730, Unico 2016 e Studi di settore Pillole di aggiornamento

730, Unico 2016 e Studi di settore Pillole di aggiornamento N. 88 12.09.2016 Le perdite su crediti: check list di controllo Categoria: Dichiarazione Sottocategoria: Unico Ai sensi dell art. 101 TUIR le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi, e, in ogni caso: - se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali o ha concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ; - quando il credito sia di modesta entità e sia decorso un periodo di sei mesi dalla scadenza di pagamento del credito stesso (si ricorda, a tal proposito, che il credito si considera di modesta entità quando ammonta ad un importo non superiore a 5.000 euro per le imprese di più rilevante dimensione e non superiore a 2.500 euro per le altre imprese); - quando il diritto alla riscossione del credito è prescritto; - in caso di cancellazione dei crediti dal bilancio operata in applicazione dei princìpi contabili. PREMESSA Ai sensi dell art. 101 TUIR, è consentita la deducibilità fiscale della perdita su crediti nei seguenti casi: 1 Il debitore è sottoposto a procedura concorsuale. 2 Il debitore ha concluso un accordo di ristrutturazione di debiti. 1

3 Quando la perdita risulta da elementi certi e precisi. Gli elementi certi e precisi sussistono sempre se: il credito è di modesta entità e sono decorsi 6 mesi dalla scadenza. il diritto di credito è prescritto. il credito è cancellato dal bilancio in applicazione dei principi contabili. Si ricorda che, ai fini della deducibilità fiscale, è sempre necessario che la perdita su crediti sia rilevata in bilancio, anche a titolo di svalutazione. Quando la perdita su crediti è deducibile? Il debitore è assoggettato a procedure concorsuali? Ha concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato? SI NO Perdita su crediti fiscalmente deducibile Verificare la sussistenza di elementi certi e precisi Credito scaduto da più di 6 mesi di modesta entità (<2.500 o 5.000 per le imprese di più rilevante dimensione). Il credito è prescritto. Il credito è cancellabile in bilancio in applicazione dei principi contabili. SI NO 2

Sussistono gli elementi certi e precisi che consentono la deducibilità della perdita. Perdita su crediti deducibile. Verificare la definitività della perdita. La perdita sarà deducibile solo se risulta da elementi certi e precisi. La Circolare 26/E del 2013 ha individuato alcune linee guida utili per definire quando si è in presenza o meno di tali condizioni di deducibilità, distinguendo tra le perdite determinate tramite un processo valutativo interno e le perdite originatesi a seguito di un atto realizzativo. Circolare 26/E del 2013: deducibilità delle perdite su crediti Perdite determinate da un processo valutativo interno. Perdite derivanti da atti realizzativi La deducibilità è ammessa solo nel caso in cui il debitore si trova in una situazione oggettiva di non temporanea insolvenza (impossibilità, per lo stesso, di poter adempiere al pagamento). La deducibilità è ammessa solo se è dimostrata la sussistenza degli elementi comprovanti la definitiva inesigibilità del credito. 3

Con riferimento alle perdite derivanti da processi valutativi interni possiamo richiamare le seguenti fattispecie: PROCESSI VALUTATIVI INTERNI Decreto accertante lo stato di fuga, di latitanza o di irreperibilità del debitore, ovvero in caso di denuncia di furto d identità da parte del debitore ex articolo 494 del codice penale o nell ipotesi di persistente assenza del debitore ai sensi dell articolo 49 del Codice civile. PERDITA DEDUCIBILE Presenza di documenti attestanti l esito negativo di azioni esecutive attivate dal creditore (ad esempio, il verbale di pignoramento negativo), sempre che l infruttuosità delle stesse risulti anche sulla base di una valutazione complessiva della situazione economica e patrimoniale del debitore, assoluta e definitiva. Documentazione idonea a dimostrare che il debitore si trovi nell impossibilità di adempiere per un oggettiva situazione di illiquidità finanziaria ed incapienza patrimoniale e che, pertanto, è sconsigliata l instaurazione di procedure esecutive. (ad esempio: lettere di legali incaricati della riscossione del credito, relazioni negative rilasciate dalle agenzie di recupero crediti in ipotesi di mancato successo nell attività di recupero). Antieconomicità della prosecuzione nella riscossione del credito (la quale si ha ogni volta in cui i costi per l attivazione delle procedure di recupero risultino uguali o maggiori all importo del credito da recuperare). È tuttavia necessario che il creditore si sia attivato per il recupero del credito (a tal fine possono essere prodotte, ad esempio, raccomandate con ricevuta di ritorno mediante le quali si sollecitava il pagamento). PERDITA DEDUCIBILE PERDITA DEDUCIBILE PERDITA DEDUCIBILE Con riferimento agli atti realizzativi è in primo luogo necessario precisare che la deducibilità di una perdita su crediti deve essere valutata caso per caso e supportata da elementi probatori volti alla dimostrazione della definitiva inesigibilità del credito. 4

In linea generale, tuttavia, l Agenzia delle Entrate, con la Circolare 26/E del 2013 ha fornito le precisazioni che seguono. Atti realizzativi che comportano la deducibilità del credito Cessione del credito che comporta la fuoriuscita, a titolo definitivo, del credito dalla sfera giuridica, patrimoniale ed economica del creditore, quando il credito è ceduto a banche o ad altri intermediari finanziari vigilati. In caso di cessione ad altri soggetti la perdita è deducibile quando si presenta l ammontare non superiore alle spese che sarebbero state sostenute per il recupero. Ma in questo caso ci deve essere stato almeno un tentativo di recupero (es. raccomandata di sollecito). In questo caso è necessario ricordare che il credito può essere comunque cancellato dal bilancio in ossequio al principio contabile OIC 15. Transazione con il debitore che comporta la riduzione definitiva del debito o degli interessi originariamente stabiliti quando motivata dalle difficoltà finanziarie del debitore stesso (se l origine della transazione è differente, ad esempio deriva da una lite sulla fornitura, il relativo onere non costituisce una perdita su crediti ma una sopravvenienza passiva). In questo caso il creditore e il debitore non devono essere parte dello stesso gruppo e la difficoltà finanziaria del debitore deve essere documentata (ad esempio, dall istanza di ristrutturazione presentata dal debitore oppure dalla presenza di debiti insoluti anche verso terzi). È inoltre possibile dimostrare la non convenienza di azioni di recupero Atto di rinuncia al credito, ma solo se sono dimostrate le ragioni di inconsistenza patrimoniale del debitore o di inopportunità della azioni esecutive (altrimenti è un atto di liberalità indeducibile). In alternativa è necessario dimostrare la perdita di qualsiasi diritto giuridico, patrimoniale ed economico sul credito. Decesso del debitore in assenza di eredi o qualora gli eredi abbiano rinunciato all eredità. 5

NOVITÀ DELL ANNO 2015 Il Decreto Internazionalizzazione (decreto 147/2015) ha profondamente inciso sulla disciplina delle perdite su crediti. È stato infatti previsto che possono essere dedotte le perdite da procedure concorsuali, nonché quelle derivanti da crediti di modesto importo, nell anno di imputazione in bilancio, anche se questo è successivo all anno nel quale si sono verificati i presupposti per la deducibilità fiscale. La data d iscrizione della perdita su crediti in bilancio rappresenta pertanto il termine ultimo, oltre il quale la perdita su crediti non può essere comunque dedotta fiscalmente. Continua invece a non essere possibile dedurre fiscalmente la perdita negli esercizi successivi a quello nel quale il credito avrebbe dovuto essere cancellato secondo i corretti principi contabili, ad esempio a seguito di cessione, rinuncia, prescrizione o transazione. Il Decreto Internazionalizzazione ha inoltre esteso il trattamento per le perdite su crediti in caso di procedure concorsuali anche: ai piani di risanamento attestati ex art. 67, lettera d, della Legge fallimentare, a tutte le procedure estere equivalenti a quelle previste dal nostro ordinamento. ESEMPI PRATICI Alfa Srl vanta un credito nei confronti di Beta Srl ammontante ad euro 10.000. Al 31.12.2015, al fine di valutare il credito al presumibile valore di realizzo, Alfa ritiene di dover svalutare il credito per tener conto delle perdite di esigibilità del credito stesso. Ipotizziamo altresì che Alfa presenti la seguente situazione al 31.12.2015: Ammontare dei crediti iscritti in bilancio Fondo svalutazione iscritto al 31.12.n-1 103.000 euro 800 euro Ai sensi dell articolo 106 TUIR la svalutazione dei crediti è fiscalmente deducibile: - in ciascun esercizio, nel limite dello 0,50% del valore nominale o di acquisizione dei crediti. 6

Il limite di deducibilità ammonta quindi, nel caso di specie, ad euro 515 (ovvero 103.000 x 0,5%) Analizziamo la compilazione del quadro RS nell anno n-1: COLONNA 1 Valori civilisici COLONNA 2 Valori fiscali Ipotizziamo ora che, nell esercizio successivo, venga rilevata una perdita su crediti ammontate ad euro 10.000 euro. La perdita è fiscalmente deducibile in quanto sussistono gli elementi certi e precisi richiesti dall art. 101 TUIR. La società Alfa potrà quindi effettuare la seguente scrittura contabile. Diversi a Crediti vs/cliente Beta 10.000 Fondo svalutazione crediti 800 Perdite su crediti 9.200 Ipotizziamo inoltre che al 31.12.2016: - i crediti ammontino ad euro 98.000; - sia iscritta in bilancio una svalutazione forfettaria dei crediti d importo pari ad euro 1.000. L importo delle svalutazioni dei crediti dell esercizio non può eccedere il limite dello 0,50 per cento del valore dei crediti. Pertanto: 98.000 x 0,5% = 490 7

Analizziamo come si presenta il quadro RS nell esercizio 2016 (si ipotizza che il modello sia sempre il medesimo e non abbia quindi subito variazioni): COLONNA 1 Valori civilisici COLONNA 2 Valori fiscali CHECK DELL'ARGO- MENTO Società Periodo di riferimento -- / -- / ---- -- / -- / ---- Totale perdite su crediti (RS65) Dettagliare, nella colonna 1, le perdite su crediti d esercizio che sono confluite nel rigo RS65, colonna 2. Indicare, nella seconda colonna della tabella, la fattispecie che giustifica la deducibilità, indicandola con una Perdite su crediti indicate nel rigo RS65 Fattispecie che giustifica la deducibilità CLIENTE IMPORTO Debitore assoggettato a procedure concorsuali. Indica procedura: Data inizio procedura: Il debitore ha concluso un accordo di ristrutturazione di debiti 8

Credito di modesta entità scaduto da oltre 6 mesi Indica importo del credito: Indica scadenza: Credito prescritto Indica data prescrizione: Credito cancellato in bilancio nel rispetto dei principi contabili Indica fattispecie (es. cessione del credito, conferimento del credito, ecc..): certi e precisi (processo valutativo) certi e precisi (processo realizzativo) Debitore assoggettato a procedure concorsuali. Indica procedura: Data inizio procedura: Il debitore ha concluso un accordo di ristrutturazione di debiti Credito di modesta entità scaduto da oltre 6 mesi 9

Indica importo del credito: Indica scadenza: Credito prescritto Indica data prescrizione: Credito cancellato in bilancio nel rispetto dei principi contabili Indica fattispecie (es. cessione del credito, conferimento del credito, ecc..): certi e precisi (processo valutativo) certi e precisi (processo realizzativo) Debitore assoggettato a procedure concorsuali. Indica procedura: Data inizio procedura: Il debitore ha concluso un accordo di ristrutturazione di debiti Credito di modesta entità scaduto da oltre 6 mesi Indica importo del credito: Indica scadenza: 10

Credito prescritto Indica data prescrizione: Credito cancellato in bilancio nel rispetto dei principi contabili Indica fattispecie (es. cessione del credito, conferimento del credito, ecc..): certi e precisi (processo valutativo) certi e precisi (processo realizzativo) Debitore assoggettato a procedure concorsuali. Indica procedura: Data inizio procedura: Il debitore ha concluso un accordo di ristrutturazione di debiti Credito di modesta entità scaduto da oltre 6 mesi Indica importo del credito: Indica scadenza: Credito prescritto Indica data prescrizione: 11

Credito cancellato in bilancio nel rispetto dei principi contabili Indica fattispecie (es. cessione del credito, conferimento del credito, ecc..): certi e precisi (processo valutativo) certi e precisi (processo realizzativo) Debitore assoggettato a procedure concorsuali. Indica procedura: Data inizio procedura: Il debitore ha concluso un accordo di ristrutturazione di debiti Credito di modesta entità scaduto da oltre 6 mesi Indica importo del credito: Indica scadenza: Credito prescritto Indica data prescrizione: Credito cancellato in bilancio nel rispetto dei principi contabili Indica fattispecie (es. cessione del credito, conferimento del credito, ecc..): 12

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