Disposizioni in materia di revisione del sistema sanzionatorio (Schema di decreto legislativo n. 183) N. 248 23 luglio 2015
Camera dei deputati XVII LEGISLATURA Verifica delle quantificazioni Disposizioni in materia di revisione del sistema sanzionatorio (Schema di decreto legislativo n. 183) N. 248 23 luglio 2015
La verifica delle relazioni tecniche che corredano i provvedimenti all'esame della Camera e degli effetti finanziari dei provvedimenti privi di relazione tecnica è curata dal Servizio Bilancio dello Stato. La verifica delle disposizioni di copertura è curata dalla Segreteria della V Commissione (Bilancio, tesoro e programmazione). L analisi è svolta a fini istruttori, a supporto delle valutazioni proprie degli organi parlamentari, ed ha lo scopo di segnalare ai deputati, ove ne ricorrano i presupposti, la necessità di acquisire chiarimenti ovvero ulteriori dati e informazioni in merito a specifici aspetti dei testi. SERVIZIO BILANCIO DELLO STATO Servizio Responsabile 066760-2174 / 066760-9455 bs_segreteria@camera.it SERVIZIO COMMISSIONI Segreteria della V Commissione 066760-3545 / 066760-3685 com_bilancio@camera.it La documentazione dei servizi e degli uffici della Camera è destinata alle esigenze di documentazione interna per l'attività degli organi parlamentari e dei parlamentari. La Camera dei deputati declina ogni responsabilità per la loro eventuale utilizzazione o riproduzione per fini non consentiti dalla legge. I contenuti originali possono essere riprodotti, nel rispetto della legge, a condizione che sia citata la fonte.
INFORMAZIONI SUL PROVVEDIMENTO Atto n. 183 Natura dell atto: Schema di decreto legislativo Titolo breve: Norme in materia di revisione del sistema sanzionatorio Riferimento normativo: Articoli 1 e 8 della legge 11 marzo 2014, n. 23 Relatori per le Commissioni: Albini Gruppi: PD Relazione tecnica (RT): presente Commissioni competenti: II, VI e V, per le conseguenze di carattere finanziario Lo schema di decreto legislativo in esame, emanato in attuazione della legge n. 23/2014 (cd. delega fiscale), reca disposizioni in materia di revisione del sistema sanzionatorio. Il provvedimento è corredato di relazione tecnica. Nella presente Nota sono riportati sinteticamente i contenuti delle disposizioni dello schema di decreto legislativo in esame che presentano profili di carattere finanziario e le informazioni fornite dalla relazione tecnica (vedi tabella). Vengono quindi esposti gli elementi di analisi e le richieste di chiarimento considerati rilevanti ai fini di una verifica degli effetti finanziari. EFFETTI FINANZIARI QUANTIFICATI DALLA RELAZIONE TECNICA E DAL PROVVEDIMENTO (milioni di euro) 2015 2016 2017 2018 2019 Art. 32 oneri derivanti dal provvedimento 0 40 40 0 0 TOTALE MINORI ENTRATE 0 40 40 0 0 Art. 13, (riduzione fondo L. 23/2014) 0 40 40 0 0 TOTALE MINORI SPESE 0 40 40 0 0 VERIFICA DELLE QUANTIFICAZIONI DISPOSIZIONI DELLO SCHEMA DI DECRETO CHE PRESENTANO PROFILI FINANZIARI Gli articoli da 1 a 14, relativi alla revisione del sistema sanzionatorio penale tributario, modificano il d.lgs. n. 74 del 2000. In particolare, le modifiche riguardano: - l articolo 1 relativo alle definizioni, prevedendo, fra l altro, che non si considera imposta evasa quella teorica collegata sia ad una rettifica in diminuzione di perdite dell'esercizio che all'utilizzo di perdite ELEMENTI FORNITI DALLA RELAZIONE TECNICA La relazione tecnica rileva, in via preliminare, circa gli effetti sul bilancio dello Stato, che occorre tenere presente la distinzione tra effetti "diretti" sul gettito (strutturalmente correlati all'aggravamento o alla riduzione delle sanzioni esistenti ovvero alla introduzione di nuove sanzioni o alla eliminazione di fattispecie) - 1 -
DISPOSIZIONI DELLO SCHEMA DI DECRETO CHE PRESENTANO PROFILI FINANZIARI pregresse spettanti e utilizzabili; - l articolo 2, ampliando il novero delle dichiarazioni rilevanti al fine del reato di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, attraverso la soppressione del riferimento alla annualità delle dichiarazioni stesse; - l articolo 3, in materia di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici, innalzando, fra l altro, la soglia di non punibilità da un milione a un milione cinquecentomila in riferimento all'ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all'imposizione; - l articolo 4, in materia di dichiarazione infedele, elevando la soglia di non punibilità, corrispondente alla soglia di imposta evasa, da cinquantamila a centocinquantamila euro nonché quella del valore degli elementi attivi sottratti all'imposizione, elevata da due a tre milioni di euro. Si stabilisce, inoltre, che non danno luogo a fatti punibili a titolo di dichiarazione infedele le valutazioni che singolarmente considerate, differiscono in misura inferiore al 10 per cento da quelle corrette 1 ; - l articolo 5, in materia di omessa dichiarazione, elevando la soglia di non punibilità ed elevando altresì il periodo di reclusione minimo e massimo; - l articolo 10, elevando il periodo di reclusione minimo e massimo in caso di occultamento o distruzione di documenti contabili; - l articolo 10-bis, innalzando la soglia di non punibilità da cinquantamila euro a centocinquantamila, per ciascun periodo d'imposta per chiunque non versi entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta le ritenute risultanti quali dovute sulla base della dichiarazione o della certificazione rilasciata ai sostituiti; - gli articoli 10-ter e 10-quater, in materia di omesso versamento di IVA e di indebita compensazione; - l introduzione dell articolo 12-bis in tema di confisca; - l articolo 13, prevedendo la non punibilità in luogo dell attenuazione della pena, in relazione ai soli reati di omesso versamento e indebita compensazione, nei casi in cui i debiti tributari, comprensivi di interessi e sanzioni, siano estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti prima della ELEMENTI FORNITI DALLA RELAZIONE TECNICA ed effetti cosiddetti "indotti" (essenzialmente correlati all'abbassamento del presidio su una determinata fattispecie e, sul versante opposto, all'accrescimento del livello di adeguamento spontaneo che le nuove disposizioni possono, a seconda dei casi, incentivare o disincentivare). La RT afferma, infatti che, in linea generale, le disposizioni volte a introdurre un abbassamento della sanzione applicabile, se da un lato producono una minor entrata per lo Stato (ed effetti indiretti conseguenti al minor presidio che se ne viene a determinare), dall' altro generano un immediato effetto di incentivo verso forme di ravvedimento dei contribuenti. Al riguardo, la RT afferma che, pur ritenendo complessivamente che la somma degli effetti positivi, diretti ed indotti, superi quella degli effetti negativi, adottando un'ottica prudenziale di piena compensazione dei medesimi, si può ritenere che non vi siano effetti sul bilancio dello Stato 2. Con specifico riferimento alle disposizioni in esame, riguardanti la disciplina penale, la RT afferma che l'effetto dell'innalzamento delle soglie di punibilità, che potrebbe avere effetti negativi sul gettito di tipo indotto, in quanto si verrebbe a ridurre l'efficacia deterrente della sanzione penale, ha effetti di sistema molto contenuti in quanto incide su una platea di contribuenti molto ridotta. Tale possibile effetto negativo, da valutarsi sotto forma di presidio più debole rispetto ad alcune fattispecie, deve considerarsi, secondo la RT, ampiamente compensato da quelli di segno opposto ascrivibili alle seguenti previsioni: - in linea generale la riduzione dell'area di intervento della sanzione penale a beneficio di quella amministrativa genera effetti positivi di gettito derivanti dalla sostituzione di una sanzione detentiva (quelle previste dal decreto legislativo 74/2000) con una sanzione pecuniaria; - più nello specifico, sono state introdotte diverse disposizioni di 1 La relazione illustrativa chiarisce che la disposizione si è resa necessaria per limitare il rischio penale a carico del contribuente, correlato agli ampi margini di opinabilità e di incertezza e non sufficientemente circoscritto dalla previsione di un dolo specifico di evasione. 2 La RT aggiunge che l'insieme dei provvedimenti adottati in attuazione della delega fiscale determina, comunque, un quadro giuridico più definito degli obblighi dei contribuenti, volto a favorire lo svolgimento della attività economica e l'effettuazione di nuovi investimenti, incidendo in modo molto significativo sul gettito tributario derivante dalle nuove attività che si presume saranno avviate e dall'adempimento spontaneo, che rappresenta la maggior parte delle entrate erariali. - 2 -
DISPOSIZIONI DELLO SCHEMA DI DECRETO CHE PRESENTANO PROFILI FINANZIARI dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado. Per gli altri reati è invece prevista l attenuazione della pena. Gli articoli da 15 a 30 recano disposizioni di revisione del sistema sanzionatorio amministrativo. In particolare: - viene modificato il d.lgs. n. 471 del 1997 recante riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, prevedendo la conversione in euro delle sanzioni originariamente espresse in lire. Vengono, inoltre, elevate le sanzioni riferite a comportamenti fraudolenti e diminuite quelle riguardanti condotte meno gravi (articolo 15); - vengono apportate modifiche al d.lgs. n. 472 del 1997 recante disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie (articolo 16); - sono, inoltre, introdotte disposizioni in tema di sanzioni applicabili in caso di cessioni, risoluzioni e proroghe anche tacite dei contratti di locazione e di sanzioni ai fini dell imposta di registro (articoli 17 e 18); - in materia di associazioni sportive dilettantistiche, viene abrogata la sanzione della decadenza delle relative agevolazioni in caso di inosservanza della disciplina sulla tracciabilità dei pagamenti e dei versamenti 3 (articolo 19); - vengono attenuate le sanzioni previste in materia di violazione della certificazione unica, violazione degli obblighi di comunicazione degli enti e delle casse aventi esclusivamente fine assistenziale e violazione di comunicazione del sistema tessera sanitaria, mediante l introduzione di un tetto massimo pari a 50.000 euro all irrogazione della sanzione e mediante ELEMENTI FORNITI DALLA RELAZIONE TECNICA raccordo tra la condotta del contribuente che estingue il debito fiscale con la punibilità in sede penale; devono infatti ascriversi effetti positivi di gettito alla nuova circostanza attenuante costituita dall'avvenuto pagamento del debito tributario anche a seguito di procedure conciliative o di adesione e ancora maggiori effetti all esclusione della punibilità per alcuni reati a favore del contribuente che spontaneamente si avvale del ravvedimento operoso, pagando il debito fiscale e la sanzione amministrativa applicabile. La relazione tecnica afferma che in ambito amministrativo si può ragionevolmente e prudenzialmente prevedere un analogo bilanciamento degli effetti derivanti da variazioni di segno positivo conseguenti ad una serie di fattori (in particolare all'incremento delle sanzioni che colpiscono i fenomeni di frode) e quelle di segno negativo conseguenti all'affievolimento delle sanzioni disposte per graduarne l'applicazione nei confronti dei contribuenti che hanno posto in essere condotte meno offensive. In particolare, la RT considera che, assumendo in via esemplificativa a base del ragionamento la struttura degli interventi realizzati nell'articolo 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, devono certamente ascriversi effetti positivi di gettito alla previsione della aggravante correlata alle ipotesi in cui l'infedeltà della dichiarazione sia stata commessa mediante l'utilizzo di documentazione falsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente. La previsione dell'aggravante in relazione alla fattispecie di infedele dichiarazione ai fini delle imposte dirette correlata anche al contestuale innalzamento della soglia di punibilità in sede penale che determina un più ampio ricorso alla sanzione amministrativa e valutata alla luce del numero elevato di contribuenti interessati dall'intervento deve considerarsi misura idonea 3 Il comma 5 dell articolo 25 della legge n. 133 del 1999 prevede infatti che i pagamenti a favore di società, enti o associazioni sportive dilettantistiche e i versamenti da questi effettuati, di importo pari o eccedente i 1.000 euro, devono essere eseguiti con modalità tracciabili e l inosservanza della presente disposizione comporta, oltre all applicazione di sanzioni amministrative (non abrogate dalla disposizione in esame), la decadenza dalle agevolazioni di cui alla legge 16 dicembre 1991, n. 398, e successive modificazioni, recante disposizioni tributarie relative alle associazioni sportive dilettantistiche. - 3 -
DISPOSIZIONI DELLO SCHEMA DI DECRETO CHE PRESENTANO PROFILI FINANZIARI una riduzione della sanzione nel caso di comunicazione correttamente trasmessa entro sessanta giorni dalla scadenza (articoli 21, 22 e 23); - viene prevista una riduzione sanzionatoria in caso di rettifiche del CAF o del professionista (articolo 24); - in materia di imposte di registro, ipotecaria e catastale, sulle successioni e donazioni, di bollo e sugli intrattenimenti viene previsto, fra l altro, una riduzione delle relative sanzioni nel caso in cui le dichiarazioni siano effettuate con un ritardo non superiore a 30 giorni (articoli da 26 a 30). Gli articoli 31 e 32 fissano l applicazione delle disposizioni in esame a partire dal 1 gennaio 2016 e fino al 31 dicembre 2017 e prevedono la copertura degli oneri derivanti dal provvedimento in esame, pari a 40 milioni per ciascuno degli anni 2016 e 2017 a valere sul Fondo istituito presso il MEF, previsto dal comma 1 dell articolo 16 della legge n. 23/2014, nel quale confluiscono le risorse recate da altri decreti legislativi adottati ai sensi della medesima legge 4. ELEMENTI FORNITI DALLA RELAZIONE TECNICA a compensare gli effetti negativi derivanti delle rimodulazioni di sanzioni introdotte sempre nel contesto dell'infedele dichiarazione, riferite a fattispecie particolari (ad esempio riduzione delle sanzioni per errori "lievi" ovvero per errori di competenza), in considerazione del più esiguo numero di contribuenti interessati da questo secondo tipo di interventi. Analoghi ragionamenti valgono con riferimento alle modifiche realizzate sotto diverse forme e finalizzate ad operare un riproporzionamento delle sanzioni, specie nel contesto di quelle poste a presidio della riscossione nei casi di inadempimenti considerati lievi. La riduzione del minimo edittale delle sanzioni applicabili per versamenti effettuati in ritardo, infatti, va valutata secondo la relazione tenuto conto della maggiore convenienza che il contribuente trae dal ravvedere in tempi brevi l'inadempimento rispetto all'attendere gli esiti di un'attività dell'ufficio; il che produce effetti legati non solo all'incremento dei contribuenti interessati dal ravvedimento, ma anche dalla riduzione dei costi operativi posti a carico dell'amministrazione. La RT afferma, inoltre, che le ulteriori misure introdotte dal decreto, o per la loro riferibilità a fattispecie che interessano un numero non significativo di contribuenti o per l'automatica compensazione degli effetti "diretti" con quelli "indotti" secondo il ragionamento sopra illustrato, non appaiono idonee a generare alcun aggravio per il bilancio dello Stato. Devono, infine, considerarsi trascurabili gli effetti dell'arrotondamento dell'importo delle sanzioni attualmente previste, che sono stati per lo più effettuati al ribasso. La relazione tecnica afferma che, in via meramente prudenziale, al fine di salvaguardare i saldi di finanza pubblica, si ritiene comunque di ascrivere al provvedimento in esame un onere, in termini di minori entrate, per l'importo di 40 milioni di euro annui per gli anni 2016 e 2017, tenuto conto che gli interventi sul sistema sanzionatorio previsti dall'atto stesso sono limitati ai predetti anni. 4 L articolo 16 della legge n. 23/2014 prevede che qualora uno o più decreti legislativi, approvati in ottemperanza della delega, determinino nuovi o maggiori oneri, che non trovino compensazione nel proprio ambito, si provvede ai sensi dell'articolo 17, comma 2, della legge n. 196 del 2009 ovvero mediante compensazione con le risorse finanziarie recate dai decreti legislativi adottati ai sensi della medesima legge, presentati prima o contestualmente a quelli che comportano i nuovi o maggiori oneri. A tal fine le maggiori entrate confluiscono in un apposito fondo istituito nello stato di previsione del Ministero dell'economia e delle finanze. I decreti legislativi che recano maggiori oneri entrano in vigore contestualmente o successivamente a quelli che recano la necessaria copertura finanziaria. - 4 -
In merito ai profili di quantificazione si evidenzia che la relazione tecnica afferma, con riferimento al complesso delle disposizioni recate dal provvedimento in esame, che le stesse non appaiono idonee a generare un aggravio per il bilancio dello Stato. Ciò in ragione, da un lato, della compensazione degli effetti "diretti" con quelli "indotti" e, dall altro, della loro riferibilità a fattispecie che interessano un numero non significativo di contribuenti. Tuttavia al provvedimento in esame viene ascritto - a tutela dei saldi di finanza pubblica, come affermato dalla RT - un effetto di minore entrata pari a 40 milioni di euro per ciascuno degli anni 2016 e 2017. In proposito appare opportuno che vengano forniti i dati e gli elementi sottostanti la quantificazione dell onere nella misura indicata dal testo, al fine di consentire una verifica dell onere medesimo. Inoltre, ai sensi dell articolo 17 della legge n. 196 del 2009, andrebbero evidenziate - anche sulla base del gettito relativo alle fattispecie sanzionatorie in esame, qualora scontato ai fini dei tendenziali - le singole voci che concorrono a determinare l onere complessivo e le specifiche disposizioni del testo cui tali componenti si riferiscono. Inoltre, si rileva che l onere sembra configurato come limite di spesa in quanto è indicato in misura pari a 40 mln annui nel biennio 2016-2017. Peraltro le fattispecie considerate dal provvedimento non sembrerebbero riconducibili, in linea di principio, entro un limite massimo di spesa. In proposito appare necessario acquisire la valutazione del Governo. Quanto alla compensatività, asserita dalla RT, tra effetti diretti di minore entrata ed effetti indotti di miglioramento dei saldi per accrescimento del livello di adeguamento spontaneo, si rileva che, essendo questi ultimi effetti legati anche ad aspetti comportamentali, andrebbero indicati i dati statistici e le ipotesi previsionali alla base della loro determinazione. In merito ai profili di copertura finanziaria, si rileva che l articolo 32 provvede alla copertura degli oneri derivanti dal decreto, pari a 40 milioni di euro per ciascuno degli esercizi finanziari 2016 e 2017, mediante corrispondente riduzione della dotazione del Fondo destinato all attuazione della delega fiscale (cap. 3834 dello stato di previsione del Ministero dell economia e delle finanze), istituito ai sensi dell articolo 16, comma 1, ultimo periodo, della legge di delega n. 23 del 2014 5. 5 Gli estremi di tale capitolo si ricavano dal disegno di legge di assestamento del bilancio per l anno finanziario 2015, attualmente all esame del Senato (AS 2009). - 5 -
In proposito, si rammenta che tale ultima disposizione è stata introdotta in sede di conversione del decreto-legge n. 66 del 2014, e prevede che sul predetto Fondo confluiscano le maggiori entrate prodotte dai decreti legislativi di attuazione della citata legge di delega per la copertura finanziaria dei successivi decreti attuativi che dovessero recare, come nel caso di specie, disposizioni onerose che non trovano diretta compensazione al proprio interno. In proposito, si segnala che le maggiori entrate sinora confluite nel Fondo in parola sono pari a 154,4 milioni di euro per il 2015 e a 172,8 milioni di euro a decorrere dal 2016 6 e risultano pertanto idonee ad assicurare la copertura finanziaria degli oneri recati dallo schema di decreto in esame, ciò anche tenendo presente gli oneri recati dagli ulteriori schemi di decreto legislativo attuativi della delega fiscale in corso di esame da parte delle Camere 7, alla cui copertura si provvede sempre a valere sulle risorse del Fondo medesimo. Ciò posto si ricorda che gli oneri oggetto di copertura sono stati determinati, come risulta dalla relazione tecnica, in via meramente prudenziale al fine di salvaguardare i saldi di finanza pubblica per gli anni 2016 e 2017 tenuto conto che gli interventi sul sistema sanzionatorio previsti dall atto stesso sono limitati ai predetti anni, come previsto dall articolo 31, comma 1, che stabilisce che le disposizioni recate dal presente decreto si applicano a partire dal 1 gennaio 2016 e fino al 31 dicembre 2017. In proposito si osserva tuttavia che la temporaneità degli interventi previsti dal provvedimento in esame presenta profili problematici sia dal punto di vista ordinamentale sia dal punto di vista finanziario. 6 Tale somme costituiscono le risorse finanziarie recate dalle seguenti norme: articolo 37 del decreto legislativo 21 novembre 2014, n. 175, recante disposizioni in materia di semplificazione fiscale e dichiarazione dei redditi precompilata, ai sensi del quale quota parte delle maggiori entrate da esso derivanti, pari a 9,4 milioni di euro per il 2015 e a 26,8 milioni di euro a decorrere dal 2016, confluiscono nel Fondo per l attuazione della delega fiscale istituito presso il Ministero dell economia e delle finanze; articolo 2, comma 4, secondo periodo, del decreto legislativo 15 dicembre 2014, n. 188, recante modifiche al regime di imposizione fiscale sui tabacchi lavorati, a tenore del quale le maggiori entrate derivanti dalle nuove accise sui tabacchi, per una quota parte valutata in 145 milioni di euro per il 2015 e in 146 milioni di euro a decorrere dal 2016, confluiscono anch esse nel predetto Fondo. 7 Si tratta, in particolare, dei seguenti oneri: 99,3 milioni di euro per il 2016, 28 milioni di euro per il 2017 e 40,7 milioni di euro a decorrere dal 2018 (articolo 16 dell atto del Governo n. 161, recante misure per la crescita e l'internazionalizzazione delle imprese); 6,12 milioni di euro per l anno 2016 e 9,8 milioni di euro a decorrere dall'anno 2017 (articolo 6 dell atto del Governo n. 162, in materia di trasmissione telematica delle operazioni IVA e di controllo delle cessioni di beni effettuate attraverso distributori automatici); 86 milioni di euro per ciascuno degli esercizi finanziari 2017 e 2018 (articolo 13 dell atto del Governo n. 184, recante revisione della disciplina degli interpelli e del contenzioso tributario). - 6 -
Per quanto riguarda il profilo ordinamentale, si osserva in primo luogo che il carattere temporaneo degli interventi previsti dal presente provvedimento non sembra trovare fondamento nei princìpi e criteri direttivi di cui all articolo 8, comma 1, della legge n. 23 del 2014, che ha delegato il Governo a procedere alla revisione del sistema sanzionatorio penale tributario e del sistema sanzionatorio amministrativo. In secondo luogo, in ragione di tale temporaneità, le disposizioni del provvedimento sembrerebbero riguardare i soli fatti compiuti nel biennio di riferimento, posto che, per quanto riguarda i fatti compiuti in precedenza, non dovrebbe trovare applicazione il principio del favor rei trattandosi di disposizioni temporanee 8. Tutto ciò sembra presentare inevitabili riflessi sul piano finanziario giacché l effetto sanzionatorio per i fatti compiuti nel biennio 2016-2017 verrebbe a prodursi inevitabilmente soprattutto negli anni successivi a detto biennio, considerato il lasso di tempo che di regola intercorre tra le condotte sottostanti e l applicazione delle sanzioni. In relazione a quanto evidenziato appare pertanto necessario che il Governo chiarisca per quali ragioni, da un lato, sia stata prevista una copertura prudenziale con riferimento a minori entrate che, in realtà, non dovrebbero essere scontate nei tendenziali di finanza pubblica, quali quelle derivanti da sanzioni, e, dall altro, sia stata limitata tale copertura al solo biennio 2016-2017. 8 Si veda al riguardo l articolo 2, quinto comma, del codice penale. - 7 -