Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N. 262 30.09.2014 L invio del modello UnicoSC per le società in liquidazione La presentazione guarda la data in cui si determinano gli effetti dello scioglimento. Categoria: Dichiarazione Sottocategoria: Unico Con le modifiche apportate all art. 5 del D.P.R. 322/98 dal Decreto Semplificazioni (D.L. n. 16/2012), dal 2012, in caso di liquidazione, rileva la data in cui si determinano gli effetti dello scioglimento, e non più quella in cui ha effetto la deliberazione di messa in liquidazione. In particolare il modello Unico 2014 per i soggetti Ires, snc, sas ed equiparati dovrà essere presentato entro l ultimo giorno del nono mese successivo alla data in cui si determinano gli effetti dello scioglimento che decorrono: dalla data di iscrizione presso il Registro delle Imprese della dichiarazione con cui gli amministratori ne accertano la causa; in caso di liquidazione disposta dall assemblea dei soci, dalla data di iscrizione della relativa delibera. Si determina pertanto un allineamento tra il momento di decorrenza degli effetti fiscali e civili della messa in liquidazione. Premessa Per la liquidazione di società, indicazioni sui tempi di presentazione delle dichiarazioni vengono date dall art. 5 comma 1, D.P.R. n. 322/1998. Art. 5 comma 1, D.P.R. n. 322/1998, come modificato dal D.L. Semplificazioni fiscali : il liquidatore o, in mancanza, il rappresentante legale presenta [...] la dichiarazione relativa al periodo compreso tra l inizio del periodo 1
e la data in cui si determino gli effetti dello scioglimento della società ai sensi degli articoli 2484 e 2485 del Codice civile, ovvero per le imprese individuali la data indicata nella dichiarazione di cui all articolo 35 del Decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre1972, n. 633, entro l ultimo giorno del nono mese successivo a tale data in via telematica. Lo stesso liquidatore presenta la dichiarazione relativa al risultato finale delle operazioni di liquidazione entro nove mesi successivi alla chiusura della liquidazione stessa o al deposito del bilancio finale, se prescritto in via telematica. Di conseguenza, per le società in liquidazione, la dichiarazione relativa al periodo ante liquidazione va presentata entro l ultimo giorno del nono mese successivo alla data in cui si determinano gli effetti dello scioglimento ex artt. 2484 e 2485, C.c. PRESENTAZIONE DELLE DICHIARAZIONI Il liquidatore o in sua mancanza il rappresentante legale deve presentare due dichiarazioni: la prima, attiene al periodo compreso tra l inizio del periodo e la data di iscrizione al registro delle Imprese della liquidazione; la seconda riguarda il periodo compreso tra quest ultima data e la chiusura della liquidazione. TERMINE DI PRESENTAZIONE: ultimo giorno del nono mese In seguito alle modifiche apportate dal D.L. n. 16/2012 al citato disposto normativo, in generale il termine di decorrenza dei nove mesi non è più rappresentato dalla data in cui ha effetto la deliberazione di messa in liquidazione, bensì: dalla data di iscrizione presso il Registro delle Imprese della dichiarazione con cui gli amministratori ne accertano la causa; in caso di liquidazione disposta dall assemblea dei soci, dalla data di iscrizione della relativa delibera. Si determina pertanto un allineamento tra il momento di decorrenza degli effetti fiscali e civili della messa in liquidazione. 2
Revoca della liquidazione L articolo 2 comma 5, D.L. 2 marzo 2012, n. 16, ha introdotto il nuovo comma 3- bis all articolo 5, D.P.R. n. 322/1998: 3-bis. In caso di revoca dello stato di liquidazione quando gli effetti, anche ai sensi del secondo comma dell articolo 2487-ter del codice civile, si producono prima del termine di presentazione delle dichiarazioni di cui ai precedenti commi 1, primo periodo, e 3, il liquidatore o, in mancanza, il rappresentante legale, non è tenuto a presentare le medesime dichiarazioni. Restano in ogni caso fermi gli effetti delle dichiarazioni già presentate ai sensi dei commi 1, primo periodo, e 3, prima della data in cui ha effetto la revoca dello stato di liquidazione, ad eccezione dell ipotesi in cui la revoca abbia effetto prima della presentazione della dichiarazione relativa alla residua frazione del periodo in cui si verifica l inizio della liquidazione. Tale norma prevede che, in caso di revoca della liquidazione, il liquidatore non è tenuto a presentare la dichiarazione del periodo ante e post liquidazione se i relativi effetti si producono prima del termine di presentazione della dichiarazione. Si tiene comunque presente che restano fermi gli effetti delle dichiarazioni già presentate prima della revoca, a meno ché questa non abbia effetto prima della presentazione della dichiarazione relativa alla residua frazione del periodo in cui si verifica l inizio della liquidazione. Liquidazione che si prolunga oltre il periodo Se la liquidazione si prolunga oltre il periodo in corso alla data in cui ha effetto la liquidazione, il liquidatore deve procedere con delle ulteriori dichiarazioni, così come previsto dal terzo comma dell articolo 5, D.P.R. n. 322/1998: Se la liquidazione si prolunga oltre il periodo di imposta in corso alla data indicata nel comma 1 sono presentate nei termini stabiliti dall articolo 2, la dichiarazione relativa alla residua frazione del detto periodo e quelle relative ad ogni successivo periodo. Con riferimento alla liquidazione che si protrae oltre il periodo in cui la stessa ha avuto inizio ma per meno di 5 esercizi l Agenzia delle Entrate nella Risoluzione 6.7.2010, n. 66/E ha chiarito l esatta interpretazione del citato art. 5, precisando che in tali casi è necessario presentare: una dichiarazione relativa alla frazione compresa tra l inizio del periodo e la data di messa in liquidazione (data in cui si determinano gli effetti dello scioglimento); le dichiarazioni relative ai periodi intermedi durante i quali perdura la liquidazione; 3
una dichiarazione relativa all intero periodo di liquidazione in base al bilancio finale, nel periodo in cui la liquidazione si conclude. In merito al periodo in cui la liquidazione viene chiusa, l Agenzia delle Entrate ritiene che il periodo che intercorre tra l inizio del periodo e la data di chiusura della liquidazione non costituisca un autonomo periodo successivo, rispetto al quale il liquidatore deve presentare la dichiarazione dei redditi, liquidando provvisoriamente l imposta sul risultato del periodo. L autonoma determinazione del reddito provvisoria prevista dal citato art. 5 per i periodi in cui la liquidazione è in atto, va riferita ai soli esercizi provvisori conclusi, antecedenti quello nel corso del quale la liquidazione ha termine, con la conseguenza che: il reddito prodotto nella frazione di periodo antecedente la chiusura della liquidazione è... assorbito dal risultato che emerge dal bilancio finale di liquidazione e conseguentemente anche l imposta ad esso relativa va liquidata sulla base del risultato finale, tenendo conto anche delle eventuali poste di conguaglio. Quanto sopra trova applicazione ai fini delle imposte dirette nel caso in cui la liquidazione abbia una durata non superiore a 5 esercizi. Tali ragionamenti valgono per l IRES e non per l IRAP e l IVA, per le quali ciascun periodo successivo alla messa in liquidazione è considerato un autonomo periodo da liquidare e dichiarare in via definitiva. Liquidazione iniziata nel 2013 che prosegue nel 2014 Un caso che si può presentare frequentemente in questo periodo è la liquidazione di Srl iniziata nel 2013 e che proseguirà nel 2014 per terminare nel 2015. Alla luce di quanto sopraesposto sarà necessario presentare: una dichiarazione relativa alla frazione compresa tra l 1.1.2013 e la data di messa in liquidazione (data in cui si determinano gli effetti dello scioglimento); le dichiarazioni relative ai periodi intermedi quindi: data di messa in liquidazione 31.12.2013; 1.1.2014 31.12.2014; una dichiarazione relativa all intero periodo di liquidazione in base al bilancio finale, nel periodo in cui la liquidazione si conclude. 4
Una società è stata messa in liquidazione a partire dal 5.10.2013. Terminerà la liquidazione in data 20.03.2015. La dichiarazione deve essere presentata per i seguenti periodi. DICHIARAZIONE Dichiarazione definitiva frazione esercizio ante liquidazione Dichiarazione intermedia provvisoria frazione esercizio post liquidazione Dichiarazione intermedia provvisoria PERIODO 1.1.2013 5.10.2013 5.10.2013 31.12.2013 1.1.2014 31.12.2014 DICHIARAZIONE Dichiarazione finale definitiva intero periodo liquidazione PERIODO 5.10.2013 20.03.2015 Termini di versamento Per quanto riguarda i termini di versamento connessi alle operazioni straordinarie, non vi sono regole specifiche, pertanto è applicabile la disciplina prevista dall art. 17, D.P.R. n. 435/2001. I termini di versamento sono così individuati per i soggetti IRES: il giorno 16 del sesto mese successivo a quello di chiusura del periodo, differito al 16 del mese successivo in caso di approvazione del bilancio ed entro 180 giorni dalla chiusura dell esercizio. È inoltre possibile posticipare il versamento entro i 30 giorni successivi applicando agli importi dovuti la maggiorazione dello 0,40%. L obbligo di presentare la dichiarazione con riferimento a un periodo infrannuale si verifica solo ai fini delle imposte sui redditi e dell IRAP. Per quanto riguarda i modelli da, in presenza di un periodo non coincidente con l anno solare, ossia di un periodo che si chiude prima del 31.12, è previsto che le società di capitali sono tenute a il modello approvato per l anno precedente. 5
Quindi per le società di capitali che nel corso del 2013 sono state interessate: dalla chiusura della liquidazione, iniziata nello stesso periodo, va utilizzato per il periodo di liquidazione: per la dichiarazione dei redditi sulla base del bilancio finale di liquidazione, il mod. UNICO 2013 SC se la liquidazione è stata chiusa prima del 31.12.2013 ovvero il mod. UNICO 2014 SC se la stessa è stata chiusa il 31.12.2013; per la dichiarazione IRAP, il mod. IRAP 2013 se la stessa è stata chiusa prima del 31.12.2013 ovvero il mod. IRAP 2014 se la stessa è stata chiusa il 31.12.2013; dalla chiusura della liquidazione, iniziata in periodi precedenti, va utilizzato il mod. UNICO 2013 SC per la dichiarazione dei redditi relativa all intero periodo di liquidazione (dalla messa in liquidazione alla chiusura della stessa) sulla base del bilancio finale di liquidazione e il mod. IRAP 2013 per l ultimo periodo. Anche in tal caso si ritiene che se la liquidazione è chiusa il 31.12.2013 vanno utilizzati i modelli nuovi (modd. UNICO 2014 e IRAP 2014). Dichiarazione Iva Ai fini Iva, la messa in liquidazione volontaria non costituisce cessazione dell attività, né causa di frazionamento del periodo (si veda la circolare dell Agenzia delle Entrate n. 55/E del 14 giugno 2001). La dichiarazione Iva deve, quindi, essere presentata, entro il termine ordinario del 30 settembre 2014 ed esclusivamente in via telematica: per l intero anno solare, con riferimento all anno in cui ha effetto la liquidazione; per ciascuno degli anni solari successivi, qualora la liquidazione si protragga per più anni; per l ultimo periodo di attività, in relazione all anno in cui termina la liquidazione. In caso di liquidazione, ai fini della presentazione delle dichiarazioni annuali Iva valgono le regole ordinarie relative alla presentazione in forma unificata o in forma autonoma. Pertanto: se il primo periodo di liquidazione è considerato, ai fini delle imposte dirette, coincidente con l anno solare, vi è l obbligo di presentare la dichiarazione annuale Iva in forma unificata, salvo rientrare in altri casi particolari che impongono la dichiarazione Iva separata (ad esempio Iva di gruppo). 6
In relazione all ultimo periodo di liquidazione, se lo stesso si chiude prima del 31 dicembre, la presentazione della dichiarazione annuale Iva deve avvenire: in forma autonoma ; utilizzando il Modello Iva relativo all anno in cui si chiude la liquidazione; esclusivamente in via telematica; entro il termine ordinario del 30 settembre dell anno successivo. Esempi ESEMPIO N. 1 La Beta Srl ha deliberato la messa in liquidazione nel corso del 2013. La liquidazione ha effetto in data 15.11.2013. I termini per gli adempimenti dichiarativi sono i seguenti: Periodo 1.1 14.11.2013 (periodo ante trasformazione) fine del 9 mese dalla chiusura del periodo Presentazione 02.09.2014 mod. UNICO 2013 SC e mod. IRAP 2013 Periodo 15.11 31.12.2013 (periodo post liquidazione) fine 9 mese dalla chiusura del periodo Presentazione 30.9.2014 mod. UNICO 2014 SC e mod. IRAP 2014 Ai fini IVA - periodo 1.1 31.12.2013 Dichiarazione IVA 30.9.2014 mod. IVA 2014 ESEMPIO N. 2 La Gamma Srl ha deliberato la messa in liquidazione in data 12.11.2011. La liquidazione si è chiusa in data 30.11.2013. I termini per gli adempimenti dichiarativi sono i seguenti: Dichiarazione a seguito delle operazioni di chiusura della liquidazione Ai fini IRES - 12.11.2011 30.11.2013 (intero periodo di liquidazione) Presentazione 2.9.2014 fine del 9 mese dalla chiusura del periodo mod. UNICO 2013 SC Ai fini IRAP - periodo 1.1 30.11.2013 (ultimo periodo di liquidazione) Presentazione 2.9.2014 fine 9 mese dalla chiusura del periodo 7
mod. IRAP 2013 Ai fini IVA - periodo 1.1 31.11.2013 (ultimo periodo di liquidazione) Dichiarazione 30.9.2014 mod. IVA 2014 IVA ESEMPIO N.3 La Delta Srl ha deliberato la messa in liquidazione in data 10.6.2012. La società ha chiuso la liquidazione in data 28.2.2014. I termini per gli adempimenti dichiarativi sono i seguenti Periodo 1.1 31.12.2013 (periodo provvisorio di liquidazione) fine del 9 mese dalla chiusura del Presentazione 30.9.2014 periodo mod. UNICO 2014 SC e mod. IRAP 2014 Dichiarazione a seguito delle operazioni di chiusura della liquidazione Ai fini IRES - periodo 10.6.2012 28.2.2014 (intero periodo di liquidazione) Presentazione 1.12.2014 fine 9 mese dalla chiusura del periodo mod. UNICO 2014 SC Ai fini IRAP - periodo 1.1 28.2.2014 (ultimo periodo di liquidazione) Presentazione 1.12.2014 fine 9 mese dalla chiusura del periodo mod. IRAP 2014 Ai fini IVA - periodo 1.1 28.2.2014 (ultimo periodo di liquidazione) Dichiarazione IVA 30.9.2015 mod. IVA 2014 (in forma autonoma) Riepilogo LE DIVERSE FATTISPECIE E LE RELATIVE CONSEGUENZE I CASI Liquidazione che si conclude nel periodo nel quale è cominciata COMPORTAMENTO Il reddito d impresa è determinato in base al bilancio finale di liquidazione 8
Liquidazioni che hanno durata superiore al periodo di imposta in cui inizia la procedura ma che terminano entro 5 anni La procedura di liquidazione si protrae oltre i cinque periodi di imposta La determinazione del reddito e la corrispondente tassazione sono effettuate sulla base dell'intero periodo di liquidazione tenendo conto delle liquidazioni fiscali provvisorie intermedie I redditi determinati inizialmente in via provvisoria, si considerano definitivi LIQUIDAZIONE - ADEMPIMENTI DICHIARATIVI e di VERSAMENTO Periodo Periodo antecedente la messa in liquidazione (1/1 - giorno di iscrizione al registro imprese della liquidazione) Primo periodo di liquidazione (data iscrizione al registro imprese - 31/12) Esercizi intermedi di liquidazione Ultimo periodo di liquidazione Termine di presentazione della dichiarazione (art. 5, D.P.R. 322/1998 e succ. modif.) Entro l'ultimo giorno del nono mese Entro l'ultimo giorno del nono mese successivo alla data di chiusura del periodo Entro l'ultimo giorno del nono mese successivo alla data di chiusura del periodo Entro la fine del nono mese successivo alla data di deposito del bilancio finale di liquidazione Termine di effettuazione dei versamenti delle imposte a saldo (art. 17, D.P.R. 435/2001 e succ. modif.) Entro il giorno sedici del sesto mese successivo alla chiusura del periodo Entro il giorno sedici del sesto mese successivo alla chiusura del periodo Entro il giorno sedici del sesto mese successivo alla chiusura del periodo Entro il giorno sedici del sesto mese successivo alla chiusura del periodo - Riproduzione riservata - 9