LO SCUDO FISCALE-TER, CASI PARTICOLARI, DUBBI RISOLTI DALLA CIRCOLARE 43 E DUBBI ANCORA DA RISOLVERE

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1 LO SCUDO FISCALE-TER, CASI PARTICOLARI, DUBBI RISOLTI DALLA CIRCOLARE 43 E DUBBI ANCORA DA RISOLVERE Franco Dante A.N.T.I. SEZIONE PIEMONTE E VALLE D AOSTA 12 Novembre 2009

2 INDICE Slide n. 1: Finalità e termini dello scudo-ter Slide n. 2: La stretta sulla futura irregolare detenzione di capitali all estero Slide n. 3: Il presupposto per il ricorso allo scudo-ter. La violazione degli obblighi in materia di monitoraggio fiscale Slide n. 4: I soggetti interessati Slide n. 5: Le attività e i beni scudabili: regole generali Slide n. 6: Le attività e i beni scudabili: la lista Slide n. 7: Gli immobili Slide n. 8: Le attività e i beni scudabili: l interposizione fittizia Slide n. 9: Le modalità operative dell emersione Slide n. 10: Le modalità del rimpatrio Slide n. 11: Le modalità della regolarizzazione Slide n.12: La valorizzazione delle attività e dei beni scudati, ai fini del 5% e ai fini dei redditi prodotti dopo il rimpatrio Slide n. 13: La tassazione dei redditi relativi alle attività rimpatriate Slide n. 14: La riservatezza Slide n. 15: Effetti dello scudo fiscale Slide n. 16: Cause ostative e non utilizzabilità a sfavore del contribuente

3 FINALITA E TERMINI DELLO SCUDO-TER Il D.L. n. 78 del 1 luglio 2009, come modificato dal D.L. correttivo n. 103 del 3 agosto 2009 convertito il 2 ottobre 2009, consente, per la terza volta in Italia, di far emergere e regolarizzare dal punto di vista fiscale i capitali detenuti illecitamente all estero alla data del 31 dicembre 2008, sanando le violazioni compiute in materia di monitoraggio fiscale e le omissioni dichiarative, mediante versamento di una imposta straordinaria calcolata con applicazione di un aliquota sintetica pari al 5% dei capitali rimpatriati o regolarizzati. La presentazione delle dichiarazioni riservate è possibile a partire dal 15 settembre Per effetto delle ultime modifiche apportate dal D.L. correttivo, il termine ultimo per la sanatoria è stato notevolmente ridotto, passando dal 15 aprile 2010, originariamente previsto dal D.L. 78/2009, al 15 dicembre Slide n. 1

4 LA STRETTA SULLA FUTURA IRREGOLARE DETENZIONE DI CAPITALI ALL ESTERO Parallelamente alla sanatoria, e con il chiaro intento di incentivare il ricorso allo scudo-ter, il D.L. 78/2009 ha inasprito le sanzioni previste per la violazione delle norme sul monitoraggio fiscale che, a partire dal 5 agosto 2009, sono state raddoppiate: la misura delle sanzioni, attualmente compresa tra il 5% e il 25% degli importi non dichiarati nel modello RW, è stata elevata ad una percentuale tra il 10 e il 50%. Il D.L. 78/2009 ha introdotto, inoltre, la presunzione, valida fino a prova contraria, che i capitali detenuti in paradisi fiscali in violazione delle norme sul monitoraggio fiscale si considerano costituiti con redditi sottratti a imposizione in Italia e ha raddoppiato le sanzioni tributarie per omessa o infedele dichiarazione di tali redditi. A livello internazionale, è opportuno ricordare l incremento dell euroritenuta (oggi al 20%, al 35% a partire dal 1 gennaio 2011), la probabile modifica degli accordi (tra la UE e Austria, Montecarlo, Lussemburgo e Svizzera) che porterà alla sua applicazione anche alle società off-shore qualora il beneficial owner risulti residente in uno Stato UE e, infine, la stipula di accordi sullo scambio di informazioni da parte di quasi tutti i tax havens, dopo le pressioni esercitate dal G-8. Slide n. 2

5 IL PRESUPPOSTO PER IL RICORSO ALLO SCUDO-TER: LA VIOLAZIONE DEGLI OBBLIGHI IN MATERIA DI MONITORAGGIO FISCALE Possono essere oggetto dell emersione i soli capitali detenuti all estero in violazione delle norme sul monitoraggio fiscale di cui al D.L. 167/1990. Il paragrafo 1 della Circolare 43/E del 10 ottobre 2009 ribadisce che, in presenza di regolare adempimento degli obblighi di monitoraggio, la violazione degli obblighi di dichiarazione dei redditi di fonte estera non consente l emersione agevolata. Le norme sul monitoraggio fiscale degli investimenti all estero prevedono l obbligo per le persone fisiche, gli enti non commerciali, le società semplici e le associazioni equiparate residenti in Italia di indicare nella dichiarazione dei redditi (nel quadro RW) (i) le consistenze, al termine del periodo d imposta, delle attività estere di natura finanziaria e degli investimenti all estero attraverso cui possono essere conseguiti redditi imponibili in Italia nonché (ii) i trasferimenti di fondi da, verso e sull estero che, nel corso del periodo d imposta, hanno interessato tali attività e investimenti. L obbligo di compilazione delle due Sezioni del Quadro RW sussiste anche in mancanza di produzione di redditi nell anno cui la dichiarazione si riferisce. Per usufruire dello scudo-ter è sufficiente aver violato almeno una volta nel quinquennio 2004/2008 l obbligo di compilazione del modello RW, Sezione II e/o del modello RW Sezione III. Slide n. 3

6 I SOGGETTI INTERESSATI Possono aderire alla sanatoria le persone fisiche, gli enti non commerciali (tra cui i trust) società semplici e associazioni equiparate, residenti in Italia al momento della presentazione della dichiarazione riservata. E, cioè, i soli soggetti su cui incombono gli obblighi di monitoraggio fiscale. Il ricorso allo scudo è consentito anche ai cittadini italiani residenti in paradisi fiscali (Montecarlo, Svizzera, Costa Rica, ecc.) che in base al comma 2 bis dell articolo 2 del TUIR si presumono fiscalmente residenti in Italia e che rinunciano a provare il contrario. Lo scudo è, cioè, ammesso in presenza di residenze estere fittizie. La sanatoria può essere richiesta dagli eredi per conto del de-cuius. Restano esclusi dalla sanatoria tutti gli enti commerciali, le società di persone (ad esclusione delle società semplici) e di capitali. Il D.L. correttivo ha, però, esteso il ricorso allo scudo anche alle imprese estere controllate o collegate (cd Controlled Foreign Companies) localizzate in paradisi fiscali. In questo caso, gli effetti dello scudo si producono in capo ai partecipanti. La Circolare n. 43/E del 10 ottobre 2009 ha chiarito che la norma fa esclusivo riferimento alle imprese estere in cui il soggetto che detiene il controllo o il collegamento rientri tra quelli interessati dalla normativa sul monitoraggio fiscale e cioè con riferimento alle sole persone fisiche (e non anche giuridiche, come poteva sembrare in base al tenore letterale) su cui si producono gli effetti dell emersione effettuata dalla CFC. La Circolare ha, inoltre, chiarito che tale fattispecie va considerata come una ipotesi di interposizione in cui l accesso allo scudo è previsto in capo al soggetto interposto (e non all interponente), ferma restando la produzione dei relativi effetti in capo all interponente. Slide n. 4

7 LE ATTIVITA E I BENI SCUDABILI: REGOLE GENERALI I capitali detenuti all estero per i quali è possibile fruire dello scudo sono, in base al tenore letterale del D.L. 78/2009: le attività finanziarie e patrimoniali detenute all estero in violazione delle norme sul monitoraggio fiscale. La nuova norma adotta una definizione delle attività e dei beni oggetto della sanatoria diversa da quella utilizzata dal legislatore ai fini del monitoraggio fiscale che si riferisce alle attività estere di natura finanziaria e agli investimenti esteri suscettibili di produrre redditi in Italia. In linea di principio, possono essere scudate le sole attività che avrebbero dovuto essere oggetto di monitoraggio fiscale e dunque la definizione di attività e beni rilevante ai fini dell emersione dovrebbe coincidere con quella rilevante ai fini previsti dalla norma sul monitoraggio fiscale. Tuttavia, anche un bene (diverso da un attività finanziaria che è sempre scudabile ) che non abbia mai prodotto reddito imponibile in Italia, può essere oggetto di emersione qualora i connessi movimenti finanziari (per l acquisto, la manutenzione, il trasporto e così via) siano avvenuti in violazione del monitoraggio (cioè senza essere indicati nel quadro RW, Sezione III). Slide n. 5

8 LE ATTIVITA E I BENI SCUDABILI: LA LISTA Tipicamente, le attività e i beni detenuti all estero che possono essere oggetto dell emersione sono: le attività finanziarie quali Conti correnti detenuti all estero Partecipazioni in società estere Finanziamenti concessi a società estere Obbligazioni di società italiane ed estere, detenute all estero Titoli di Stato e di organismi sovranazionali detenuti all estero Quote in fondi comuni di investimento, armonizzati e non, detenuti all estero Polizze assicurative estere unit linked nonché le attività patrimoniali quali Immobili posseduti all estero Opere d arte e oggetti preziosi detenuti all estero Beni mobili registrati quali aeromobili, autovetture e barche detenuti all estero se sono stati suscettibili di produrre redditi in Italia ovvero se in relazione a tali beni sono avvenuti dei movimenti finanziari non dichiarati nel quadro RW. Slide n. 6

9 GLI IMMOBILI La Circolare n. 43/E del 10 ottobre 2009 ha chiarito che sono oggetto di monitoraggio fiscale (con obbligo di compilazione del quadro RW): gli immobili dati in locazione o ceduti (nel periodo d imposta in cui sono stati locati o ceduti); gli immobili assoggettati a imposte sui redditi nello Stato estero anche se tenuti a disposizione (es. Spagna), e che non deve essere indicato l immobile tenuto a disposizione in un Paese che non lo assoggetta alle imposte sui redditi (es. in Francia). Quindi, chi possiede tali immobili, non avendo violato le norme sul monitoraggio, non può ricorrere all emersione agevolata. La Circolare chiarisce, però, che in questo caso le violazioni potrebbero essersi verificate precedentemente (ad esempio, all atto del trasferimento delle somme utilizzate per l acquisto dell immobile o nei periodi di imposta in cui l immobile è stato locato) e in tali casi l emersione sarebbe consentita. La Circolare però sovverte la precedente interpretazione in relazione ai futuri obblighi del monitoraggio e afferma che a partire dalla dichiarazione relativa al 2009 l obbligo di indicazione nel quadro RW sussisterà non solo per le attività estere finanziarie ma anche per gli investimenti all estero di altra natura indipendentemente dalla effettiva produzione di redditi imponibili in Italia. Quindi, prosegue la Circolare, dal 2009 dovranno sempre essere indicati gli immobili tenuti a disposizione, gli yacht, i preziosi e le opere d arte anche se non produttivi di reddito. Slide n. 7

10 LE ATTIVITA E I BENI SCUDABILI: L INTERPOSIZIONE FITTIZIA La sanatoria è ammessa non solo nel caso in cui le attività o i beni siano posseduti direttamente dal contribuente ma anche nell ipotesi in cui tali beni o attività siano intestati a società fiduciarie ovvero siano detenuti dal contribuente per interposta persona. Sul concetto di interposta persona, l Amministrazione Finanziaria ha in precedenza precisato e la Circolare n. 43/E del 10 Ottobre 2009 ribadisce che tale definizione deve essere verificata caso per caso, non essendo possibile darne una generalizzata, ma che è da considerare soggetto interposto (i) un trust revocabile o (ii) una società localizzata in un paradiso fiscale, non soggetta ad alcun obbligo di tenuta delle scritture contabili. E il caso, ad esempio, dei conti correnti e dei depositi titoli esteri posseduti indirettamente da una persona fisica residente attraverso una società delle BVI o di Panama che non ha altra funzione se non quella di schermare il residente. In tale ipotesi, la persona fisica potrà sanare direttamente il possesso del conto corrente estero (facendo affluire il denaro e i titoli in Italia, in un conto secretato a suo nome), considerando la società off-shore un soggetto interposto. Slide n. 8

11 LE MODALITA OPERATIVE DELL EMERSIONE L emersione si esegue: presentando ad un intermediario residente abilitato (banca, società fiduciaria, ecc.) una dichiarazione riservata con l indicazione del valore delle attività e dei beni detenuti all estero alla data del 31 dicembre 2008; versando, tramite l intermediario al quale deve essere fornita la relativa provvista, un imposta straordinaria pari al 5% del valore indicato nella dichiarazione riservata; procedendo al rimpatrio (mediante trasferimento fisico in Italia delle attività) o alla regolarizzazione (mantenendo all estero le attività) se gli assets sono detenuti in uno dei 36 stati appartenenti alla white list allegata alla Circolare 43/E del 10 ottobre 2009 e procedendo obbligatoriamente al solo rimpatrio (anche giuridico, come vedremo) se gli assets sono detenuti in un altro stato che non attua in concreto uno scambio di informazioni con l Italia; l emersione si perfeziona con il pagamento dell imposta straordinaria. La Circolare ha chiarito che qualora alla data del 15 dicembre 2009 le operazioni di emersione non siano ancora concluse per cause oggettive non dipendenti dalla volontà dell interessato, gli effetti derivanti dalla dichiarazione riservata si producono in ogni caso a condizione che le medesime operazioni siano perfezionate entro una data ragionevolmente ravvicinata al termine previsto dalla norma. In ogni caso, l imposta straordinaria deve essere corrisposta entro e non oltre il 15 dicembre Slide n. 9

12 LA MODALITA DEL RIMPATRIO La Circolare n. 43/E del 10 ottobre 2009, ha precisato che la scelta della regolarizzazione è possibile solo per quelle attività che sono detenute in paesi che consentano un effettivo scambio di informazioni secondo il recente standard ONU/OCSE e, cioè, se detenute nella UE e in quei paesi dell OCSE che non hanno posto riserve alla possibilità di scambiare informazioni bancarie. La Circolare, in un apposito allegato, individua quindi i paesi UE ed extra UE dai quali è possibile effettuare la regolarizzazione. Per le attività detenute in tutti i paesi non compresi nella lista è possibile solo il rimpatrio. Le attività possono essere o fisicamente rimpatriate (cioè fatte materialmente affluire nel territorio italiano conferendo agli intermediari l incarico di ricevere in deposito le attività estere) o giuridicamente rimpatriate cioè mantenute all estero e intestate ad un intermediario residente (tipicamente, una società fiduciaria). In questo caso, l attività si considera rimpatriata anche se è mantenuta all estero. La modalità del rimpatrio giuridico consente, di fatto, di mantenere in paesi extra UE non virtuosi le attività finanziare oggetto dell emersione e, ciò nonostante, di considerarle rimpatriate assolvendo l obbligo imposto dalla norma. La Circolare n. 43/E ha precisato che la modalità del rimpatrio giuridico è consentita per le attività patrimoniali che, per la loro natura, sono idonee a formare oggetto di un rapporto di custodia, deposito, amministrazione o gestione con intermediari abilitati. Slide n. 10

13 LA MODALITA DEL RIMPATRIO (continua) In alternativa al rimpatrio (anche giuridico tramite intestazione fiduciaria) la Circolare individua per le attività patrimoniali un ulteriore modalità di rimpatrio giuridico consistente nel conferimento delle attività in una società costituita nello stesso paese in cui le attività conferite erano detenute alla data del 5 agosto 2009 e nel conseguente rimpatrio delle partecipazioni. In tal caso è necessario che il soggetto che effettua l operazione di rimpatrio sia il proprietario delle attività conferite e che la società conferitaria non risulti intestataria di altri beni. Quella appena descritta sarebbe l unica modalità per effettuare l emersione di immobili detenuti in Paesi extra UE non virtuosi dai quali è consentita la sola modalità del rimpatrio, oltre ovviamente procedere alla vendita dell immobile e al rimpatrio del denaro. La norma e la Circolare imporrebbero, in pratica: di cedere le attività patrimoniali detenute in paesi non white list di procedere entro il 15 dicembre 2009 al rimpatrio del denaro ricavato dalla vendita, ovvero di cartolarizzare il bene procedendo, per esempio, al conferimento dell immobile in una società di diritto del paese dove è sito il bene e al rimpatrio delle azioni o quote entro il 15 dicembre Da considerare, in proposito (i) che l operazione di conferimento potrebbe dar luogo a plusvalenze imponibili in Italia (e nello Stato estero) nonché (ii) al pagamento di imposte indirette di trasferimento nello stato estero e che (iii) al termine dell operazione del conferimento la persona fisica potrebbe anche controllare una CFC (con tutte le conseguenze del caso). Inoltre, (iv) la Circolare non ha chiarito quale debba essere il valore delle quote da indicare nella dichiarazione riservata e, cioè, se debba rilevare il valore della quota a seguito del conferimento eseguito secondo le norme locali (molto probabilmente, il valore normale dell immobile) ovvero il costo d acquisto dell immobile.

14 LA MODALITA DELLA REGOLARIZZAZIONE Le attività e i beni possono essere, anche, regolarizzati ma solo se sono posseduti in paesi UE o extra UE virtuosi indicati dalla Circolare n. 43/E. Tramite questa modalità, i beni e le attività sono mantenuti all estero senza necessità di procedere al loro materiale afflusso nel territorio dello stato. La regolarizzazione è modalità meno snella rispetto a quella del rimpatrio perché impone al contribuente di ottenere e allegare alla dichiarazione riservata una certificazione, rilasciata dall intermediario non residente, che comprovi che le attività finanziarie sono depositate o costituite presso lo stesso intermediario e, quindi, che sono effettivamente detenute all estero. Per le attività patrimoniali, in mancanza della documentazione del costo d acquisto, la Circolare n. 43/E ritiene necessario che tale costo sia comprovato da un apposita perizia di stima, conservata a cura del contribuente ma non obbligatoriamente allegata alla dichiarazione riservata. Inoltre, a differenza del rimpatrio, la regolarizzazione non assicura la totale riservatezza dei dati in quanto l intermediario italiano che riceve la dichiarazione riservata deve effettuare le rilevazioni e le comunicazioni all Amministrazione Finanziaria imposte dalle norme sul monitoraggio fiscale e, cioè, deve rilevare e comunicare la presentazione della dichiarazione riservata come trasferimento dall estero. La regolarizzazione è pero l unica strada che consente l emersione di attività patrimoniali tipicamente, gli immobili detenute in uno stato della white list allegata alla Circolare senza dover ricorrere alla loro cartolarizzazione. Slide n. 11

15 LA VALORIZZAZIONE DELLE ATTIVITA E DEI BENI SCUDATI, AI FINI DEL 5% E AI FINI DEI REDDITI PRODOTTI DOPO IL RIMPATRIO L imposta straordinaria del 5% è applicata sul valore delle attività e dei beni indicato nella dichiarazione riservata. Il denaro, ovviamente, non pone problemi, il cambio delle valute estere al 31 dicembre 2008 è quello stabilito dalle istruzioni del 14 settembre La legge non prevede criteri particolari di valorizzazione ed è, quindi, consentito indicare (i) il costo d acquisto, ovvero (ii) il valore normale (che non può essere superato), ovvero ancora (iii) un valore intermedio, fermo restando che gli effetti dello scudo sono limitati agli importi indicati nella dichiarazione riservata. I redditi in corso di maturazione non sono compresi nel valore assoggettato al 5%. Il valore indicato nella dichiarazione riservata non rappresenta necessariamente il costo fiscalmente riconosciuto delle attività e dei beni rimpatriati ai fini, ad esempio, della determinazione del capital gain imponibile in caso di successiva vendita. Il costo fiscalmente riconosciuto è, infatti, dato dal costo d acquisto e, solo in caso di mancanza della documentazione d acquisto, dal valore comunicato all intermediario mediante apposita dichiarazione sostitutiva (ai sensi dell art. 6, comma 3, Dlgs 461/97 per le attività finanziarie immesse in un deposito amministrato) o dal valore indicato nella dichiarazione riservata (barrando l apposita casella). Per le attività patrimoniali, ai fini dei redditi successivi all emersione rileva sempre il costo d acquisto. Slide n. 12

16 LA TASSAZIONE DEI REDDITI RELATIVI ALLE ATTIVITA RIMPATRIATE I redditi derivanti dalle attività rimpatriate percepiti (per cassa) nel periodo che va dal 1 gennaio 2009 alla data del rimpatrio possono (in alternativa alla indicazione nella dichiarazione annuale dei redditi) essere assoggettati a tassazione definitiva da parte dell intermediario qualora ne ricorrano i presupposti sulla base di apposita comunicazione contestuale alla dichiarazione riservata. La tassazione di tali redditi può avvenire secondo due modalità: in modo analitico: mediante determinazione analitica dei redditi effettivamente percepiti; in modo forfettario: mediante determinazione del reddito applicando al valore delle attività rimpatriate i tassi ufficiali di riferimento vigenti nel periodo e applicando a tale reddito forfettario l aliquota del 27%. Utilizzando queste modalità, le minusvalenze possono essere utilizzate esclusivamente nella dichiarazione annuale dei redditi. Il contribuente che si avvale di tali possibilità non è tenuto a indicare i redditi nella dichiarazione dei redditi sempre che l imposta applicata dall intermediario sia a titolo definitivo. Le sopradescritte modalità alternative di tassazione riguardano le sole attività rimpatriate. I redditi derivanti dalle attività regolarizzate devono essere, quindi, sempre indicati nella dichiarazione dei redditi relativa al Ai redditi conseguiti successivamente alla presentazione della dichiarazione riservata si applicano le regole ordinarie (nel caso più comune, il risparmio amministrato). Slide n. 13

17 LA RISERVATEZZA Gli intermediari non devono comunicare all Amministrazione Finanziaria i dati relativi alla dichiarazione riservata ai fini degli accertamenti tributari e le attività rimpatriate sono accolte in dossier segretati. In caso di rimpatrio, gli intermediari non devono effettuare le rilevazioni e le comunicazioni previste ai fini del monitoraggio fiscale. La riservatezza opera anche per i redditi e le plusvalenze derivanti dalle attività rimpatriate nel caso in cui si tratti di redditi assoggettati a tassazione definitiva presso l intermediario e si estende anche alle attività acquisite con il denaro o le attività rimpatriate (in pratica, la gestione degli investimenti di portafoglio non fa venir meno la riservatezza). La riservatezza non riguarda i soggetti diversi dal contribuente che ha presentato la dichiarazione riservata quali, ad esempio, i soggetti delegati alla movimentazione dei conti segretati. Il prelievo a titolo definitivo del denaro e delle altre attività rimpatriate comporta una riduzione della soglia entro la quale opera il regime di riservatezza. Di fatto, non vi è riservatezza nell ipotesi della regolarizzazione (perché gli intermediari rilevano e comunicano la presentazione della dichiarazione riservata come trasferimento dall estero ai fini del monitoraggio fiscale e perché i relativi redditi vanno indicati nella dichiarazione dei redditi) e in caso di attività rimpatriate produttive di redditi che non scontano presso l intermediario depositario la tassazione definitiva (per esempio, dividendi e plusvalenze da partecipazioni estere qualificate). Slide n. 14

18 EFFETTI DELLO SCUDO FISCALE I benefici dello scudo sono notevoli in quanto il rimpatrio e la regolarizzazione determinano: la preclusione nei confronti del contribuente di ogni accertamento tributario e contributivo per i periodi d imposta ancora accertabili, limitatamente agli imponibili rappresentati dalle somme o dalle altre attività costituite all estero oggetto di emersione; l estinzione delle sanzioni amministrative, tributarie, previdenziali e di quelle previste dalla norma sul monitoraggio fiscale; la non punibilità per i reati di omessa e infedele dichiarazione, dichiarazione fraudolenta, commessa mediante l uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, occultamento o distruzione di documenti contabili. Inoltre la non punibilità è prevista anche per alcuni reati di falso previsti dal Codice Penale (articoli 482, 483, 484, 485, 489, 490, 491 bis e 492) e per i reati di false comunicazioni sociali anche in danno della società, dei soci o dei creditori (articoli 2621, 2622 e 2623 del Codice Civile) che siano stati commessi per eseguire od occultare i predetti reati tributari; l esonero dalla compilazione del quadro RW limitatamente al periodo d imposta 2009 (l estensione dell esonero anche al 2010 è venuta meno a seguito dell abbreviazione dei termini per ricorrere allo scudo). Ovviamente, l esonero riguarda le sole attività regolarizzate. Per quelle rimpatriate nessun obbligo di compilazione del quadro RW sussiste perché le attività non sono più detenute all estero. Slide n. 15

19 EFFETTI DELLO SCUDO FISCALE (continua) La preclusione degli accertamenti opera in modo automatico in tutti i casi in cui sia possibile, anche astrattamente, ricondurre gli imponibili accertati alle somme o attività costituite all estero e che sono oggetto di sanatoria. Gli effetti della dichiarazione riservata non possono essere opposti nell ipotesi in cui l accertamento abbia ad oggetto elementi che nulla hanno a che vedere con le attività sanate (ad esempio, rilievi sulla competenza di oneri). Come chiarito nella Circolare n. 43/E del 10 ottobre 2009 la protezione offerta dallo scudo-ter opera anche in relazione ad accertamenti di tipo sintetico (redditometro) in relazione a investimenti (o spese) successivi alla emersione delle attività. La copertura si ha fino a concorrenza degli importi esposti nella dichiarazione riservata e, in base all interpretazione dell Agenzia delle Entrate, deve essere fatta valere in sede di inizio di accessi, ispezioni e verifiche ovvero entro i 30 giorni successivi a quello in cui l interessato ha formale conoscenza di un avviso di accertamento, di rettifica o di un atto di contestazione di violazioni tributarie.

20 EFFETTI DELLO SCUDO FISCALE (continua) Il decreto correttivo n. 103/2009, convertito in legge il 2 ottobre 2009, prevede espressamente che il rimpatrio e la regolarizzazione non comportano l obbligo da parte degli intermediari residenti di effettuare la segnalazione in materia di antiriciclaggio delle operazioni per le quali si ottengano gli effetti estintivi sotto il profilo penale. In altri termini, gli intermediari che ricevono la dichiarazione riservata, non sono obbligati a effettuare la segnalazione di operazione sospetta se hanno fondati dubbi che le disponibilità finanziarie oggetto di regolarizzazione o rimpatrio siano collegate in qualche modo a reati tributari.

21 CAUSE OSTATIVE E NON UTILIZZABILITA A SFAVORE DEL CONTRIBUENTE Gli effetti premiali dello scudo sono preclusi se alla data di presentazione della dichiarazione riservata la violazione è già stata constatata ovvero sono iniziati accessi, ispezioni o verifiche o altre attività di accertamento o emessi avvisi di accertamento, di rettifica o di contestazione di violazioni. A tal fine è da precisare che di recente l Amministrazione Finanziaria ha inviato e sta inviando ai soggetti residenti in paradisi fiscali e a residenti italiani in precedenza iscritti all AIRE dei questionari relativi alle disponibilità costituite all estero. In proposito, l Agenzia delle Entrate ha chiarito il questionario blocca lo scudo se chi lo riceve detiene una o più delle cinque tipologie di attività estere indicate ovvero una delle attività indicate accanto ad altre non indicate (ad esempio, immobili). L emersione, inoltre, non produce l effetto della non punibilità dei reati previsti nel caso in cui sia già stato avviato un procedimento penale di cui gli interessati abbiano avuto formale conoscenza (e, cioè, in presenza di un atto dal quale risulti la qualifica di imputato). Il rimpatrio o la regolarizzazione non possono costituire, in ogni caso, elemento utilizzabile a sfavore del contribuente in ogni sede amministrativa o giudiziaria, civile, amministrativa o tributaria, con esclusione dei procedimenti in corso alla data del 5 agosto 2009 (e, cioè, data di entrata in vigore del D.L. 103/09, convertito dal D.L. 78/09, ma resta il dubbio che possa, invece, rilevare la data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto correttivo). In proposito, la Circolare n. 43/E del 10 ottobre 2009 ha chiarito che le operazioni di rimpatrio o di regolarizzazione effettuate dal dominus di una società di capitali non possono essere utilizzate ai fini dell avvio o nell ambito di una attività di controllo fiscale nei confronti della medesima società. L inutilizzabilità a sfavore non si applica in sede penale. Così, in caso di contestazione di un reato non coperto dallo scudo (es. bancarotta fraudolenta), se l utilizzo dello scudo mette in evidenza che l imprenditore imputato di distrazione dei beni dell azienda ha accumulato denaro all estero, questo fatto potrebbe essere utilizzato come elemento di prova a suo sfavore. Così non sarebbe in una causa civile come, ad esempio, nel caso di controversia tra coniugi sull assegno divorzile. Slide n. 16