Fiscal Approfondimento

Transcript

1 Fiscal Approfondimento Il Focus di qualità N La nuova tassazione dei trasferimenti immobiliari A partire dal 1 Gennaio 2014, effetto combinato D.lgs. 23/2011 e D.L. 104/2013, convertito dalla L. 128/2013. Categoria: Imposte indirette Sottocategoria: Imposta di registro L art. 10, co. 1, D.lgs. 23/2011, modificando l'art. 1, co. 1, della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986, ha sancito, con decorrenza 1 Gennaio 2014, la rimodulazione dell imposta di registro sui trasferimenti immobiliari. Nello specifico, la normativa richiamata ha previsto l innalzamento dell aliquota ordinaria dal 7% al 9% e la riduzione dal 3% al 2% dell imposta applicata per l'acquisto della cosiddetta «prima casa». Dal confronto tra la normativa ante e post modifiche D.L. 23/2011 si evince che: viene ridotta l aliquota sui trasferimenti relativi alla prima casa, che passa dal 3% al 2%; per le altre tipologie di immobili (fabbricati e relative pertinenze, immobili di interesse storico artistico, terreni agricoli, ecc.) per i quali è attualmente prevista una differenziazione delle aliquote (tra l 1% e il 15%) ovvero l applicazione dell imposta in misura fissa ( 168), è introdotta l aliquota unica del 9%. L art. 10, co. 1, lett. b), D.lgs. 23/2011, abroga le note del predetto art. 1, ad eccezione della nota II-bis) che, come noto, detta le condizioni per l applicazione dell agevolazione prima casa. L agevolazione prima casa non è applicabile in caso si tratti di immobili di lusso, ovvero gli immobili rientranti nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9. L art. 10, co. 2, D.lgs. 23/2011 sancisce l importo minimo dell imposta di registro. La citata disposizione prevede, che in tutti i casi in cui troveranno applicazione le nuove aliquote dell imposta di registro nella misura del 9% e del 2% l'imposta, comunque, nonpuòessere inferiore a euro. 1

2 L art. 10, co. 3, D.lgs. 23/2011, come modificato dall art. 26 del D.L. istruzione, D.L. 104/2013, convertito con L. 128/2013, prevede due rilevanti novità, ovvero: in tutti i casi in cui trovi applicazione l imposta di registro in misura proporzionale con le nuove aliquote, cessano di essere dovute l imposta di bollo e le tasse ipotecarie per la trascrizione nei pubblici registri immobiliari; si prevede che nei casi in cui, nei trasferimenti immobiliari trovino applicazione le nuove aliquote dell imposta di registro del 9% e del 2% verranno applicate le imposte ipotecarie e catastali nella misura di euro 50. Il co. 4, art. 10, D.L. 23/2011 prevede, inoltre, in relazione agli atti di trasferimento immobiliare la soppressione di tutte le esenzioni e le agevolazioni tributarie, anche se previste in leggi speciali. L art. 26, co. 2, D.L. 104/2013, convertito con L. 128/2013, prevede l aumento di euro 200 della misura fissa dell imposta di registro, ipotecaria e catastale per tutti gli atti che al scontano imposta di registro, ipotecarie e catastali nella misura fissa di euro 168. Le citate modifiche apportate dal D.L. 23/2011 e dal D.L. 104/2013, nel ridisegnare la tassazione dei trasferimenti immobiliari, produrranno degli effetti incentivanti per l acquisto da parte di privati e da soggetti Iva esenti, frutto dell applicazione del principio di alternatività IVA/registro e la conseguente diversa applicazione delle imposte ipotecarie e catastali, da proporzionali a fisse (nella misura di euro 50,00). Diversamente, l effetto risulta penalizzante, seppur lievemente, per gli acquisti effettuati da imprese che risultano imponibili ai fini Iva, consequenziale, in tal caso, all aumento delle imposte di registro, ipotecarie e catastale da euro 168,00 ad euro 200,00. Premessa Il D.Lgs.23/2011, c.d. Decreto IMU, ha introdotto alcune novità in materia di imposte di registro ed ipocatastali sui trasferimenti immobiliari, applicabili a decorrere dal Il D.L. 104/2013, Decreto c.d. Istruzione, pubblicato sulla G.U , n. 214, convertito con L. 128/2013, è intervenuto nuovamente sul tema, modificando e integrando quanto previsto dal citato Decreto IMU. Analizziamo nel dettaglio le novità applicabili a partire dal 1 Gennaio L art. 10, co. 1, D.lgs. 23/2011, modificando l'art. 1, co. 1, della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986 ha sancito, con decorrenza 1 Gennaio 2014, la rimodulazione dell imposta di registro sui trasferimenti immobiliari. Nello specifico, la normativa richiamata ha previsto l innalzamento dell aliquota ordinaria dal 7% al 9% e la riduzione dal 3% al 2% dell imposta applicata per l'acquisto della cosiddetta «prima casa». Nella seguente tabella si pongono a confronto le normative ante e post modifiche D.lgs. 23/

3 Tabella n. 1 Le modifiche all imposta di registro Ante modifiche D.L. 23/2011 In vigore fino al Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere e atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento,compresi la rinuncia pura e semplice agli stessi, i provvedimenti di espropriazione per pubblica utilità e i trasferimenti coattivi,salvo quanto previsto dal successivo periodo 8% Post modifiche D.L. 23/2011 In vigore dal 1. Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere e atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento, compresi 9% la rinuncia pura e semplice agli stessi, i provvedimenti di espropriazione per pubblica utilità e i trasferimenti coattivi Se l'atto ha ad oggetto fabbricati e relative pertinenze Se il trasferimento ha per oggetto terreni agricoli e relative pertinenze a favore di soggetti diversi dagli imprenditori agricoli a titolo principale o di associazioni o società cooperative, di cui agli art. 12 e 13 della L. 9 maggio 1975, n % 15% Se il trasferimento ha per oggetto case di abitazione, ad eccezione di quelle di categoria catastale A1, A8 e A9, ove ricorrano le condizioni di cui alla nota II-bis) 2% Se il trasferimento ha per oggetto immobili di interesse storico, artistico e archeologico soggetti alla legge 1 giugno 1939, n. 1089, sempreché l'acquirente non venga meno agli obblighi della loro conservazione e protezione. 3% Se il trasferimento ha per oggetto case di abitazione non di lusso secondo i criteri, di cui al decreto del Ministro dei lavori 3% 3

4 pubblici 2 agosto 1969, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto 1969, ove ricorrano le condizioni di cui alla nota II-bis). Se il trasferimento avente per oggetto fabbricati o porzioni di fabbricato è esente dall'imposta sul valore aggiunto, ai sensi dell'art. 10, primo comma, numero 8-bis), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, ed è effettuato nei confronti di imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale dell'attività esercitata la rivendita di beni immobili,a condizione che nell'atto l'acquirente dichiari che intende trasferirli entro tre anni. Se il trasferimento avviene a favore dello Stato, ovvero a favore di enti pubblici territoriali o consorzi costituiti esclusivamente fra gli stessi, ovvero a favore di comunità montane. Se il trasferimento ha per oggetto immobili situati all'estero o diritti reali di godimento sugli stessi. Se il trasferimento avviene a favore di organizzazione non lucrativa di utilità sociale (ONLUS), ove ricorrano le condizioni di cui alla nota II quater). Se il trasferimento avviene a favore delle istituzioni riordinate in aziende di servizi o in organizzazioni non lucrative di utilità sociale, ove ricorrano le condizioni di cui alla nota II-quinquies. Se il trasferimento ha per oggetto immobili compresi in piani urbanistici particolareggiati diretti all attuazione dei programmi di edilizia residenziale comunque denominati, a condizione che l intervento cui è finalizzato il trasferimento venga completato entro cinque anni dalla stipula dell atto. 1% euro 168,00 euro 168,00 euro 168,00 euro 168,00 1% Le nuove aliquote dell imposta di registro Dal confronto tra la normativa ante e post modifiche D.L. 23/2011, si evince che: viene ridotta l aliquota sui trasferimenti relativi alla prima casa che passa dal 3% al 2%; 4

5 per le altre tipologie di immobili (fabbricati e relative pertinenze, immobili di interesse storico artistico, terreni agricoli, ecc.) per i quali è attualmente prevista una differenziazione delle aliquote (tra l 1% e il 15%) ovvero l applicazione dell imposta in misura fissa ( 168), è introdotta l aliquota unica del 9%. Nessuna agevolazione per gli immobili di lusso L art. 10, co. 1, lett. b), D.lgs. 23/2011, abroga le note del predetto art. 1, ad eccezione della nota II-bis) che, come noto, detta le condizioni per l applicazione dell agevolazione prima casa. L agevolazione prima casa non è applicabile in caso si tratti di immobili di lusso. Mentre nella previgente disciplina, la definizione di immobili di lusso era rinvenibile in un Decreto del Ministero dei Lavori pubblici del 1969 (Decreto del Ministro dei lavoripubblici2 agosto 1969, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto 1969, ove ricorrano le condizioni di cui alla nota II-bis)),il novellato l'art. 1, co. 1, della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986, individua puntualmente quali immobili considerare di lusso. Si considerano immobili di lusso e quindi non agevolabili, le unità immobiliari classificate in catasto nelle categorie A/1, A/8 e A/9 a prescindere dalle loro caratteritiche. Su tale novità in dottrina sono state sollevate alcune perplessità sulle quali sono necessari alcuni chiarimenti: - la prima riguarda la diversa formulazione del novellato art. 1, co. 1, della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986, che fa esplicito riferimento per definire le c.d. abitazioni di lusso alle abitazioni classificate come A/1, A/8 e A/9, mentre nella nota II-bis) al novellato art. 1, co. 1, della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986, che detta le condizioni per usufruire dell agevolazione prima casa, non sono state operate modifiche in tal senso e, pertanto, si rinviene la medesima indicazione ante riforma, ovvero case di abitazione non di lusso senza alcun riferimento alle categorie A/1, A/8 e A/9; - ai fini IVA, l applicazione dell aliquota agevolata del 4% per l acquisto della prima casa, disposta dal punto 21, Tabella A, parte seconda, allegata al D.P.R. 633/1972, continuerà a riferirsi, anche successivamente al 1 Gennaio 2014, alle case di abitazione non di lusso secondo i criteri dettati dal Decreto del Ministero dei Lavori pubblici del 1969, precedentemente richiamato. Ciò non pare possibile, in quanto il criterio deve essere uniforme ai fini IVA e ai fini dell imposta di registro. 5

6 Invariati invece gli altri requisiti prima casa: l acquirente dovrà lavorare o risiedere (a andare a risiedere entro 18 mesi dal rogito) nel Comune dove è situato l edificio oggetto di acquisto agevolato; l acquirente non dovrà essere titolare di un altra abitazione nello stesso Comune dove si trova l abitazione oggetto di acquisto agevolato; l acquirente non dovrà essere titolare di un altra abitazione, ovunque ubicata, che sia stata acquistata con l agevolazione prima casa. L agevolazione è subordinata al fatto che la casa acquistata con il beneficio fiscale non sia ceduta per almeno un quinquienno, oppure che, se ceduta prima del decorso del quinquiennio, entro un anno sia acquistata altra prima casa. Conferimento immobili Regole invariate per i conferimenti di immobili in società (non imponibili IVA) per i quali trova applicazione l art. 4, co. 1, lett. b), n. 2), della tariffa, parte prima, allegata al D.P.R. 131/1986 che prevede l applicazione dell imposta di registro nella misura del 4% in caso di conferimento di proprietà o diritto reale di godimento su fabbricati destinati specificamente all'esercizio di attività commerciali e non suscettibili di altra destinazione senza radicale trasformazione, nonché su aree destinate ad essere utilizzate per la costruzione dei suddetti fabbricati o come loro pertinenze, sempreché i fabbricati siano ultimati entro cinque anni dal conferimento e presentino le indicate caratteristiche. La misura massima dell imposta di registro L art. 10, co. 2, D.lgs. 23/2011 sancisce l importo minimo dell imposta di registro. La citata disposizione prevede che, in tutti i casi in cui trovino applicazione le nuove aliquote dell imposta di registro nella misura del 9% e del 2%, l'imposta, comunque,non può essere inferiore a euro. Com è facilmente intuibile, l importo minimo previsto per l imposta di registro penalizza le transazioni di minor valore. Le imposte ipotecarie e catastali L art. 10, co. 3, D.lgs. 23/2011, come modificato dall art. 26 del D.L. istruzione, D.L. 104/2013, convertito con L. 128/2013, prevede due rilevanti novità In particolare, viene riscritto il co. 3, art. 10, D.L. 23/2011, prevedendo che Gli atti assoggettati all'imposta di cui ai commi 1 e 2 e tutti gli atti e le formalità direttamente conseguenti posti in essere per effettuare gli adempimenti 6

7 presso il catasto ed i registri immobiliari sono esenti dall'imposta di bollo,dai tributi speciali catastali e dalle tasse ipotecarie e sono, inoltre, soggetti a ciascuna delle imposte ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro 50. La nuova disposizione prevede che: in tutti i casi in cui trovi applicazione l imposta di registro in misura proporzionale con le nuove aliquote, cessano di essere dovute l imposta di bollo e le tasse ipotecarie per la trascrizione nei pubblici registri immobiliari; si prevede che, nei casi in cui nei trasferimenti immobiliari trovino applicazione le nuove aliquote dell imposta di registro del 9% e del 2% trovino applicazione le imposte ipotecarie e catastali nella misura di euro 50. A ciò va aggiunto, che l art. 26, co. 2, D.L. 104/2013, convertito con L. 128/2013, prevede l aumento ad euro 200 della misura fissa dell imposta di registro, ipotecaria e catastale per tutti gli atti che al scontano imposta di registro, ipotecarie e catastali nella misura fissa di euro 168. Tale misura non riguarda solo i trasferimenti immobiliari, ma siestendendo anche agli atti societari che scontano le imposte fisse nella misura anzidetta. Abolite esenzioni e agevolazioni Il co. 4, art. 10, D.L. 23/2011 prevede, inoltre, in relazione agli atti di trasferimento immobiliare, la soppressione di tutte le esenzioni e le agevolazioni tributarie, anche se previste in leggi speciali. La questione, particolarmente intricata, riguarda il perimetro applicativo per esenzioni e agevolazioni. Ad esempio, è controversa la questione relativa alle ONLUS. Infatti, gli acquisti immobiliari effettuati dalle ONLUS scontano fino al l imposta di registro fissa, mentre a partire dal 1 Gennaio 2014 dovrebbe trovare applicazione la nuova aliquota del 9%. Stesso discorso nel caso di separazione e divorzio, in cui di dovrebbe passare da un completo regime di esenzione (previsto dall art. 19, L. 74/1987) alle nuove aliquote dell imposte di registro. Altro caso è quello degli immobili di pregio storico artistico, che ad ora scontano un aliquota del 3% di registro e 3%, ipotecarie e catastale e che dal 1 Gennaio 2014 dovrebbero scontare l imposta di registro nella misura del 9% (senza i requisiti prima casa), oltre ad imposte ipotecarie e catastali nella misura fissa pari ad euro 100. Le questioni sollevate non sono di poco conto e rendono necessario un chiarimento da parte dell Amministrazione Finanziaria. 7

8 Il caso: il prezzo valore è un agevolazione? Altra questione riguarda la possibilità che possa essere definita agevolazione anche l'applicazione del metodo di calcolo della base imponibile fondato sul sistema del "prezzo-valore". Il metodo del prezzo valore consente, in deroga alla disciplina statuita dall art. 43, D.P.R. 131/1986 (Testo unico Imposta di registro), in caso di contratto a titolo oneroso avente a oggetto il trasferimento di una abitazione a una persona fisica che non agisca nell'esercizio di impresa, arte o professione, alla parte acquirente di richiedere che, la base imponibile, ai fini dell'imposta di registro, sia costituita non dal valore del bene trasferito, ma dal prodotto che si ottiene moltiplicando la rendita catastale per gli applicabili coefficienti di aggiornamento, e quindi indipendentemente dal corrispettivo dichiarato nel contratto. L applicazione di tale metodo consente di ottenere evidenti vantaggi fiscali, dato l utilizzo del valore catastale, che è quasi sempre inferiore al valore di mercato. Da qui la possibilità che tale metodo potesse rientrare nel novero delle agevolazioni. Il sottosegretario all Economia, Pier Paolo Baretta, in una risposta al question time (n ) alla Commissione Finanze della Camera dei deputati, ha precisato che il metodo del "prezzo-valore" è un metodo di determinazione della base imponibile dell'imposta di registro, non qualificabile tecnicamente in termini di "agevolazione". Ne deriva che tale metodo NON rientra nella portata applicativa dell'art. 10, co. 4, D.Lgs. 23/2011. Nelle risposta alla question time si sottolinea che il vantaggio ottenibile dal contribuente non permette l assimilazione della misura ad una agevolazione. Sempre in risposta al question time, il Sottosegretario Baretta, ha annunciato un prossimo intervento dell Agenzia delle Entrate, congiuntamente al Dipartimento delle Finanze, per meglio definire la portata applicativa dell art. 10, co. 4, D.Lgs. 23/2011, in considerazione delle numerose perplessità già sollevate sulla relativa efficacia. Un quadro di sintesi Tabella n. 2 Le novità in sintesi Efficacia 1 Gennaio 2014 Nuove aliquote imposta di registro 9%, atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere, e atti traslativi o costitutivi di diritti reali immobiliari di godimento, compresi la rinuncia pura e semplice agli stessi, i provvedimenti di espropriazione per pubblica utilità e i trasferimenti coattivi. 8

9 Importo minimo imposta di registro Esenzione Imposte ipotecarie e catastali Esenzioni e agevolazioni Importo fisso imposta di registro, ipotecaria e catastale 2%, se il trasferimento ha per oggetto case di abitazione, ad eccezione di quelle di categoria catastale A1, A8 e A9, ove ricorrano le condizioni, di cui alla nota II-bis) euro Tutti gli atti e le formalità direttamente conseguenti posti in essere per effettuare gli adempimenti presso il catasto e di registri immobiliari sono esenti dall'imposta di bollo, dai tributi speciali catastali e dalle tasse ipotecarie. In caso di imposta di registro proporzionale nella misura del 9% e del 7%, ipocatastali fisse nella misura di euro 50. Abolizione esenzioni e agevolazioni, anche se previste in Leggi Speciali. Da euro 168 ad euro 200, per tutti gli atti che scontano imposta di registro, ipotecarie e catastali nella misura fissa di euro 168 al Alcuni questioni rilevanti Il principio di alternatività IVA/Registro Dopo aver delineato le caratteristiche della nuova disciplina, pare opportuno evidenziare alcune questioni di rilevante interesse per valutare la portata della novità normative. Ci si riferisce in particolare ai seguenti elementi: - segnalare la rilevanza del principio di alternativa IVA/registro; - indicare le norme che ai fini IVA disciplinano la cessione di immobili abitativi e strumentali; - indicare la data di riferimento per l applicazione delle nuove norme per gli atti stipulati nel 2013 e registrati nel La lettura delle citate novità legislative non può non considerare il principio sancito dall art. 40, co. 1, D.P.R. 131/1986 il quale prevede che per gli atti aventi ad oggetto cessioni di beni e/o prestazioni di servizi rientranti nel campo di applicazione dell IVA, l imposta di registro si applica in misura fissa. Di conseguenza: l imposta di registro è dovuta in misura proporzionale relativamente agli atti di trasferimento non soggetti ad IVA; qualora l atto sia imponibile IVA, l imposta di registro è dovuta in misura fissa. In merito alla definizione degli atti rientranti campo di applicazione dell IVA, si sottolinea che il recente intervento dell Amministrazione Finanziaria, operato con la C.M. 18/E/2013 del 29 Maggio, ha chiarito che il principio 9

10 dell alternatività trova applicazione, in linea generale, non soltanto con riguardo alle operazioni imponibili ai fini IVA, ma anche con riferimento alle operazioni IVA non imponibili, a quelle escluse per effetto delle norme sulla territorialità e alle operazioni esenti. Disciplina IVA Per quanto riguarda la cessione di immobili abitativi e strumentali ad opera di soggetti passivi Iva, la lettura delle novità legislative, qui commentate, non può prescindere dalla normativa Iva, rinvenibile nell art. 10, co. 1, n. 8 bis e 8- ter, D.P.R. 633/1972, e dal principio di alternatività Iva/registro proporzionale di cui all art. 40, co. 1, D.P.R. 131/1986. In tal sede, si ricorda che: - a seguito delle modifiche all art. 10, co. 1, n. 8-bis, ad opera del D.L. 83/2012, viene confermato il generale regime di esenzione IVA per la cessione di immobili ad uso abitativo, ma si ampliano le fattispecie di imponibilità. In particolare, l imponibilità IVA è prevista per l impresa costruttrice/di ristrutturazione: obbligatoriamente, per le cessioni effettuate entro 5 anni dalla data di ultimazione della costruzione/ristrutturazione; facoltativamente, con opzione da esercitarsi alla stipula dell atto, per le cessioni effettuate trascorsi 5 anni dalla costruzione/ristrutturazione. Inoltre, l imponibilità è estesa alla cessione di fabbricati destinati ad alloggi sociali purché il cedente manifesti l opzione per l imposizione nel relativo atto. - la nuova formulazione del n. 8-ter del co. 1 dell art. 10 del D.P.R. 633/1972, prevede il regime generale dell esenzione Iva per la cessione di immobili strumentali, con imponibilità nei seguenti casi: cessioni di fabbricati strumentali effettuate, entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell intervento, dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, interventi di restauro conservativo, ristrutturazione edilizia o ristrutturazione urbanistica; in tutti gli altri casi di cessioni di fabbricati strumentali il cedente può manifestare l opzione per l imposizione, il cui esercizio deve risultare dall atto di cessione. Si ricorda inoltre, che a partire dal 1 Ottobre 2013 è efficace l aumento dell aliquota Iva ordinaria dal 21% al 22%. 10

11 Vale la data di stipula dell atto Altra questione da analizzare concerne l applicazione alle operazione che avvengono a cavallo d anno della nuova disciplina ovvero della disciplina in vigore fino al A tal fine, è bene sottolineare che le nuove disposizioni entreranno in vigore a partire dal 1 Gennaio 2014, e dunque si applicheranno a tutti gli atti stipulati a partire da tale data. Qualche perplessità sussiste sull applicabilità della citate novità agli atti stipulati nel 2013, ma registrati nel In tali situazioni è stato osservato che il criterio da seguire è quello per il quale la tassazione va fondata sulla data di formazione dell'atto soggetto a registrazione, se certa e opponibile all'amministrazione Finanziaria. Ciò equivale a dire, che agli atti stipulati nel 2013, ma registrati nel 2014 si applicheranno le regole vigenti nel Per gli atti stipulati nel 2013 con condizione sospensiva da verificare ne 2014, si deve far riferimento alle regole vigenti al momento della formazione dell atto. Tale conclusione trova il proprio fondamento normativo nell art. 27, co. 2, D.P.R. 131/1986, il quale prevede che, al verificarsi della condizione sospensiva deve essere versata l'eventuale differenza tra l'imposta dovuta, secondo le norme vigenti al momento della formazione dell'atto, e quella pagata in sede di registrazione. Le modalità applicative dell imposta di registro per gli atti con condizione sospensiva, sono conformi alle disposizioni civilistiche su tali tipologie contrattuali. Infatti, l art del codice civile prevede che gli effetti dell'avveramento della condizione retroagiscono al tempo in cui è stato concluso il contratto. Un quadro di sintesi Tabella n. 3 La tassazione dei trasferimenti immobiliari post riforma Trasferimenti Immobili post - modi Tipologia Cedente IVA Registro Ipocatastali immobile Prima casa 2% 100 Privati e Fuori Non Prima assimilati campo IVA 9% 100 casa Imprese di costruzione o ristrutturazione, entro 5 anni fine lavori Prima Casa 4% NON prima casa 10% Di lusso 22%

12 Imprese di costruzione o ristrutturazione, oltre 5 anni fine lavori Prima Casa 2% 100 NON prima casa Esente, salvo opzione 9% 100 Un confronto tra la nuova e la vecchia disciplina Dopo aver descritto la nuova normativa relativa ai trasferimenti immobiliari, al fine di verifcare l impatto di tali novità, poniamo a confronto la tassazione dei trasferimenti immobiliari in vigore fino al e quella a partire dal 1 Gennaio 2014, distinguendo in relazione allo status del cedente ovvero: privato o assimilato; soggetto passivo IVA. Acquisto immobile senza requisiti prima casa Ipotizziamo un operazione di compravendita immobiliare, di immobile ad uso abitativo non prima casa, posta in essere tra soggetti privati per un valore di ,00 euro. Nella seguente tabella si pongono a confronto la tassazione fino al e quella in vigore a partire dal 1 gennaio Tabella n. 4 La cessione di un privato FINO AL A PARTIRE DAL IVA Esclusa Esclusa IMPOSTA DI REGISTRO (7%* ) (9%* ) IPOTECARIE (2%* ) 50 CATASTALI (1%* ) 50 IMPOSTE DI BOLLO, VOLTURA CATASTALE E TRASCRIZIONE NEI 320 ( ) 0 REGISTRI IMMOBILIARI Totale Nella disciplina ad oggi in vigore, tale operazione sconterebbe l imposta di registro in misura proporzionale con un aliquota del 7%, oltreché imposte ipotecarie e catastali rispettivamente nella misura del 2% e dell 1%, per una tassazione complessiva che ammonterebbe ad euro ,00. A tali imposte vanno aggiunte: euro, per imposta di bollo; - 35 euro, per la trascrizione nei registri immobiliari; - 55 euro, per la voltura catastale. 12

13 La stessa operazione sconterà, a partire dal 1 Gennaio 2014, l imposta di registro nella misura del 9%, oltrechè imposte ipotecarie e catastali in misura fissa di euro 50,00, per una tassazione complessiva che ammonterebbe ad euro 9.100,00. A partire dal 1 Gennaio 2014, l operazione risulterà maggiormente conveniente. L aumento dell imposta di registro dal 7% al 9%, è più che compensata dalla trasformazione delle imposte ipotecarie e catastali da proporzionali a fisse. Acquisto immobile con requisiti prima casa Ipotizziamo un operazione di compravendita immobiliare, di immobile ad uso abitativo prima casa, posta in essere tra soggetti privati per un valore di ,00 euro. Tabella n. 5 La cessione di un privato PRIMA CASA FINO AL A PARTIRE DAL IVA Esclusa Esclusa IMPOSTA DI REGISTRO (3%* ) (2%* ) IPOTECARIE CATASTALI IMPOSTE DI BOLLO, VOLTURA CATASTALE E TRASRIZIONE NEI 320 ( ) 0 REGISTRI IMMOBILIARI Totale A partire dal 1 Gennaio 2014, l operazione risulterà maggiormente conveniente data la riduzione dell imposta di registro dal 3% al 2% ed, inoltre, per la riduzione delle ipotecarie e catastali in misura fissa da euro 168 ad euro 50,00. La cessione del capannone Ipotizziamo un operazione di compravendita di un capannone industriale, posta in essere tra privati per un valore di ,00 euro. Nella seguente tabella si pongono a confronto la tassazione fino al e quella in vigore a partire dal 1 gennaio

14 Tabella n. 6 La cessione di un privato del capannone industriale FINO AL A PARTIRE DAL IVA Esclusa Esclusa IMPOSTA DI REGISTRO (7%* ) (9%* ) IPOTECARIE (2%* ) 50 CATASTALI (1%* ) 50 Totale Nella disciplina ad oggi in vigore, tale operazione sconterebbe l imposta di registro in misura proporzionale con un aliquota del 7%, oltreché imposte ipotecarie e catastali nella misura del 2% e dell 1%, per una tassazione complessiva che ammonterebbe ad euro ,00. La stessa operazione sconterà, a partire dal 1 Gennaio 2014, l imposta di registro nella misura del 9%, oltrechè imposte ipotecarie e catastali in misura fissa di euro 50,00, per una tassazione complessiva che ammonterebbe ad euro 9.100,00. A partire dal 1 Gennaio 2014, l operazione risulterà maggiormente conveniente. L aumento dell imposta di registro dal 7% al 9% è più che compensata dalla trasfromazione delle imposte ipotecarie e catastali da proporzionali a fisse. Cessione prima casa da impresa imponibile Ipotizziamo la cessione, da parte di un soggetto passivo Iva, di un abitazione prima casa imponibile per obbligo per euro Tabella n. 7 La cessione di soggetto passivo imponibile per obbligo - PRIMA CASA FINO AL A PARTIRE DAL IVA (4%* ) 4%(4%* ) IMPOSTA DI REGISTRO IPOTECARIE CATASTALI Totale A partire dal 1 Gennaio 2014 l operazione risulterà più costosa visto l incremento della misura fissa dell imposta di registro, ipotecaria e catastale da euro 168 ad euro

15 Cessione prima casa da impresa esente IVA Ipotizziamo la cessione, da parte di un soggetto passivo Iva, di un abitazione prima casa esente IVA per euro Tabella n. 8 La cessione di soggetto passivo esente IVA - PRIMA CASA FINO AL A PARTIRE DAL IVA Esente Esente IMPOSTA DI REGISTRO 3% 2% IPOTECARIE CATASTALI IMPOSTE DI BOLLO, VOLTURA CATASTALE E TRASRIZIONE NEI 320 ( ) 0 REGISTRI IMMOBILIARI Totale A partire dal 1 Gennaio 2014, l operazione risulterà meno costosa data la riduzione della misura dell imposta di registro dal 3% al 2% e l applicazione delle ipocatastali nella misura fissa di euro 100. Cessione dell immobile di lusso dall impresa Ipotizziamo la cessione da parte di un soggetto passivo Iva di un abitazione di lusso imponibile per obbligo per euro Tabella n. 9 La cessione di soggetto passivo dell immobile di lusso FINO AL A PARTIRE DAL IVA (22%* ) (22%* ) IMPOSTA DI REGISTRO IPOTECARIE CATASTALI Totale A partire dal 1 Gennaio 2014, l operazione risulterà più costosa visto l incremento della misura fissa dell imposta di registro, ipotecaria e catastale da euro 168 ad euro

16 Cessione del fabbricato strumentale imponibile Ipotizziamo ora la cessione, da parte di un soggetto passivo Iva, di un fabbricato strumentale imponibile per obbligo per euro Tabella n. 10 La cessione del fabbricato strumentale imponibile FINO AL A PARTIRE DAL IVA 22% 22% IMPOSTA DI REGISTRO IPOTECARIE (3%* ) (3%* ) CATASTALI (1%* ) (1%* ) Totale Nel caso di specie, l imposta di registro sarà dovuta in misura fissa in virtù dell applicazione del principio di alternatività IVA/registro. L importo passa dai 168 euro previsti fino al , ai 200 euro applicati a partire dal 1 Gennaio Per quanto riguarda invece le imposte ipotecarie e catastali continuerà a trovare applicazione la misura del 4% (3% + 1%), in quanto la misura di euro 200 trova applicazione per quelle fattispecie per le quali si applicava fino al le ipocatastali in misura fissa. L unica differenza, dunque, consiste nell incremento dell imposta fissa di registro da euro 168 a euro 200. Cessione del fabbricato strumentale esente Ipotizziamo ora la cessione, da parte di un soggetto passivo Iva, di un fabbricato strumentale esente per euro Tabella n. 11 La cessione del fabbricato strumentale esente FINO AL A PARTIRE DAL IVA Esente Esente IMPOSTA DI REGISTRO IPOTECARIE (3%* ) (3%* ) CATASTALI (1%* ) (1%* ) Totale Nel caso di specie, l imposta di registro sarà dovuta in misura fissa, in virtù dell applicazione del principio di alternatività IVA/registro. Infatti, non è prevista alcuna deroga al principio di alternatività IVA registro. 16

17 Le cessioni di questi fabricati, anche se esenti da IVA, rientrano nel campo di applicazione del tributo e per questo, mancando una specifica deroga, troverà applicazione l imposta di registro in misura fissa. L importo passa dai 168 euro previsti fino al , ai 200 euro applicati a partire dal 1 Gennaio Per quanto riguarda, invece, le imposte ipotecarie e catastali continuerà a trovare applicazione la misura del 4% (3% + 1%), in quanto la misura di euro 200 trova applicazione per quelle fattispecie per le quali si applicava fino al le ipocatastali in misura fissa. L unica differenza, dunque, anche in questo caso, consiste nell incremento dell imposta fissa di registro da euro 168 a euro 200. Le aree edificabili Anche le cessioni di aree edificabili scontano la riforma delle imposte d atto e anche in tal caso si rende necessario distinguere tra imprese e privati. Per quanto riguarda le compravendite tra privati la tassazione per gli atti stipulati entro il prevede: Imposta di registro nella misura dell 8%; Ipocatastali nella misura del 3% (2% + 1%). A partire dal 2014 si avrà: Imposta di registro nella misura del 9%; Ipocatastali nella misura di 100 euro ( ). Tabella n. 12 La cessione dell area edificabile tra privati FINO AL A PARTIRE DAL IVA Fuori campo Fuori campo IMPOSTA DI REGISTRO 8% 9% IPOTECARIE 2% 50 CATASTALI 1% 50 A partire dal 1 Gennaio 2014, l operazione risulterà meno costosa in quanto l incremento dell imposta di registro è più che compensata dalla trasfromazione dell imposte ipotecarie e catastali da proporzionali a fisse. Per quanto riguarda i trasferimenti di aree edificabili effettuati dalle imprese, questi sono soggetti a Iva applicando l'aliquota ordinaria del 22%. Per le operazioni effettuate entro il , si scontano imposta di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di 168 euro cadauna. 17

18 Dall'inizio del 2014 si continueranno ad applicare tre imposte fisse, ma elevate a 200 euro ciascuna. Le imposte ipotecaria e catastale non ammontano a 50 euro, ciascuna in quanto il trasferimento è soggetto ad Iva e non viene tassato con l'applicazione dell'art. 1 della Tariffa, Parte I, del Testo unico dell'imposta di registro. Tabella n. 13 La cessione dell area edificabile dall impresa FINO AL A PARTIRE DAL IVA 22% 22% IMPOSTA DI REGISTRO IPOTECARIE CATASTALI Le agevolazioni in agricoltura Fino al l'acquisto di terreni agricoli da parte di coltivatori diretti e imprenditori agricoli professionali (IAP), anche costituiti in forma di società agricola, iscritti nella gestione previdenziale agricola, sconta l'imposta di registro e ipotecaria nella misura fissa di 168 euro e quella catastale nella misura ordinaria dell'1 per cento. Tale misura, in attesa dell approvazione definitiva della Legge di Stabilità per il 2014, andrà a regime. Tuttavia, data la riforma delle imposte d atto, a partire dal 1 Gennaio 2014, continuerà ad applicarsi la sola imposta catastale dell'1% mentre quelle di registro e ipotecaria, saranno dovute nella misura fissa di 200 euro ciascuna. Tabella n. 14 L Acquisto del terreno da parte del coltivatore diretto FINO AL A PARTIRE DAL IMPOSTA DI REGISTRO IPOTECARIE CATASTALI 1% 1% Sempre il DDL di Stabilità per il 2014, prevede, per i soggetti diversi dai coltivatori diretti e imprenditori agricoli professionali (IAP), l'acquisto di terreni con imposta di registro nella misura del 12% e quelle di registro e ipotecaria nella misura fissa di 50 euro ciascuna. 18

19 Tabella n. 15 L Acquisto del terreno da parte di soggetti diversi da coltivatore diretto e IAP FINO AL A PARTIRE DAL IMPOSTA DI REGISTRO 15% 12% IPOTECARIE 2% 50 CATASTALI 1% 50 Valutazioni In base all analisi proposta, le modifiche apportate dal D.L. 23/2011 e dal D.L. 104/2013, nel ridisegnare la tassazione dei trasferimenti immobiliari, produrranno degli effetti incentivanti per l acquisto da privati e da soggetti Iva esenti, frutto delle diversa applicazione delle imposte ipotecarie e catastali, da proporzionali a fisse (nella misura di euro 50,00). Diversamente, l effetto risulta penalizzante, seppur lievemente, per gli acquisti effettuati da imprese che risultano imponibili ai fini Iva frutto, in tal caso, dell aumento dell imposta di registro, ipotecarie e catastale da euro 168,00 ad euro 200,00. L impatto sulle altre operazioni In base alla nuova normativa, in ogni fattispecie in cui al siano applicabili le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di 168 euro, si renderà applicabile la nuova misura fissa di 200 euro. L art. 26, co. 2, D.L. 104/2013 stabilisce, infatti, che l'importo di ciascuna delle imposte di registro, ipotecaria e catastale stabilito in misura fissa di euro 168 da disposizioni vigenti anteriormente al 1 gennaio 2014 è elevato ad euro 200. L'aumento concerne non solo gli atti traslativi di beni immobili ma anche gli atti di accettazione e rinuncia di eredità, la procura, le convenzioni matrimoniali (quali la separazione dei beni e il fondo patrimoniale), le convenzioni urbanistiche; gli atti d'obbligo unilaterale, tutti gli atti societari per i quali vi è l'obbligo della registrazione con l'imposta fissa: gli atti costitutivi di società e gli aumenti di capitale che prevedano conferimenti diversi dai beni immobili, gli atti modificativi dei patti sociali, le trasformazioni, le fusioni, le scissioni ecc.. Un caso particolare è rappresentato dalla cessione d azienda. Per quanto riguarda la tassazione indiretta, la cessione di azienda è una operazione esclusa dal campo di applicazione dell'iva per carenza del presupposto oggettivo, ai sensi della lettera b), del co. 3, dell'art. 2, del D.P.R. n. 633 del 26 ottobre Nel caso in cui nell azienda risultino compresi beni immobili, sugli stessi devono applicarsi, fino al 31 Dicembre 2013, le aliquote proporzionali 19

20 dell'imposta di registro previste in relazione a detti beni, nonché devono applicarsi le imposte ipotecaria e catastale nella misura del 2 per cento e dell'1 per cento. Mentre l imposta di registro è determinata sulla base del valore di cessione al netto delle passività trasferite, le ipocatastali si determinano sulla base del valore degli immobili trasferiti. A partire dal 1 Gennaio 2014, nel caso in cui nell azienda oggetto di cessione risultino compresi beni immobili, sugli stessi si applicheranno l imposta di registro nella misura del 9%, determinata sempre sulla base del valore di cessione al netto delle passività trasferite, mentre le imposte ipotecarie e catastali si applicheranno in misura fissa (50 euro). Evidente il vantaggio fiscale ottenibile: sostituzione delle imposte ipotecaria e catastale nella misura del 2 per cento e dell'1 per cento determinano sulla base del valore degli immobili trasferiti con ipocatastali in misura fissa. Tale vantaggio va a scontrarsi con l incremento dell'imposta di registro. Questioni particolari Dopo aver analizzato in modo sistematico le novità previste, a partire dal 1 Gennaio 2014, dal combinato disposto dell art. 10, D.lgs. 23/2011 e dell art. 26, D.L. 104/2013, si riportano alcuni interessanti C&Q riguardanti alcuni degli aspetti più critici delle novità legislative. Casi & questioni: credito d imposta prima casa Il co. 4, art. 10, D.L. 23/2011 prevede in relazione agli atti di trasferimento immobiliare la soppressione di tutte le esenzioni e le agevolazioni tributarie, anche se previste in leggi speciali. A seguito di tale disposizione, viene abrogato il credito d imposta per l acquisto della prima casa? A partire dal 1 gennaio 2014, il co. 4, art. 10, D.L. 23/2011 prevede la soppressione di ogni esenzione e agevolazione per i trasferimenti immobiliari a titolo oneroso. L art. 7, co. 1 e 2, L. 448/1998, concede al contribuente che acquisti con l'agevolazione prima casa un'altra casa di abitazione, entro un anno dalla cessione di un'altra abitazione acquistata con agevolazione «prima casa», un credito d'imposta pari all'imposta di registro o all'iva corrisposta in relazione al precedente acquisto agevolato, fino a concorrenza dell'imposta di registro o dell'iva dovute per l'acquisto agevolato della nuova casa di abitazione. A parere di chi scrive, tale disposizione non dovrebbe rientrare nell ambito applicativo dell'art. 10, co. 4, Dlgs 23/2011. Infatti, il credito d imposta per l acquisto della prima casa non rientra nella tassazione degli acquisti immobiliari a titolo oneroso, ma serve a permettere che la tassazione per l'acquisto della prima casa non sia reiterata, sia scontata una sola volta e non ripetuta, se il contribuente vende la sua prima casa e procede all'immediato riacquisto di un'altra prima casa. 20

21 Casi & questioni: lottizzazioni Per gli atti di redistribuzione immobiliare tra co-lottizzanti, attuativi della convenzione di lottizzazione, rimane in vigore, dopo il 1 Gennaio 2014, il regime di favore previsto dall'articolo 20 della legge 10/1977. A partire dal 1 gennaio 2014, il co. 4, art. 10, D.L. 23/2011 prevede la soppressione di ogni esenzione e agevolazione per i trasferimenti immobiliari a titolo oneroso. L'agevolazione in questione, è stata confermata dalla R.M. 1/E/2013 per gli atti fino al 31 dicembre di quest'anno. In questo caso l'imposta di registro è fissa ed è prevista l'esenzione delle imposte ipotecaria e catastale. Le motivazioni della disposizione, come chiarito dall Amministrazione Finanziaria nella R.M. 1/E/2013, sono intesi a favorire la trasformazione urbanistica dei beni senza provocare squilibri patrimoniali. A parere di chi scrive, è possibile che tale agevolazione permanga anche dopo il 1 Gennaio Casi & questioni: l acquisto di basso importo A quanto ammonta l imposta di registro nel 2014 sull acquisto di un terreno agricolo del valore di euro? L art. 10, co. 2, D.lgs. 23/2011 sancisce l importo minimo dell imposta di registro. La citata disposizione prevede che in tutti i casi in cui troveranno applicazione le nuove aliquote dell imposta di registro nella misura del 9% e del 2% l'imposta, comunque, non può essere inferiore a euro. Com è facilmente intuibile, l impoto minimo previsto per l imposta di registro penalizza le transazioni di minor valore. In base a quanto detto, per transazioni pari o inferiori a euro l imposta di registro sarà pari a euro, oltre all'applicazione delle imposte ipotecaria e catastale in misura fissa pari a 50 euro ciascuna. Acquisto prima casa da privato E conveniente attendere il 2014 per effettuare l acquisto da parte di un privato dell abitazione con requisiti prima casa? A partire dal 1 Gennaio 2014 l operazione risulterà maggiormente conveniente data la riduzione dell imposta di registro dal 3% al 2% ed, inoltre, per la riduzione delle ipotecarie e catastali in misura fissa da euro 168 ad euro 50,00. Acquisto prima casa da impresa costruttrice o da privato A partire dal 1 Gennaio 2014 è conveniente acquistare la casa con i requisiti prima casa dall impresa costruttrice o dal privato? 21

22 Mentre l acquisto dal privato, a partire dal 1 Gennaio 2014,sconterà l imposta di registro del 2% e le imposte ipotecarie e catastali in misura fissa pari ad euro 50,00, l acquisto dall impresa costruttrice imponibile IVA, sconterà l aliquota IVA del 4%, oltre imposta di registro, ipotecaria e catastale nella misura fissa di euro 168. E dunque conveniente l acquisto dal privato. - Riproduzione riservata- 22