La nuova disciplina tributaria delle crisi d impresa nel Decreto Crescita. Rieti, 1 Febbraio 2013 Crowe Horwath Studio Associato Servizi Professionali Integrati Via Barberini 47 00187 Roma Tel: 06 6977571 Fax: 06 69775720 convegno-rieti@crowehorwath.it
Riflessi fiscali per i debitori Esenzione delle sopravvenienze attive derivanti da esdebitamento conseguenti ad accordo di ristrutturazione dei debiti ex art.182-bis della LF e piano attestato di risanamento ex art.67, terzo comma, lett. d) della LF, pubblicato nel registro delle imprese. Riflessi fiscali per i creditori imprese Deducibilità perdite su crediti generate dall accordo di ristrutturazione ex art.182-bis della LF; deducibilità perdite su crediti conseguente all attuazione del piano attestato di cui all art.67, terzo comma, lett. d) della LF.
Riflessi fiscali per i debitori (soggetti Ires)
Art.88, comma 4 del Tuir (come modificato dal Decreto Crescita) «Non si considerano sopravvenienze attive i versamenti in denaro o in natura fatti a fondo perduto o in conto capitale alle società e agli enti di cui all articolo 73, comma 1, lettere a) e b), dai propri soci e la rinuncia dei soci ai crediti, né gli apporti effettuati dai possessori di strumenti similari alle azioni, né la riduzione dei debiti dell impresa in sede di concordato fallimentare o preventivo o per effetto della partecipazione delle perdite da parte dell associato in partecipazione. In caso di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell articolo 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, ovvero di un piano attestato ai sensi dell articolo 67, terzo comma, lettera d), del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, pubblicato nel registro delle imprese, la riduzione dei debiti dell impresa non costituisce sopravvenienza attiva per la parte che eccede le perdite, pregresse e di periodo, di cui all articolo 84».
Ratio della modifica legislativa Rendere fiscalmente neutrale per l imprenditore in crisi l utilizzo dei diversi strumenti presenti nel nostro ordinamento per la soluzione negoziata della crisi d impresa. Obiettivo non completamente conseguito.
Concordato preventivo Le sopravvenienze attive sono totalmente esenti Accordo di ristrutturazione ex art.182-bis LF e piano attestato ex art.67 LF Le sopravvenienze attive sono esenti solo per la parte che eccede le perdite fiscali del periodo d imposta e di quelli precedenti
La perdita di periodo (1) Modalità di determinazione della «perdita di periodo» a) Senza tener conto della sopravvenienza attiva o, in alternativa b) Considerando la sopravvenienza attiva imponibile per intero
La perdita di periodo (2) Orientamento dottrinale prevalente Preferenza dell orientamento sub a) volto a calcolare la «perdita di periodo» senza considerare la sopravvenienza attiva da esdebitamento.
La perdita di periodo (3) Esemplificazione Società A Sopravvenienza attiva da esdebitamento 100 Perdita (ante-sopravvenienza da esdebitamento) (400) Sopravvenienza attiva esente 0 Sopravvenienza attiva imponibile 100 Reddito (perdita) fiscale (300)
La perdita di periodo (4) Esemplificazione Società B Sopravvenienza attiva da esdebitamento 100 Perdita (ante-sopravvenienza da esdebitamento) (100) Sopravvenienza attiva esente 0 Sopravvenienza attiva imponibile 100 Reddito (perdita) fiscale 0
La perdita di periodo (5) Esemplificazione Società C Sopravvenienza attiva da esdebitamento 100 Perdita (ante-sopravvenienza da esdebitamento) 0 Sopravvenienza attiva esente 100 Sopravvenienza attiva imponibile 0 Reddito (perdita) fiscale 0
Le perdite pregresse (1) Esemplificazione Società A Sopravvenienza attiva da esdebitamento 600 Reddito (ante-sopravvenienza da esdebitamento) 1.000 Perdite pregresse (*) 200 Variazione in dim. per sopravvenienza attiva esente 400 Reddito fiscale ante perdite pregresse (1.000-400) 600 Reddito imponibile (600-200) 400 (*) Viene qui considerata l ipotesi di perdite illimitatamente riportabili ex art.84, comma 2 del Tuir.
Le perdite pregresse (2) Esemplificazione Società B Sopravvenienza attiva da esdebitamento 600 Reddito (ante-sopravvenienza da esdebitamento) 600 Perdite pregresse (*) 200 Variazione in dim. per sopravvenienza attiva esente 400 Reddito fiscale ante perdite pregresse (600-400) 200 Reddito imponibile (200-80% x 200) 40 Perdite residue riportabili a nuovo 40
Le perdite pregresse (3) Esemplificazione Società C Sopravvenienza attiva da esdebitamento 600 Reddito (ante-sopravvenienza da esdebitamento) 600 Perdite pregresse (*) 800 Variazione in dim. per sopravvenienza attiva esente 0 Reddito fiscale ante perdite pregresse (600-0) 600 Reddito imponibile (600-80% x 600) 120 Perdite residue riportabili a nuovo 320
Riflessi fiscali per i creditori-imprese
Art.101, comma 5 del Tuir (come modificato dal Decreto Crescita) «Le perdite di beni di cui al comma 1, commisurato al costo non ammortizzato di essi, e le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso, per le perdite su crediti, se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali o ha concluso un accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell articolo 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267. Ai fini del presente comma, il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale dalla data della sentenza dichiarativa del fallimento o del provvedimento che ordina la liquidazione coatta amministrativa o del decreto di ammissione alla procedura di concordato preventivo o del decreto di omologazione dell accordo di ristrutturazione o del decreto che dispone la procedura di amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi. [ ]»
Il creditore determinerà la percentuale deducibile Facendo riferimento proprio alla percentuale dei propri debiti che il debitore assume di pagare in esecuzione del piano economicofinanziario contenuto nell accordo di ristrutturazione ex art.182-bis della LF.
Mancato inserimento da parte del DL Crescita nell art.101, comma 5 del Tuir dell istituto del piano di risanamento attestato di cui all art.67 della LF Conseguenze Non particolarmente rilevanti. Si ritiene che i crediti stralciati in esecuzione di un piano attestato ex art.67 della LF siano comunque deducibili in base ai princìpi generali (elementi certi e precisi) a partire dalla data di sottoscrizione della convenzione.