IL RISCHIO NELLA REVISIONE NELLE NUOVE LINEE GUIDA. di Fabrizio Bava e Alain Devalle Università di Torino Odcec Torino Revisori legali

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1 IL RISCHIO NELLA REVISIONE NELLE NUOVE LINEE GUIDA di Fabrizio Bava e Alain Devalle Università di Torino Odcec Torino Revisori legali 1

2 ISA ITALIA ISQC1 Italia ISA Italia Principi generali e responsabilità Individuazione e risposta ai rischi individuati Audit evidenze Utilizzo del lavoro di altri Conclusioni della revisione e giudizio ISA 200 ISA 300 ISA 500 ISA 600 ISA 700 ISA 210 ISA 315 ISA 501 ISA 610 ISA 701 ISA 220 ISA 320 ISA 505 ISA 620 ISA 705 ISA 230 ISA 330 ISA 510 ISA 706 ISA 240 ISA 402 ISA 520 ISA 710 ISA 250 ISA 450 ISA 530 ISA 720 ISA 250B ISA 540 ISA 720B ISA 260 ISA 550 ISA 265 ISA 560 ISA 570 ISA

3 I DOCUMENTI DEL CNDCEC L applicazione dei principi di revisione internazionali (ISA Italia) alle imprese di dimensioni minori ed 2015 Linee Guida per il Sindaco-Revisore alla luce degli ISA Italia DEFINITIVE: Approccio metodologico alla revisione legale affidata al collegio sindacale nelle imprese di minori dimensione

4 IL MODELLO DEL RISCHIO: RISCHIO DI REVISIONE Il «RISCHIO DI REVISIONE» deve essere ridotto ad un livello basso attraverso l applicazione di procedure di revisione al fine di ottenere sufficienti ed appropriati elementi probativi che mettano il revisore in condizione di giungere a conclusioni ragionevoli su cui basare il proprio giudizio. Le procedure di controllo devono essere definite in base ai rischi individuati 4

5 IL MODELLO DEL RISCHIO Fonte: Guidance on sampling methods for audit authorities,

6 IL MODELLO DEL RISCHIO: LA MISURAZIONE Rischio di revisione = Rischio intrinseco * Rischio di controllo * Rischio di individuazione Quantitativo Qualitativo 12,50% = 50% * 50% * 50% Rischio di revisione residuo troppo alto 5% = 50% * 50% * 20% Incognita del revisore 6

7 RISCHIO DI REVISIONE: METRICA QUALITATIVA 7

8 IL RISCHIO DI FRODE LE CONDIZIONI FAVOREVOLI ALLA FRODE Il Triangolo della Frode Pressione Opportunità Razionalizzazione del comportamento Perché si perfezioni una frode è necessario il contemporaneo perfezionarsi di tutti gli elementi del Triangolo della Frode. 8

9 LE FRODI Errori non intenzionali Frode: errore doloso Finalizzate alla minimizzazione dell imponibile fiscale Falsificazione comunicazione economicofinanziaria Per perseguire politiche di massimizzazione del risultato Del personale Appropriazioni illecite Della Direzione Interessano il revisore se comportano errori significativi in bilancio Situazioni difficilmente identificabili 9

10 I CONTROLLI DEL REVISORE Procedure in risposta ai rischi di errori derivanti da una falsa informativa economico finanziaria Rilevazione dei ricavi Rimanenze di magazzino Stime della direzione Procedure in risposta ai rischi di errori dovuti ad appropriazioni illecite di beni o attività dell impresa 10

11 TIMING DEL PROCESSO DI REVISIONE Entro il 30/11/n 31/12/n 16/1/n+1 Entro Marzo n+1 Entro il 14 aprile n+1 Tempo Completamento pianificazione della revisione Redazione del programma di revisione Verifica inventario di magazzino Circolarizzazione crediti verso clienti Verifiche di sostanza (test di cut-off, circolarizzazioni, ricalcoli, ecc.) Verifica eventi successivi Completamento della revisione Emissione del giudizio 11

12 LA REVISIONE DEI FONDI RISCHI ED ONERI 1

13 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI DEFINIZIONE E REQUISITI PER L ISCRIZIONE Art bis c.c. Gli accantonamenti per rischi ed oneri sono destinati a coprire perdite o debiti aventi le seguenti caratteristiche: natura determinata; esistenza certa o probabile; ammontare o data di sopravvenienza indeterminata; alla data di chiusura dell esercizio. 2

14 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI ATTIVITÀ DEL REVISORE Il revisore deve pertanto verificare che non siano stati iscritti fondi per: coprire rischi generici, cioè non correlati a perdite o debiti con natura determinata e, pertanto, non riferibili a situazioni e condizioni che alla data del bilancio hanno originato una passività; rilevare passività potenziali ritenute probabili, ma il cui ammontare non può essere determinato se non in modo aleatorio ed arbitrario; rilevare passività potenziali ritenute possibili o remote; eventi avvenuti dopo la chiusura dell esercizio e relativi a situazioni che non erano in essere alla data di bilancio 3

15 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI FONDI PER ONERI Rappresentano passività di natura determinata ed esistenza certa, stimate nell importo o nella data di sopravvenienza, connesse a obbligazioni già assunte alla data di bilancio, ma che avranno manifestazione finanziaria negli esercizi successivi (OIC 31 6). F.do garanzia prodotti F.do manutenzione ciclica F.do per buoni sconto e concorsi a premio F.do manutenzione e ripristino e di beni ricevuti in affitto F.do per resi di prodotti F.do per copertura perdite di soc. partecip. F.do Recupero ambientale F.do per indennità suppletiva F.di per prepensionamento o ristrutturazione Fondi per contratti onerosi 5

16 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI FONDI PER ONERI: ATTIVITÀ DEL REVISORE Il revisore deve analizzare : che i fondi oneri siano iscritti in bilancio, ad esempio, fondi di recupero ambientale, fondi rischi di garanzia, ecc.); la correttezza del processo di stima; la corretta movimentazione del fondo nel corso dell esercizio; la correttezza degli importi accantonati attraverso l esame degli utilizzi avvenuti nel corso dell esercizio. 6

17 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI ESEMPIO: FONDI PREPENSIONAMENTO O RISTRUTTURAZIONI AZIENDALI Il revisore deve verificare che la stima dei costi della ristrutturazione sia stata iscritta tra i fondi per oneri in presenza dei seguenti presupposti: decisione formale di attuare i piani di ristrutturazione e riorganizzazione; piano di ristrutturazione formalmente approvato dagli amministratori che identifica: l attività o la parte di attività interessata; le principali unità operative coinvolte; la localizzazione, la categoria e il numero approssimativo dei dipendenti ai quali sarà riconosciuta l indennità per la cessazione anticipata del rapporto di lavoro; il costo complessivo da sostenere quando il programma sarà attuato; comunicazione agli interessati degli aspetti principali del piano. 8

18 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI FONDI PER RISCHI Rappresentano passività di natura determinata ed esistenza probabile, i cui valori sono stimati. Si tratta quindi di passività potenziali connesse a situazioni già esistenti alla data del bilancio, ma caratterizzati da uno stato di incertezza il cui esito dipende dal verificarsi o meno di uno o più eventi in futuro (OIC 31 5). Fondi rischi per cause in corso Fondi rischi di eventuali contestazioni da parte di terzi Fondi rischi per garanzie prestate Fondi rischi su crediti ceduti 9

19 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI FONDI PER RISCHI: CONCETTO DI POTENZIALITÀ Riguardano passività connesse a potenzialità situazioni già esistenti ma con esito pendente in quanto si risolveranno in futuro In particolare, per potenzialità si intende una situazione, una condizione o una fattispecie esistenti alla data del bilancio, caratterizzate da uno stato d incertezza, che al verificarsi o meno di uno o più eventi futuri, potranno concretizzarsi per l impresa in una perdita (passività potenziale) ovvero in un utile (attività potenziale) 10

20 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI FONDI PER RISCHI: TRATTAMENTO CONTABILE Il trattamento contabile delle perdite derivanti da potenzialità dipende: 1 Dal grado di realizzazione o avveramento dell evento Probabile Possibile Remoto > 50% < 50%. 2 Dalla possibilità di stimare l ammontare delle perdite 11

21 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI FONDI PER RISCHI: COMPORTAMENTO IN BILANCIO L onere può essere attendibilmente stimato Deve essere stanziato il fondo rischi in bilancio Probabile L onere può essere attendibilmente stimato entro un campo di variabilità di valori L onere non può essere attendibilmente stimato Lo stanziamento deve rappresentare la migliore stima fattibile tra i limiti massimi e minimi del campo di variabilità dei valori determinati Non viene effettuato alcun accantonamento. Deve essere esposta adeguata informativa in Nota integrativa Grado di avveramento dell evento Possibile Non viene effettuato alcun accantonamento. Deve essere esposta adeguata informativa in Nota integrativa Remoto Non viene effettuato alcun accantonamento. Non vengono fornite indicazioni in Nota integrativa 12

22 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI CONTROVERSIE LEGALI: CIRCOLARIZZAZIONE Egregi Signori, in relazione allo svolgimento della revisione del bilancio della nostra società per l esercizio chiuso al 31/12/20XX, Vi preghiamo di fornire per iscritto le seguenti informazioni, al nostro revisore (membro del Collegio Sindacale prescelto) (Collegio Sindacale della Società presso) NOME E COGNOME INDIRIZZO CAP CITTÀ FAX 1.elenco di tutte le controversie (intimate o di imminente inizio), conciliazioni, arbitrati e cause in corso (attive o passive) al 31/12/20XX od ogni altra passività che possa coinvolgere la nostra Società di cui Lei fosse a conoscenza. 2. La preghiamo di indicare per ogni pratica: a)la descrizione della controversia, b)una sua valutazione del rischio di soccombenza, c)l attuale stato procedurale, d)la quantificazione dell eventuale onere per la società in caso di soccombenza o transazione e l eventuale possibile recupero assicurativo. 3.un elenco che indichi la natura e gli importi di ogni giudizio reso o accordo raggiunto in cui la nostra Società è parte attiva o passiva, dall inizio dell esercizio fino alla data della Sua risposta; 4.un elenco di tutte le altre possibili passività, sulla base delle informazioni in suo possesso, laddove vi sia una ragionevole possibilità che il manifestarsi possa influire in maniera determinante e negativa sulla situazione patrimoniale della Società; 5.qualsiasi altra informazione di natura legale a Sua conoscenza e per la quale la Sua opinione dovrebbe essere portata a conoscenza degli azionisti o dei creditori o di altri terzi interessati. 6.l importo dei Suoi onorari maturati alla data di bilancio ma da Lei non ancora fatturati. La preghiamo di farci pervenire risposta alla presente entro il XXXX. La informiamo che i dati comunicati saranno utilizzati esclusivamente ai fini della revisione contabile del nostro bilancio e saranno trattati e conservati in archivi cartacei ed elettronici secondo quanto previsto dal Decreto Legislativo n. 196 del 30 giugno Si rinvia all art. 7 del citato decreto per i diritti spettanti all interessato a propria tutela. FONTE: CAP. 18, carte di lavoro. Doc. CNDCEC 15

23 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI CONTROVERSIE FISCALI: CIRCOLARIZZAZIONE Egregi Signori, in relazione allo svolgimento della revisione del bilancio della nostra società per l esercizio chiuso al 31/12/20XX, Vi preghiamo di fornire per iscritto le seguenti informazioni, al nostro revisore (membro del Collegio Sindacale prescelto) (Collegio Sindacale della Società presso) NOME E COGNOME INDIRIZZO CAP CITTÀ FAX 1.Periodi di imposta accertabili da parte delle autorità competenti. 2.Eventuali esenzioni ed agevolazioni tributarie di cui usufruiamo o di cui è stata richiesta applicazione alle autorità fiscali competenti. 3.Eventuali opzioni effettuate e regimi speciali impiegati dalla società in materia di IVA: modificazioni rispetto al precedente periodo di imposta. 4.Eventuali accertamenti e/o verifiche tributari ricevuti durante l esercizio e situazione dell eventuale contenzioso fiscale in essere con indicazione degli importi contestati, delle motivazioni contenute nell accertamento, del grado di trattazione raggiunto comprensivo degli esiti riportati nei vari gradi, nonché delle Vostre previsioni sul futuro esito delle controversie. 5.Natura, effetti ed eventuali aspetti di particolare rilevanza in relazione ad operazioni straordinarie. 6.Dettaglio di eventuali istanze di condono tributario: specificazione delle relative regolarizzazioni contabili resesi eventualmente necessarie, avvenute negli esercizi non ancora definiti. 7.Elenco di tutte le altre possibili passività laddove vi sia una ragionevole possibilità che il manifestarsi possa influire in maniera rilevante e negativa sulla situazione patrimoniale della Società. 8.Qualsiasi altra informazione di natura fiscale a Vostra conoscenza e per la quale la Vostra opinione dovrebbe essere portata a conoscenza degli azionisti o di altri terzi interessati. 9.Ammontare degli onorari e delle spese dovuti e non ancora a voi liquidati alla data del 31/12/20XX. Vi preghiamo di far pervenire risposta alla presente entro il XXXX. Vi informiamo che i dati assunti da XXXXX, titolare del trattamento, saranno utilizzati esclusivamente ai fini della revisione legale dei conti del nostro bilancio e saranno conservati a cura dello stesso in archivi cartacei ed in archivi elettronici nel rispetto delle misure di sicurezza previste dal D.Lgs. 196/2003. Si rinvia all articolo 7 del citato decreto per i diritti spettanti all interessato a propria tutela. FONTE: CAP. 18, carte di lavoro. Doc. CNDCEC 17

24 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI ESEMPIO DI INFORMATIVA: FONDO IMPOSTE Esempio di Nota integrativa: In data l Agenzia delle Entrate di ci ha notificato un avviso di accertamento IRES ed IRAP relativo al periodo di imposta 20.. I rilievi vertono fondamentalmente su una presunta indeducibilità di costi per euro e maggiori ricavi per euro In caso di soccombenza totale le sopravvenienze passive ammonterebbero a Euro In data abbiamo inoltrato all Ufficio di istanza di accertamento con adesione. Abbiamo acquisito il parere di un esperto fiscale di comprovata esperienza che ci ha rimesso una propria relazione dalla quale emerge chiaramente come la dottrina prevalente e la giurisprudenza di merito e di legittimità su casi analoghi hanno rigettato le motivazioni addotte dall Ufficio nell avviso di accertamento. All esito della relazione abbiamo deciso di impugnare l avviso di accertamento. In ogni caso anche all esito di una eventuale soccombenza totale l azienda ha i mezzi per poter fronteggiare la passività senza pesare eccessivamente sull operatività aziendale. 18

25 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI ATTIVITÀ E UTILI POTENZIALI Le attività e gli utili potenziali, anche se probabili, non devono essere rilevati in bilancio. Se l evento è probabile vanno evidenziati in N.I. l esistenza di un attività potenziale la natura ed i fattori d incertezza che hanno effetto sul verificarsi dell evento; la stima dell ammontare se attuabile e l impatto sul bilancio tenendo conto degli effetti fiscali. Il revisore deve verificare che non siano state iscritte in bilancio utili potenziali 19

26 LA REVISIONE DEI FONDI PER RISCHI E ONERI OIC 29 - FATTI INTERVENUTI DOPO LA CHIUSURA DELL ESERCIZIO OIC 29 - Disciplina dei fatti successivi 1. Fatti successivi che devono essere recepiti nei valori di bilancio 2. Fatti successivi che non devono essere recepiti nei valori di bilancio se rilevanti sono illustrati in nota integrativa 3. Fatti successivi che possono incidere sulla continuità aziendale Data di chiusura dell esercizio (31/12) Progetto di bilancio (30/03) Deposito presso la sede sociale (15/04) Assemblea di approvazione (30/04) Tempo REGOLA GENERALE Periodo di riferimento al fine di individuare fatti intervenuti che devono essere recepiti in bilancio CASI PARTICOLARI: Periodo di riferimento al fine di individuare fatti intervenuti che devono essere recepiti in bilancio in caso di effetti rilevanti 20

27 LA REVISIONE DELLA FISCALITA DIFFERITA 1

28 OBIETTIVO DELLA FISCALITÀ DIFFERITA RICONOSCERE GLI EFFETTI FISCALI DEI FATTI AMMINISTRATIVI NEL MEDESIMO ESERCIZIO IN CUI SONO ISCRITTI I FATTI AMMINISTRATIVI STESSI Cioè nell esercizio di competenza economica secondo le norme civilistiche ed i principi contabili 2

29 OBIETTIVO DELLA FISCALITÀ DIFFERITA OIC Una differenza temporanea rappresenta, ad una certa data La differenza tra il valore di una attività o una passività determinato con criteri di valutazione civilistici ed il loro valore riconosciuto ai fini fiscali, destinate ad annullarsi negli esercizi successivi 3

30 DEFINIZIONI Le differenze temporanee possono essere: Imponibili Differenze temporanee che, nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri, si tradurranno in importi imponibili, esse generano imposte differite passive Deducibili Differenze temporanee che, nella determinazione del reddito imponibile (perdita fiscale) di esercizi futuri, si tradurranno in importi deducibili; esse generano attività per imposte anticipate 6

31 DEFINIZIONI Le differenze temporanee possono dare luogo all iscrizione di: Imposte differite passive Importi delle imposte sul reddito dovute negli esercizi futuri riferibili alle differenze temporanee imponibili Attività per imposte anticipate Importi delle imposte sul reddito recuperabili negli esercizi futuri riferibili a: 1. differenze temporanee deducibili 2. riporto a nuovo di perdite fiscali 7

32 ORIGINE DELLE DIFFERENZE TEMPORANEE Le differenze temporanee possono sorgere a seguito di: OIC Operazioni che hanno effetto sul conto economico Operazioni che non hanno effetto sul conto economico 8

33 OPERAZIONI CHE HANNO EFFETTO SUL CONTO ECONOMICO Risultato d esercizio (utile o perdita d esercizio) CONFRONTO Risultato imponibile La fiscalità differita deve essere rilevata nel conto economico nell esercizio in cui emergono le differenze temporanee VALORI UGUALI VALORI DIVERSI Non si originano differenze temporanee NO fiscalità differita Differenze temporanee Differenze permanenti differenze che non si riverseranno negli esercizi successivi Differenza temporanea imponibile Differenza temporanea deducibile NO fiscalità differita IMPOSTE DIFFERITE IMPOSTE ANTICIPATE 9

34 OPERAZIONI CHE NON HANNO EFFETTO SUL CONTO ECONOMICO Valore contabile attribuito all attività ed alla passività CONFRONTO Valore fiscale attribuito all attività ed alla passività VALORI UGUALI VALORI DIVERSI Non si originano differenze temporanee NO fiscalità differita Valore attività > Valore fiscale Valore passività < Valore fiscale Differenze temporanee Valore attività < Valore fiscale Valore passività > Valore fiscale Eccezioni in cui non devono essere rilevate le imposte differite Differenza temporanea imponibile IMPOSTE DIFFERITE Differenza temporanea deducibile IMPOSTE ANTICIPATE 11

35 OPERAZIONI CHE NON HANNO EFFETTO SUL CONTO ECONOMICO La fiscalità differita deve essere rilevata in bilancio nell esercizio in cui emergono le differenze temporanee, salvo nei seguenti casi: la rilevazione iniziale dell avviamento; la rilevazione iniziale di un attività o di una passività in un operazione che non influenza direttamente né il risultato civilistico né il reddito imponibile e non è un operazione straordinaria. Nell ordinamento tributario un esempio è rappresentato dalle autovetture aziendali non esclusivamente strumentali per l esercizio dell attività OIC

36 ALIQUOTA DA UTILIZZARE OIC La fiscalità differita deve essere rilevata applicando le aliquote fiscali che si prevede saranno applicabili nell esercizio nel quale le differenze temporanee si riverseranno, previste dalla normativa fiscale vigente alla data di riferimento del bilancio. Devono essere apportati adeguati aggiustamenti in caso di variazione di aliquota rispetto agli esercizi precedenti, a condizione che la norma di legge che varia l aliquota sia già stata emanata alla data di riferimento del bilancio. 14

37 PROCEDURE DI REVISIONE Il revisore deve verificare: la corretta determinazione delle differenze temporanee che originano l iscrizione della fiscalità differita; la correttezza dei calcoli e dell aliquota applicata; la corretta rilevazione della fiscalità differita passiva a conto economico o a stato patrimoniale; il rispetto dei requisiti per l iscrizione in particolare per le attività per imposte anticipate; la non contabilizzazione della fiscalità differita nei casi di differenze permanenti ed eccezioni (es. avviamento nelle operazioni straordinarie); la completezza dell informativa in nota integrativa. 20

38 DISCIPLINA FISCALE DEL RIPORTO DELLE PERDITE 1 Riportabilità senza limiti di tempo 2 Limite quantitativo di utilizzo dell 80% dell imponibile IRES 21

39 REQUISITI ISCRIZIONE ATTIVITÀ PER IMPOSTE ANTICIPATE Le attività per imposte anticipate devono essere rilevate soltanto se: OIC 25 Esiste la ragionevole certezza di ottenere nei successivi esercizi imponibili sufficienti a consentirne il riassorbimento 22

40 ATTIVITÀ PER IMPOSTE ANTICIPATE SU PERDITE FISCALI RIPORTABILI OIC La ragionevole certezza è comprovata quando: esiste una proiezione dei risultati fiscali della società per un ragionevole periodo di tempo in base alla quale si prevede di avere redditi imponibili sufficienti per utilizzare le perdite fiscali; e/o Pianificazione fiscale Durata 3/5 anni vi sono imposte differite relative a differenze temporanee imponibili, sufficienti per coprire le perdite fiscali, di cui si prevede l annullamento in esercizi successivi. 23

41 PIANO INDUSTRIALE Caratteristiche dei piani industriali: approvazione formale da parte del CdA; adeguamento annuale in relazione ai risultati effettivamente conseguiti; concretezza e realizzabilità; Analiticità; in caso di storia recente di perdite, indicazione degli elementi di discontinuità; indicazione delle previsioni degli IMPONIBILI IRES; Arco temporale ragionevole (3 esercizi, massimo 5); 24

42 PROCEDURE DI REVISIONE Il revisore deve verificare: la presenza del requisito della ragionevole certezza dell ottenimento nei prossimi esercizi di imponibili sufficienti a consentirne il riassorbimento; la formale approvazione da parte del CdA delle previsioni alla base della contabilizzazione delle attività per imposte anticipate; l esplicitazione, nell ambito dei piani, degli imponibili IRES previsionali; la completezza dell informativa in nota integrativa in particolare per quanto riguarda le motivazioni alla base dell iscrizione delle attività per imposte anticipate su perdite; la corretta modifica della fiscalità differita attiva iscritta nei precedenti esercizi in caso di cambiamenti nelle previsioni degli imponibili dei successivi esercizi. 25

43 NOTA INTEGRATIVA: ESEMPIO VERIFICA ADEGUATEZZA INFORMATIVA L iscrizione delle imposte anticipate è stata effettuata dopo aver considerato che le perdite dell esercizio 20.. derivano in massima parte da circostanze ben identificate e non ripetibili (quali gli oneri relativi alla cessione del ) e attentamente valutata la ragionevole certezza del verosimile conseguimento di un reddito imponibile negli esercizi futuri che consentirà di recuperare i crediti per imposte differite e anticipate iscritti in bilancio. La ragionevole certezza si basa sul Piano economico quinquennale della Società e su un apposita analisi eseguita e supportata da elementi oggettivi, quali ad esempio: la vendita del.. ed il venir meno per il futuro delle forti perdite di quel Gruppo e degli oneri relativi per la controllante, minori costi del personale dovuti all uscita nel 20 di circa n. dipendenti di.. S.p.A., plusvalenze per circa. registrate sulla vendita di terreni già eseguita nel marzo 20, recupero di efficienza sui vari stabilimenti aziendali, ecc. 30

44 IL CAMPIONAMENTO NELLA REVISIONE DEL BILANCIO di Fabrizio Bava e Alain Devalle Professore Associato Docente di Revisione Aziendale Università di Torino Dottore Commercialista, Ordine di Torino Revisore legale

45 RELAZIONE TRA RISCHIO DI REVISIONE- DIMENSIONE DEL CAMPIONE E SIGNIFICATIVITÀ Rischio revisione Dimensione campione Rischio di revisione Dimensione del campione Livello di significatività Livello di significatività Maggiore è il rischio di revisione minore è la significatività maggiore è il dimensionamento del campione 2

46 Obiettivo L obiettivo del revisore è quello di acquisire elementi probativi sufficienti ed appropriati per raggiungere la ragionevole certezza che la voce crediti, nel suo complesso, non presenti errori significativi. In tal senso l analisi, in base alla natura della popolazione che si intende analizzare, può essere posta in essere su: tutti gli elementi (100%); elementi specifici; un campione rappresentativo; Oppure una combinazione di più criteri. La scelta in merito all approccio che si andrà ad utilizzare dipenderà dalle circostanze. 3

47 Estensione del lavoro e campionamento Fonte: immagine Grant Thornton International

48 Campionamento Selezione di tutti gli elementi Tale approccio difficilmente sarà adottato nel caso di procedure di conformità Può essere opportuno nel caso di procedure di validità con: popolazione composta da limitato numero di voci di valore elevato rischio intrinseco e rischio di controllo alti

49 Campionamento Selezione di voci specifiche La selezione è effettuata sulla base del giudizio del revisore: voci superiori ad un determinato importo; voci per ottenere informazioni (natura operazioni, controllo interno). I risultati della selezione di voci specifiche non possono essere estesi all intera popolazione. Esempio. Rischio che alcuni prodotti di magazzino siano sopravvalutati. Se si ritiene che sia presente soltanto su alcuni codici di rimanenze, si può decidere di testare tutti gli items a rischio.

50 Motivi del campionamento (1) Campione rappresentativo Si definisce campione una parte o una porzione della popolazione selezionata per condurre le analisi. Tale selezione è finalizzata ad identificare un campione che sia rappresentativo dell intera popolazione.

51 Motivi del campionamento (2) Le motivazioni che spingono a ricorrere al campionamento e non all analisi dell intera popolazione possono essere: occorre molto meno tempo per l analisi; risulta più economico rilevare le informazioni sulle unità statistiche campionarie; è più facile e pratico analizzare le informazioni campionarie che non i dati relativi a tutta la popolazione.

52 Tecniche di campionamento Nella revisione esistono due metodi di campionamento: statistico: 1) il campione è scelto mediante una selezione casuale; 2) ciascun elemento della popolazione ha una probabilità nota di essere selezionato. non statistico: quando non sono presenti tali caratteristiche.

53 Errore di campionamento l campione, essendo costituito solo da una parte della popolazione, non può pur se rappresentativo riprodurre esattamente le caratteristiche della stessa È presente pertanto un errore di campionamento (o errore probabilistico), che si definisce quindi come la differenza tra la stima ottenuta con il campione e il valore vero della popolazione.

54 Il campionamento statistico MUS (1) Il Mus, o campionamento per unità statistiche, è il metodo di campionamento statistico più utilizzato in ambito della revisione Si basa sul presupposto che la probabilità che un elemento sia selezionato sia direttamente proporzionale al suo valore monetario Ne consegue che un credito dell importo di euro ha una probabilità 5 volte superiore di essere selezionato rispetto ad un credito di euro

55 MUS (2) Step 1 Intervallo di confidenza. Dall analisi sull affidabilità del sistema di controllo interno, il revisore può essere portato ad identificare il livello di rischio a cui è soggetta una determinata realtà, ne consegue che la valutazione avrà ripercussioni dirette sull ampiezza del campione selezionato. Rischi stimato Livello di confidenza Fattore di confidenza Alto 95% 3.0 Medio 80-90% Basso 65-75% Se il rischio è elevato, il campione tenderà ad essere maggiormente ampio, se invece si valuta un rischio basso, il campione potrà essere maggiormente limitato. 12

56 MUS (2) Step 2 Intervallo di campionamento e dimensione del campione. Fonte: CNDCEC, L applicazione dei principi di revisione internazionali (ISA Italia) alle imprese di dimensioni minori 13

57 MUS (5) Step 4 Selezione del campione. Si procede dunque con la selezione del campione estraendo il valore monetario di un unità statistica selezionata in maniera casuale. E si selezionano gli importi in cui ricade l intervallo di confidenza. 14

58 MUS (6) Step 5 Proiezione degli errori. Il processo di proiezione degli errori si articola in alcune fasi operative: calcolo della percentuale di errore in ciascun elemento selezionato e si procede con la somma di tale errori calcolo dell errore medio per elemento del campione proiezione dell errore sulla totalità della popolazione: si moltiplica l errore % medio con il totale della popolazione 15

59 MUS (7) Step 5 Proiezione degli errori. Il processo di proiezione degli errori si articola in alcune fasi operative: L errore proiettato può essere: inferiore all errore tollerabile, ne consegue che i Revisori hanno elementi sufficienti ed appropriati per ritenere che la voce non contenga errori significativi superiore all errore tollerabile: significa che potrebbero esserci errori significativi sull intera popolazione, può essere necessario estendere la dimensione del campione e/o svolgere ulteriori procedure di controllo 16

60 Vantaggi e Svantaggi del MUS Vantaggi Tutela il revisore; È il più semplice dei metodi statistici; Non richiede stratificazione; È generalmente prudenziale; Fornisce un campione ristretto se si prevedono pochi errori. Svantaggi Non considera voci di saldo 0 o negativo; Non è applicabile se si prevedono sottostime; Non si considera l esperienza del revisore. 17

61 Il caso: ALFA S.p.A. Gli amministratori della società Alfa S.p.A hanno fatto emergere nella bozza di bilancio un importo dei crediti del valore di euro La società presenta i seguenti valori: Fatturato Totale attivo Patrimonio netto L analisi condotta sulle grandezze di bilancio in relazione anche al rischio presunto ha portato i revisori ad identificare: il livello di significatività pari ad euro (1% del fatturato) euro euro euro Significatività operativa (o errore tollerabile), valutato al 75% della soglia di significatività, ammonta ad euro

62 Il caso: ALFA S.p.A. Elenco crediti: 19 Cod_cliente Importo , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , ,00 Somma ,00 Media ,00

63 Il caso: ALFA S.p.A. Step 1 -Determinazione dell intervallo di confidenza. I revisori in virtù di analisi condotte sul sistema di controllo interno della società e sui dati storici valutano un «rischio medio» di errori significativi nelle asserzioni pertinenti e definiscono di portare anche il rischio di individuazione ad un livello medio: Rischi stimato Livello di confidenza Fattore di confidenza Alto 95% 3.0 Medio 80-90% Basso 65-75% Ne consegue quindi una scelta di un livello di confidenza dell 85%, pari ad un fattore di confidenza di 2. 20

64 Step 2 Il caso: ALFA S.p.A. 21

65 Step 3 Il caso: ALFA S.p.A. Dal calcolo emerge che il campione prenderà in esame 41 elementi statistici su per totale di 50 (la popolazione era di 80, ma 9 sono stati già esclusi perché di importo rilevante). 22

66 Il caso: ALFA S.p.A. Step 4 Selezione del campione Selezioniamo in maniera casuale l ammontare di un credito: Dall ammontare di tale credito procediamo con la selezione del campione. Cod_cliente Importo Tot cumulativo Intervallo Includere nel campione? , , ,00 No , , ,00 No , , ,00 Si , , ,00 Si , , ,00 Si , , ,00 Si , , ,00 Si , , ,00 Si , , , ,00 No Una volta identificati gli elementi della popolazione procedo con l attività di circolarizzazione. 23

67 Il caso: ALFA S.p.A. Step 5 Proiezioni degli errori Il processo di proiezione degli errori si articola in alcune fasi operative: 1. Calcolo della percentuale di errore in ciascun elemento selezionato e si procede con la somma di tale errori. Cod_cliente Valore revisionato Calore corretto Errore Errore% % % Tot % 24

68 Step 5 Il caso: ALFA S.p.A. L errore proiettato risulta inferiore all errore tollerabile, ne consegue che i Revisori hanno elementi sufficienti ed appropriati per ritenere che i crediti non contengano errori significativi. 25