Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N. 233 12.09.2014 Fotovoltaico, impianti in leasing Da rivedere i calcoli del modello Unico 2014 Categoria: Dichiarazione Sottocategoria: Unico La Circolare 36/E dell Agenzia delle Entrate del 19 dicembre 2013 ha chiarito il quadro normativo ed interpretativo in tema di mercato della produzione di energia elettrica mediante fonti rinnovabili. In particolare, l Amministrazione fiscale è intervenuta per chiarire come rilevano ai fini delle imposte dirette e dell IVA gli incentivi erogati ai titolari degli impianti di energia rinnovabile. In tale sede l'agenzia delle Entrate aveva rivisto il proprio orientamento in tema di ammortamenti dell'impianto fotovoltaico. Con la risposta all interpello 975-35 del 26 agosto dalla direzione centrale Normativa dell Agenzia delle Entrate su istanza di Assilea, è stato completato il quadro estendendo le ipotesi anche al caso in cui il bene è oggetto di un contratto di leasing. Tale intervento dell Amministrazione porterà diverse imprese a dover ricalcolare le imposte già liquidate sia in saldo 2013 che in acconto 2014 in quanto difficilmente le imprese conduttrici hanno rideterminato il canone deducibile. Premessa Nella Circolare 36/E l Amministrazione Finanziaria ha ripreso la distinzione di due tipologie qualificative di impianti fotovoltaici, ovvero i beni mobili e immobili. Gli impianti sono qualificati come mobili qualora siano caratterizzati dal requisito di amovibilità, ossia, quando: possono essere spostati e installati in un altra sede senza perdere le loro caratteristiche; l operazione di spostamento non comporta gravosi oneri di riadattamento. www.fiscal-focus.it 1 www.fiscal-focus.info
Poiché la qualificazione degli impianti fotovoltaici tra i beni mobili e immobili non ha definizione univoca, la Circolare 36/E ha chiarito che è opportuno qualificare le fattispecie sulla base della rilevanza catastale degli immobili. IMPIANTI MOBILI REQUISITO DI AMOVIBILITÀ Possono essere spostati e installati in un altra sede senza perdere le loro caratteristiche L operazione di spostamento non comporta gravosi oneri di riadattamento Pertanto vengono considerati beni immobili: gli impianti fotovoltaici che devono essere dichiarati in catasto, per l attribuzione della categoria catastale e della rendita, indipendentemente dalla categoria attribuita alle unità immobiliari di cui fanno parte. BENI IMMOBILI Impianti fotovoltaici che devono essere dichiarati in catasto Sono considerati mobili, per i quali invece non sussiste alcun obbligo di dichiarazione al catasto, gli impianti che soddisfano uno dei seguenti requisiti: la potenza nominale dell impianto fotovoltaico non è superiore a 3 chilowatt per ogni unità immobiliare servita dall impianto stesso; la potenza nominale complessiva, espressa in chilowatt, non è superiore a tre volte il numero delle unità immobiliari le cui parti comuni sono servite dall impianto; per le installazioni ubicate al suolo, il volume individuato dall intera area destinata all intervento (comprensiva quindi, degli spazi liberi che dividono i pannelli fotovoltaici) e dall altezza relativa all asse orizzontale mediano dei pannelli stessi, è inferiore a 150 metri cubi. IMPIANTI MOBILI NO OBBLIGO DICHIARAZIONE AL CATASTO la potenza nominale impianto 3 chilowatt per unità immobiliare; la potenza nominale complessiva a tre volte il numero delle unità immobiliari le cui parti comuni sono servite dall impianto; per le installazioni ubicate al suolo, il volume individuato dall intera area destinata all intervento è inferiore a 150 metri cubi. 2
La disciplina delle imposte dirette La disciplina delle imposte dirette sugli impianti fotovoltaici porta alla distinzione tra: A - Bene mobile Come stabilito dalla C.M. 46/2007 il costo sostenuto per la realizzazione dell impianto fotovoltaico è deducibile: art. 102 del TUIR: a titolo di ammortamento, dai titolari di reddito d impresa (persone fisiche/giuridiche) che impiegano tale bene nell ambito dell attività, nei limiti della prevista imputazione a conto economico; art. 54 del TUIR: dai lavoratori autonomi e le associazioni professionali che utilizzano tale bene nella propria attività. In tal caso, il coefficiente di ammortamento applicabile è pari al 9% così come previsto per le centrali termoelettriche secondo la tabella allegata al decreto ministeriale 31 dicembre 1988. BENE MOBILE COSTO REALIZZAZIONE DEDUCIBILE: Art. 102 del TUIR: a titolo di ammortamento, dai titolari di reddito d impresa che impiegano tale bene nell ambito dell attività, nei limiti della prevista imputazione a conto economico Art. 54 del TUIR: dai lavoratori autonomi e le associazioni professionali che utilizzano tale bene nella propria attività B - Bene immobile In presenza di un impianto fotovoltaico che si configura come un bene immobile, il costo dell investimento è deducibile: art. 102 del TUIR: a titolo di ammortamento, per le persone fisiche e giuridiche titolari di reddito d impresa; art. 54 del TUIR: per i lavoratori autonomi e le associazioni professionali che abbiano acquistato l impianto nel periodo 01/01/2007-31/12/2009 e lo impieghino nell ambito della loro attività. 3
BENE MOBILE COSTO REALIZZAZIONE DEDUCIBILE: Art. 102 del TUIR: a titolo di ammortamento, per le persone fisiche e giuridiche titolari di reddito d impresa Art. 54 del TUIR: per i lavoratori autonomi e le associazioni professionali che abbiano acquistato l impianto nel periodo 01/01/2007-31/12/2009 e lo impieghino nell ambito della loro attività Per l aliquota applicabile è necessario far riferimento al coefficiente di ammortamento previsto per i fabbricati destinati all industria pari al 4%. Inoltre, l Agenzia, precisa che: se l impianto fotovoltaico è stato qualificato dal contribuente come bene mobile applicando l aliquota del 9%, i maggiori ammortamenti dedotti nei periodi d imposta precedenti alla Circolare in esame non vanno rettificati; se i pannelli fotovoltaici non risultino accatastati autonomamente in quanto totalmente o parzialmente integrati all unità immobiliare, i relativi costi, se capitalizzati, sono ammortizzati seguendo la procedura di ammortamento del bene di cui sono diventati parte integrante; l aliquota di ammortamento applicabile sarà quella dell immobile cui l impianto risulta integrato. Anche per la deduzione della quota d ammortamento dei beni immobili, resta fermo il rispetto del criterio di previa imputazione. Circolare Agenzia Entrate 36/E del 19 dicembre 2013 La Circolare dell Agenzia delle Entrate n. 36/E del 19 dicembre 2013 fornisce importanti precisazioni in materia di impianti fotovoltaici. Nel documento è analizzato il trattamento fiscale ai fini delle imposte dirette e indirette di questa particolare casistica, differenziando il caso in cui l impianto sia da considerarsi bene mobile o immobile. Nel caso di impianto qualificabile come bene mobile, strumentale all esercizio dell impresa, il canone di leasing relativo al contratto è deducibile, a prescindere dalla durata contrattuale, per un periodo non inferiore ai due terzi del periodo di ammortamento corrispondente, qualora il medesimo impianto fosse stato di proprietà dell impresa, ai sensi dell articolo 102, comma 7 del TUIR. 4
BENE MOBILE STRUMENTALE Il canone di leasing relativo al contratto è deducibile, per un periodo non inferiore ai 2/3 del periodo di ammortamento corrispondente Nel caso in cui il medesimo impianto fosse invece qualificabile come bene immobile, sempre l articolo 102, comma 7 del TUIR prevede che la deduzione di detti canoni, qualora il contratto sia di durata inferiore ad undici anni, o superiore a diciotto, sia ammessa per un periodo compreso tra undici e diciotto anni. BENE IMMOBILE Il canone di leasing è deducibile se il contratto è di durata inferiore a 11 anni o superiore a 18 (ammessa deduzione per il periodo tra 11 e 18 anni) Nel caso di lavoratori autonomi e associazioni professionali si fa invece riferimento all articolo 54 del TUIR. Pertanto, nel caso di impianto considerato bene mobile ed utilizzato nella propria attività il canone è deducibile, mentre nel caso di bene immobile occorre fare una distinzione a seconda del periodo in cui è stato acquisito. Se l acquisizione è avvenuta nel periodo 1/1/2007 31/12/2009, i canoni di leasing sono deducibili ai sensi dell articolo 54 del TUIR. BENE MOBILE canone deducibile LAVORATORI AUTONOMI E ASSOC. PROFESSIONALI BENE IMMOBILE Distinzione a seconda del periodo in cui è stato acquisito Con la Circolare 36/E del 19 dicembre 2013 l'agenzia delle Entrate aveva rivisto il proprio orientamento in tema di ammortamenti dell'impianto fotovoltaico, specificando che il costo sostenuto per la realizzazione dell impianto fotovoltaico, classificato tra i beni mobili, è deducibile a titolo di ammortamento e con coefficiente pari al 9%, quando: l impianto stesso è utilizzato da persone fisiche e giuridiche titolari di reddito d impresa che impiegano tale bene nell ambito dell attività di impresa; l impianto è realizzato da lavoratori autonomi e associazioni professionali che lo utilizzano nella propria attività. 5
CIRCOLARE 36/E 19 DICEMBRE 2013 IMPIANTO FOTOVOLTAICO CLASSIFICATO TRA I BENI MOBILI Deducibile a titolo di ammortamento e con coefficiente pari al 9% impianto utilizzato da persone fisiche e giuridiche titolari di reddito d impresa che impiegano tale bene nell ambito dell attività di impresa; impianto realizzato da lavoratori autonomi e associazioni professionali che lo utilizzano nella propria attività. Nella Circolare n. 36/E in commento, è stato inoltre chiarito che l impianto fotovoltaico classificato, invece, come bene immobile è deducibile a titolo di ammortamento con aliquota del 4%: per le persone fisiche e giuridiche titolari di reddito d impresa; per i lavoratori autonomi e le associazioni professionali che abbiano acquistato l impianto nel periodo che va dal 1 gennaio 2007 al 31 dicembre 2009 e lo impieghino nell ambito della loro attività. CIRCOLARE 36/E 19 DICEMBRE 2013 IMPIANTO FOTOVOLTAICO CLASSIFICATO TRA I BENI IMMOBILI Deducibile a titolo di ammortamento e con coefficiente pari al 4% per: per persone fisiche e giuridiche titolari di reddito d impresa; per lavoratori autonomi e le associazioni prof.li che abbiano acquistato l impianto nel periodo che va dal 1/1/ 2007 al 31/12/2009 e lo impieghino nell ambito dell attività. L aliquota scende al 3% se l acquisto è considerato costo incrementativo, ovvero al coefficiente determinato dal minor tempo residuo tra utilità dell'impianto e durata del contratto che ne consente l'utilizzo (il bene è qualificato come immobilizzazione immateriale non separabile dal bene sottostante, di proprietà di terzi). 6
La risposta all interpello 945-35 Con la risposta all interpello 975-35 del 26 agosto dalla Direzione centrale Normativa dell Agenzia delle Entrate su istanza di Assilea, è stato completato il quadro estendendo le ipotesi anche al caso in cui il bene è oggetto di un contratto di leasing. Tale intervento dell Amministrazione porterà diverse imprese a dover ricalcolare le imposte già liquidate sia in saldo 2013 che in acconto 2014 in quanto difficilmente le imprese conduttrici hanno rideterminato il canone deducibile. RISPOSTA ALL INTERPELLO 975-35 IPOTESI ESTESE ANCHE PER BENI OGGETTO DI CONTRATTI DI LEASING RISCHIO DI DOVER RICALCOLARE LE IMPOSTE Si presenta pertanto, la necessità di "spalmare" fiscalmente in maniera più lenta i canoni residui appostati in bilancio. Grazie alla tutela dei comportamenti passati prevista dallo Statuto del contribuente (articolo 10 Legge n. 212/2000), ciò dovrà avvenire dalla dichiarazione 2014. In pratica, supponendo che un impresa abbia stipulato un contratto di leasing sull'impianto fotovoltaico della durata di 89 mesi (basata sull'aliquota di ammortamento del 9%), si terrà ferma la deducibilità dei canoni dedotti sino al 2012. A partire dal 2013 (Unico 2014) si dovrà riprendere a tassazione la parte di canone (quota capitale + maxicanone diluito per competenza) determinata ipotizzando una durata complessiva di 200 mesi, ovvero 2/3 del periodo di ammortamento di un bene immobile con aliquota al 4 per cento. Tale variazione temporanea rileverà le imposte anticipate. Dalla dichiarazione emergeranno maggiori debiti d imposta che potranno essere regolarizzati con l istituto del ravvedimento operoso. MAGGIORI DEBITI DA UNICO 2014 REGOLARIZZAZIONE CON RAVVEDIMENTO OPEROSO Per i contratti stipulati dal 29 aprile 2012 la durata contrattuale effettiva non condiziona più direttamente la deducibilità integrale dei canoni, ma costituisce solo una regola "minima" di ripartizione fiscale del costo complessivamente sostenuto (per cui potrebbero esserci contratti stipulati, ad esempio, con durata 60 mesi, che già venivano riproporzionati fiscalmente a 89, e ora lo saranno su 200 mesi). 7
A partire dai contratti datati 2014, la deduzione del leasing immobiliare avviene su un periodo di 12 anni. - Riproduzione riservata - 8