La Fiscalità della Compravendita di Opere d Arte tra Privati ***

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1 La Fiscalità della Compravendita di Opere d Arte tra Privati La fiscalità della compravendita di opere d arte tra privati è un tema alquanto complesso sia per la moltitudine e varietà di soggetti che operano nel modo dell arte, sia perché il nostro legislatore tributario non ha previsto alcuna specifica norma in tal senso. Sotto il primo profilo, dovrà di volta in volta valutarsi se chi acquista/vende un opera d arte possa essere qualificato come mercante d arte, come commerciante/speculatore occasionale oppure come collezionista. Sotto il secondo profilo, non sussistendo alcuna norma tributaria che disciplini specificamente la compravendita di opere d arte, dovrà di volta in volta farsi riferimento alle regole ordinarie perviste dal Testo Unico delle Imposte sui Redditi. Sommario: 1. La varietà dei soggetti coinvolti; 2. Le qualifiche soggettive; 3. Gli aspetti tributari; 4. La normativa precedente; 5. La normativa attuale; 6. La tassazione (o la non tassazione) delle diverse qualifiche soggettive; 7. Tre figure dai confini labili; 8. Gli accertamenti dell Agenzia delle Entrate; 9. La giurisprudenza e gli elementi indicatori; 10. Conclusione. 1. La varietà dei soggetti coinvolti Nel mondo delle compravendite tra privati di opere d arte (ma anche di oggetti di antiquariato o da collezione) operano una moltitudine di soggetti con caratteristiche assai differenti tra di loro. La qualificazione di un soggetto come mercante d arte (i), come commerciante occasionale (ii) oppure come collezionista (iii) ha molta importanza sotto il profilo fiscale. Prima di procedere alla compravendita di un opera d arte è dunque opportuno valutare la propria qualificazione soggettiva sotto il profilo giuridico-tributario. Ciò deve essere fatto al fine di ridurre il rischio di vedersi recapitato un avviso di accertamento da parte dell Amministrazione Finanziaria mediante il quale le somme derivanti dalla vendita di tali opere vengono assoggettate a tassazione.

2 2. Le qualifiche soggettive Le figure rilevanti in tal senso sono sostanzialmente tre: (i) il mercante d arte è colui che in modo professionale ed abituale svolge l attività di compravendita di opere d arte al fine speculativo di trarne profitto. (ii) il commerciante occasionale è colui che in modo solo occasionale compravende opere d arte al fine di trarne profitto. In questo caso l intento speculativo è quello primario e non sussiste il requisito della professionalità. (iii) il collezionista è colui che svolge l attività di compravendita di opere d arte al fine di incrementare la propria collezione. In questo caso l intento speculativo è secondario mentre quello culturale di godimento della propria collezione è il primario. 3. Gli aspetti tributari L attuale normativa tributaria non prevede regole chiare e certe per determinare il regime impositivo applicabile ai privati che compravendono opere d arte. Invero, attualmente non sussiste alcuna specifica norma tributaria che disciplini la compravendita di opere d arte. Così, ai fini della valutazione dell imposta applicabile, dovrà di volta in volta farsi riferimento alle regole ordinarie perviste dal Testo Unico delle Imposte sui Redditi (TUIR). 4. La normativa precedente Prima dell introduzione del TUIR avvenuta nel 1986, la legislazione tributaria prevedeva una specifica norma per la tassazione dei redditi derivanti da operazioni speculative (art. 76 del DPR 597/1973). Tale norma assoggettava a tassazione le plusvalenze conseguite mediante operazioni poste in essere da privati a fini speculativi. L intento speculativo era presunto se dall acquisto dell oggetto d arte e la successiva vendita intercorreva un periodo di tempo inferiore a due anni. 5. La normativa attuale pagina 2 di 5

3 Ad oggi, nonostante una ventilata proposta di introduzione di una specifica norma pensata in sede di legge di bilancio poi scartata per il parere sfavorevole del Ministero dei Beni Culturali - la normativa tributaria non contempla una norma come quella in vigore nei primi anni 70 relativamente alla compravendita di opere d arte. L unico generico riferimento utile a tassare tali compravendite ed oggi presente nel TUIR è l art. 67, comma 1, lett. i) (rubricato Redditi Diversi ) secondo il quale, costituiscono redditi diversi quelli derivanti da attività commerciali non esercitate abitualmente (quindi redditi conseguiti all infuori dell esercizio dell impresa o di attività professionale quale quella del mercate d arte). L articolo l art. 67, comma 1, lett. i) TUIR dunque è una norma generale che ha la funzione di assoggettare a tassazione come redditi diversi i proventi derivanti da qualsiasi attività commerciale non esercitata abitualmente. A questo punto, in caso di compravendita di opere d arte tra privati, sarà necessario valutare di volta in volta se tale attività possa essere qualificabile come attività commerciale, e quindi soggetta a tassazione. Nel caso in cui la compravendita non sia qualificabile come attività commerciale, la transazione non sarà tassata vista l assenza nel TUIR di una norma destinata a tale scopo. 6. La tassazione (o la non tassazione) delle diverse qualifiche soggettive Dovendo applicarsi le regole ordinarie perviste dalla normativa fiscale alle differenti tipologie di soggetti, è di particolare rilevanza valutare caso per caso sia le caratteristiche soggettive di colui che pone in essere la compravendita (scopo cessione/acquisto, durata del possesso dell opera, numero di transazioni intercorse), sia gli elementi di fatto che caratterizzano tal negozio (tipologia di opera, andamento del mercato, modalità dei possesso/custodia dell opera, valutazione di effettuazione di attività di valorizzazione finalizzate o meno alla vendita). (i) Mercante d arte e redditi d impresa. Il mercante d arte dunque è colui che in modo professionale ed abituale svolge l attività di compravendita di opere d arte al fine speculativo di trarne profitto. L attività del mercante d arte persona fisica è fiscalmente qualificata come attività d impresa generatrice di redditi d impresa ai sensi dell art. 55 TUIR. Secondo tale norma, si ha impresa semplicemente con lo svolgimento di una professione in modo abituale con contestuale assoggettamento di tale attività ad IVA ex art. 4 DPR n. 633/1972; pagina 3 di 5

4 (ii) Commerciante occasionale e redditi diversi Il commerciante occasionale è colui che in modo solo occasionale compravende opere d arte al fine di trarne profitto. In questo caso l intento speculativo è quello primario e dunque tale attività è considerata commerciale. Come sopra esaminato, egli genera redditi diversi ai sensi dell art. 67, comma 1, lett. i) del TUIR non esercitando tale attività in modo abitualmente (dunque all infuori dell esercizio dell impresa o di attività professionale). (iii) Collezionista non tassato Il collezionista è colui che svolge l attività di compravendita di opere d arte al fine di incrementare la propria collezione. Il suo intento primario è quello culturale di godimento della propria collezione. L attività del collezionista non è commerciale e dunque non è assoggettata a tassazione. 7. Tre figure dai confini labili Come abbiamo visto la distinzione tra mercante d arte, commerciante occasionale e collezionista d arte è di notevole importanza sotto il profilo fiscale. Elementi distintivi sono la professionalità e l abitualità dell attività per il primo, la commercialità dell attività per il secondo e l assenza di tutte queste caratteristiche per il terzo, il collezionista. Dunque il collezionista non esercita la propria attività in modo professionale ed abituale ed il suo fine principale non è quello speculativo. Egli colleziona per fini culturali e di godimento della propria collezione. Il confine tra collezionista e commerciante occasionale o mercante d arte è piuttosto labile viste anche che le differenti tipologie di collezionisti: collezionisti puri da una parte ed i collezionisti dinamici (meno attenti alla primarietà dell intento culturale e più agli effetti economici/speculativi delle transazioni) dall altra. 8. Gli accertamenti dell Agenzia delle Entrate In ragione di tali limiti incerti e della normativa fiscale che sicuramente non semplifica la situazione, l Agenzia delle Entrate tende a riqualificare l attività dei collezionisti in attività di impresa ovvero in attività commerciale-speculativa, assoggettando a tassazione la relativa compravendita. pagina 4 di 5

5 9. La giurisprudenza e gli elementi indicatori Solo grazie alle pronunce giurisprudenziali è possibile identificare una serie di elementi indicatori che in sede di verifica tributaria possono essere utilizzati dall Agenzia come indici della professionalità o dell abitualità dell attività di compravendita di opere d arte. Tra gli elementi indicatori più recentemente utilizzati in tal contesto vi sono la ridotta distanza temporale intercorrente tra l acquisto e la successiva rivendita, la rilevanza economica delle singole cessioni ed il compimento di atti intermedi tra acquisto e successiva rivendita volti alla valorizzazione dell opera (Cass. n /2011), il carattere continuativo dell attività svolta (Cass. n. 3039/2008) ed il rilevante giro d affari realizzato attraverso le cessioni (Cass. n. 8196/2008). La Commissione Tributaria Regionale di Firenze ha recentemente statuito che una pluralità di transazioni su internet poste in essere da parte di un soggetto non imprenditore non si traduce in esercizio di impresa se mancano il requisito della professionalità e della specifica organizzazione economica prevista dalle disposizioni civilistiche anche se tali transazioni venivano effettuate per un periodo di tempo prolungato (dal 2002 al 2009) ed il numero di transazioni fosse molto elevato, fino a 598 in un anno (cfr. CTP Firenze n. 56 del 16/06/2011 vs CTR Firenze n.. 826/2016 del 09/05/2006). 10. Conclusione Le compravendite di opere d arte effettuate da parte del collezionista non sono assoggettate ad alcuna imposta, vista l assenza nel panorama normativo tributario di una norma tesa a tassare tali attività. Ad ogni modo, i confini tra l attività del collezionista e quella del mercante d arte o del commerciante occasionale in opere d arte sono molto labili ed incerti. In ragione di ciò, prima di porre in essere operazioni di compravendita di opere d arte potenzialmente rilevanti sotto il profilo fiscale, occorre valutare la sussistenza o meno di elementi indicatori che possano qualificare tale attività come commerciale, imprenditoriale o semplicemente come attività di collezionismo. Team Sifir pagina 5 di 5