Scudo fiscale ter: - Le scelte strategiche nell emersione e nella compilazione della dichiarazione riservata

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1 Scudo fiscale ter: - nell emersione e nella compilazione della dichiarazione riservata di Università di Genova - Professore aggregato di Diritto Commerciale Componente commissione Trust CNDCEC

2 nell emersione e compilazione della dichiarazione riservata L importo da indicare in dichiarazione riservata L utilizzo dell importo presente nella dichiarazione riservata quale costo fiscalmente riconosciuto delle attività emerse Il trattamento dei redditi prodotti dai beni emersi dal 1 gennaio 2009 alla data dell emersione

3 L importo da indicare in dichiarazione riservata L importo da indicare in dichiarazione riservata è sostanzialmente un importo discrezionale. Il contribuente non è tenuto ad adottare specifici criteri di valorizzazione (C.M. 85/2001, par. 6): importo pari al costo di acquisto delle stesse; importo pari al valore corrente delle attività; importi intermedi. Il costo di acquisto o il valore corrente devono essere supportati da idonea documentazione probatoria (C.M. 49/2009 par. 4.2).

4 L importo da indicare in dichiarazione riservata Non c è alcuna discrezionalità se emerge denaro (Circolare Abi 27/2001; C.M. 49/2009 par. 4.3): Il profilo diventa estremamente rilevante in questo periodo di crisi economica (siamo generalmente nella parte bassa di una U); se liquido rimpatrio un importo inferiore e quindi posso avere una copertura non completa sul fronte degli accertamenti; esempio: 2006 incasso nero per e compro un titolo 2007 vendo il titolo a con plus di e compro un altro titolo per il titolo vale Che valore scudo?

5 L importo da indicare in dichiarazione riservata Problema dei titoli illiquidi: La cessione è spesso di fatto impossibile (prezzo vile) o comunque inopportuna perché riduce il valore da indicare nella dichiarazione riservata (rimpatriando denaro); Il rimpatrio di attività permutate (es. polizze vita di tipo finanziario) può porre il problema di realizzi compiuti nel 2009 o comunque, se in perdita, abbassa il costo fiscalmente riconosciuto diventando difficile negare la conoscenza del prezzo di acquisto; È allora preferibile isolare i titoli illiquidi e: se possibile regolarizzarli (ma, perdita dell anonimato); optare per il rimpatrio giuridico e valutare se accreditarli su uno o più dossier distinti dal dossier dei titoli liquidi (in modo da massimizzare l utilizzo di eventuali minusvalenze, non perdere l anonimato sugli altri dossier ove l interessato sia tenuto ad indicare determinati redditi in Unico).

6 Costo fiscalmente riconosciuto delle Attività Rimpatriate Art. 14(5-bis) DL 350/2001: il contribuente può assumere alternativamente, quale costo fiscalmente rilevante: il costo di acquisto, come risultante dalla relativa documentazione; ovvero, in mancanza della documentazione d i acquisto; il valore fornito dall intermediario mediante un apposita dichiarazione sostitutiva resa ai sensi dell art. 6(3) del D.Lgs. n. 461del 1997; ovvero in alternativa l importo indicato nella dichiarazione riservata. In presenza della relativa documentazione il criterio del costo non può essere derogato (C.M. 9/2002, 1.4).

7 Costo fiscalmente riconosciuto delle Attività Rimpatriate In mancanza del costo di acquisto: Valore da indicare nella dichiarazione sostitutiva ex art. 6(3) D.Lgs. 461/1997 Nella dichiarazione sostitutiva non si può comunque superare il valore determinato sulla base dei criteri generali stabiliti dall art. 9 del Tuir calcolato con riferimento alla data di presentazione della dichiarazione riservata (C.M. 24/2002, 8).

8 Costo fiscalmente riconosciuto delle Attività Rimpatriate In mancanza del costo di acquisto: Valore da indicare nella dichiarazione riservata Ai fini dell indicazione dell ammontare delle attività finanziarie, il contribuente non è tenuto ad adottare criteri specifici di valorizzazione, fermo restando che gli effetti previsti in conseguenza della emersione delle disponibilità detenute all estero sono limitati agli importi indicati nelle dichiarazioni riservate. Il contribuente può, ad esempio, indicare l importo corrispondete al valore corrente delle attività ovvero al costo di acquisto delle stesse o a valori intermedi (C.M. 85/2001, 7).

9 Costo fiscalmente riconosciuto delle Attività Rimpatriate Valore da indicare nella dichiarazione riservata L interessato deve compilare e sottoscrivere una comunicazione, da allegare alla dichiarazione riservata nella quale siano riportati i valori risultanti dalla ripartizione dell importo complessivo indicato nella dichiarazione medesima Valore normale a quale data? Data dello scudo ovvero ? Coerenza con dichiarazione ex art. 6(3) D.Lgs. 461/1997 imporrebbe il valore normale alla data di presentazione della dichiarazione riservata. Tuttavia, la logica dello scudo sembrerebbe quella di sanare, in linea di principio, gli eventi reddituali verificatisi fino al Il valore della protezione offerta dalla norma (i.e. valore da indicare nella dichiarazione riservata) non dovrebbe quindi riferirsi ad una data successiva al (i.e. data di presentazione della dichiarazione riservata). L Amministrazione finanziaria può comunque disconoscere, ai sensi dell art. 37- bis DPR n. 600/1973 i vantaggi tributari derivanti dalla valutazione operata dal contribuente (C.M. 99/2001, 2.1.2).

10 Costo fiscalmente riconosciuto delle Attività Rimpatriate Il valore determinato ai sensi dell art. 14(5-bis), DL 350/2001, può essere considerato costo ai fini fiscali sia per i redditi diversi che per i redditi di capitale. Qualora le attività finanziarie rimpatriate siano conferite in risparmio gestito e sia esercitata l opzione di cui all art. 14(5-bis), al fine di considerare il valore indicato nella dichiarazione riservata quale costo fiscalmente riconosciuto, la valorizzazione quale vendita virtuale degli strumenti medesimi deve essere effettuata secondo i criteri Consob e l intermediario dovrà procedere, in caso di differenza positiva tra il valore Consob e quello indicato ex art. 14(5-bis) nella dichiarazione riservata, alla rilevazione della plusvalenza ed all applicazione del prelievo (cfr. C.M. 24/2002, 8).

11 Esempio 1 Titolo rimpatriato plusvalente Come funziona il conto segretato Lo scudo fiscale Rimpatrio del titolo A: costo fiscale: 100 corrispettivo 110 plusvalenza pari a 10. Il corrispettivo (110) della prima operazione di cessione potrà essere accreditato per intero al conto denaro segretato, con contestuale innalzamento a 110 della soglia complessiva per la quale opera il regime di riservatezza garantito dall operazione di rimpatrio (100 valore iniziale + 10 plusvalenza tassata). il pagamento dell imposta sostitutiva dovuta mediante addebito del conto denaro segretato va poi considerato quale prelievo e, in quanto tale, comporta una riduzione della soglia entro la quale opera la riservatezza. Valore scudo: 100 (inalterato) Soglia di riservatezza: ( ,25) = 108,75

12 Come funziona il conto segretato Esempio 2 Titolo rimpatriato minusvalente Rimpatrio del titolo A: costo fiscale: 100 corrispettivo 90 minusvalenza pari a 10. La realizzazione di una minusvalenza determina una contrazione della soglia entro la quale opera la riservatezza. Valore scudo: 100 (inalterato) Soglia di riservatezza: (100 10) = 90

13 Come funziona il conto segretato Esempio 3 Utilizzo del costo storico documentato superiore al valore scudato Rimpatrio di 3 titoli: A: costo fiscale documentato: 100 corrispettivo 170 plusvalenza pari 70 B: costo fiscale documentato: 50 corrispettivo 80 plusvalenza pari a 30 Valore dichiarazione riservata: 100 (inferiore di 50 rispetto al costo fiscale complessivo delle attività rimpatriate pari a 100). Vendita di tutti i titoli e realizzazione di una plusvalenza complessiva pari a 100. Valore scudo: 100 (inalterato) Soglia di riservatezza: (230 12,5) = 217,5 il regime della riservatezza aumenta fino a concorrenza del corrispettivo di vendita al netto delle relative imposte. corrispettivo imposte

14 Redditi Post Scudo Lo scudo fiscale In caso di rimpatrio i redditi delle attività finanziarie post rimpatrio possono essere soggetti a tre differenti regimi: regime del risparmio amministrato (art. 6 D.Lgs. 461/1997) regime del risparmio gestito (art. 7 D.Lgs. 461/1997) regime della dichiarazione (art. 5 D.Lgs. 461/1997) In caso di regolarizzazione i redditi delle attività finanziarie post regolarizzazione possono essere soggetti al solo regime della dichiarazione (art. 5 D.Lgs. 461/1997). In caso di utilizzo di società fiduciaria posso continuare a godere della secretazione anche investendo nella mia azienda (tramite sottoscrizioni di capitale o finanziamenti soci)

15 I redditi prodotti dalle attività rimpatriate

16 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate Gli interessati possono comunicare agli intermediari cui è presentata la dichiarazione riservata i redditi derivanti dalle attività finanziarie rimpatriate, percepiti dopo la data di entrata in vigore del presente decreto e prima della presentazione della dichiarazione medesima, fornendo contestualmente la provvista corrispondente alle imposte dovute, che sarebbero state applicate dagli intermediari qualora le attività finanziarie fossero già state depositate presso gli stessi. Nei confronti degli intermediari si applica l art. 13, comma 4 [Art. 14(8) D.L. 350/2001].

17 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate Ambito di applicazione esteso anche alle imposte che sarebbero state applicate qualora gli intermediari fossero intervenuti nella riscossione di tali redditi (cfr. C.M. 99/2001; e C.M. 9/ ; C.M. 43/ ). Possibilità di utilizzo di due metodi: Metodo analitico Metodo forfetario

18 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate Criterio analitico È una facoltà concessa solamente in relazione all operazione di rimpatrio ma non alla regolarizzazione. È una facoltà che si perfeziona barrando l apposita casellina nella dichiarazione riservata (è comunque opportuno unire anche una dichiarazione in cui si richiede l applicazione del metodo analitico o di quello forfetario). L opzione garantisce l anonimato con riferimento ai redditi sottoposti ad una tassazione definitiva (ritenuta a titolo d imposta o imposta sostitutiva) ad opera dell intermediario presso il quale è effettuato il rimpatrio ed al quale è versata la relativa provvista (C.M. 85/2001).

19 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate L opzione può avere ad oggetto sia redditi soggetti a ritenute a titolo d imposta/imposte sostitutive sia redditi soggetti a ritenute a titolo di acconto (cfr. Circ. ABI , serie tributaria n. 27; C.M. 37/2002; C.M. 43/2009 ). I redditi ordinariamente soggetti a ritenuta a titolo d imposta/imposta sostitutiva per i quali è esercitata l opzione: a)non devono essere indicati anche nella dichiarazione riservata (cfr. C.M. 24/2002, 6; CM 49/ ); b)non devono essere indicati anche nella dichiarazione dei redditi (cfr. C.M. 85/2001, 10) mantenimento della riservatezza; c) mantengono il regime della riservatezza ex at. 14(2) D.L. 350/2001 (cfr. C.M. 24/2002, 6).

20 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate I redditi ordinariamente soggetti a ritenuta a titolo d acconto per i quali è esercitata l opzione: a) non devono essere indicati anche nella dichiarazione riservata (cfr. C.M. 24/2002, 6); b) devono essere indicati anche nella dichiarazione dei redditi (cfr. C.M. 85/2001, 10) perdita della riservatezza; c) non mantengono il regime della riservatezza ex at. 14(2) D.L. 350/2001 (cfr. C.M. 85/2001, 10).

21 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate Le plusvalenze non possono essere compensate con eventuali minusvalenze o perdite, le quali, tuttavia, possono essere indicate in dichiarazione (C.M. 99/2001, 2.1.1). In tale ultima circostanza, si perde l anonimato. Le plusvalenze possono essere compensate con minusvalenze antecedenti se (i) realizzate in un rapporto di risparmio amministrato già in essere presso lo stesso intermediario alla data del rimpatrio e qualora (ii) tali minusvalenze siano anteriori alla plusvalenza (C.M. 25/ ). Possibilità di scelta del regime impositivo (analitico vs forfettario) in relazione alla singola attività rimpatriata (C.M. 37/2002, 2).

22 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate Criterio forfettario La determinazione dei redditi derivanti dalle attività rimpatriate per i quali i soggetti interessati possono avvalersi della disposizione contenuta nel comma 8 dell art. 14 del citato decreto-legge n. 350 del 2001 può essere effettuata sulla base del criterio presuntivo indicato nell art. 6 del decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, e successive modificazioni. In tal caso, sui redditi così determinati, l intermediario al quale è presentata la dichiarazione riservata applica una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi con l aliquota del 27 per cento [Art. 1(2-bis) D.L. 12/2002].

23 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate Quali redditi possono essere forfetizzati? I redditi assoggettabili ad imposta sostitutiva ovvero a ritenute alla fonte (a titolo di acconto o di imposta). Possono quindi essere forfetizzati anche redditi che altrimenti avrebbero integralmente concorso a formare l imponibile del percipiente e che avrebbero condotto alla perdita del regime della riservatezza (cfr. C.M. 37/2002, 2).

24 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate Quali redditi NON possono essere forfetizzati? NON sono forfetizzabili i redditi che non sconterebbero imposta sostitutiva ovvero ritenuta alla fonte (a titolo di acconto o di imposta) qualora le relative attività finanziarie fossero depositate presso un intermediario finanziario residente ovvero riscossi attraverso il suo intervento. Esempi: a)capital gain da partecipazioni qualificate in società residenti (e non); b)capital gain da partecipazioni non qualificate in società non residenti e non-white list; c) plusvalenze da prelievo o cessione di valute (art. 67 (1-ter) TUIR); d) dividendi da partecipazioni qualificate italiane.

25 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate Consente di applicare al valore delle attività rimpatriate il tasso ufficiale medio di riferimento dal 1 gennaio 2009 alla data di effettivo rimpatrio. Per calcolare il tasso medio di riferimento occorre ponderare i tassi per i giorni di durante i quali essi sono stati in vigore. Il tasso medio di riferimento va poi applicato al capitale senza dover ragguagliare ai giorni l importo risultante (C.M. n. 25/2003, 1.2.2); pertanto, quanto più tardi viene effettuato il rimpatrio, tanto meno incide il reddito presunto.

26 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate Tasso Ufficiale di sconto da utilizzare 01/01/ /01/2009 2,50% 20 21/01/ /03/2009 2,00% 49 11/03/ /04/2009 1,50% 28 08/04/ /05/2009 1,25% 35 13/05/ /11/2009 1,00% 197 1,3093%

27 Redditi delle Attività Finanziarie Rimpatriate Il valore delle attività detenute all estero alla data del 31 dicembre 2008 riportato nella dichiarazione riservata può non coincidere con il valore delle attività rimpatriate, qualora, ad esempio, in detto ultimo valore siano ricomprese non solo le attività detenute all estero a tale data, ma anche le attività (successive) rappresentate dai relativi redditi. Esempi: - denaro alla data del 31 dicembre 2008 = 100; - redditi percepiti nel 2009 = 20; - importo rimpatriato = 120. In dichiarazione riservata va indicato 100. il contribuente può scegliere se indicare (ex art. 14(8) DL 350/2001) 20 come redditi da tassare, ovvero se utilizzare 100 come capitale per il calcolo presuntivo dei redditi (ex art. 1(2-bis) DL 12/2002. In quest ultimo caso può emergere una base imponibile pari a X sulla quale va applicata l imposta sostitutiva del 27 per cento. In ogni caso, il regime di riservatezza è garantito per 20, oltre che per i 100 da dichiarazione riservata.