SOMMARIO PARTE GENERALE 1. IL SISTEMA INFORMATIVO-CONTABILE DELLE ONP

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1 SOMMARIO PARTE GENERALE 1. IL SISTEMA INFORMATIVO-CONTABILE DELLE ONP CONTESTO SOCIALE E SISTEMA INFORMATIVO... 5 Ruolo e compito degli enti non profit Sistema economico sociale Prospettiva di aziendalizzazione Il bilancio come strumento di gestione... 6 Caratteristiche gestionali degli enti non profit Enti non profit ed enti for profit Misurazione dei risultati Scopo del rendiconto di una ONP Gratuità delle prestazioni Fissazione del prezzo Gestione delle aziende di produzione e delle ONP Caratteri strutturali propri delle ONP Tipologia dei soggetti non profit OBBLIGHI CONTABILI DELLE ONP Le ONP e il bilancio Bilancio civile e bilancio fiscale Disposizioni civilistiche Disposizioni fiscali Leggi speciali Contabilità Bilancio di esercizio e bilancio di missione Bilancio sociale ACCOUNTABILITY NELL IMPRESA SOCIALE Aspetti peculiari Nozione di impresa sociale Obblighi informativo-contabili nella legge delega Contabilità e controlli Esercizio in via stabile e principale di una attività economica istituzionale Redazione di un bilancio economico Redazione del bilancio sociale L OBBLIGO CONTABILE DEGLI ENC E DELLE ONLUS RIFORMA TRIBUTARIA E RIFORMA DEGLI ENTI NON COMMERCIALI. 23 La riforma Tremonti Riferimenti al Terzo settore Enti non commerciali tra i soggetti passivi IRE IX

2 3. Operazioni straordinarie Consolidato nazionale Qualifica di ente non commerciale Qualifica ai fini fiscali Criterio qualitativo Criterio quantitativo Prevalenza qualitativa o quantitativa Conclusioni CONTABILITÀ FISCALE DEGLI ENTI NON COMMERCIALI Scritture contabili Principio fondamentale Esercizio non occasionale di attività commerciale Regimi contabili Attività istituzionale e commerciale Disciplina previgente Disciplina attuale Registrazioni e libri contabili Rilevazione degli acquisti «promiscui» Deducibilità dei beni e dei servizi Quoziente di indeducibilità Individuazione dei beni relativi all attività commerciale Contabilità pubblica e contabilità fiscale Contabilità separata ed Iva Obblighi contabili e Irap DISPOSIZIONI OPERATIVE Imposte dirette Imposte indirette (Iva) PERDITA DELLA QUALIFICA DI ENTE NON COMMERCIALE Profili analitici Premessa Modello stilizzato analitico Conclusioni Riflessi contabili CONTABILITÀ E RENDICONTO DELLE ONLUS Scritture contabili obbligatorie Premessa Scritture contabili complessive Scritture contabili delle attività connesse Scritture contabili semplificate Bilancio o rendiconto OBBLIGHI CONTABILI DELLE ONLUS E LIBERALITÀ Obblighi contabili nella legge più dai meno versi Finanziamento delle Onlus e requisito della trasparenza X

3 2. Contrapposizione del decreto istitutivo delle Onlus alla più dai meno versi Chiarimenti forniti dall Agenzia delle Entrate CONTROLLI SULLE ONLUS Controlli di sostanza, contabili e amministrativi Verifica della situazione economica, finanziaria e patrimoniale Relazione di controllo sottoscritta da un revisore contabile Necessità di principi ad hoc per il non profit Aree di controllo Struttura complessiva dell ente Contabilità e bilancio Verifica degli statuti Verifica del patrimonio e della gestione Verifiche fiscali Controlli dell Amministrazione finanziaria OBBLIGHI DI COMPILAZIONE DEL QUADRO RW DI UNICO ENC.. 72 Dalla contabilità alla redazione del prospetto Premessa Schema contabile concretamente adottato Rappresentazione del rendiconto Quadro RW del modello Unico ENC per chi ha rapporti con l estero Soluzioni per evitare la compilazione del Quadro RW Situazione peculiare SCRITTURE CONTABILI DEGLI ENTI NON COMMERCIALI NON RESIDENTI ASPETTI GENERALI ENTE ITALIANO CON STABILE ORGANIZZAZIONE A FRONTE DI ATTIVITÀ SU ESTERO Test ex articolo 149 Testo unico delle imposte sui redditi Problematica primaria ENTE NON ITALIANO NON RESIDENTE IN ITALIA Profili contabili Ente non residente in Italia con o senza stabile organizzazione all estero ENTE ITALIANO CHE HA STABILE ORGANIZZAZIONE ALL ESTERO Profili contabili Piano dei conti articolato ENTE STRANIERO NON RESIDENTE IN ITALIA CHE HA STABILE ORGANIZZAZIONE IN ITALIA Profili contabili XI

4 4. IL RENDICONTO DELLE ONP GESTIONE DEGLI ENTI NON PROFIT Ambiti gestionali Finalità del bilancio d esercizio Necessità di trasparenza e veridicità Funzioni Informazioni sulla gestione dell organizzazione Bilancio d esercizio e IV Direttiva CEE Regole contenute nel Codice Civile Norme civilistiche applicabili al bilancio degli enti non lucrativi Rendiconto di enti non profit che gestiscono attività economiche Problematiche tipiche Configurazione dei costi figurativi Configurazione dei costi comuni (costi promiscui) Esame di un caso concreto Conclusioni ENTI RELIGIOSI ED ESERCIZIO DI ATTIVITÀ SOCIALI ASPETTI CONTABILI E GESTIONALI Equilibrio economico ed esercizio di attività sociali Premessa Fonti degli obblighi per la formazione del bilancio di un ente religioso Rendiconto delle attività economiche Rapporto tra attività e missione Interventi di razionalizzazione del sistema Enti collegati Ruolo dei collaboratori laici Necessità di una valutazione globale delle strategie Forme gestionali nuove Conclusioni LO SCHEMA DI BILANCIO EMANATO DAL CNDC DOCUMENTI DI BILANCIO Raccomandazione non principio contabile Premessa Parti del bilancio Proventi ed oneri Stato patrimoniale Svolgimento di attività accessorie Patrimonio netto Rendiconto gestionale Proventi ed oneri Schema di classificazione per funzioni Piano dei conti XII

5 4. Contributi Rendiconto gestionale semplificato di pura cassa Nota integrativa Scopo Prospetto di movimentazione fondi Funzione Contenuto Relazione sociale Dati generali Dati extracontabili RACCOLTA PUBBLICA DI FONDI ASPETTI FISCALI Comunicazione istituzionale Strumento fondamentale Presupposti ASPETTI CONTABILI Obbligatorietà del rendiconto Premessa Raccolta fondi a fini solidaristici IL BILANCIO SOCIALE PRINCIPI GENERALI Documento per la redazione del bilancio sociale del GBS Linee guida Costruzione del bilancio Mission Individuazione degli stakeholders Distribuzione del valore aggiunto agli stakeholders Indicatori Relazione sociale Pubblicità Metodologia di redazione Determinazione del valore aggiunto Tecnica per la misurazione dell utilità sociale prodotta Differenze tra aziende profit e non profit Analisi critica del valore aggiunto come parte del bilancio sociale del GBS Analisi costi - benefici Altra tecnica di misurazione Relazione di missione Informazioni sulla dimensione sociale della gestione Contenuti Indicatori di efficacia ed efficienza Schema di sintesi per la redazione del bilancio sociale XIII

6 IL BILANCIO SOCIALE DI UNA FONDAZIONE OPERATIVA Fondazione Banca degli Occhi del Veneto Premessa La missione Gli stakeholders La struttura e i contenuti La strategia generale Alcuni risultati INDICATORI DI BILANCIO «VALORI MONETARI» NEL BILANCIO Aspetti peculiari dell economia degli enti non profit Premessa Differenze tra enti non profit ed enti profit Riclassificazione del bilancio Blocchi di grandezze contabili Esemplificazione concreta Schema estensivo Analisi per indici ai fini fiscali Ente di tipo associativo Esempio di bilancio sintetico Analisi delle principali relazioni fra poste contabili Ammortamenti Reinvestimento degli utili d esercizio Analisi degli indicatori di cui all art. 149 Tuir È possibile un indagine completa sul cash-flow? GRUPPI DI ENTI NON PROFIT ASPETTI GENERALI Promozione di forme di aggregazione Premessa Esperienze recenti nel mondo non profit Forma giuridica Tipologie di enti collegati previste dal legislatore Fattispecie più ricorrenti di enti collegati Gruppi di imprese sociali PROBLEMATICHE TIPICHE DEI GRUPPI Dal controllo sugli enti collegati agli aspetti fiscali Premessa Controllo sugli enti collegati Debito informativo Aspetti fiscali XIV

7 11. BILANCIO CONSOLIDATO FISCALE ED ENTI NON PROFIT CASI DI APPLICABILITÀ E DISCUSSIONE DELLE IMPLICAZIONI Brevi lineamenti fiscali Enti non profit ammessi al consolidato fiscale domestico Il caso più semplice Conclusioni ELEMENTI PER REDIGERE IL BILANCIO CONSOLIDATO Struttura base del modello Indisponibilità del patrimonio netto per gli associati Struttura delle interdipendenze a livello infra-gruppo Conclusioni AGGREGAZIONE DI VARIANTI NELL OTTICA DI FORMARE GRUP- PO Il contratto di associazione in partecipazione Vincolo contrattuale Tratti salienti del contratto Apporto dell associato Partecipazione agli utili riconosciuta all associato Effetti giuridici del contratto di Associazione in partecipazione Diritti dell associante e dell associato Partecipazione agli utili e alle perdite Analisi del caso concreto Elementi della fattispecie Cessazione dell iniziativa culturale con deficit economico Scritture contabili per rinunciare a restituire l apporto da parte dell associante CONTABILIZZAZIONE DI OPERAZIONI STRAORDINARIE DI GESTIONE TRASFORMAZIONE DI UNA COOPERATIVA SOCIALE IN FONDAZIONE Percorso alternativo alla trasformazione diretta Premessa Creazione di una fondazione Valutazione del patrimonio netto effettivo della cooperativa Cosa succederà alla fine del periodo di vita stimato della fondazione ODV CHE SI TRASFORMA CANCELLANDOSI DAL REGISTRO Perdita della qualifica di Onlus e scioglimento dell ente Sintesi visiva della questione Chiarimenti ministeriali Costituzione di appositi patrimoni separati XV

8 FUSIONI DI ENTI NON PROFIT Fusione di due enti non commerciali non fondazioni Premessa Ammissibilità dell operazione Fusione fra enti non commerciali svolgenti attività commerciale Ente non commerciale con partecipazione in altro ente Fusione fra enti svolgenti esclusiva attività «istituzionale» Fusione fra enti svolgenti attività «mista» o enti eterogenei FUSIONE TRA DUE IPAB Aspetti contabili e fiscali Premessa Caso in esame Fusione come atto assimilabile alla donazione Contabilità economica e passaggio in contabilità dei beni immobili Implicazioni sui costi dell ente a fronte di eventuali quote di ammortamento Economie di gestione SCISSIONI DI ENTI NON PROFIT Scissione di due enti non commerciali non fondazioni Premessa Scissione del ramo commerciale (senza immobili) Scissione del ramo «istituzionale» Scissione in presenza di beni immobili Imposta sostitutiva Scritture contabili (scissione parziale e proporzionale) OPERAZIONI DI CONFERIMENTO TRA ENP Rappresentazione contabile Premessa Profili contabili dell operazione Donazione di un ramo aziendale fra enti non commerciali SCIOGLIMENTO DI ENTE IN DEFICIT Implicazioni operative e contabili Premessa Inquadramento «visivo» della problematica Procedimento «canonico» Procedimento alternativo Esposizione del caso Traccia di verbale da inserire in delibera Comunicazione all Agenzia delle Entrate SCIOGLIMENTO DI UNA ONLUS MEDIANTE INCORPORAZIONE IN ALTRO ENTE Onlus che trasferisce la propria attività Premessa L ente incorporante è già Onlus XVI

9 3. L incorporata è fondazione-onlus L incorporata è Onlus non fondazione L ente incorporante non è Onlus L incorporata è fondazione-onlus L incorporata è Onlus non fondazione Riorganizzazione aziendale-operativa COSTITUZIONE DI APPOSITI PATRIMONI SEPARATI Ai fini contabili e fiscali Premessa Scritture contabili Aspetti di rappresentazione bilancistica Aspetti fiscali IMPRESE SOCIALI E OPERAZIONI STRAORDINARIE DI GESTIONE Legge delega e decreto legislativo attuativo Premessa Regolamentazione delle operazioni straordinarie di gestione Conclusioni PARTE SPECIALE: SCHEMI DI BILANCIO 13. BILANCIO DELLE ORGANIZZAZIONI DI VOLONTARIATO LA LEGGE SUL VOLONTARIATO Forma associativa per OdV Premessa Scritture contabili Formazione del bilancio Tipo di bilancio Schema minimo Rendiconto finanziario Contabilizzazione delle attività commerciali e produttive marginali SCHEMI DI BILANCIO PROPOSTI Rendiconto economico-finanziario di una OdV Esempio di schema Rendicontazione economica e finanziaria BILANCIO DELLE ASSOCIAZIONI ASPETTI GENERALI Criteri di elaborazione di un preventivo economico Funzioni Piano dei consumi e delle spese Piano dei proventi XVII

10 4. Esempio di redazione del preventivo economico Rendiconto finanziario di un associazione culturale Schema Associazioni multilivello o diffuse sul territorio Aspetti generali Schema di bilancio BILANCIO DELLE ONLUS SEZIONE CONTABILE Struttura del bilancio Premessa Schema di bilancio Nota integrativa Relazione di missione BILANCIO DI UNA SCUOLA PARITARIA PUBBLICITÀ DEL BILANCIO Processo di riorganizzazione strutturale Scuola come impresa culturale Aspetti civilistici e fiscali Struttura Qualifica di Onlus per le scuole paritarie Verifica dei requisiti soggettivi e oggettivi Documento della CEI PROSPETTO TIPO DI BILANCIO PREVENTIVO PROSPETTO TIPO DI BILANCIO CONSUNTIVO DETERMINAZIONE DELLA RETTA SCOLASTICA Analisi costi-benefici Premessa Determinazione del «punto di equilibrio» Deducibilità delle donazioni dai costi di esercizio Copertura del disavanzo Analisi di alcune voci di costo Personale Consumi Oneri Ammortamenti e accantonamenti Preventivo economico di competenza Finalità Esempio di budget di una scuola paritaria XVIII

11 17. BILANCIO E BUDGET DI UNA FONDAZIONE BUDGET QUINQUENNALE DI UNA FONDAZIONE OPERANTE IN PIÙ SETTORI Aspetti generali Obiettivi Esposizione della relazione programmatica Presentazione dei budgets Rendiconti aggregati BILANCIO DEGLI ENP DI PURA CASSA E DELLE PARROCCHIE BILANCIO PREVENTIVO E CONSUNTIVO DI PURA CASSA DI ENP Bilancio consuntivo in termini di pura cassa Movimentazione solo di poste finanziarie Uguaglianze fondamentali Modello in presenza di rate di mutuo da rimborsare Esemplificazione concreta Bilancio preventivo gestionale di ENP Premessa Relazioni fondamentali Esemplificazione tratta da un caso concreto Conclusioni LE PARROCCHIE IN PARTICOLARE Schema di bilancio Procedura semplificata di rendicontazione Uno schema di bilancio più avanzato per la parrocchia BILANCIO DI ESERCIZIO DI ASL, AZIENDE OSPEDALIERE ED IRCCS FUNZIONE DEL SISTEMA CONTABILE DELLE AZIENDE SANITARIE Introduzione di una contabilità generale Premessa Riferimento al Codice civile Riforma del diritto societario Regionalizzazione del sistema di bilancio SCHEMA DI BILANCIO DELLE AZIENDE SANITARIE ASL e aziende ospedaliere Premessa Schema di bilancio d esercizio SCHEMA DI BILANCIO DEGLI IRCCS DI DIRITTO PUBBLICO Ospedali con finalità di ricerca XIX

12 1. Premessa Nuovo schema di bilancio Differenze con lo schema delle Asl ESEMPIO CONCRETO DI BILANCIO DI UNA ASL E DI UNA AZIENDA OSPEDALIERA Stato Patrimoniale e Conto economico Nota Integrativa Relazione sulla gestione RENDICONTO FINANZIARIO Strumento fondamentale per la completezza informativa del bilancio Finalità Rendiconto finanziario in termini di liquidità Rendiconto finanziario dei flussi di liquidità ANALISI DI BILANCIO PER INDICI Premessa Riclassificazione dello Stato Patrimoniale Riclassificazione del Conto Economico Esemplificazione VERBALE DEL COLLEGIO SINDACALE CONCLUSIONI BILANCIO DI UNA COOPERATIVA SOCIALE ARTICOLI DEL CODICE CIVILE PIù SIGNIFICATIVI COOPERATIVE DI TIPO A) E DI TIPO B) Finalità Aspetti generali Piano dei conti Reinvestimento dei proventi per finalità istituzionali Esempio di contabilizzazione di operazioni con i volontari ESEMPIO DI BILANCIO DI UNA COOPERATIVA SOCIALE ESEMPIO DI NOTA INGEGRATIVA DI UNA COOPERATIVA SOCIALE ESEMPIO DI CALCOLO DELL IRES AL 31 DICEMBRE N DI UNA COOPERATIVA SOCIALE Bilancio e conteggio delle imposte Premessa Conteggio Irap anno n Bilancio riclassificato al 31 dicembre anno n Conto economico Bilancio sociale semplificato Nota integrativa XX

13 21. PERDITA DELLA QUALIFICA DI ONLUS DECADENZA DALLE AGEVOLAZIONI FISCALI Distribuzione degli utili in via indiretta o mediata Premessa Sezione patrimoniale Sezione economica Conclusioni ASSUNZIONE DI PARTECIPAZIONI DA PARTE DI ONLUS IN ENTI SOCIETARI Casistica ai fini del mantenimento dello status di Onlus Premessa Partecipazione in altra cooperativa Partecipazione in consorzi (organizzati in forma di S.r.l. o cooperative) Partecipazioni in enti non commerciali Patrimoni destinati Partecipazioni in società personali Onlus di diritto in relazione al principio del maggior favore Rami Onlus degli enti religiosi Partecipazioni in enti di diritto estero non italiano Conclusioni CONTRIBUTI E LIBERALITÀ AGLI ENTI NON PROFIT INQUADRAMENTO FISCALE DEI CONTRIBUTI DA PARTE DEL DONANTE Contabilità dell ente donante Premessa Deducibilità delle erogazioni Estensione della possibilità di effettuare erogazioni liberali Indebite deduzioni o detrazioni Oneri di utilità sociale Esenzione da tasse e imposte dirette e indirette Dato di partenza: conteggio ASSONIME Premessa Erogazioni liberali multiple Esemplificazione numerica Raccomandazione n. 2 del CNDC: le scritture contabili per registrare le liberalità di servizi Premessa Il caso della «donazione di servizi» consumabile in un esercizio Il caso della «donazione di servizi» consumabile in più esercizi Il caso delle donazioni «incrociate» fra cooperative sociali Cenni sulle implicazioni fiscali XXI

14 Riflessi sul «bilancio sociale» Implicazioni sul valore aggiunto creato dall ente donatario Implicazioni sul valore aggiunto creato dall ente donante BILANCIO CONSOLIDATO DI GRUPPO DI ENTI NON PROFIT TECNICHE DI RENDICONTAZIONE DAL PROFIT AL NON PROFIT Principali aspetti contabili Aspetti generali Passaggi di danaro infragruppo in un semplice modello contabile di pura cassa Conclusioni Implicazioni a livello di bilancio sociale consolidato Aspetti generali Relazioni di quadratura Quadro di riferimento Bilancio aggregato Conclusioni TRATTAMENTO DEGLI IMMOBILI DI ENTI NON COMMERCIALI ASPETTI FISCALI E CONTABILI Varie tipologie di immobili Premessa Modifiche normative intervenute Casistica principale Immobili ad uso promiscuo Enti in regime di contabilità pubblica MANOVRA BIS 2006 E RIFORMA SULL IMPOSIZIONE DEGLI IMMOBILI DEGLI ENC Rassegna dei profili più significativi Premessa Acquisto di immobili da parte di enti non commerciali Acquisto di immobili da parte di Onlus Passaggio dell immobile strumentale da sfera commerciale a sfera istituzionale Cessione di beni immobili da parte dell ente non commerciale Regime delle locazioni dei beni strumentali COMPILAZIONE DEL QUADRO EC DI UNICO ENC IN RELAZIONE AGLI IMMOBILI Riserve vincolabili Premessa XXII

15 2. Primo problema: applicazione agli ENC dell art. 109, comma 4, lett. a) e b), Tuir Secondo problema: gli enti destinatari della novella normativa Terzo problema: il vincolo sulle riserve APPENDICE Consiglio Nazionale dottori commercialisti - Commissione aziende non profit - Raccomandazione n. 1: Documento di presentazione di un sistema rappresentativo dei risultati di sintesi delle aziende non profit XXIII

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