seconda edizione Robert N. Anthony David W. Young McGraw-Hill

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1 seconda edizione Robert N. Anthony David W. Young McGraw-Hill

2 Istituto Universitario Architettura Venezla Servizio Bibliografico Audiovisivo e di Documentazione

3 Robert N. Anthony David W. Young non profit il controllo di gestione seconda edizione ISTITUTO UNIVERSITARIO ARCHITETTURA VENEZIA -- SERVIZI BIBLIOGRAFICI E DOCUMENTALI INV. CIA... :.IJ;~.T.~.... McGraw-Hill Milano New York SI. Louis San Francisco Aukland Bogota Caracas Lisboa London Madrid Mexico City Montreal New Delhi San Juan Singapore Sydney Tokyo Toronto

4 Indice Introduzione Prefazione XVII XXI Parte prima Capitolo 1 Introduzione generale La funzione di controllo direzionale I. I Processi di programmazione e controllo I. I. I Pianificazione strategica I. I.2 Controllo operativo I. I.3 Controllo direzionale I.2 L'ambiente del controllo direzionale I.2. I Struttura organizzativa I.2.2 Articolazione in centri di responsabilità I.2.3 Tipologie di centri di responsabilità I.2.4 Relazioni organizzative I.2.5 Informazioni I.2.6 Efficienza ed efficacia I.3 Il processo di controllo direzionale 1.3. I Programmazione Formulazione del budget Svolgimento e misurazione dell'attività Reporting e valutazione Caratteristiche del sistema di controllo direzionale 1.4 Ambito del controllo direzionale I.5 Limiti della trattazione I.5. I Esclusione dell'approccio sistemico Caso I. I Hoagland Hospital I5 I6 I Capitolo 2 Caratteristiche delle aziende senza finalità di reddito 2. I Caratteristiche rilevanti per il controllo direzionale 2.2 Reddito come indicatore di economicità 2.2. I Rilevanza del reddito come indicatore sintetico 2.3 Aziende di servizi 2.4 Vincoli alla definizione di obiettivi e strategie 2.4. I Diversificazione attraverso la creazione di aziende autonome Acquisizione di risorse finanziarie I Aziende a finanziamento privato e a finanziamento pubblico

5 VI Indice 2.6 Natura professionale Soggetto economico Gli organi istituzionali nelle aziende senza finalità di reddito Enti pubblici La funzione di direzione generale Influenze politiche Necessità di rielezione Visibilità pubblica Pressioni esterne Restrizioni legislative Rapidità di avvicendamento della dirigenza Rapporto di pubblico impiego O La tradizione Concetto di competenza economica Ostacoli allo sviluppo Conclusione 52 Appendice - Tipologie di aziende senza finalità di reddito negli USA 53 Bibliografia 55 Caso 2.1 Boston Symphony Orchestra 56 Parte seconda Princìpi di controllo direzionale Capitolo 3 Misurazioni economiche negli enti pubblici 3.1 Premessa 3.2 Sistema di rilevazione Fasi delle entrate e delle uscite Fasi delle entrate: accertamento, riscossione, versamento Fasi delle uscite: impegno, liquidazione, pagamento Rendiconto Organizzazione del sistema delle rilevazioni Bilancio pubblico Bilancio preventivo Sistema delle autorizzazioni Sistema delle variazioni di bilancio Ruolo del bilancio di cassa Collegamenti tra i bilanci preventivo e consuntivo: il risultato di amministrazione e il fondo cassa Scopi del bilancio pubblico 79 Bibliografia 81 Allegato - Aggregazioni dei valori nel sistema dei bilanci degli enti locali 82 Caso 3.1 Il comune di Brindisi

6 Indice VII Capitolo 4 Sistemi di rilevazione e schemi di bilancio delle aziende non profit 4.1 Le aziende non profit nell'ordinamento giuridico e tributario italiano 4.2 Sistema informativo nelle aziende non profit 4.3 Sistema di rilevazione: contabilità generale e contabilità analitica 4.4 Uno schema di rappresentazione dei risultati derivanti dall'azione delle aziende non profit Schema di Stato patrimoniale Rendiconto della gestione (schema di rappresentazione dei risultati economici a proventi e oneri) Contenuto della Nota integrativa Prospetto di rappresentazione della dinamica (movimentazione) delle componenti del patrimonio netto 11 O Relazione di missione (o Relazione morale) 112 Caso 4.1 Comitato Telethon - Schema di rappresentazione dei risultati di sintesi della gestione Capitolo 5 Contabilità a costi pieni Natura del problema della determinazione dei costi Utilizzo dei dati di costo pieno Formulazione dei prezzi Stime della profittabilità Analisi comparative Decisioni relative al sistema di contabilità dei costi Oggetto finale di costo Oggetti di costo intermedi Centri di costo Attribuzione dei costi Basi di imputazione Metodo di riparto Attribuzione dei costi ai centri di prestazioni finali e centri di prestazioni intermedie Calcolo dei costi per processo e per commessa Un caso esemplificativo Precisiamo i contenuti del concetto di omogeneità Activity-based costing Effetti interattivi Fattori di complicazione l Definire i costi diretti Adeguatezza dei costi indiretti Costi standard 156

7 VIII Indice Capitolo Costi del capitale Costi opportunità Costi imputati Costi basati su un sistema statistico Implicazioni 5.6 Conclusione Appendice - Terminologia di cost accounting Bibliografia Caso 5.1 Croswell University Hospital Caso 5.2 Neighborhood Servings Determinazione e utilizzo dei costi differenziali 6.1 Analisi dei costi e scelte di convenienza economica 6.2 Andamento dei costi Costi fissi Costi semifissi Costi variabili Costi semivariabili Costi totali 6.3 Break-even analysis Margine di contribuzione 6.4 Ipotesi di partenza Intervallo di significatività Linearità Omogeneità del volume Parità delle condizioni 6.5 Stima del rapporto costo-volume 6.5. l Metodo della retta per due punti Metodo della nube di punti Metodo dei minimi quadrati o della regressione lineare Metodo incrementale Metodo dei singoli elementi di costo 6.6 Aspetti di complessità Utilizzo delle informazioni di costo pieno Costi differenziali e costi variabili 6. 7 Decisioni outsourcing Natura delle scelte di outsourcing Princìpi generali L'ammortamento Tendenze alla privatizzazione Riguardo la privatizzazione 6.8 Conclusione Bibliografia Caso 6.1 Carlsbad Home Care Caso 6.2 Abbington Youth Center

8 Indice IX Capitolo 7 Decisioni di pricing Rilevanza del pricing per il controllo direzionale Comportamento del cliente Misura di output Comportamento dei manager Determinazione del prezzo in condizioni di normalità Costo pieno L'esigenza di generare un margine soddisfacente Pericolo dell'uso di un prezzo normale L'oggetto cui riferire il prezzo del servizio Il princing degli ospedali come esempio di suddivisione analitica Varianti ai prezzi normali Prezzi influenzati da soggetti esterni Rimborso dei costi Prezzi basati sul mercato Servizi a prezzi agevolati Agevolazioni per alcuni servizi Agevolazioni per alcuni clienti Agevolazioni per tutti i clienti Servizi gratuiti Servizi pubblici Servizi semipubblici Prezzo dei servizi periferici Altri servizi gratuiti Conclusione 230 Bibliografia 230 Caso 7.1 Harlan Foundation 231 Caso 7.2 Town of Waterville Valley 235 Parte terza Sistemi di controllo direzionale Capitolo 8 L'ambiente del controllo direzionale Struttura organizzativa Centri di responsabilità Tipi di centri di responsabilità Prezzi di trasferimento Criteri di individuazione dei centri di reddito Centri di reddito e autonomia direzionale Sovvenzionamento incrociato tra centri di reddito Struttura per programmi Composizione di una struttura per programmi Criteri per selezionare una struttura di programma Struttura a matrice Struttura informativa 264

9 X Indice 8.4 Regole amministrative Tipi di regole Struttura dei sistemi retributivi 8.5 Fattori comportamentali Fini e bisogni personali Congruenza dei fini Collaborazione e conflitto Burocrazia Ruolo del controller 8.6 Fattori culturali Atteggiamento della direzione Altri aspetti culturali 8.7 Conclusione Bibliografia Caso 8.1 White Hills Children's Museum Capitolo 9 La pianificazione strategica Natura della pianificazione strategica e della predisposizione del budget l Pianificazione strategica e processo di budget Pianificazione strategica ed elaborazione strategica Fini, obiettivi e programmi Coniugare fini, obiettivi e programmi Gli attori del processo di pianificazione strategica V fficio pianificazione Ruolo del controller Processo decisionale relativo ai programmi l Avvio dell'analisi Selezione delle alternative Analisi tecnica Analisi politica Fase decisionale Sistemi di programmazione formalizzati l Pianificazione, programmazione e sistema di budget Orizzonte temporale Fasi di un sistema formalizzato di pianificazione strategica Conclusione 296 Bibliografia 296 Caso 9.1 Isabella Stewart Gardner Museum 297 Capitolo 10 L'analisi dei programmi L'analisi costi-benefici l Lo stato dell'arte Il ruolo dell'analisi costi-benefici 306

10 Indice Xl Chiarimento dei fini Ambito di applicabilità dell'analisi costi-benefici Tecniche di analisi degli investimenti Periodo di recupero Valore attuale Analisi del valore attuale netto Rapporto benefici-costi Tasso interno di rendimento Scelta del tasso di attualizzazione Problemi connessi alla scelta di bassi tassi di attualizzazione Inserimento nell'analisi del grado di rischio L'uso di modelli Altri fattori Quantificazione del valore della vita Conclusione 329 Bibliografia 330 Caso 10. l Yoland Research Institute 331 Caso 10.2 Disease Control Program 333 Capitolo 11 Il budget operativo Natura del processo di budgeting Collegamento con la programmazione Bilancio preventivo e budget Rilevanza e specificità del budgeting nelle aziende senza finalità di reddito Differenze rispetto alle imprese private Logica del budget Eccezioni che confermano la regola Componenti del budget operativo Budget per programmi e per natura dei fattori Dati di attività Fasi del processo di budgeting Formulazione di linee guida Predisposizione delle proposte di budget Consolidamento delle proposte di budget: aspetti tecnici Consolidamento delle proposte di budget: aspetti comportamentali Approvazione del budget 11.5 Il budget degli investimenti Appendice - Alcune strategie di budget Bibliografia Moray Junior High School Caso 11.1 Caso 11.2 Urban Arts Institute Caso 11.3 Lomita Hospital

11 Xli Indice Capitolo 12 Il controllo delle modalità di svolgimento della gestione Controlli di natura finanziaria Vincoli a preventivo Processo di definizione dei vincoli Modificazioni di budget Sistema contabile Caratteristiche generali Contabilità a fini autorizzativi Altri conti ausiliari Revisione contabile Revisione interna Imputazioni errate Revisione esterna Controllo di efficacia e di efficienza delle attività d'azienda Rapporti con il controllo operativo Obiettivo di produttività Revisione gestionale Controllo di progetto Controlli di efficacia Considerazioni di carattere comportamentale Coinvolgimento della direzione generale Importanza di uno staff adeguato Equilibrio tra libertà e vincoli Motivazione Burocrazia 437 Bibliografia 438 Caso 12.1 Ospedale San Pedro 439 Capitolo 13 Misurazione dell'output Le principali categorie di misurazione Indicatori sociali Indicatori di risultato Indicatori di processo Collegamenti tra i diversi indicatori di misura Problemi di selezione degli indicatori di output Misure soggettive vs. misure oggettive Misure quantitative vs. misure non quantitative Misure discrete vs. misure scalari Misure effettive vs. misure sostitutive Quantità vs. qualità Implementazione delle misure di output: alcuni princìpi generali Principio n. 1: disporre di qualche indicatore di output è meglio che non averne 458

12 Indice Xlii Principio n. 2: se possibile, confrontate gli indicatori di output con gli indicatori reperibili da altre fonti Principio n. 3: usate indicatori che si possano riportare in modo tempestivo Principio n. 4: sviluppare una pluralità di indicatori Principio n. 5: non riportate più informazioni di quelle che saranno utilizzate Principio n. 6: non esagerate nel dare credito agli indicatori sostitutivi Confronto tra le misure di output usate per la formulazione della strategia e quelle usate per il controllo direzionale Precisione Causalità Responsabilità Tempestività Costo Correlazione con gli elementi del programma Conclusione 469 Bibliografia 469 Caso 13.1 Morazan e Izaltenago 471 Caso 13.2 I Vigili del fuoco di Charlottesville 481 Capitolo 14 Il sistema di reporting: aspetti tecnici Il flusso informativo Informazioni quantitative Altre informazioni Le "quasi imprese" L'analisi degli scostamenti l Scostamento di volume Scostamento di mix Scostamento di prezzo Scostamento di efficienza Un esempio pratico Analisi degli scostamenti e controllo direzionale Altri indicatori Indicatori di efficacia Indicatori di processo Aziende con caratteristiche particolari Aziende a risorse fisse Aziende ad attività fissa 509 Bibliografia 509 Caso 14.1 Pacific Park School 510 Caso 14.2 Nucio Hospital 512

13 XIV Indice Capitolo 15 Il report di controllo direzionale 15.1 I report informativi 15.2 I report di valutazione 15.3 Contenuto dei report di controllo Ambito di responsabilità dei destinatari Livelli dei report Definizione di parametri di riferimento Informazioni rilevanti Criteri tecnici Un esempio 15.4 Uso dei report di controllo Processo di feedback Analisi e individuazione delle aree critiche Svolgimento dell'indagine Individuazione di azioni correttive 533 Bibliografia 533 Caso 15.1 Union Medica! Center 534 Capitolo 16 La valutazione Distinzioni di fondo L'analisi di gestione Rilevanza Motivazioni Attori coinvolti Processo Ricevimento del mandato Identificazione degli obiettivi Identificazione delle aree critiche Definizione di indicatori di output Svolgimento dell'analisi lOFormulazione e presentazione delle conclusioni Supporto all'implementazione La valutazione di programma Esigenze informative alla base della valutazione di programma Problemi principali Tipologie di valutazione di programma Le fasi della valutazione Analisi di gestione e valutazione di programma Conclusione 561 Bibliografia 562 Caso 16.1 Bureau of Child Welfare 563

14 r Indice XV Capitolo 17 I sistemi di controllo direzionale in un contesto più generale Caratteristiche fondamentali di un valido controllo direzionale Il contesto nel quale opera il controllo direzionale Ruolo del vertice aziendale Ruolo dei personal computer Contesto organizzativo di riferimento 577 Bibliografia 581 Indice dei nomi 583 Indice dei casi 586 Indice analitico 587

15 non profit: il controllo di gestione seconda edizione n grande sviluppo delle aziende non prorit, anche in relazione al processo di ristrutturazione del ruolo di numerosi enti pubblici, e i notevoli cambiamenti dei contesti in cui operano, hanno costretto tali aziende a riconsiderare il modo in cui condurre le proprie attività. Il testo affronta i problemi del controjjo direzionale in questa particolare tipologia di aziende, rendendo possibile la comprensione dei meccanismi necessari a misurare e valutare il raggiungimento dell 'equilibrio economico, elemento centrale della vita delle aziende non profit. Il manuale si rivolge agli studenti dei corsi universitari ed è uno strumento indispensabile nei programmi di formazione di professionisti e dirigenti delle aziende non profit in generale, così come enti pubblici e strutture sanitarie. Robert N. Anthony è professore emerito presso la Graduate School of Business Administration, Harvard University. David W. Young è professore presso la School of Management, Boston University ISBN ,00 (i.i.)