Università Commerciale L. Bocconi 30264 - Scienza delle Finanze CLEAM, classe 2 A.A. 2013/2014 Carlo Devillanova Imposta sul Reddito delle Persone Fisiche
Personal Income Tax (% GDP) 13,0 12,0 11,5 11,7 11,7 11,5 12,1 11,0 10,0 10,4 10,7 11,1 France Germany Italy 9,0 Spain United Kingdom 8,0 7,0 6,0 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 Fonte: OECD (2013)
L IRPEF Imposta personale e progressiva art. 53, Cost.: Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva Il sistema tributario è informato a criteri di progressività. Presupposto dell imposta: possesso di un reddito imponibile in denaro o in natura Soggetti passivi: persone fisiche residenti (per i redditi percepiti all interno o all estero) non residenti (limitatamente ai redditi prodotti in Italia) Base imponibile: reddito complessivo (somma di tutti i redditi del soggetto passivo), al netto delle deduzioni
Determinazione dell imposta Somma di tutti i redditi = Reddito complessivo (Y) - Oneri deducibili (d) = Reddito imponibile (Y-d) x Aliquote a scaglioni = Imposta lorda (t(y-d)) - Detrazioni (f) = Imposta netta (t(y-d)-f)
Reddito complessivo Per la determinazione del RC i redditi sono classificati in sei categorie, ciascuna con particolari criteri di determinazione (e accertamento): A. redditi fondiari; B. redditi di capitale; C. redditi di lavoro dipendente; D. redditi di lavoro autonomo; E. redditi di impresa; F. redditi diversi. Alcuni redditi che rientrano nelle sei categorie precedenti sono tuttavia soggetti a regimi fiscali sostitutivi (i.e. maggioranza redditi di capitale e plusvalenze finanziarie).
A. Redditi fondiari Redditi inerenti ai terreni e ai fabbricati situati nel territorio dello Stato ed iscritti nel catasto dei terreni o nel catasto edilizio urbano Terreni: Redditi DOMINICALI: remunerazione del proprietario a titolo di rendita fondiaria e interessi sui capitali permanentemente investiti nel terreno (imputato al proprietario solamente nel caso in cui conceda in affitto il terreno) Redditi AGRARI: profitto dell imprenditore agricolo (imputato a chi coltiva effettivamente il terreno) Fabbricati Redditi DA FABBRICATI: unità immobiliari urbane (abitazioni) non inerenti ad attività agricola o produttiva
A. Redditi fondiari Tariffa d estimo catastale: Il reddito afferente al terreno o al fabbricato è ottenuto moltiplicando la tariffa d estimo catastale per la dimensione dell unità fondiaria (cd. rendita catastale) Stima del reddito normalmente ottenibile dal terreno o dal fabbricato per unità di misura (ettari/vani). Motivazioni Semplicità Stimola l attività (fabbricati?) Generale sottovalutazione dei redditi (tariffe d estimo vecchie e generalmente inferiori ai redditi di mercato) Rivalutate (fabbricati: 5%; terreni:107%)
A. Redditi Fondiari: fabbricati 1. Abitazione principale (prima casa) Esclusi dal reddito complessivo IRPEF 2. Abitazioni non locate (seconde case) Si include nel reddito complessivo IRPEF al 50% ma solo se ubicate nel comune di residenza 3. Abitazioni locate Reddito complessivo IRPEF = max [rendita catastale; reddito effettivo (canone di locazione) ridotto del 5%] Riferimento al reddito effettivo In alternativa, applicazione della cedolare secca del 21% (o del 15% se a canone concordato ) al maggiore tra la rendita catastale ed il canone di locazione (senza la deduzione del 5%). conseguente esclusione dal reddito complessivo Generale convenienza per la cedolare secca
B. Redditi di capitale Costituiscono redditi da capitale i redditi derivanti dall impiego di capitale finanziario diversi da quelli conseguiti nell esercizio di impresa (i quali sono considerati reddito di impresa) e dai redditi diversi: Tipologie più importanti: interessi e altri proventi derivanti da mutui, depositi e conti correnti; interessi da obbligazioni e titoli similari; utili derivanti dalla partecipazione in società di capitali (dividendi); proventi derivanti da gestioni collettive del risparmio (fondi comuni di investimento); proventi derivanti da riporti e pronti contro termine su titoli e valute; rendimenti su contributi versati nei fondi di previdenza complementare e individuale; rendimenti su premi per contratti di assicurazione sulla vita e per contratti di capitalizzazione; ogni provento derivante dall impiego del capitale, esclusi i rapporti da cui possono derivare utili o perdite in dipendenza di un evento incerto ( redditi diversi)» CAPITALE: certa la prestazione; eventualmente incerta l entità» DIVERSI: incerta entità e prestazione
Redditi da capitale (cont.) Di fatto, le principali forme di impiego del risparmio sono assoggettate a regimi sostitutivi (ritenute alla fonte a titolo d imposta): aliquote 20%, 12.5% e 11%. RITENUTA A TITOLO DI IMPOSTA: il soggetto erogatore del reddito di capitale decurta l importo del reddito di una somma che è obbligato a versare allo Stato, adempiendo così, per conto del soggetto che percepisce tale somma, alla prestazione tributaria RITENUTA A TITOLO DI ACCONTO: i redditi (al lordo della ritenuta) vanno inclusi nella b.i. IRPEF. La ritenuta costituisce solo un acconto dell imposta che dovrà essere versata in relazione al reddito complessivo del contribuente.
B. Redditi di capitale (cont.) Gli utili di impresa costituiscono l unica tipologia rilevante di reddito da capitale inserito nel reddito complessivo IRPEF: 1. Dividendi da partecipazione qualificata in società non residente in un paese a regime fiscale privilegiato: il 49,72% dei dividendi nel reddito complessivo IRPEF; 2. Dividendi da partecipazione in una società residente in un paese a regime fiscale privilegiato: inseriti integralmente nella reddito complessivo IRPEF. N.B. PARTECIPAZIONE QUALIFICATA: percentuale di diritti di voto esercitabili nell assemblea ordinaria maggiore del 2% (società quotate) e del 20% (società non quotate) oppure percentuale di patrimonio netto contabile maggiore del 5% (società quotate) e del 25% (società non quotate). Dividendi da partecipazione non qualificata (in società non residenti in un paese a regime fiscale privilegiato) assoggettati ad una ritenuta alla fonte a titolo di imposta: aliquota 20%.
Redditi di capitale: schema riassuntivo Tipologie più importanti: interessi e altri proventi derivanti da mutui, depositi e conti correnti (20%); interessi da obbligazioni private e titoli similari (20%); interessi su titoli pubblici (12,5%) utili derivanti dalla partecipazione in società di capitali (DIVIDENDI); non qualificata (20%) qualificata o società residente in paradiso fiscale: BI Irpef proventi derivanti da gestioni collettive del risparmio (fondi comuni di investimento) (20%); proventi derivanti da riporti e pronti contro termine su titoli e valute; rendimenti su premi per contratti di assicurazione sulla vita (esenti); rendimenti su contributi versati nei fondi di previdenza complementare e rivalutazioni degli accantonamenti TFR (11%); ogni provento derivante dall impiego del capitale, esclusi i rapporti da cui possono derivare utili o perdite in dipendenza di un evento incerto (20%)
C. Redditi da lavoro dipendente Tutti i compensi (in denaro o in natura) che derivano da rapporti di lavoro alle dipendenze e sotto la direzione di altri (incluse le erogazioni liberali). Sono assimilati Pensioni di ogni genere e assegni ad esse equiparati. Proventi derivanti da collaborazioni coordinate e continuative e atipiche. Il reddito imponibile e un reddito lordo (al lordo delle spese di produzione del reddito): non sono deducibili le spese sostenute per la produzione del reddito però maggiore detrazione (dopo)
C. Redditi da lavoro dipendente Non costituiscono reddito imponibile: i contributi previdenziali obbligatori versati dal datore di lavoro e dal lavoratore; Esenta il RISPARMIO PREVIDENZIALE (apertura al REDDITO CONSUMO) Entra in BI al momento del RISCOSSIONE in forma di PENSIONE i contributi di assistenza sanitaria versati dal datore di lavoro e dal lavoratore ad enti o casse aventi finalità assistenziali (limite di 3615 euro); Incentivare le assicurazioni sanitarie il valore delle azioni offerte ai dipendenti per un importo non superiore a 2065 euro, a condizione che non siano cedute entro tre anni dalla percezione; Diffondere l azionariato
C. Redditi da lavoro dipendente Sostituti di imposta I datori di lavoro e gli enti previdenziali operano, all atto del pagamento, una ritenuta a titolo di acconto dell IRPEF e effettuano il relativo versamento all erario. Principio di cassa I redditi si tassano nel periodo in cui vengono effettivamente percepiti Il reddito di lavoro dipendente rappresenta la componente più importante dell imponibile dichiarato ai fini IRPEF ed anche la più facile da accertare (o difficile da occultare...).
D. Redditi da lavoro autonomo Redditi che derivano dall esercizio abituale (anche se non esclusivo) di arti e professioni (assenza del vincolo di subordinazione) Dallo sfruttamento economico di opere d ingegno e di brevetti industriali (se non conseguiti nell esercizio di impresa). Il reddito imponibile è un reddito netto: arti e professioni: differenza tra compensi percepiti nel periodo di imposta e le spese sostenute per la produzione del reddito; Per prevenire fenomeni elusivi, l ammissibilità della deduzione di alcune spese è limitata (beni strumentali a uso promiscuo, spese alberghiere,, compensi a coniuge e figli, ) opere d ingegno e brevetti industriali: deduzione forfetaria (25% dei compensi). Al netto dei contributi assistenziali e previdenziali (li troveremo nelle deduzioni) Si applica il principio di cassa: i redditi si tassano nel periodo in cui vengono effettivamente percepiti
E. Redditi d impresa Reddito derivante dall esercizio di imprese commerciali (imprese individuali, società di persone e società di capitali) Rientrano nel reddito complessivo IRPEF, indipendentemente dalla effettiva percezione, i redditi conseguiti nell esercizio di: Impresa individuale (interamente) Società di persone (S.n.c. o S.a.s): attribuito a ciascun socio in proporzione alla quota di partecipazione agli utili. Società di capitali IRES (prossimo capitolo) i soci (persone fisiche) potranno eventualmente percepire redditi di capitale sotto forma di dividendi Criteri di determinazione del reddito simili per IRPEF e IRES Reddito di impresa utile (normativa civilistica) Criterio di competenza (il reddito viene attribuito al contribuente nel periodo d imposta in cui matura il diritto al reddito stesso) Possibili incroci di trattamento fiscale (capitolo sull Ires)
Dividendi e società di persone Motivazione dell inserimento del 49,72% dei dividendi relativi a partecipazioni qualificate La percentuale di prelievo punta alla neutralità dell Ires (aliquota del 27,5%) socio di società di capitali socio di società di persone entrambi considerati con aliquote marginali pari al 43%. Si consideri un utile pre-imposte di 100 società di persone 0,43*100 Irpef su dividendi da partecipazione qualificata 0,43 15,5 0,43 72,5 49,72 100 27,5 Ires 27,5
F. Redditi diversi I redditi diversi comprendono categorie di reddito non riconducibili ai redditi di capitale e non conseguiti nell esercizio di arti e professioni o imprese commerciali (categoria residuale): 1. Plusvalenze (prezzo di vendita prezzo d acquisto) (a) immobiliari (il prezzo di acquisto è aumentato dei costi sostenuti); (b) da cessione di azioni; (c) da cessione di titoli, valute e metalli preziosi; 2. I redditi conseguiti mediante contratti a termine e prodotti derivati (swap, option, future, ecc.) 3. Proventi derivanti dall impiego del capitale in cui possono derivare utili o perdite in dipendenza di un evento incerto (norma di chiusura) Inclusi premi e vincite (tasazione separata) e redditi da attività oggettivamente artistica o professionale, o imprenditoriale, non svolta abitualmente;
F. Redditi diversi in RC IRPEF 1. Nella categoria (a, plusvalenze immobiliari), le plusvalenze da: lottizzazione di terreni e successiva vendita, anche parziale, dei terreni o degli edifici su essi costruiti; la cessione a titolo oneroso di immobili costruiti o acquistati da meno di 5 anni, ad esclusione di quelli acquisiti per successione e di quelli adibiti ad abitazione principale del cedente e dei suoi familiari. Irrilevanti dal punto di vista pratico; finalità anti-elusione Presunzione di attività d impresa o semiprofessionale Possibilità di optare per una tassazione sostitutiva (proporzionale) al 20% Generalmente conveniente Reddito = differenza tra ricavato dalla vendita e prezzo di acquisto (aumentato dei costi sostenuti).
F. Redditi diversi in RC IRPEF 2. Nella categorie (b, plusvalenze da cessione di azioni) : Plusvalenze da partecipazioni qualificate in società non residenti in un paese a regime fiscale privilegiato: inserite per il 49,72% del loro valore nella base imponibile IRPEF; Plusvalenze da partecipazioni in società residenti in un paese a regime fiscale privilegiato interamente inserite nella base imponibile IRPEF; Plusvalenze da cessione di azioni = differenza tra corrispettivo percepito e costo d acquisto. Plusvalenze nette (al netto di eventuali minusvalenze su medesimo comparto: qualificate, non qualificate e non white-listed) Se Plusvalenze nette<0, l eccedenza può essere portata in deduzione delle plusvalenze >0 dei periodi d imposta successivi (non oltre il quarto), sempre se conseguite nel medesimo comparto Le plusvalenze connesse a partecipazioni non qualificate (in società non residenti in un paese a regime fiscale privilegiato) e tutti gli altri redditi diversi non rientrano nella base imponibile IRPEF e sono sottoposti a regimi sostitutivi (aliquota 20%).
Reddito complessivo L imposta personale si applica al RC del contribuente, calcolato come somma delle singole categorie di reddito. Molti redditi sono esclusi dalla proporzionalità dell Irpef ed assoggettati a regimi sostitutivi di tipo proporzionale i redditi di capitale e redditi diversi; I criteri di determinazione del reddito sono molto eterogenei Reddito normale per i redditi fondiari; Reddito lordo per il lavoratore dipendente; Criterio di competenza per i redditi d impresa. Nozione di reddito prodotto, con qualche apertura a Reddito entrata (inclusione di alcune tipologie di plus.) Reddito consumo (esenzione del risparmio previdenziale)
Determinazione dell imposta Somma di tutti i redditi = Reddito complessivo (Y) - Oneri deducibili (d) = Reddito imponibile (Y-d) x Aliquote a scaglioni = Imposta lorda (t(y-d)) - Detrazioni (f) = Imposta netta (t(y-d)-f)
Oneri deducibili (selezione) Oneri deducibili legati al risparmio pensionistico: deduzione dei contributi previdenziali e assistenziali obbligatori versati dai lavoratori autonomi; deduzione dei contributi versati alle forme pensionistiche complementari (fondi pensione chiusi o aperti) e i contributi e i premi versati alle forme pensionistiche individuali, per un importo massimo di 5.165 ; http://www.covip.it/wp-content/uploads/guida_introduttiva.pdf Oneri deducibili legati a liberalità ad alto valore sociale: deduzione dei contributi e donazioni alle ONLUS, per un importo non superiore al 10% del reddito complessivo e comunque fino a 70.000 ; deduzione delle erogazioni liberali ad istituzioni religiose (fino a 1.032,91 per ciascuno dei 7 enti religiosi indicati), a università ed enti di ricerca (illimitatamente), a ONG impegnate in attività assistenziale nei PVS (fino al 2% del reddito complessivo).
Oneri deducibili Oneri deducibili legati alla sfera socio-assistenziale: deduzione delle spese mediche e di assistenza specifica per i portatori di handicap; deduzione dei contributi versati a fondi integrativi del Servizio Sanitario Nazionale fino a Euro 3.615; deduzione delle spese per adozioni internazionali fino al 50%. Tutte questi oneri deducibili vanno semplicemente sottratti dal reddito complessivo, determinando così il reddito imponibile. Se gli oneri deducibili sono superiori al reddito complessivo, il reddito imponibile e l imposta lorda e netta saranno pertanto nulli.
Aliquote (redditi 2010) Scaglioni in euro Aliquota marginale t Fino a 15.000 23% da 15.000 a 28.000 27% da 28.000 a 55.000 38% da 55.000 a 75.000 41% oltre 75.000 43% Regioni e Comuni hanno la facoltà di introdurre addizionali all'irpef entro limiti stabiliti dalla legge differenziazione (seppur controllata) dell'onere dell'imposta personale. Evoluzione storica 1974: 32 scaglioni; t [10% - 82%] 2002: 5 scaglioni; t [18% - 45%] 2005: 4 scaglioni; t [23% - 43%] Proposte in campo
Le detrazioni (f) Una volta determinata l'imposta lorda, si applicano le detrazioni, che possono essere raggruppate in: 1. detrazioni per tipo di reddito Variano in funzione del RC e della tipologia di reddito (non cumulabili) 2. detrazioni per carichi familiari Variano in funzione del RC e legame familiare 3. detrazioni per oneri al 19% (detrazioni per altri oneri); Inoltre: 5. detrazioni (speciali e temporanee) per interventi di recupero del patrimonio edilizio e poi prorogate più volte 6. Altre detrazioni
1. Detrazioni per tipo di reddito Reddito Importo detrazione Lavoro dipendente Fino a 8.000 euro 1.880 Da 8.001 a 55.000 euro A scalare (si annulla a 55.000 euro) Pensionato (meno di 75 anni) Fino a 7500 euro 1725 Da 7501 a 55000 A scalare Pensionato (più di 75 anni) Fino a 7750 1783 Da 7751 a 55000 A scalare Altri redditi (compresi autonomi) Fino a 4.800 1104 Da 4801 a 55000 A scalare TUTTI I REDDITI : Oltre 55000 0
1. Detrazioni per tipo di reddito T(y) = t(y-d) - f(y) con f che dipende dalla tipologia di reddito si riduce al crescere di y La detrazione va rapportata al periodo di lavoro (eccetto per quelle previste per i lavoratori autonomi); diverse detrazioni non sono cumulabili. No tax area e tipo di reddito lavoratori dipendenti: 8.000 euro; pensionati al di sotto dei 75 anni: 7.500 euro; pensionati di età pari o superiore a 75 anni: 7.750 euro; per i contribuenti con altri tipi di reddito: 4.800 euro, indipendentemente dal numero dei giorni lavorati nell anno.
2. Detrazioni per carichi di famiglia Importo detrazione Coniuge a carico 800, a scalare (fino a 80.000 euro) Figli a carico* Minori di 3 anni Maggiori di 3 anni 1220, a scalare (la soglia dipende dal # di figli) 950, ascalare Altri familiari a carico 750, a scalare (fino a 80.000) * Con più di 3 figli, l importo base è aumentato di 200 euro per ogni figlio (compresi i primi 3) + ulteriori detrazioni per bimbi portatori di handicap * La detrazione va suddivisa per coniuge o attribuita interamente al coniuge con reddito più elevato NB. A carico: RC<2840,51 euro
3. Le detrazioni per oneri al 19% L elenco comprende: spese mediche (generiche e specialistiche): possono essere detratte per la parte che supera la franchigia di 129 ; interessi passivi per mutui ipotecari per l'acquisto di immobili adibiti ad abitazione principale (con tetto massimo); N.B.: per i redditi d impresa conseguiti da imprese individuali e società di persone gli interessi passivi sono deducibili con limiti (per la parte corrispondente al rapporto tra l ammontare dei ricavi ed altri proventi che concorrono a formare il reddito d impresa o che non vi concorrono in quanto esclusi e l ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi); per le persone fisiche vincoli (tetto, garanzia ipotecaria, finalizzazione del mutuo); incentivo all'acquisto della prima casa; premi per contratti di assicurazione sulla vita puri (rischio morte, invalidità permanente o non autosufficienza) con tetto massimo; spese per frequenza di corsi di istruzione superiore e universitaria (in misura non superiore alle tasse statali); liberalità a favore del settore dello spettacolo (con tetto massimo).
Le detrazioni per oneri personali al 19% FINALITA personalizzare il tributo in relazione a circostanze che modificano la capacità contributiva Spese mediche introdurre agevolazioni e incentivi in seguito a determinati impieghi del reddito ritenuti meritevoli di tutela e incentivo Assicurazione Acquisto prima casa ristrutturazioni
Le detrazioni Lo sconto fiscale associato a una detrazione f: detrazione totale sconto fiscale = f detrazione parziale sconto fiscale = 0,19 f (la detrazione parziale è equivalente alla deduzione dall imponibile per i contribuenti con t = 0,19). Incapienza: le detrazioni superano l ammontare dell'imposta lorda l'individuo non usufruisce per intero della detrazione. In alcuni casi il legislatore ha previsto la possibilità di ripartire le detrazioni in più anni al fine di evitare il fenomeno dell incapienza es. spese per ristrutturazioni edilizie Provvedimenti occasionali
IRPEF netta Valutazione della progressività dell IRPEF non banale t e «sconti d imposta» che dipendono da RC Alcuni dati Audizione preliminare all esame della Legge di stabilità 2013, Testimonianza del Vice Direttore Generale della Banca d Italia Salvatore Rossi Dichiarazioni IRPEF
GRAF. 3 - DISTRIBUZIONE PERCENTUALE DEI SOGGETTI CON IMPOSTA NETTA E DELL'IMPOSTA NETTA oltre 300.000 0,10 4,70 da 200.000 a 300.000 0,15 2,74 CLASSI DI REDDITO COMPLESSIVO da 100.000 a 200.000 da 70.000 a 100.000 da 35.000 a 70.000 da 26.000 a 35.000 da 20.000 a 26.000 1,09 1,79 10,42 14,36 18,83 10,20 9,56 17,10 14,30 25,51 da 15.000 a 20.000 21,22 10,25 da 7.500 a 15.000 24,95 5,22 fino a 7.500 7,09 0,44 60,00 50,00 40,00 30,00 20,00 10,00 0,00 10,00 20,00 30,00 40,00 50,00 60,00 Numero soggetti imposta netta