FATTURA E ASSOLVIMENTO DELL IMPOSTA DI BOLLO

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1 FATTURA E ASSOLVIMENTO DELL IMPOSTA DI BOLLO In base all'articolo 6 della tabella del DPR n. 642/1972 e all'articolo 7, comma V, della legge 405/1990 le fatture, ricevute, quietanze, note, i documenti di accreditamento e addebitamento di somme relative a operazioni soggette a Iva sono esenti da imposta di bollo in modo assoluto, ossia anche in caso di registrazione. Come ribadito più volte dall Amministrazione Finanziaria, per fruire dell'esenzione, i documenti su citati devono necessariamente recare l'indicazione dell'importo dell'iva. Nel caso in cui nel documento l'imposta non sia evidenziata, è indispensabile apporre una dicitura atta a confermare che l'emissione del documento riguarda il pagamento di corrispettivi assoggettati a Iva. Esenti da bollo sono anche le fatture emesse riguardanti operazioni non imponibili per cessioni all'esportazione di merci (dirette e triangolari) od operazioni intracomunitarie, nonché le fatture emesse nei confronti di acquirenti/committenti soggetti passivi Iva in applicazione del meccanismo del reverse charge. È, invece, soggetto all'imposta di bollo di 1,81 euro fin dall'origine ciascun esemplare di fatture, cartacee ed elettroniche, nonché i documenti aventi un importo complessivo superiore a 77,47 euro emessi per le seguenti operazioni: operazioni escluse dal campo di applicazione dell'iva ai sensi dell'articolo 15 del DPR n. 633/1972; operazioni esenti ai sensi dell'articolo 10 del DPR n. 633/1972; operazioni fuori campo Iva per carenza del presupposto soggettivo, oggettivo o territoriale; operazioni non imponibili relative a operazioni assimilate alle esportazioni, ai servizi internazionali, ai servizi connessi agli scambi internazionali, le cessioni agli esportatori abituali o esportazioni indirette. L imposta di bollo va assolta mediante l applicazione dell apposito contrassegno autoadesivo rilasciato, con modalità telematiche, da parte degli intermediari convenzionati (tabaccai) oppure in maniera virtuale, qualora sussista autorizzazione rilasciata dalla Direzione regionale delle Entrate. Il trattamento delle fatture ai fini dell imposta di bollo si fonda sul principio di alternatività con l IVA, cosicché l imposta di bollo è dovuta esclusivamente, salvo specifiche ipotesi di esenzione, per le operazioni non assoggettate ad IVA, di importo superiore a 77,47 euro. Le fatture riguardanti corrispettivi assoggettati ad IVA sono esenti dall imposta di bollo. ASSOGGETTAMENTO ALL IMPOSTA DI BOLLO L art. 13, Tariffa parte I, DPR n. 642/1972 stabilisce l assoggettamento all imposta di bollo per le fatture, note, conti e simili documenti, recanti addebitamenti o accreditamenti, anche non sottoscritti, ma spediti o consegnati pure tramite terzi. A decorrere dall per effetto del D.M l imposta di bollo da applicare alle fatture sia in forma cartacea che in forma elettronica di importo superiore a 77,47 euro, è pari a 1,81 euro. FATTURE IN FORMA CARTACEA Per le fatture emesse in forma cartacea l imposta va assolta mediante apposizione sul documento del contrassegno autoadesivo rilasciato, con modalità telematiche, da parte degli Intermediari convenzionati con l Agenzia delle Entrate (tabaccai). NOTA BENE L'imposta fissa: per ricevute, lettere e ricevute di accreditamento e altri documenti, anche se non sottoscritti, nascenti da rapporti di carattere commerciale, negoziati, ancorché consegnati per l'incasso, presso aziende e istituti di credito (art. 14, Tariffa) è stata così rideterminata:

2 - quando la somma non supera euro 129,11: euro 1,81; - oltre euro 129,11 fino ad euro 258,23: euro 2,58; - oltre euro 258,23 fino ad euro 516,46: euro 4,65; - oltre euro 516,46: euro 6,80: tipi, disegni, modelli, piani, dimostrazioni, calcoli ed altri lavori degli ingegneri, architetti, periti, geometri e misuratori, liquidazioni, dimostrazioni, calcoli ed altri lavori contabili dei liquidatori, ragionieri e professionisti in genere (art. 28, Tariffa): per ogni foglio o esemplare, imposta fissa di euro 0,52. FATTURE IN FORMA ELETTRONICA Con riferimento alle fatture elettroniche l imposta di bollo va assolta in modo virtuale, ossia mediante versamento con il mod. F23, utilizzando il codice tributo 458T. A tal fine il soggetto interessato deve presentare all Agenzia delle Entrate una comunicazione indicando il numero presunto di documenti che saranno emessi nell anno nonché l importo e gli estremi del pagamento dell imposta di bollo versato con il modello F23 (D.Lgs. 9 luglio 1997, n. 237). Entro il 31 gennaio dell anno successivo si dovrà comunicare il numero effettivo di documenti emessi nell anno precedente, con il versamento dell imposta dovuta a conguaglio o la richiesta di rimborso o compensazione. Quanto determinato a consuntivo rappresenta l importo da versare per l anno successivo. ALTERNATIVITA In base all art. 6 della Tabella allegata al DPR n. 642/1972 sono esenti dall imposta di bollo le fatture, note, conti, ecc. riguardanti corrispettivi di operazioni assoggettate a IVA. Con tale disposizione si realizza il c.d. principio dell alternatività tra l imposta di bollo e l IVA. Le fatture riportanti operazioni assoggettate ad Iva non sono soggette all imposta di bollo, mentre sono soggette quelle concernenti operazioni che non scontano l IVA, in quanto: esenti ex art. 10, DPR n. 633/1972; non imponibili (salvo le specifiche ipotesi di esenzione); escluse dalla base imponibile IVA: - ex art. 15, DPR n. 633/1972 (ad esempio, riaddebito di spese sostenute in nome e per conto della controparte); - ex artt. 2, 3, 4, 5 e 7, DPR n. 633/1972 (ad esempio, cessione d azienda o di terreno non edificabile). Analogamente, sono soggette ad imposta di bollo le note di accredito e di addebito senza indicazione dell IVA. Si precisa che nella C.M , n. 1, l esenzione concerne non solo le fatture, ma anche le ricevute, le quietanze, le note, i conti, gli estratti di conto, nonché le lettere di addebitamento e di accreditamento e gli atti similari quali le lettere sollecitatorie di pagamento, gli avvisi di emissione di tratte, le lettere accompagnatorie di assegni relativi a fatture non allegate e recanti l importo delle fatture stesse, nonché le note di variazione degli importi addebitati o accreditati, a condizione che: tali documenti riguardino il pagamento di importi relativi a cessioni di beni o prestazioni di servizi assoggettate ad IVA per le quali è effettivamente dovuto il tributo ; sugli stessi sia indicata l IVA concernente le operazioni a cui i documenti si riferiscono ovvero sia indicato, con un apposita annotazione, che si tratta di documenti emessi in relazione al pagamento di corrispettivi di operazioni assoggettate ad Iva.

3 Si precisa che nell ipotesi di applicazione del meccanismo del reverse charge, ovvero in caso: delle cessioni di rottami ex art. 74, commi 7 e 8, DPR n. 633/1972; delle prestazioni di servizi in subappalto nel settore edile; e delle cessioni di immobili strumentali ex art. 17, comma 6, lett. a) e a-bis), DPR n. 633/1972; l operazione va considerata assoggettata ad IVA, ancorché nella fattura emessa dal cedente/prestatore non sia indicata l imposta in quanto materialmente assolta dall acquirente/committente. Pertanto, le fatture relative alle predette operazioni sono esenti dall imposta di bollo, come confermato anche nella Circolare , n. 37/E. FATTURE MISTE Se una fattura riporta sia importi assoggettati ad IVA sia importi non assoggettati, l imposta di bollo si applica se questi ultimi risultano di ammontare superiore a 77,47 euro (RM , n. 98/E). COPIE CONFORMI DELLE FATTURE Secondo quanto affermato nella C.M , n , le copie conformi delle fatture, rilasciate ad esempio a causa dello smarrimento dell originale da parte del cliente, seguono il medesimo trattamento ai fini dell imposta di bollo previsto per la fattura originale. Pertanto, la copia conforme di una fattura esente IVA è assoggettata ad imposta di bollo, mentre la copia conforme di una fattura imponibile IVA è esente dal bollo. CONTRIBUENTI MINIMI Nella Circolare del , n. 7/E e nella Risoluzione , n. 365/E, l Agenzia delle Entrate ha chiarito che, considerato che le fatture emesse dai contribuenti minimi si riferiscono ad operazioni per le quali non viene applicata l IVA, le stesse, se di importo superiore a 77,47 euro, devono essere assoggettate all'imposta di bollo. Sono, invece, esenti da bollo le fatture riguardanti: gli acquisti intracomunitari; le operazioni per le quali il contribuente minimo assume la veste di debitore di imposta (ad esempio nel caso di acquisti soggetti al reverse charge). OSSERVA Per effetto dell art. 1, commi da 96 a 117, della Legge 24 dicembre 2007, n. 244 (Finanziaria 2008), che ha introdotto un regime semplificato per contribuenti c.d. minimi questi ultimi possono non addebitare l imposta sul valore aggiunto a titolo di rivalsa. Ciò comporta, tuttavia, come chiarito con la Circolare n. 7/E del 28 gennaio 2008 al punto 6.4, che le fatture emesse da parte dei contribuenti minimi senza addebito dell IVA sono assoggettate all imposta di bollo nella misura di 1,81 euro quando l importo è superiore a 77,47 euro. Come poc anzi detto, la nota 2 dell art. 13 prevede che l imposta di bollo non è tuttavia, dovuta quando la somma non supera 77,47 euro e per la quietanza o ricevuta apposta sui documenti già assoggettati all imposta di bollo o esenti. Proprio quest ultimo punto è stato oggetto di chiarimenti da parte dell Agenzia delle Entrate nella Risoluzione n. 365/E del 3 ottobre 2008, con riferimento al caso particolare in cui un Ufficio giudiziario debba provvedere al pagamento del compenso di un professionista che rientra nel regime dei minimi. Occorre ricordare, infatti, che gli Uffici giudiziari provvedono al pagamento dei compensi spettanti ai periti, consulenti, interpreti, avvocati, ecc. con l emissione di titoli di spesa, ovvero di ordinativi di pagamento sulla competente tesoreria provinciale dello Stato (con quietanza del creditore o con accredito sul c/c), e sulla quietanza viene trattenuta l imposta di bollo, ai sensi

4 dell art. 13 della tariffa allegata al DPR 26 ottobre 1972, n. 642, che prevede l applicazione dell imposta per le quietanze relative ai mandati, ordinativi ed altri titoli di spesa dello Stato. L imposta deve essere assolta in modo virtuale, mediante trattenuta all atto dell emissione del titolo di spesa. Se, tuttavia, tali periti, consulenti, interpreti, avvocati, ecc. sono dei professionisti che hanno aderito al regime dei minimi, essi applicano già la marca da bollo da 1,81 euro sulla fattura emessa (sempre che l importo superi, come detto, 77,47 euro). In tal caso, si genera, quindi, una doppia imposizione: una prima volta, mediante apposizione della marca da bollo da 1,81 euro sulla fattura emessa da parte del professionista operante in regime dei minimi, come chiarito dalla Circolare n. 7/E del ; una seconda volta, in modo virtuale, sugli ordinativi di pagamento, mandati, vaglia del Tesoro e altri titoli di spesa dello Stato emessi a favore del suddetto professionista. L Agenzia delle Entrate ritiene tale doppia imposizione corretta, in quanto afferma che, nel caso di specie, non trova applicazione quanto previsto dalla nota 2 al citato art. 13. A supporto della propria tesi, l Agenzia delle Entrate richiama la Circolare n. 46 del 28 luglio 1983 del Ministero delle Finanze, d intesa con il Ministero del Tesoro, nella quale è stato precisato, tra l altro, che quando il pagamento è disposto con titoli di spesa, è dovuta, in ogni caso, l imposta di bollo sulla quietanza. In tale ultima ipotesi, infatti, la quietanza deve essere necessariamente apposta sul titolo di spesa e, quindi, su un documento di natura completamente diversa da quelli emessi dai professionisti per le loro prestazioni e sui quali è stata versata anche l imposta di bollo di 1,81 euro, con la conseguenza che non è possibile invocare la previsione della citata nota 2 dell articolo 13 secondo cui l imposta non è dovuta per la quietanza apposta sui documenti già assoggettati all imposta di bollo. La tassa deve essere, quindi, calcolata anche in caso di mandati di pagamento relativi a compensi dovuti a contribuenti che aderiscono al regime dei minimi, e la somma deve essere trattenuta in modo virtuale secondo le modalità previste dalla norma. L art. 15 della Tabella allegata al DPR n. 642/1972 dispone l esenzione dall imposta di bollo per le fatture emesse in relazione alle esportazioni di beni di cui all art. 8, comma 1, lett. a) e b), DPR n. 633/1972. Secondo quanto affermato nella R.M , n , le fatture emesse nei confronti degli esportatori abituali senza applicazione dell IVA ex art. 8, comma 1, lett. c), DPR n. 633/1972 per effetto del c.d. plafond, vanno assoggettate all imposta di bollo. Tuttavia, come si evince dalla citata Risoluzione n , alle stesse fatture non si applica l imposta di bollo qualora riportino l indicazione che si tratta di beni destinati all esportazione. In base a quanto stabilito dall art. 66, comma 5, DL n. 331/93 l esenzione prevista per le fatture e gli altri documenti relativi ad importazioni/esportazioni è applicabile anche alle fatture ed agli altri documenti relativi alle operazioni intracomunitarie. Si fa presente che, come affermato nella citata Risoluzione n , le fatture relative ad operazioni assimilate alle esportazioni (artt. 8-bis, 9, 72, DPR n. 633/1972 ecc.) non possono usufruire dell esenzione dall imposta di bollo di cui al citato art. 15, in quanto l assimilazione ai fini IVA ha carattere autonomo e non può essere considerata di valenza generale, mentre l esenzione dall imposta di bollo attiene le fatture emesse in relazione alle esportazioni di beni e non può avere efficacia per quei documenti emessi per operazioni economiche assimilate alle esportazioni ai soli effetti dell applicazione dell IVA. Per quanto attiene le fatture emesse:

5 ai sensi dell art. 8-bis, DPR n. 633/1972 nei confronti degli armatori, come evidenziato nella citata CM n , beneficiano dell esenzione dall imposta di bollo se riguardanti beni destinati a dotazione o provvista di bordo; ai sensi dell art. 9, DPR n. 633/1972 (servizi internazionali), come affermato nella RM , n , sono esenti dall imposta di bollo qualora riferite a prestazioni di trasporto dirette esclusivamente alla realizzazione di un esportazione di beni, con esclusione, quindi, dei servizi relativi ai beni in transito doganale, ai trasporti di persone, ecc. Nella Risoluzione , n. 403/E l Agenzia delle Entrate ha confermato l esenzione dall imposta di bollo anche per le licenze import ed export CITES nell ambito della Convenzione di Washington sul commercio internazionale delle specie di flora e fauna a rischio di estinzione (c.d. CITES), nonché alle relative domande volte al loro rilascio. FATTURE CON IVA ASSOLTA ALL ORIGINE Ai sensi dell art. 13, comma 1, nota 2, lettera b) della Tariffa allegata al DPR, n. 642/1972, sono esenti dall imposta di bollo le quietanze rilasciate per vendita di tabacchi, fiammiferi, valori bollati e biglietti delle lotterie nazionali. Tale esenzione vale, in generale, per le operazioni dell art. 74, DPR n. 633/1972 con IVA assolta all origine, come ad esempio per il settore dell editoria (le fatture recano la dicitura che l IVA è stata assolta dall editore). AGENTE DI ASSICURAZIONE L art. 16, Legge n. 1216/61 (imposta sulle assicurazioni) stabilisce che nelle imposte che debbono corrispondersi in base alla presente legge sono compenetrate le imposte di bollo dovute sui contratti di assicurazione sulle ricevute parziali di pagamento, sulle quietanze, ivi comprese quelle rilasciate agli assicuratori per il pagamento delle somme assicurate e su ogni altro atto inerente all acquisizione, gestione ed esecuzione dei contratti di assicurazione posto in essere nei rapporti dell assicuratore con altri assicuratori, con i suoi agenti, intermediari ed altri collaboratori anche autonomi, e con gli assicurati. Pertanto, le fatture emesse dagli agenti di assicurazione per le provvigioni spettanti, esenti IVA, sono esenti anche dall imposta di bollo. NOTE DI VARIAZIONE Per quanto riguarda le note di variazione emesse ai sensi dell art. 26, DPR n. 633/1972, è necessario distinguere le seguenti ipotesi: qualora venga indicata l IVA ovvero venga specificato che il documento cui si riferiscono è stato assoggettato ad IVA, le stesse sono esenti dall imposta di bollo; sono soggette all imposta di bollo nei casi diversi da quelli sopra menzionati (sempreché di importo superiore a 77,47 euro). RIMBORSO BOLLO IN FATTURA Il bollo da 1,81 euro applicato sulle fatture non imponibili, esenti, fuori campo, ecc. può essere addebitato nella stessa fattura. Il riaddebito del bollo in fattura deve essere escluso dal campo di applicazione dell'iva ex art. 15 DPR n. 633/1972. ATTI EFFETTUATI CON ASSISTENZA DI UN PROFESSIONISTA La Direzione Regionale dell Agenzia delle Entrate dell Emilia Romagna, con la nota n. 5/2010 del , ha precisato che l autentica di firma operata dal professionista sulla delega prodotta ai

6 sensi dell articolo 63 DPR n. 600/1973 deve essere assoggettata ad imposta di bollo ai sensi dell articolo 1, Tariffa, parte prima del DPR n. 642/1972. Precisamente, la DRE ha affermato che la presentazione all Amministrazione finanziaria di atti esenti da imposta di bollo come: istanza di accertamento con adesione, istanza di interpello, richiesta di rimborso, istanza di annullamento in autotutela, richiede l apposizione della marca da bollo nella misura di 14,62 euro se effettuata dal contribuente tramite l assistenza di un professionista. Preliminarmente, è indubbio che la procura speciale, quale atto presentato all ufficio ai fini dell applicazione delle leggi tributarie è esente da imposta di bollo ai sensi del richiamato articolo 5, Tabella. Un discorso a parte merita l autentica di firma operata dal rappresentante sulla procura stessa. In particolare, l articolo 1, comma 1, della citata Tariffa, assoggetta ad imposta gli atti autenticati da notai o da altri pubblici ufficiali. L articolo 1, comma 1, lettera i, D.P.R. 445/2000 (Testo Unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione amministrativa) definisce l autenticazione di sottoscrizione come l attestazione, da parte di un pubblico ufficiale, che la sottoscrizione è stata apposta in sua presenza previo accertamento dell identità della persona che sottoscrive. Si tratta, di una funzione pubblica, attribuita dalla legge ad un pubblico ufficiale. Può accadere, tuttavia, che soggetti giuridici privati siano incaricati di svolgere pubbliche funzioni. Quando ciò accade, si parla di esercizio privato di pubbliche funzioni e si realizza una scissione della titolarità del potere, che resta in capo allo Stato, dal suo esercizio, attribuito a soggetti privati. Premesso tutto ciò, la DRE ritiene che la posizione del rappresentante procuratore di cui all articolo 63, comma 2, DPR n. 600/7193 sia quella di un privato che esercita una funzione pubblica. Pertanto, l autentica di firma operata dal professionista sulla delega prodotta ai sensi dell articolo 63 DPR n. 600/1973 deve essere assoggettata ad imposta di bollo ai sensi dell articolo 1, Tariffa, parte prima del relativo Testo Unico. Udine, 9 dicembre 2010