Le agevolazioni per l acquisto della c.d. prima casa. Thomas Tassani Università degli Studi di Urbino

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1 Le agevolazioni per l acquisto della c.d. prima casa Thomas Tassani Università degli Studi di Urbino

2 Tratti essenziali Acquisti operati a titolo oneroso: per i trasferimenti soggetti all applicazione dell imposta di registro, in riduzione dell imposta medesima dall ordinaria aliquota del 7 per cento alla inferiore aliquota del 3 per cento ed applicazione delle imposte ipotecaria e catastale in misura fissa in luogo delle aliquote proporzionali ordinarie (rispettivamente 2 ed 1 per cento); per i trasferimenti compresi nell abito applicativo dell IVA, in riduzione dell imposta medesima con l aliquota del 4 per cento, anziché in quella ordinaria (10 per cento, per le case di abitazione non di lusso).

3 Il regime agevolato trova applicazione dal punto di vista oggettivo ai trasferimenti che abbiano ad oggetto case di abitazione non di lusso secondo le caratteristiche di cui al DM 2 agosto 1969 (pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto 1969); dal punto di vista soggettivo, allorchè ricorrano le condizioni indicate alla nota II-bis dell articolo 1 della Tariffa, parte prima, del Testo Unico Registro delle disposizioni concernenti l imposta di registro, approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, e quindi in sintesi:

4 a) immobile situato nel comune in cui l acquirente abbia (o la stabilisca entro diciotto mesi dall acquisto) la propria residenza o, se diverso, in quello in cui l acquirente svolge la propria attività ovvero, se trasferito all estero per ragioni di lavoro, in quello in cui ha sede o esercita l attività il soggetto da cui dipende ovvero, nel caso in cui l acquirente sia cittadino italiano emigrato all estero, che l immobile sia acquistato come prima casa sul territorio italiano;

5 Dichiarazione in atto b) l acquirente non sia titolare esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l immobile da acquistare; c) l acquirente non sia titolare neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale di diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge con le agevolazioni per l acquisto della c.d. prima casa (secondo le varie normative che si sono succedute negli anni).

6 Pertinenze Le agevolazioni suddette, sussistendo le condizioni di cui alle lettere a), b) e c), spettano per l'acquisto, anche se con atto separato, delle pertinenze dell'immobile di cui alla lettera a). Sono comprese tra le pertinenze, limitatamente ad una per ciascuna categoria, le unità immobiliari classificate o classificabili nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7, che siano destinate al servizio della casa di abitazione oggetto dell'acquisto agevolato.

7 No presupposti In caso di dichiarazione mendace o di trasferimento per atto a titolo oneroso o gratuito degli immobili acquistati con i benefici in discorso prima del decorso del termine di cinque anni dalla data del loro acquisto, sono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria, nonché una sanzione pari al 30 per cento delle stesse imposte. Se si tratta di cessioni soggette all'imposta sul valore aggiunto, l'ufficio del registro presso cui sono stati registrati i relativi atti deve recuperare nei confronti degli acquirenti una penalità pari alla differenza fra l'imposta calcolata in base all'aliquota applicabile in assenza di agevolazioni e quella risultante dall'applicazione dell'aliquota agevolata, aumentata del 30 per cento. Sono dovuti gli interessi di mora di cui al comma 4 dell'art. 55 del Testo Unico.

8 La tipologia degli atti Atti traslativi a titolo oneroso. E quindi esclusa la divisione, essendo invece compresi gli atti: compravendita; permuta; transazione comportante trasferimento della proprietà di immobili o costituzione di diritti reali sugli stessi; datio in solutum; atti aventi per oggetto attribuzioni patrimoniali ai coniugi (laddove non ricorrano le condizioni per l applicazione della norma di cui all art. 8, Tariffa parte I, TU Imposta di Registro); assegnazione di beni ai soci; cessione di bene immobile a corrispettivo di costituzione di rendita; la divisione, laddove con conguagli.

9 La permuta a tenore dell art. 43 TU imposta di registro (DPR 131/1986), comma 1, lettera b), che per la permuta stabilisce che la base imponibile è costituita "salvo il disposto del secondo comma dell'articolo 4O, dal valore del bene che dà luogo all'applicazione della maggiore imposta"; l art. 40 secondo comma come sopra richiamato stabilisce che "Per le operazioni indicate all'articolo 11 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, l'imposta si applica sulla cessione o prestazione non soggetta all'imposta sul valore aggiunto"; l art. 11 del Testo Unico sull IVA dispone al suo primo che: "Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate in corrispettivo di altre cessioni di beni o prestazioni di servizi... sono soggetti all'imposta separatamente da quelle in corrispondenza delle quali sono effettuate".

10 Hp 1 entrambi i trasferimenti sono soggetti a imposta di registro ed una sola delle parti invoca le agevolazioni: l imposta si applica considerando la prestazione che dia luogo (con applicazione dell aliquota propria) all applicazione della maggiore imposta di registro; di fatto si tratterà della prestazione per la quale non viene richiesta l applicazione del regime di favore

11 Hp 2 entrambi i trasferimenti sono soggetti a imposta di registro ed entrambe le parti invocano l applicazione delle agevolazioni: l imposta si applica considerando la prestazione che dia luogo all applicazione della maggiore imposta di registro (quindi la tassazione opera sul bene avente il maggior valore);

12 Hp 3 uno dei due trasferimenti sia soggetto a registro e l altro ad IVA le imposte si applicano separatamente a ciascuna delle due prestazioni (a ciascuna con le aliquote proprie);

13 Hp 4 entrambi i trasferimenti siano soggetti ad IVA l IVA agevolata si applica separatamente a ciascuna delle due prestazioni; potrà quindi darsi il caso che le agevolazioni siano applicate per una sola delle prestazioni qualora solo per essa ne ricorrano i presupposti.

14 registrazione di sentenze di usucapione di terreni sui quali il giudice abbia accertato anche l avvenuta costruzione di un fabbricato (munito dei requisiti di legge) da parte dell usucapiente. Con la circolare n. 267/E del 16 ottobre 1997 il ministero delle Finanze (Dipartimento delle Entrate, Direzione Centrale Affari giuridici e contenzioso tributario) ha assunto con riferimento alla normativa attualmente vigente posizione negativa per le agevolazioni Ciò a motivo della circostanza che il rinvio all art. 1 Tariffa del TU Imposta di Registro operato dall art. 8 nota II bis della stessa Tariffa non sarebbe comunque idoneo a trascurare il riferimento - proprio della norma agevolativi nella sua corrente formulazione al caso degli atti traslativi a titolo oneroso.

15 Tuttavia. CTP Ravenna del 7 maggio 2005: "In materia di imposta di registro, il rinvio operato dalle disposizioni sulla tassazione delle sentenze dichiarative di intervenuta usucapione alla disciplina dei trasferimenti reali immobiliari a titolo oneroso consente di affermare che il provvedimento dichiarativo dell usucapione è equiparato, agli effetti tributari, ad un contratto traslativo della proprietà; ne consegue, anche per tale modalità di acquisto a titolo originario - ove ne ricorrano tutti i presupposti di legge - l applicabilità delle agevolazioni fiscali «prima casa» prevista dalla nota II bis) dell art. 1 della parte prima della tariffa allegata al D.P.R. n. 131 del 1986.".

16 Il requisito oggettivo: l immobile l immobile che ne forma oggetto deve rientrare nell ambito delle abitazioni non di lusso secondo i criteri di cui al D.M. 2 agosto 1969, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto L Agenzia delle Entrate ha più volte precisato che: non rileva la categoria catastale dell immobile da acquistarsi: non è necessario che l immobile in acquisto sia destinato ad abitazione principale (secondo quanto invece precisava la previgente legge n. 168 del 1982) da parte dell acquirente: pertanto si può fruire dell agevolazione anche per l acquisto di un immobile locato.

17 Fabbricato rurale L attuale normativa è riferita all acquisto di case di abitazione, senza menzionare il carattere urbano delle medesime, nella circolare dell Agenzia delle Entrate n. 38/E del 12 agosto 2005 si trova indicato che le agevolazioni trovano applicazione anche nell ipotesi di fabbricato rurale, purchè idoneo alla utilizzazione abitativa. Anche a riguardo di questa materia va ribadita l irrilevanza delle risultanze censuarie, ben potendo un fabbricato idoneo ad uso abitativo risultare ancora censito quale rurale.

18 Resta comunque escluso, a parere dell Agenzia delle Entrate, il caso in cui il fabbricato rurale costituisca pertinenza di terreno agricolo (prevalendo evidentemente, in quest ultimo caso, la funzione agricolo-produttiva). N.B. l omesso accatastamento con attribuzione di rendita - prima della stipula dell atto di acquisto - ai fini dell imposta di registro e delle altre imposte indirette implica la non applicazione del criterio della regola c.d. prezzo-valore di cui alle previsioni contenute nella legge finanziaria 2006 (art. 1 comma 497 legge 23 dicembre 2005, n. 266).

19 Acquisto di casa di abitazione in corso di costruzione o di ristrutturazione Diversa considerazione a seconda che si tratti di atti soggetti ad imposta di registro ovvero ad IVA. Solo per quest ultimo caso, infatti, la relativa norma agevolativi espressamente ne contempla l applicazione all ipotesi delle case di abitazioni ancorchè non ultimate. Per quanto attiene l estensione di tale soluzione anche al campo dei trasferimenti soggetti ad imposta di registro, il Consiglio Nazionale del Notariato ebbe ad esprimere il proprio positivo orientamento in merito con Studio 50/99/T approvato il 21 giugno 1999.

20 La stessa Agenzia delle Entrate, con la già menzionata circolare 38/E del 12 agosto 2005 (sulla scia di conforme orientamento già espresso nella precedente circolare n. 19 del 1 marzo 2001), ha da ultimo definitivamente abbracciato l orientamento più permissivo, sostenendo che le agevolazioni in discorso possono spettare in presenza di tutti i previsti requisiti soggettivi pure nell ipotesi in cui il trasferimento riguardi un immobile in corso di costruzione che presenti, seppure in fieri, le caratteristiche dell abitazione non di lusso secondo i criteri stabiliti dal D.M. 2 agosto 1969.

21 N.B. La dichiarazione dell acquirente avrà ad oggetto la rappresentazione di un evento futuro, consistente nella circostanza che il realizzando immobile presenterà al termine della costruzione le caratteristiche degli immobili non di lusso secondo quanto indicato al ripetuto DM 2 agosto La stessa Corte di Cassazione (sentenza 10 settembre 2004 n ) ha quindi sottolineato che la finalità dichiarata dall acquirente nell atto di acquisto venga da questi realizzata entro il termine di tre anni dalla registrazione dell atto, coincidente con quello concesso all Amministrazione Finanziaria a pena di decadenza ai fini dell esercizio del potere di accertamento circa l eventuale insussistenza dei requisiti.

22 Acquisti di camere ed alloggi limitrofi Caso: acquisto anche non contestuale di più unità abitative contigue le quali siano destinate a riunione in unica unità la quale conservi le caratteristiche dell immobile non di lusso secondo quanto previsto da DM 2 agosto 1969 Cassazione sezione Tributaria n. 563 del 22 gennaio 1998 n. 563: "le agevolazioni per la prima casa possono riguardare anche più unità immobiliari che siano destinate a costituire un unica unità abitativa, purché trattasi di ampliamento e non di immobile a sé stante in altra via o con altro numero civico.

23 Nel caso di acquisto di semplice stanza limitrofa, la Risoluzione dell Agenzia delle Entrate 25/E del 25 febbraio 2005 (in risposta ad interpello). Circ. n. 38/E/2005: il regime di favore si estende all acquisto di immobile contiguo ad altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto fruendo dei c.d. benefici prima casa, ad esempio nei casi di acquisto di una stanza contigua. La circolare precisa che in tali ipotesi, in via eccezionale, «l'acquirente non renderà la dichiarazione circa la novità nel godimento dell'agevolazione "prima casa"».

24 Il regime delle pertinenze Il comma 3 della nota II-bis, dell articolo 1 della tariffa, parte prima, del Testo Unico Registro, dispone che l agevolazione prima casa, ricorrendo le condizioni di cui alle lettere a), b) e c), del comma 1, spetta pure per l acquisto anche se con atto separato, delle pertinenze dell immobile di cui alla lettera a).

25 Sono ricomprese tra le pertinenze, limitatamente a una per ciascuna categoria, le unità immobiliari classificate o classificabili nelle categorie catastali C/2 (cantine, soffitte, magazzini), C/6 (autorimesse, rimesse, scuderie) C/7 (tettoie chiuse o aperte), che siano destinate di fatto in modo durevole a servizio della casa di abitazione oggetto dell acquisto agevolato.

26 Concetto di pertinenza L articolo 817 del codice civile stabilisce che: Sono pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un altra cosa. La destinazione può essere effettuata dal proprietario della cosa principale o da chi ha un diritto reale sulla medesima.

27 a) presupposto oggettivo, ossia la destinazione durevole e funzionale a servizio o ad ornamento intercorrente fra un bene e un altro di maggior importanza (c.d. bene principale) per il miglior uso di quest ultimo; b) presupposto soggettivo, ossia la volontà del proprietario della cosa principale o di chi sia titolare di un diritto reale sulla medesima, diretta a porre la pertinenza in un rapporto di strumentalità funzionale con la cosa principale.

28 Ai sensi dell art. 818 del codice civile, se non diversamente disposto, alle pertinenze si applica lo stesso regime giuridico stabilito per la cosa principale. Articolo 23, comma 3, del TU sull Imposta di Registro, stabilisce che le pertinenze sono in ogni caso soggette alla disciplina prevista per il bene al cui servizio o ornamento sono destinate.

29 La nota II bis succitata, nel limitare l estensione dell agevolazione ad una sola pertinenza nell ambito della specifica tipologia di appartenenza, costituisce eccezione alla diversa e più ampia regola generale di uniforme tassazione. La circolare 38/E precisa che l agevolazione in parola non si applica qualora la pertinenza non possa essere oggettivamente destinata in modo durevole a servizio o ornamento dell abitazione principale, circostanza, quest ultima, che normalmente ricorre, ad esempio, qualora il bene pertinenziale è ubicato in un punto distante o addirittura si trovi in un comune diverso da quello dove è situata la prima casa. In prossimità dell abitazione secondo Circ. 19/2001, 1/1994

30 Terreni quali pertinenze? Aree scoperte pertinenziali (adibiti a giardino) ad un abitazione non di lusso possono essere considerate pertinenze? Ris. 32/E/2006 AE: Se sono autonomamente accatastate nel catasto terreni, no Se sono graffate ad un immobile che gode delle agevolazioni, si

31 Requisito soggettivo 1 Immobile ubicato nel comune di residenza dell'acquirente diverse pronunce di Commissioni Tributarie assegnano rilievo alla residenza effettiva, anche ove non coincidente con il dato anagrafico; in merito, anche gli orientamenti della Corte di Cassazione sono oscillanti essendosi talvolta assegnata prevalenza alla residenza anagrafica (Cass. 20 giugno 2001 n. 8377; 24 luglio 2001 n e 19 dicembre 2002 n ), a volte a quella effettiva (cass. 10 marzo 2000 n. 2814),

32 Fanno eccezione i membri dei corpi di polizia e dell'esercito per i quali non si applica detta condizione (vedi per le forze armate art. 7 della legge 23 dicembre 1998, n. 448 e per gli organi di polizia l art. 66 della legge 21 novembre 2000, n. 342);

33 Requisito soggettivo 2 Immobile ubicato nel comune nel quale l acquirente dichiari di (voler) stabilire la propria residenza entro 18 mesi dall acquisto; Circolare 19/E del 1 marzo 2001 precisa che ai fini della valutazione della tempestività del trasferimento di residenza fa fede la data della dichiarazione di trasferimento resa dall interessato al comune (ai sensi dell art. 18 DPR 30 maggio 1989 n. 223) sempre che poi risulti accolta la richiesta di iscrizione nell anagrafe.

34 Mantenimento della residenza successivamente? la norma non prevede che successivamente al conseguimento delle agevolazioni il soggetto che abbia ottenuto la residenza nel comune interessato debba ivi mantenerla per certo tempo. E quindi opportuno chiedersi se incorra in decadenza il contribuente che abbia a trasferirsi altrove in epoca successiva all acquisto agevolato. La risposta si rinviene nella disciplina relativa all accertamento: atteso che decorso il termine triennale l amministrazione finanziaria non potrà più accertare la mancata sussistenza dei requisiti, sembra plausibile ritenere che non determini decadenza solo il trasferimento della residenza dopo il decorso del triennio. Punto importante da definire è la data di decorrenza iniziale di siffatto termine: in ossequio al principio generale espresso dalla Corte di Cassazione (sentenza 1196 del 21 novembre 2000), la circolare 38/E indica tale dies a quo nella scadenza del diciottesimo mese.

35 sopravvenuta impossibilità di conseguimento della residenza Circolare 35/T., la quale assegna alla forza maggiore valore esimente solo allorchè si tratti di un impedimento, sopraggiunto, imprevedibile e non soggettivo tale da non poter essere evitato alla ulteriore condizione che il termine sia ancora pendente per poter dimostrare all Amministrazione finanziaria il possesso dei requisiti richiesti dalla legge". (caso di un acquirente vittima degli eventi sismici del Umbria)

36 Se di norma non è sufficiente il verificarsi di un evento sismico per impedire a chiunque di trasferire la propria residenza in uno dei comuni colpiti, nella fattispecie in questione il danneggiamento non riguarda il solo immobile agevolato ma l intero comune di (Foligno e tutti gli altri comuni) che, a seguito del fenomeno naturale, sono stati individuati come disastrati dall Ordinanza del 13 ottobre 1997, n del Ministero dell Interno"

37 Ris. 140/E 10/4/2008 Acquisto di immobile Successivamente per infiltrazioni d acqua dal tetto, immobile dichiarato inagibile E evento imprevisto ed inevitabile, verifcatosi successivamente all acquisto degli immobili

38 Elemento soggettivo 3 Immobile ubicato in comune diverso da quello di residenza dell'acquirente purchè in questo svolga la propria attività la prassi operativa è prevalentemente nel senso che al fine di provare questa circostanza, a supporto di idonea clausola nell atto di acquisto, l acquirente produca opportuna documentazione (come una dichiarazione del datore di lavoro) per attività dell acquirente si intende ogni tipo di attività, comprese quelle svolte senza remunerazione (ad es: attività di studio, di volontariato e sportiva). Esistono precedenti nei quali talune Agenzie delle Entrate hanno riconosciuto spettanza delle agevolazioni anche a vantaggio di acquirenti esercitanti attività nel comune interessato anche senza carattere di continuità

39 Elemento soggettivo 4 Acquisto di immobile da parte di cittadino italiano trasferito all'estero per ragioni di lavoro, che si trovi nel Comune in cui ha sede o esercita la propria attività l'impresa da cui dipende. La circolare 19/E afferma in proposito che l ipotesi in argomento è riferibile solo al rapporto di lavoro subordinato con esclusione di qualsiasi altra tipologia di rapporto e che lo stesso può essere istaurato anche con un soggetto che non necessariamente rivesta la qualifica di imprenditore.

40 Elemento soggettivo 5 Italiano emigrato all estero Immobile acquistato come prima casa nel territorio italiano Nel caso in discorso l immobile può essere ovunque ubicato nel territorio nazionale (non rileva, ovviamente la residenza) purchè sia prima casa nel territorio medesimo: se ne desume che è impeditiva delle agevolazioni la proprietà di altro immobile abitativo ovunque esso sia situato sul territorio della Repubblica.

41 La residenza all estero può risultare non solo da idoneo certificato AIRE, ma anche da dichiarazione resa dall interessato nell atto di acquisto ai sensi dell art. 46 DPR 28 dicembre 2000 n. 445 (circolare 38/E); è quindi opportuno, in sede di redazione dell atto di vendita, richiamare espressamente la natura sostitutiva di certificazione della dichiarazione in esame.

42 Soggetti coniugati e comunione legale dei beni ipotesi in cui a riguardo di uno solo dei due coniugi ricorrano le condizioni soggettive necessarie per il conseguimento delle agevolazioni. Nel caso della comunione legale il carattere unitario (e non per quote, come in quella ordinaria) dell acquisto ha determinato l insorgenza di qualche dubbio applicativo. Circolare 38/E ha fatto propria la soluzione già tratteggiata dalla giurisprudenza di legittimità. L acquisto di un appartamento da parte di una coppia di coniugi in regime di comunione legale comporta l applicazione dell agevolazione solo nella misura del 50 per cento qualora solo uno di essi coniugi sia in possesso dei requisiti necessari per fruire del predetto regime di favore.

43 Cittadino estero non avente residenza nel territorio italiano.. La fattispecie è priva, nella legge, di una particolare disciplina. In assenza di una disposizione analoga a quella riguardante il cittadino italiano emigrato all estero (che, come visto, svincola l acquisto dalla ricorrenza del requisito dell ubicazione dell immobile nel luogo di residenza) è giocoforza ritenere che l agevolazione spetti solo ove ricorrano tutte le condizioni di cui alla nota II bis, ed in particolare se l acquirente abbia (o stabilisca entro diciotto mesi) la residenza nel comune in cui è ubicato l immobile acquistato

44 La decadenza dalle agevolazioni Nota II bis all art. 1 tariffa Parte I del DPR 131/1986, aggiunge: In caso di dichiarazione mendace o di trasferimento per atto a titolo oneroso o gratuito degli immobili acquistati con i benefici di cui al presente articolo prima del decorso del termine di cinque anni dalla data del loro acquisto, sono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria, nonché una sanzione pari al 30 per cento delle stesse imposte.

45 Se si tratta di cessioni soggette all'imposta sul valore aggiunto, l'ufficio del registro presso cui sono stati registrati i relativi atti deve recuperare nei confronti degli acquirenti una penalità pari alla differenza fra l'imposta calcolata in base all'aliquota applicabile in assenza di agevolazioni e quella risultante dall'applicazione dell'aliquota agevolata, aumentata del 30 per cento. Sono dovuti gli interessi di mora di cui al comma 4 dell'art. 55 del citato Testo Unico. Le predette regole non si applicano nel caso in cui il contribuente, entro un anno dall'alienazione dell'immobile acquistato con i benefici in questione, proceda all'acquisto di altro immobile da adibire a propria abitazione principale.

46 Decesso acquirente Non determina decadenza la rivendita entro il quinquennio da parte degli eredi considerata la natura soggettiva e sanzionatoria della decadenza, si giunge alla conclusione che, qualora gli eredi conseguano nel patrimonio un abitazione acquistata dal de cuius con le c.d. agevolazioni prima casa, potranno liberamente vendere l immobile nel quinquennio senza incorrere nella decadenza (così lo Studio CNN 35/2005/T del 18 marzo 2005).

47 Le alienazioni parziali nel quinquennio la cessione della nuda proprietà la cessione di porzione della casa acquistata, a seguito di frazionamento, e del box pertinenziale

48 Cessione nuda proprietà Risoluzione 213/07,.si ritiene che la cessione della nuda proprietà da parte dell'istante comporti la decadenza dai benefici in questione, in quanto l'operazione viene posta in essere prima del decorso del quinquennio dalla data dell'acquisto. La perdita del beneficio riguarda la parte di prezzo corrispondente al diritto parziario ceduto. In particolare, si applicheranno al prezzo dichiarato nell'atto di acquisto i coefficienti per la determinazione dei diritti di usufrutto, di cui al prospetto dei coefficienti allegato al TUR n. 131 del 1986, con riferimento alla data in cui il diritto è stato acquisito. ;

49 la cessione di porzione della casa acquistata, a seguito di frazionamento, e del box pertinenziale. Risoluzione 31/E del 16 febbraio 2006, la quale si è espressa nel senso che operi parziale decadenza dell agevolazione limitatamente alla quota-parte dell immobile ceduto e del box. Per quanto la Risoluzione non si esprima in proposito, è da immaginarsi che la determinazione della porzione di prezzo da imputarsi sulla porzione ceduta possa essere desumibile (tenuto conto dell intero prezzo inizialmente ad esso imputabile) sulla base della metratura. Diversamente per il box, in ipotesi di mancanza, nel titolo di provenienza, dell imputazione di una specifica porzione di prezzo

50 Il riacquisto entro l anno dalla rivendita il riacquisto può riguardare diritto diverso da quello precedente (piena proprietà, nuda proprietà, usufrutto, uso e abitazione e proprietà superficiaria), così come una semplice quota di abitazione, sempre che l acquirente effettivamente sia in condizione di destinare l immobile a propria abitazione principale; il riacquisto può riguardare immobile per il quale non vengano a sua volta richiesti i benefici per l acquisto della prima casa;

51 era discusso se il riacquisto possa essere a titolo gratuito, e quindi avvenire per donazione: l Agenzia delle Entrate (con circolare n. 6/E del 26 gennaio 2001) sembrava esprimersi in senso contrario; Soluzione confermata da Ris. 125/E del 3/4/2008: il riacquisto della prima casa per donazione determina la perdita del beneficio e il mancato riconoscimento del credito di imposta (rinvio)

52 Vendita e riacquisto di pertinenze Se avvenuta entro il quinquennio non evita la decadenza l acquisto di altra pertinenza da adibire al bene principale Ris. 30/E del 1/2/2008

53 determina decadenza la mera stipula entro l anno - di contratto preliminare per riacquisto; rivendita nel quinquennio e mancato riacquisto da parte del de cuius: nel caso in esame gli eredi saranno tenuti a versare la differenza di imposta e gli interessi, ma non la sanzione, in forza dell art. 8 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, per il quale l obbligazione al pagamento della sanzione non si trasmette agli eredi

54 rivendita nel quinquennio e riacquisto di terreno per realizzare l abitazione principale Risoluzione n. 44/E (16 marzo 2004) ha considerato evitabile la decadenza allorchè si acquisti un terreno su cui si realizza un immobile da utilizzare come abitazione principale, precisando tuttavia che il fabbricato avrebbe dovuto esser realizzato entro un anno dalla vendita (non essendo quindi sufficiente il semplice acquisto del terreno); più recentemente, con la circolare 38/E l Agenzia ha ulteriormente confermato questa linea, ma ha avuto cura di precisare che entro l anno il nuovo fabbricato non deve essere ultimato ma solo venuto ad esistenza con realizzazione del rustico comprensivo delle mura perimetrali delle singole unità e completamento della copertura;

55 rivendita entro il quinquennio di bene personale e riacquisto di altra casa di abitazione in comunione legale : anche in questo caso non si realizza "decadenza

56 rivendita entro il quinquennio, mancato trasferimento di residenza e riacquisto entro un anno questo caso di assai dubbia soluzione riguarda l ipotesi in cui il contribuente prima dei diciotto mesi aliena l immobile acquistato e successivamente, entro un anno dalla alienazione, acquisti altro immobile da destinare ad abitazione principale, in altro comune. A favore della decadenza depone ovviamente la lettera della nota II bis, non realizzandosi una delle condizioni ivi previste.

57 Credito d imposta art. 7 comma 1 della legge del 23 dicembre 1998 n. 448 attribuzione di un credito d'imposta ai contribuenti che provvedano ad acquisire a qualsiasi titolo entro un anno dall'alienazione dell'immobile acquistato in regime tributario agevolato altra abitazione non di lusso alle condizioni indicate dalla nota 4-bis della Tariffa, parte prima, allegata al Testo Unico dell'imposta di registro.

58 Il credito d imposta spetta ai contribuenti che non sono decaduti dal beneficio prima casa, ed è pari all ammontare dell imposta di registro, o dell Iva, corrisposta in relazione al primo acquisto agevolato; in ogni caso non può essere superiore all imposta di registro o all Iva dovuta in relazione al secondo acquisto.

59 Il credito d imposta spetta anche a coloro che hanno acquistato l abitazione con atto soggetto ad Iva anteriormente al 22 maggio 1993 (e che quindi non hanno formalmente usufruito delle agevolazioni c.d. prima casa) ma non prima dell entrata in vigore della Legge 168/82 se l acquirente era in possesso dei requisiti richiesti dalla normativa vigente in materia di acquisto della prima casa.

60 Utilizzo del credito di imposta a) in diminuzione dell imposta di registro dovuta per il secondo atto di acquisto, ovvero, in alternativa e per l intero importo: b) in diminuzione dell imposta di registro gravante su successioni e donazioni in ragione di atti e denunce presentati dopo la data del nuovo acquisto; c) in diminuzione delle imposte sui redditi delle persone fisiche dovute in base alle dichiarazioni da presentare successivamente alla data del nuovo acquisto; d) in compensazione ai sensi dell'art. 17 del D. Lgs n. 241 del 1997.

61 In caso di avvenuta morte del titolare del credito prima che questi abbia potuto usufruire del credito maturato, tale credito, divenuto componente attiva dell'asse ereditario, è trasferito mortis causa agli eredi in virtù dell'applicazione analogica dell art. 12 lett. e) del Testo Unico concernente il trattamento dei crediti verso lo Stato

62 Presupposto per la maturazione del credito è che il primo acquisto abbia avuto luogo a titolo oneroso: ciò in quanto la norma fa espresso riferimento all applicazione, in relazione al medesimo, dell imposta di registro o dell IVA. Eccezione gli acquisti per donazione compiuti nel tempo intercorrente fra il 21 ottobre 2001 ed il 3 ottobre 2006 dai soggetti diversi dal coniuge, parenti in linea retta o entro il quarto grado per importi superiori ad euro ,91, in quanto soggetti alle imposte sui trasferimenti ordinariamente applicabili (in questo senso la circolare 38/E).

63 Qualora l'immobile alienato o quello acquistato risultino in comunione, il credito d'imposta deve essere imputato agli aventi diritti in coerenza con le percentuali della comunione, tenuto conto dell'irrilevanza del principio di solidarietà nell'obbligo di pagamento, di cui all'art. 57 del T.U. dell'imposta di registro.

64 Credito non compete a coloro che: abbiano alienato un immobile acquistato con l aliquota ordinaria, senza beneficiare delle agevolazioni c.d. prima casa ; acquistino un immobile non avente le caratteristiche della prima casa; non fruiscano ovvero decadano dal beneficio dell aliquota agevolata; non si siano visti confermare per il precedente acquisto, in sede di accertamento, l agevolazione per la prima casa, sulla base della normativa vigente alla data dell atto, ancorché sia pendente un procedimento contenzioso sulla specifica questione.

65 Dichiarazione Manifestazione di volontà da parte del contribuente contestuale all atto di acquisto del nuovo immobile ed altresì accompagnata da ulteriore specificazione in merito al regime di detrazione da questi prescelta. Agenzia delle Entrate «si ritiene sia sufficiente una dichiarazione sostitutiva di certificazione e di atto di notorietà resa ai sensi degli artt. 46 e 47, del D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445 da produrre all Ufficio delle Entrate unitamente all atto da registrare».

66 Atto di ri-acquisto Atto di acquisto dell'immobile dovra' contenere, oltre alle dichiarazioni previste dalla nota II-bis) all'art. 1 della tariffa, parte prima, del testo unico della imposta di registro, lettere b) e c), l'espressa richiesta del beneficio in argomento e dovra' indicare gli elementi necessari per la determinazione del credito

67 Contenuto atto di acquisto - indicare gli estremi dell'atto di acquisto dell'immobile sul quale era stata corrisposta l'imposta di registro o l'iva in misura agevolata nonche' l'ammontare della stessa; - nel caso in cui per l'acquisto del suddetto immobile era stata corrisposta l'iva ridotta in assenza della specifica agevolazione c.d. "prima casa", rendere la dichiarazione di sussistenza dei requisiti che avrebbero dato diritto a tale agevolazione alla data dell'acquisto medesimo; - nell'ipotesi in cui risulti corrisposta l'iva sull'immobile alienato, produrre le relative fatture; - indicare gli estremi dell'atto di alienazione dell'immobile.

68 Circolare 19/E del 2001 la quale opportunamente evidenzia che nella specifica ipotesi in cui si voglia utilizzare il credito "in diminuzione dell'imposta sui redditi delle persone fisiche dovuta in base alla dichiarazione da presentare successivamente alla data del nuovo acquisto" esso può essere esercitato solo in sede di presentazione della prima dichiarazione successiva all'acquisto".

69 nell'ipotesi di decadenza del beneficio determinata dalla insussistenza dei requisiti utili per l'applicazione del regime agevolato sul primo acquisto Nel caso in cui non sia ancora avvenuta la fruizione del credito, l'ufficio oltre a comunicarne al contribuente la non spettanza e ad inibirne l'utilizzazione, provvede a recuperare le imposte nella misura ordinaria e a comminare le relative sanzioni.

70 il credito sia stato dal contribuente già utilizzato. AF recupera: se il contribuente ha utilizzato il credito maturato in diminuzione dell imposta di registro dovuta per lo stipulando atto, l'ufficio dovrà riscuotere un importo pari alla somma di imposte, sanzioni e interessi dovuti in ragione della decadenza e quanto trattenuto a seguito dell'utilizzazione del credito, nonché gli interessi su tale importo calcolati a decorrere dal momento della registrazione dell'atto medesimo; analoga procedura dovrà essere seguita dall'ufficio competente, nell'ipotesi di utilizzo successivo del credito per l'intero importo, in diminuzione delle imposte di registro sulle successioni e donazione, in ragione di atti e denunce presentati dopo la data del nuovo acquisto l'ufficio;

71 infine, qualora il credito sia stato utilizzato in diminuzione dell'imposta sui redditi delle persone fisiche, l'ufficio provvede, in sede di liquidazione operata ai sensi dell'art. 36- bis del D.P.R. N. 600 del 1973, al recupero delle imposte compensate con il credito non spettante a seguito della decadenza delle agevolazioni, oltre agli interessi dovuti per carente versamento.

72 Credito di imposta e pluralità di acquisti successivi c.d. "acquisti a catena", ossia all'ipotesi, peraltro tutt'altro che rara nella prassi, in cui il contribuente, dopo aver riacquistato la prima casa di abitazione usufruendo del credito d'imposta, che ha utilizzato per intero in diminuzione dell'imposta di registro dovuta per il secondo acquisto, provveda nuovamente ad alienare il proprio immobile e ad acquistare un'altra abitazione entro l'anno.

73 Interpello n /2004 non rileva la circostanza che la prima casa sia stata più volte venduta e riacquistata; quello che conta è che rimangano presenti ad ogni acquisto, sia i requisiti per il godimento dell agevolazione c.d. di «prima casa», di cui alla nota IIbis dell art. 1 della Tariffa allegata al Testo Unico dell imposta di registro( ), sia il requisito previsto per la fruizione del credito d imposta, vale a dire l aver acquistato la c.d. «prima casa» entro un anno dall alienazione della precedente

74 Il limite temporale di un anno dall alienazione del precedente immobile per il quale si è goduto dell aliquota agevolata resta comunque condizione imprescindibile al fine dell applicazione della norma agevolativa. (Cassazione n del 21 dicembre del 1998)

75 Agevolazione I.v.a. Anche nel caso in cui l acquisizione del bene pertinenziale si realizzi mediante un contratto d opera o di appalto aventi ad oggetto la relativa costruzione, ancorchè realizzata in un momento successivo a quello dell abitazione principale Ris. 39/E/2006