Nuovi chiarimenti delle Entrate sugli oneri detraibili di Sabatino Ungaro e Maria Ungaro LA NOVITA` L Agenzia delle Entrate fornisce chiarimenti su varie questioni interpretative riguardanti la detraibilita` delle spese sanitarie, di istruzione, sportive e di intermediazione immobiliare. Con riferimento, inoltre, agli interessi passivi sul mutuo, stipulato originariamente da entrambi i coniugi per l acquisto dell abitazione principale, viene chiarito che possono essere detratti per intero (nella misura del 19% e per un importo non superiore a 4.000 euro) dal coniuge che, a seguito di separazione consensuale, ha acquisito la proprieta` dell intero immobile e si e` accollato le relative rate del mutuo. " Riferimenti Agenzia delle Entrate, Circolare 13 maggio 2011, n. 20/E D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, art. 12, comma 1, lett. c) e art. 15 Oneri deducibili e oneri detraibili Con la circolare 13 maggio 2011, n. 20/E, l Agenzia delle Entrate risponde ad una serie di quesiti di interesse generale in ordine alla detraibilità di alcune spese. In questa sede va rammentato che mentre le deduzioni rappresentano importi da sottrarre alla base imponibile, le detrazioni, invece, sono importi da sottrarre all imposta lorda, fino a concorrenza del suo ammontare, per calcolare l imposta netta. L art. 15 del T.U.I.R. contiene l elenco degli oneri che danno diritto a una detrazione IRPEF pari al 19% delle spese sostenute dal contribuente. In tutti i casi la detrazione spetta soltanto se gli oneri sostenuti non sono deducibili dai singoli redditi che concorrono a formare il reddito complessivo. La detrazione dall imposta lorda avviene in base al principio di cassa ovvero nel periodo d imposta in cui le spese sono effettivamente sostenute. Come per gli oneri deducibili, anche per le detrazioni non occorre allegare alla dichiarazione dei redditi i documenti giustificativi delle singole spese. Accanto agli oneri detraibili nella misura del 19% delle spese sostenute, vi sono alcuni oneri (come quelli derivanti da interventi di recupero su fabbricati o da locazioni abitative) per i quali la detrazione è di percentuale diversa o in misura determinata, fissa o variabile. Detraibilità degli interessi per i mutui contratti per l acquisto dell abitazione principale Ai sensi dell art. 15, comma 1, lett. b) del T.U.I.R., la detrazione spetta se il mutuo ipotecario è destinato all acquisto, da parte del mutuatario, di un immobile da adibire ad abitazione principale dello stesso o di un suo familiare entro un anno dall acquisto. Per abitazione principale si intende quella adibita a dimora abituale del proprietario o dei suoi familiari. Rientra tra i familiari anche il coniuge separato, finché non intervenga la sentenza di divorzio. In questo caso la detrazione spetta quando nell immobile dimorino i figli. Ai fini del beneficio in questione è irrilevante che si tratti di un immobile di nuova o di vecchia costruzione, così come sono irrilevanti le sue caratteristiche. La detrazione è consentita nella misura del 19% e nel limite di 4000 euro ed è riconosciuta anche nell ipotesi di mutuo cointestato a più persone, o nel caso di più acquirenti con mutuo intestato solo ad uno. Come previsto nella C.M. 3 maggio 1996, n. 108/E, la detrazione può spettare anche al nudo proprietario. Il legislatore prevede inoltre delle ipotesi in cui la detrazione può spettare a soggetti diversi da coloro che originariamente hanno sottoscritto il contratto di mutuo. L acquirente accollatario del mutuo infatti può avere diritto alla detrazione così come l erede o legatario che si sia accollato il mutuo stipulato dal contribuente deceduto. La normativa fiscale stabilisce che la detrazione sugli interessi pagati spetta solo per la parte di mutuo che non eccede il costo di acquisto dell immobile, laddove in tale voce si fanno rientrare anche gli oneri accessori e le quote di rivalutazione dipendenti da clausole di indicizzazione. Ma veniamo ai chiarimenti forniti in materia dalla circolare n. 20/E del 2011. PRATICA FISCALE e Professionale 23 n. 24 del 13 GIUGNO 2011
A) Detrazione degli interessi a seguito di accollo interno La circolare stabilisce che gli interessi passivi sul mutuo ipotecario stipulato per l abitazione principale da entrambi i coniugi comproprietari dell immobile possono essere detratti interamente dal coniuge che, in seguito a separazione consensuale, sia divenuto proprietario dell immobile e si sia accollato le residue rate di mutuo. Ciò ancorché non sia intervenuta alcuna modifica del contratto di mutuo stipulato con l Istituto di credito erogante, che continua quindi a risultare cointestato ad entrambi i coniugi. È necessario, tuttavia, che l accollo sia formalizzato in un atto pubblico o in un scrittura privata autenticata e che le quietanze di pagamento degli interessi siano integrate dall attestazione che l intero onere è stato sostenuto dal coniuge proprietario, anche per la quota riferita all ex coniuge. Tavola n. 1 - Accollo rate del mutuo e detrazione degli interessi passivi Separazione consensuale Uno dei coniugi diventa proprietario dell immobile si accolla le residue rate di mutuo Detrae gli interessi passivi B) Mutuo ipotecario acquisto abitazione principale, separazione legale e mancato accollo Se dalla sentenza di separazione risulta l obbligo di pagamento delle rate del mutuo in capo ad uno dei coniugi, allo stesso è riconosciuta la detrazione degli interessi pagati, pur essendo il contratto di mutuo intestato all altro coniuge. Anche in questo caso è necessario, tuttavia, che l accollo risulti formalizzato in un atto pubblico o in un scrittura privata autenticata e che le quietanze di pagamento degli interessi siano integrate dall attestazione che l intero onere è stato sostenuto dal coniuge proprietario. Tavola n. 2 - Detrazione interessi passivi Separazione consensuale Obbligo per uno dei coniugi di pagare le rate del mutuo Detrazione degli interessi passivi C) Mutuo ipotecario stipulato per l acquisto o la ristrutturazione dell abitazione principale La detrazione degli interessi passivi prevista dall art. 15, comma 1, lettera b) del T.U.I.R. può essere applicata solo con riferimento ai mutui ipotecari contratti per l acquisto dell abitazione principale e non con riferimento ai mutui contratti per la ristrutturazione. La destinazione del mutuo all acquisto dell unità immobiliare da adibire ad abitazione principale può risultare nel contratto di mutuo stesso, nel contratto di acquisto della proprietà dell immobile o da altra documentazione della banca mutuante. In difetto, anche nell ipotesi di mutui misti, il contribuente può produrre una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, ai sensi dell art. 47 del D.P.R. 28 dicembre 2000, n. 445 (Testo unico delle disposizioni legislative e regolamentari in materia di documentazione amministrativa), nella quale sia attestato quale somma sia imputabile, ai fini agevolativi, all acquisto dell abitazione e quale alla ristrutturazione. Tavola n. 3 - Mutui misti Dichiarazione sostitutiva di atto di notorieta` Somma imputabile alla ristrutturazione â â Somma imputabile all acquisto dell abitazione D) Mutuo cointestato Come precisato nella C.M. 1º giugno 1999, n. 122, in caso di decesso di uno dei due intestatari del mutuo è possibile per il coniuge superstite usufruire della detrazione per gli interessi passivi e oneri accessori relativi al mutuo ipotecario contratto per l acquisto dell abitazione principale di cui è contitolare insieme al coniuge deceduto, a condizione che provveda a regolarizzare l accollo del mutuo. Ciò vale anche nel caso di subentro nel rapporto di mutuo da parte degli eredi. Con la circolare n. 20/E del 2011, l Agenzia delle Entrate afferma che la detrazione per interessi passivi può essere riconosciuta agli eredi anche nel periodo che precede la regolarizzazione del contratto di mutuo tra gli stessi e la banca. Nell ipotesi in cui uno solo degli eredi provveda al pagamento dell intera quota del mutuo, gli è consentito detrarre gli interessi passivi nella misura massima consentita purché tra gli eredi intervenga un accordo da cui risulti il soggetto che assume l obbligo del pagamento dell intero debito relativo al mutuo. L accordo deve avere la forma dell atto pubblico o della scrittura privata autenticata al fine di documentare in sede fiscale che il mutuo è pagato da uno solo degli eredi, dato che in assenza di modifiche contrattuali inerenti l intestazione del mutuo, continuano ad essere debitori tutti gli eredi. PRATICA FISCALE e Professionale 24 n. 24 del 13 GIUGNO 2011
E) Mutuo contratto per l acquisto della nuda proprietà Con la circolare 18 maggio 2006, n. 17/E è stato chiarito che il coniuge che contrae il contratto di mutuo per l acquisto dell abitazione principale in comproprietà con l altro coniuge, il quale non ha contratto il mutuo, può detrarre gli interessi pagati rapportati all intero valore dell immobile. Allo stesso modo il genitore che contrae il mutuo per l acquisto di un immobile di cui risulti nudo proprietario, avendo concesso l usufrutto al figlio, ha diritto a detrarre gli interessi pagati in relazione all intero valore dell immobile. Con riferimento, invece, alle spese mediche per l acquisto dei mezzi necessari all accompagnamento, alla deambulazione, alla locomozione ed al sollevamento dei soggetti portatori di handicap sostenute all estero da soggetti fiscalmente residenti in Italia, precisa che esse sono soggette allo stesso regime applicabile a quelle sostenute in Italia. Ai fini della detrazione, però, la documentazione delle spese deve essere corredata da una traduzione giurata in lingua italiana. Se la documentazione è redatta in lingua inglese, francese, tedesca o spagnola può bastare una traduzione eseguita e sottoscritta dallo stesso contribuente. F) Mutuo contratto per l acquisto dell abitazione principale da parte del personale delle Forze armate o di polizia L Agenzia delle Entrate chiarisce che un contribuente in servizio presso le forze armate non può usufruire della detrazione degli interessi passivi relativi al mutuo ipotecario contratto per l acquisto dell abitazione principale, se al momento dell acquisto è già proprietario di un altro immobile, a nulla rilevando che su quest ultimo gravi un diritto reale di godimento. ESEMPIO Tizio, militare dell Esercito Italiano, acquista un immobile da adibire ad abitazione principale e a tal fine contrae un mutuo ipotecario. Tuttavia al momento dell acquisto è giàproprietario di un altro immobile. Non ha quindi diritto alla detrazione degli interessi passivi relativi al mutuo per l acquisto dell abitazione principale. Agevolazioni fiscali in favore dei disabili Ai sensi dell art. 15, comma 1, lett. c) del T.U.I.R. la detrazione del 19% spetta per intero per le spese riguardanti i mezzi necessari all accompagnamento, alla deambulazione, alla locomozione e al sollevamento dei soggetti portatori di handicap, ai sensi dell art. 3 della legge 5 febbraio 1992, n. 104. Tale detrazione spetta anche in relazione alle spese per sussidi tecnici e informatici (ad esempio fax, computer, ecc.) rivolti a facilitare l autosufficienza e la possibilità di integrazione degli stessi. In materia l Agenzia delle Entrate fornisce due importanti chiarimenti. Esclude la detraibilità delle spese sostenute per l acquisto e la realizzazione di una piscina, ancorché utilizzata per scopi terapeutici, in quanto l agevolazione può riguardare il trattamento sanitario, ma non anche la realizzazione o l acquisto delle strutture in cui il trattamento può essere svolto. Detrazioni per figli a carico Ai sensi dell art. 12, comma 1, lett. c) del T.U.I.R., per ciascuno dei figli a carico spetta una detrazione il cui importo varia in relazione al reddito complessivo di ciascun contribuente, del numero e dell età dei figli a carico. La detrazione è ripartita nella misura del 50% tra i genitori non legalmente ed effettivamente separati, ovvero, previo accordo tra gli stessi, spetta al genitore che possiede un reddito complessivo di ammontare più elevato. I tecnici del Fisco chiariscono che la detrazione per i figli a carico va considerata unitariamente per tutti i figli dei medesimi genitori, per cui l eventuale attribuzione della detrazione al genitore con reddito più elevato deve interessare necessariamente tutti i figli dei medesimi genitori. La detrazione può essere applicata in misura diversa solo in presenza di figli nati non dai medesimi genitori. Spese di istruzione L art. 15, comma 1, lett. e) del T.U.I.R. prevede una detrazione del 19% con riferimento alle spese per la frequenza di corsi di istruzione secondaria e universitaria. I suddetti corsi possono essere tenuti presso istituti o università sia pubblici che privati, sia italiani che stranieri. Con la circolare n. 20/E del 2011, l Amministrazione finanziaria chiarisce che anche le spese sostenute per l iscrizione ai conservatori di musica risultano detraibili al pari delle spese sostenute per l iscrizione ai corsi universitari. Ciò in quanto il Ministero dell Istruzione, dell Università e della Ricerca ha posto il settore artistico allo stesso livello delle università, qualificando le relative istituzioni sedi primarie di alta formazione, di specializzazione e di ricerca nel settore artistico e musicale. PRATICA FISCALE e Professionale 25 n. 24 del 13 GIUGNO 2011
Detrazione per intermediazione immobiliare L art. 15, comma 1, lett. b-bis) del T.U.I.R. prevede, a partire dal 1º gennaio 2007, una detrazione del 19% in relazione ai compensi, comunque denominati (si pensi alle provvigioni) pagati a soggetti di intermediazione immobiliare in dipendenza dell acquisto dell unità immobiliare da adibire ad abitazione principale, per un importo non superiore a 1000 euro per ciascuna annualità. La circolare 4 agosto 2006, n. 28/E ha inoltre chiarito che se l unità immobiliare è acquistata da più soggetti, la detrazione del 19 % sul limite complessivo massimo di 1.000 euro, deve essere ripartita tra i comproprietari in ragione della percentuale di proprietà. In materia, l Agenzia delle Entrate precisa che: se l immobile è acquistato da due soggetti e la fattura per intermediazione immobiliare è intestata ad uno solo di essi, al fine di ammettere pro quota al beneficio della detrazione anche il comproprietario non indicato in fattura, va integrato il documento con i dati di quest ultimo; se, invece, l immobile è acquistato da un solo proprietario elafattura cointestata all acquirente e ad un altro soggetto, al fine di consentire la detrazione dell intero importo all unico proprietario, va integrata la fattura annotando che l onere per l intermediazione è stato sostenuto interamente da quest ultimo; se la fattura è intestata esclusivamente ad un soggetto che non sia proprietario dell immobile, le spese per l intermediazione non possono essere portate in detrazione neanche dal proprietario dell immobile. Spese per attività sportive svolte dai ragazzi tra i cinque e i diciotto anni L art. 15, comma 1, lett. i-quinquies) del T.U.I.R. prevede una detrazione del 19% in relazione alle spese sostenute per l iscrizione annuale e l abbonamento, per i ragazzi di età compresa tra 5 e 18 anni, ad associazioni sportive, palestre, piscine ed altre strutture ed impianti sportivi destinati alla pratica sportiva dilettantistica. L ammontare massimo delle spese detraibili è stabilito in 210 euro. Richiamando l art. 2, comma 1, del Decreto Interministeriale 28 marzo 2007, l Agenzia delle Entrate precisa che, in caso di pagamenti effettuati nei confronti di Comuni che abbiano stipulato apposite convenzioni con strutture sportive, ai fini della detrazione, il bollettino bancario o postale intestato al Comune, ovvero la ricevuta rilasciata dall associazione sportiva, devono contenere l indicazione: a) della ditta, denominazione o ragione sociale e della sede legale ovvero, se persona fisica, nome, cognome, residenza e codice fiscale delle associazioni sportive; b) della causale del pagamento; c) dell attività sportiva esercitata; d) dell importo corrisposto per la prestazione resa; e) dei dati anagrafici del praticante l attività sportiva e del codice fiscale del soggetto che ne effettua il pagamento. Spese per canoni di locazione sostenute da studenti universitari fuori sede L art. 15, comma 1, lettera i-sexies) del T.U.I.R. prevede una detrazione del 19% per i canoni di locazione pagati da studenti iscritti ad un corso di laurea fuori sede. La detrazione spetta a condizione che: l università sia ubicata in un Comune diverso da quello di residenza anagrafica, distante da quest ultimo almeno cento chilometri e sito in un altra provincia rispetto a quello di residenza; l unità immobiliare locata dallo studente sia ubicata nel Comune in cui ha sede l università ovvero in Comuni limitrofi. La detrazione spetta per un importo non superiore a 2.633 euro. Già la circolare 4 aprile 2008, n. 34/E ha chiarito che tale importo costituisce il limite complessivo di spesa di cui può fruire ciascun contribuente anche se ci si riferisce a più contratti intestati a più di un figlio. Nell ipotesi di genitori che abbiano a carico due figli universitari titolari di due distinti contratti di locazione, ognuno di essi può beneficiare della detrazione del 19% sull importo massimo di 2.633 euro. La detrazione spetta in relazione ai canoni effettivamente pagati. ESEMPIO Tizio e Caia hanno a carico due figli universitari fuori sede titolari di due distinti contratti di locazione. Entrambi i genitori possono beneficiare della detrazione del 19 % sull importo massimo di 2.633 euro. Spese sanitarie L art. 15, comma 1, lett. c) del T.U.I.R. prevede una detrazione del 19% in relazione alle spese sanitarie, per la parte di importo eccedente 129,11 euro. La circolare n. 20/E del 2011 contiene due importanti chiarimenti in materia. la detrazione spetta anche per le prestazioni sa- PRATICA FISCALE e Professionale 26 n. 24 del 13 GIUGNO 2011
nitarie rese da psicologi e psicoterapeuti per finalità terapeutica senza prescrizione medica. Ciò in quanto il Ministero della Salute ritiene equiparabili le prestazioni professionali dello psicologo e dello psicoterapeuta alle prestazioni sanitarie rese da un medico, potendo i cittadini avvalersi di tali prestazioni anche senza prescrizione medica. per quanto concerne i dispositivi medici, è ammessa la detrazione della relativa spesa se dallo scontrino o dalla fattura appositamente richiesta risultino il soggetto che sostiene la spesa e la descrizione del dispositivo medico. Inoltre il contribuente deve comprovare per ciascuna tipologia di prodotto che la spesa sia stata sostenuta per dispositivi medici contrassegnati dalla marcatura CE che ne attesti la conformità alla normativa comunitaria. Per i dispositivi compresi nell elenco dei Dispositivi Medici e dei Dispositivi Medico Diagnostici in Vitro fornito dal Ministero della Salute basta invece conservare la sola documentazione dalla quale risulti che il prodotto acquistato ha la marcatura CE. SULLA CIRCOLARE N. 20/E/2011 Pratica Fiscale G. Modolo, L Agenzia delle Entrate chiarisce alcune problematiche IRPEF, n. 23/2011, pag. 22 S. Ungaro e M. Ungaro, Nuovi chiarimenti delle Entrate sugli oneri detraibili, n. 24/2011, pag. 23 P. Mazza, Ristrutturazione e riqualificazione energetica degli edifici, n. 24/2011, pag. 28 PRATICA FISCALE e Professionale 27 n. 24 del 13 GIUGNO 2011