 1ter) sulla parte imponibile dei redditi di cui all art.50 co.1 lett. C bis) del Tuir in materia di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente corrisposti a soggetti non residenti, deve essere operata una ritenuta a titolo di imposta nella misura del 30%. 1quater) sulla parte imponibile delle prestazioni pensionistiche complementari di cui all art. 50 comma 1 lettera hbis) del Tuir, si applica l aliquota stabilita dagli artt.11 e 14 del D.Lgs. 252/

36 Conguaglio in ipotesi di coesistenza di un rapporto di collaborazione e di lavoro dipendente 1/2 Nell'ipotesi in cui un soggetto, nel corso dell anno, abbia intrattenuto con lo stesso sostituto sia un rapporto di lavoro dipendente che un rapporto di collaborazione coordinata e continuativa (ad esempio un dirigente che sia anche membro del consiglio di amministrazione) il sostituto d'imposta avrà tenuto un differente comportamento in funzione della periodicità di pagamento dei compensi. In particolare, se i due compensi avevano la medesima cadenza periodica (ad esempio mensile), il sostituto d'imposta, ai fini dell'effettuazione della ritenuta e dell'attribuzione delle detrazioni, deve aver cumulato quanto complessivamente corrisposto. Diversamente, qualora i compensi spettanti siano stati corrisposti con una cadenza periodica diversa, le ritenute dovevano essere effettuate separatamente. 36

37 Conguaglio in ipotesi di coesistenza di un rapporto di collaborazione e di lavoro dipendente 2/2 Per quanto riguarda le detrazioni, queste, se i due rapporti erano contemporanei, devono essere state attribuite solo con riferimento ai redditi di lavoro dipendente. In sede di conguaglio il sostituto dovrà, evidentemente, effettuare il cumulo su quanto corrisposto anche se il sostituito non lo avesse richiesto. 37

38 Profili fiscali del lavoro a progetto e occasionale 1/2 I compensi percepiti dai collaboratori coordinati e continuativi, le cui prestazioni hanno i requisiti dell art.61 del D.Lgs. 276/2003 (lavoro a progetto) sono qualificabili come redditi assimilati al lavoro dipendente ai sensi dell art.50 lettera c-bis del TUIR e sono tassati ai sensi dell art.24 DPR 600/73 che richiama l art. 23 del DPR 600/73 I compensi percepiti dai collaboratori coordinati e continuativi di importo inferiore a euro percepiti nell arco dello stesso anno solare e con lo stesso committente, le cui prestazioni sono di durata complessiva inferiori a 30 giorni (c.d. mini co.co.co), costituiscono redditi assimilati al lavoro dipendente ai sensi art. 50 lettera c-bis del TUIR e sono tassati ai sensi dell art.24 del DPR.600/73 che richiama il 23 38

39 Profili fiscali del lavoro a progetto e occasionale 2/2 I compensi dei lavoratori autonomi, occasionali, le cui prestazioni non sono né coordinate ne continuative costituiscono redditi diversi ai sensi dell art.67 co.1 lettera l del TUIR e sono soggetti alla ritenuta d acconto IRFEF nella misura del 20%. Nella legge delega per la riforma del sistema fiscale statale (Legge 80/2003) si prevede l attrazione al reddito che deriva dall esercizio di arti e professioni se conseguito da artisti o professionisti (art.2 co.1 lettera c. n.8 Legge 80/2003). Attenzione: i redditi percepiti sono inquadrati nell ambito dei redditi assimilati ai redditi di lavoro dipendente art. 50 TUIR lettera c-bis a condizione che la collaborazione non rientri nell oggetto dell arte e professione esercitata (art.53 TUIR) (lavoro autonomo) 39

40 Il reddito dell'amministratore professionista alla luce delle nuove interpretazioni ministeriali Riassumendo, in breve, quanto sopra commentato, dall'orientamento ministeriale contenuto nella circolare n. 105/E del 2001 consegue che: 1. i compensi percepiti dagli amministratori, rientrando genericamente tra le «collaborazioni coordinate e continuative», sono redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente; 2. nell'ipotesi in cui l'amministratore sia anche titolare di un reddito di lavoro autonomo professionale: - se l'ordinamento professionale ricomprende nel novero delle mansioni tipiche della categoria anche l'amministrazione o la gestione di aziende, i relativi compensi vanno ricondotti alla disciplina dei redditi da lavoro autonomo; - in assenza di una previsione espressa nell'ambito delle norme di disciplina della professione, i compensi del professionista devono essere ugualmente ricondotti al reddito di lavoro autonomo nell'ipotesi in cui, lo stesso, ricopra l'incarico di amministratore di una società o di un ente che esercita un'attività oggettivamente connessa con le mansioni tipiche della propria professione abituale. 40

41 Le prestazioni occasionali Ai fini fiscali questi tipi di prestazioni vanno assimilate ai redditi di lavoro dipendente solo se in concreto sia comunque configurabile un rapporto di collaborazione coordinata e continuativa (art.50 co 1 lettera c-bis del TUIR) in pratica i requisiti sono: mancanza di subordinazione, rapporto unitario e continuativo, mancanza di propri mezzi organizzati, retribuzione periodica prestabilita (tassazione art. 24 DPR 600/73 che rinvia all art.23 stesso DPR) Se mancano questi requisiti le prestazioni occasionali saranno inquadrabili tra i redditi diversi art.67 co.1 lettera f) TUIR- Lo confermano cir. INPS n.9 del e Ministero del Lavoro cir del La ritenuta IRPEF prevista è del 20% a titolo di acconto, ai sensi dell art.25 DPR.600/73 sui compensi al netto delle spese di produzione, non è previsto in questi casi il cedolino Ai fini previdenziali i redditi diversi non sono soggetti alla contribuzione prevista dalla gestione separata INPS, se non superano i euro nell anno o 30 giorni. 41

42 Conguaglio e applicazione delle addizionali 1/2 Analogamente al conguaglio per i lavoratori dipendenti, quello relativo ai collaboratori coordinati e continuativi deve essere effettuato tra dicembre e febbraio e in tale sede devono essere considerati tutti i redditi che il sostituto ha corrisposto al sostituito nel corso del periodo d'imposta. Qualora i compensi siano corrisposti in un'unica soluzione e il sostituto d'imposta conosca sia l'importo annuo che corrisponde che la periodicità del compenso, deve trattenere le addizionali (regionali e comunali) in rate (anche una sola) nell'anno successivo (in costanza del rapporto di collaborazione) ovvero in un'unica soluzione in occasione del conguaglio per la cessazione del rapporto. 42

43 Conguaglio e applicazione delle addizionali 2/2 Qualora, al contrario, non sia nota la predetta periodicità, il prelievo sarà effettuato in un'unica soluzione in occasione del pagamento del primo compenso nell'anno successivo. Quindi, anche nell'ipotesi degli amministratori «non professionisti» che ricevono un unico compenso annuo, occorre determinare l'importo delle addizionali in occasione del conguaglio di fine anno, mentre il prelievo delle stesse sarà effettuato in occasione del pagamento del primo (o unico pagamento) del periodo d'imposta successivo. 43

44 Versamento ritenute conguaglio Codici Tributo conguaglio- Per il versamento delle ritenute relative al conguaglio utilizzare su F se il conguaglio riguarda i dipendenti e viene fatto entro il mese di dicembre per i collaboratori coordinati e continuativi 1013 conguaglio mese di gennaio o febbraio 1013 in caso di incapienza le ritenute del conguaglio versate da marzo in poi compresi interessi versamento comprensivo di interessi effettuato dal lavoratore entro il 15 gennaio 3801 addizionale regionale in autotassazione 3802 addizionale regionale sostituto d imposta 3817 addizionale comunale in autotassazione 3816 addizionale comunale per sostituti d imposta 44

45 Altre ritenute 45

46 Art. 25 DPR 600/1973: ritenute sui redditi di lavoro autonomo comma 1 (1/2) 1. I soggetti indicati nel comma 1 dell'art. 23, che corrispondono a soggetti residenti nel territorio dello Stato compensi comunque denominati, anche sotto forma di partecipazione agli utili, per prestazioni di lavoro autonomo, ancorché non esercitate abitualmente ovvero siano rese a terzi o nell'interesse di terzi o per l'assunzione di obblighi di fare, non fare o permettere, devono operare all'atto del pagamento una ritenuta del 20 per cento a titolo di acconto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche dovuta dai percipienti, con l'obbligo di rivalsa La predetta ritenuta deve essere operata dal condominio, quale sostituto d'imposta anche sui compensi percepiti dall'amministratori di condominio 46

47 Art. 25 DPR 600/1973: ritenute sui redditi di lavoro autonomo comma 1 (2/2) La stessa ritenuta deve essere operata sulla parte imponibile delle somme di cui alla lettera b) e sull'intero ammontare delle somme di cui alla lettera c) del comma 2 dell'art. 53 del Tuir. [La stessa ritenuta è applicata] per le indennità di cui alle lettere c) e d) del comma 1 dell'art. 17 dello stesso testo unico, concernente tassazione separata. La ritenuta non deve essere operata per le prestazioni effettuate nell'esercizio di imprese 47

48 Art. 25 DPR 600/1973: ritenute sui redditi di lavoro autonomo comma 2 2. Salvo quanto disposto nell'ultimo comma del presente articolo, se i compensi e le altre somme di cui al comma precedente sono corrisposti a soggetti non residenti, deve essere operata una ritenuta a titolo d'imposta nella misura del 30 per cento, anche per le prestazioni effettuate nell'esercizio di imprese. Ne sono esclusi i compensi per prestazioni di lavoro autonomo effettuate all'estero e quelli corrisposti a stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti. 48

49 Art. 25 DPR 600/1973: ritenute sui redditi di lavoro autonomo comma 3 3. Le disposizioni dei precedenti commi non si applicano ai compensi di importo inferiore a euro 25,82 corrisposti dai soggetti indicati nella lettera c) dell'art. 73 Tuir, per prestazioni di lavoro autonomo non esercitate abitualmente e sempreché non costituiscano acconto di maggiori compensi art. 73 lett. c) Tuir: enti non commerciali residenti in Italia 49

50 Art. 25 DPR 600/1973: ritenute sui redditi di lavoro autonomo comma 4 4. I compensi di cui all'art. 23, comma 2, lettera c) del Tuir, corrisposti a non residenti sono soggetti a una ritenuta del 30 per cento a titolo di imposta sulla parte imponibile del loro ammontare. È operata altresì una ritenuta del 30 per cento a titolo di imposta sull'ammontare dei compensi corrisposti a non residenti per l'uso o la concessione in uso di attrezzature industriali, commerciali o scientifiche che si trovano nel territorio dello Stato. Ne sono esclusi i compensi corrisposti a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti 50

51 Art. 25bis DPR 600/1973: ritenute su provvigioni comma 1 1. I soggetti indicati nel comma 1 dell'art 23, escluse le imprese agricole, i quali corrispondono provvigioni comunque denominate per le prestazioni anche occasionali inerenti a rapporti di commissione, di agenzia, di mediazione, di rappresentanza di commercio e di procacciamento di affari, devono operare all'atto del pagamento una ritenuta a titolo di acconto dell'imposta sul reddito delle persone fisiche o dell'imposta sul reddito delle persone giuridiche dovuta dai percipienti, con obbligo di rivalsa. L'aliquota della suddetta ritenuta si applica nella misura fissata dall'art. 11 del Tuir, per il primo scaglione di reddito 51

52 Art. 25bis DPR 600/1973: ritenute su provvigioni comma 2 2. La ritenuta è commisurata al cinquanta per cento dell'ammontare delle provvigioni indicate nel comma 1. Se i percipienti dichiarano ai loro committenti, preponenti o mandanti che nell'esercizio della loro attività si avvalgono in via continuativa dell'opera di dipendenti o di terzi, la ritenuta è commisurata al venti per cento dell'ammontare delle stesse provvigioni 52

53 Art. 25bis DPR 600/1973: ritenute su provvigioni commi 3-6 commi 3-4: modalità di effettuazione della ritenuta comma 5: casi esclusi 6. Per le prestazioni rese dagli incaricati alle vendite a domicilio di cui all'art. 19 del D.Lgs. 31 marzo 1998, n. 114, la ritenuta è applicata a titolo d'imposta ed è commisurata all'ammontare delle provvigioni percepite ridotto del 22 per cento a titolo di deduzione forfettaria delle spese di produzione del reddito. Per le prestazioni derivanti da mandato di agenzia si applicano le disposizioni indicate nei commi che precedono 53

54 Art. 25bis DPR 600/1973: ritenute su provvigioni commi Con decreto del Ministro delle Finanze sono determinati i criteri, i termini e le modalità per la presentazione della dichiarazione indicata nel comma 2. In caso di dichiarazione non veritiera si applica la pena pecuniaria da due a tre volte la maggiore ritenuta che avrebbe dovuto essere effettuata. 8. Le disposizioni dei precedenti commi si applicano anche alle provvigioni corrisposte a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti. 54

55 Art. 25ter DPR 600/1973: ritenute sui corrispettivi dovuti dal condominio all'appaltatore 1. Il condominio quale sostituto d'imposta opera all'atto del pagamento una ritenuta del 4 per cento a titolo di acconto dell'imposta sul reddito dovuta dal percipiente, con obbligo di rivalsa, sui corrispettivi dovuti per prestazioni relative a contratti di appalto di opere o servizi, anche se rese a terzi o nell'interesse di terzi, effettuate nell'esercizio di impresa. 2. La ritenuta di cui al comma 1 è operata anche se i corrispettivi sono qualificabili come redditi diversi ai sensi dell'art. 67, comma 1, lettera i) del Tuir. Questo articolo è stato introdotto dalla legge 296/2006 (art. 1, comma 43) art. 67, comma 1, lettera i) del Tuir: redditi derivanti da attività commerciali non esercitate abitualmente 55

56 Commenti a sentenze Cass., sent /2006 "il fatto che l'art. 64, comma primo del DPR 600/73, definisce il sostituto d'imposta come colui che "in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento di imposte in luogo di altri...ed anche a titolo di acconto", non toglie che anche il sostituito debba ritenersi già originariamente (e non già solo in relazione alla fase della riscossione) obbligato solidale d'imposta e, quindi, egli stesso soggetto al potere di accertamento ed a tutti i conseguenti oneri" Nel caso di specie, un lavoratore autonomo in sede di dichiarazione dei redditi aveva detratto dall'imposta la ritenuta che il sostituto (un Comune) aveva effettuato ma non versato, né aveva consegnato idonea certificazione delle ritenute. L'Amministrazione Finanziaria aveva chiesto direttamente al lavoratore il recupero della somma non versata. La Suprema Corte ha dato ragione all'amministrazione Finanziaria, lasciando al lavoratore soltanto l'azione di regresso verso il sostituto per la ritenuta non versata. 56