LA CEDOLARE SECCA. Soggetti interessati Ambito oggettivo Base imponibile

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1 LA CEDOLARE SECCA Soggetti interessati Ambito oggettivo Base imponibile Art. 3 D. Lgs n. 23 Provvedimento direttoriale 7 aprile 2011 C.M n. 26/E Dott. Matteo Gualandris

2 INDICE 1. Aspetti generali 2 2. Quadro normativo e Prassi Federalismo municipale e disposizioni nel settore 2 immobiliare 3. Definizione del regime della cedolare secca Requisiti soggettivi Requisiti oggettivi 3 4. Caratteristiche del tributo Aliquote Base imponibile Rinuncia all aggiornamento del canone Valutazione di convenienza 6 5. Modalità e termini di esercizio dell opzione Comunicazione al conduttore Registrazione del contratto Esercizio dell opzione nel corso dell anno Durata dell opzione Revoca dell opzione Effetti dell opzione Sanzioni La registrazione dei contratti di locazione 12 1

3 1. ASPETTI GENERALI Obiettivo: Emersione delle locazioni non dichiarate. Strumenti: Tassazione agevolata; Inasprimento delle sanzioni. 2. QUADRO NORMATIVO E PRASSI Norma: Art. 3 del D.Lgs n. 23 attuato con Provvedimento Agenzia delle Entrate del n Entrata in vigore: 7 aprile 2011 Prassi: Ris n. 59 codici tributi C.M n. 26/E 2.1 FEDERALISMO MUNICIPALE E DISPOSIZIONI NEL SETTORE IMMOBILIARE La cedolare secca rientra nel più ampio quadro normativo relativo al federalismo municipale volto a garantire i futuri equilibri economici della fiscalità locale. Il provvedimento garantirà alla fiscalità locale un cospicuo introito economico alla luce dei futuri tagli ai trasferimenti da parte del Governo centrale. Oltre alle disposizioni rivolte al nuovo regime sostitutivo sulle locazioni, il D.Lgs. in commento ha introdotto una serie di norme volte a regolamentare in modo puntuale l intera fiscalità sugli immobili, nonché a combattere l evasione sulle locazioni. In particolare: - La progressiva introduzione dell Imposta Municipale Unica, che dovrà assorbire tutti i prelievi fiscali sulle proprietà immobiliari; - Incentivazione alla lotta all evasione nei confronti degli enti locali che saranno beneficiari del 100% delle maggiori entrate derivanti dal recupero, anche a titolo provvisorio, dei redditi derivanti da locazioni non dichiarate; - Emersione degli immobili fantasma. Le nuove modalità di registrazione impongono l identificazione catastale degli immobili; - Inasprimento delle sanzioni per omessa ed infedele dichiarazione nonché per omessa registrazione dei contratti, con importanti conseguenze anche sul rapporto contrattuale. 3. DEFINIZIONE DEL REGIME DELLA CEDOLARE SECCA L Art. 3, co. 2, D.Lgs. 23/2011 ha introdotto a partire dal 07 aprile 2011 un nuovo regime facoltativo di tassazione dei redditi derivanti da contratti di locazione stipulati per finalità abitative da persone fisiche titolari di diritto di proprietà o di altro diritto di godimento, relative ad immobili ad uso abitativo e delle relative pertinenze. In linea di principio la cedolare secca si applica: 1) Ai contratti di locazione stipulati da persone fisiche, al di fuori dell attività d impresa; 2) Ad immobili ad uso abitativo, per finalità abitative e relative pertinenze. 3.1 REQUISITI SOGGETTIVI Con riferimento alla qualifica di locatore: Il nuovo meccanismo della tassazione cedolare è riservata al locatore persona fisica titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale di godimento (usufrutto, uso, abitazione ecc.) soggetti passivi IRPEF locazioni al di fuori dell esercizio di imprese, o arti e professioni; conseguimento di reddito fondiario (sono esclusi i redditi diversi quali quelli derivanti da sub-locazione, da immobili detenuti all estero o da immobili in comodato). Sono escluse dal regime della cedolare in presenza di locatore: - Società di persone; 2

4 - Società di capitale; - Ente commerciale e non commerciale; - Persona fisica che pone in essere locazioni di immobili ad uso abitativo nell esercizio dell attività d impresa; - Condominio: non è possibile esercitare l opzione, vista la peculiarità delle regole che sovrintendono la gestione delle parti comuni (infatti il contratto è sottoscritto e registrato dall amministratore per conto del condominio, il locatore in tal caso è il Condominio, non persona fisica). Con riferimento alla qualifica di conduttore/locatario: Il conduttore non deve agire nell esercizio di imprese, arti o professioni: Sono escluse dal regime della cedolare secca: Le locazioni in cui il conduttore agisce nell esercizio di impresa o lavoro autonomo sia esso persona fisica società od ente; Le locazioni ad uso foresteria: perché il conduttore è un impresa; Sono agevolate invece le locazioni in cui il conduttore è un ente pubblico o privato non commerciale purché la destinazione degli immobili risulti abitativa in conformità alle proprie finalità, in tal caso è soddisfatta la destinazione abitativa per finalità abitative. 3.2 REQUISITI OGGETTIVI La tassazione sostitutiva mediante cedolare secca trova applicazione per i contratti di locazione aventi ad oggetto immobili ad uso abitativo, locati per finalità abitative e relative pertinenze. Come precisato nella C.M. 26/2011, è previsto un duplice requisito: - uno, riguardante la destinazione catastale dell immobile: la cedolare si applica ai fabbricati di categoria catastale A da 1 a 9, con esclusione della categoria A10 (uffici); - l altro il concreto utilizzo abitativo, ossia l effettiva destinazione dell unità immobiliare a destinazione abitativa dal locatore. Sono esclusi: I contratti di locazione relativi ad immobili a destinazione abitativa destinati a finalità diverse (ad esempio un appartamento cat. A2 destinato ad ufficio); I contratti di locazione relativi ad immobili a destinazione non abitativa anche se utilizzati per finalità abitative (ad esempio un ufficio cat. A10 locato come abitazione); I contratti di locazione ad uso promiscuo (abitativo e di impresa o lavoro autonomo); I contratti relativi ad immobili situati all estero (i redditi da essi prodotti hanno natura di redditi diversi e non sono qualificati come redditi fondiari ) I contratti di sublocazione, come per il punto precedente, in quanto originano redditi diversi e non redditi di natura fondiaria. Tipologia di contratti assoggettabili alla disciplina della cedolare secca. Il regime della cedolare secca è applicabile: solo alle locazioni di immobili abitativi, e loro pertinenze, locati ad uso abitativo e dunque alle seguenti tipologie di contratti: a. Contratti canale libero (4+4) di cui all art. 2, co.1, della Legge 431/98; b. Contratti ad uso transitorio: con durata massima di 18 mesi di cui all art. 2, co. 3 e art. 5 co. 1 della L. 431/98; c. Contratti concordati (art. 2, co. 3 e 8 della Legge 431/98), aventi ad oggetto abitazioni site nei comuni indicati nell art. 1, co.1, lett. a) e b), del D.L. 551/88, e nei comuni ad alta tensione abitativa individuati dal CIPE; d. Contratti disciplinati dagli artt ss. del C.C. quali: locazioni di immobili censiti nelle categorie catastali A/1, A/8 o A/9; 3

5 locazioni turistiche, anche se di durata inferiore a 30 giorni, e quindi non soggette ad obbligo di registrazione. Contratti a canone libero La tipologia dei contratti c. d. 4+4, stipulati ai sensi dell art. 2 co. 1 della L. 431/98, è quella ampiamente più diffusa nella prassi contrattuale delle locazioni abitative. L applicabilità della cedolare secca è in tal caso specifica. Contratti ad uso transitorio: stipulati per la soddisfazione di particolari esigenze delle parti, stipulati a norma dell art. 2 co. 3 e art.5 co. 1 della L. 431/98, come peri il punto precedente l applicabilità della cedolare secca è in ogni caso pacifica. Contratti concordati Il richiamo dell art. 2 co. 3 e dell art. 8 della L. 431/98 consente di estendere l applicabilità della cedolare secca: a) ai contratti aventi durata minima di tre anni, con rinnovo automatico di ulteriori due anni alla scadenza, stipulati a norma dell art. 2 co. 3 della L. 431/98 (c.d. 3+2 ); b) ai contratti di natura transitoria per la soddisfazione delle esigenze abitative di studenti universitari, stipulati ai sensi degli art. 2 co. 3 e art. 5 co. 2 e 3 della L. 431/98. Tali tipologie contrattuali possono essere stipulate unicamente nei Comuni di cui all art. 1 co. 1 lett. a) e b) del DL n. 551, conv. con L n. 61 (comuni capoluogo di provincia e comuni limitrofi), nonché negli altri Comuni ad alta tensione abitativa individuati dal CIPE. Riguardo ai contratti stipulati per esigenze abitative di studenti universitari, la circ. Agenzia delle Entrate del n. 55, risposta 3.3, in sede interpretativa, ha subordinato l applicabilità della riduzione del 30% del reddito fondiario conseguito dal locatore (art. 8 co. 1 della L. 431/98) a tali condizioni: lo studente deve risultare iscritto ad un corso di laurea in un Comune diverso da quello di residenza; il contratto deve essere redatto in conformità ai contratti tipo promossi dai Comuni sede di Università, nel rispetto delle disposizioni indicate dal DM All esame dell art. 3 del D.Lgs. 23/2011, sembra potersi affermare che tali ulteriori condizioni non risultino pregiudiziali per l applicazione della cedolare secca. Contratti soggetti alla disciplina codicistica A titolo meramente esemplificativo, esulano dalla disciplina contrattuale propria della L n. 431 e vanno soggetti alle disposizioni civilistiche in materia di locazione (art ss. c.c.) i contratti aventi ad oggetto: abitazioni censite al Catasto Fabbricati nelle categorie A/1, A/8, A/9, sempre che il contratto non sia concordato, e quindi stipulato ex art. 2 co. 3 della L. 431/98; alloggi locati esclusivamente per finalità turistiche. Anche rispetto a tali tipologie contrattuali, l applicabilità della cedolare secca è pacifica. Nell ambito di tali tipologie contrattuali, infatti, la durata della locazione è oggetto di libera negoziazione da parte dei contraenti, al pari del canone di locazione. Quando l art. 3 co. 2 del DLgs. 23/2011 estende espressamente l applicabilità della cedolare secca ai contratti di locazione per i quali non sussiste l obbligo di registrazione in termine fisso, nell anno vale a dire ai contratti di locazione aventi durata non superiore a trenta giorni complessivi nell anno, sembra indirizzarsi proprio ai contratti soggetti alla disciplina codicistica, i soli che possono essere stipulati anche per una durata inferiore al mese. Sono considerati ad uso abitativo gli immobili: censiti nel catasto dei fabbricati nella categoria catastale A (con esclusione dell A/10); quelli per i quali è stata presentata la domanda di accatastamento in tale categoria. Più contratti relativi al medesimo immobile La tassazione cedolare può interessare anche la locazione di una frazione dell immobile (tipicamente le stanze ), a patto che tutti i contratti contemporaneamente esistenti riguardanti detto immobile siano tassati in maniera omogenea (quindi se per uno si sceglie la tassazione cedolare, tutti verranno interessati dalla tassazione sostitutiva). Si riporta l esempio della circolare. 4

6 Esempio Sono stipulati più contratti di locazione di porzioni di un unità abitativa con studenti universitari: - porzione A, contratto di durata 1 gennaio - 31 maggio 2012; - porzione B, contratto di durata 1 febbraio - 30 giugno 2012; - porzione A, nuovo contratto di durata 1 settembre - 30 novembre L esercizio dell opzione per la cedolare secca per la locazione della porzione A vincola all esercizio dell opzione anche per la porzione B. Successivamente, in sede di registrazione del nuovo contratto per la porzione A è possibile scegliere se esercitare o meno l opzione per la cedolare secca. Pertinenze Il D. Lgs. 23/2011 estende il regime agevolato anche alle pertinenze: purché locate congiuntamente all abitazione, senza limiti numerici o di tipologia. La Circ. n. 26/E del 2011 estende l agevolazione alle pertinenze locate con atto separato purché: il contratto di locazione della pertinenza sia successivo a quello dell abitazione; entrambi i contratti siano stipulati tra gli stessi soggetti; nel contratto di locazione della pertinenza si faccia riferimento al contratto di locazione dell abitazione e si evidenzi l esistenza del vincolo di pertinenzialità nei confronti dell abitazione. Non esiste un numero massimo di pertinenze tassabili in maniera agevolata, salvo ovviamente che si tratti di immobili effettivamente messi a disposizione dell abitazione. 4. CARATTERISTICHE DEL TRIBUTO L opzione per la cedolare secca ha un impatto fiscale immediato, attraverso l applicazione di un aliquota unica, nonché un ulteriore impatto burocratico, attraverso la notevole semplificazione nella gestione del contratto. L applicazione dell imposta sostitutiva sulle locazioni (cedolare secca) sostituisce: l IRPEF; l addizionale regionale e comunale; l imposta di registro: a. per la registrazione iniziale del contratto, b. per le annualità successive, c. per la risoluzione del contratto. l imposta di bollo. Con l applicazione della cedolare secca nessun versamento dovrà essere effettuato (per imposta di registro e per imposta di bollo) in sede di registrazione del contratto e per le annualità successive di durata dell opzione. L imposta sostitutiva derivante dall applicazione della cedolare secca deve essere versata entro il termine stabilito per il versamento dell imposta sul reddito delle persone fisiche, attraverso le consuete modalità dichiarative (modello Unico o modello 730). In assenza di chiarimenti dovrebbe risultare dovuta l imposta di registro sulla cessione del contratto. 4.1 Aliquote Le aliquote sono soltanto due: - 21% per contratti canale libero, per i contratti ad uso transitorio e per i contratti soggetti alla disciplina del codice civile (es. locazioni turistiche). - 19% per i contratti concordati nonché quelli per studenti universitari fuori sede. 5

7 4.2 Base imponibile L imposta sostitutiva del 21% e del 19%, viene calcolata sul 100% del canone pattuito senza applicazione degli abbattimenti previsti nella imposizione ordinaria, ovvero - 15% (25% per il comune di Venezia) a titolo di deduzione forfettaria, - ulteriore deduzione del 30% in caso di contratti concordati, - agevolazione per gli immobili vincolati ex D.Lgs. 42/2004. Occorre inoltre tenere in considerazione che: 1) Rileva il canone pattuito e maturato, a prescindere dalla sua percezione. 2) In caso di comproprietà, il canone è imputato a ciascun locatore in funzione della quota di possesso. 3) In caso di morosità del conduttore, si applicano le medesime disposizioni previste dall art. 26 del TUIR e quindi: a. Non vanno dichiarati i canoni successivi alla conclusione del procedimento di convalida di sfratto per morosità, b. Sui canoni antecedenti, non percepiti, spetta un credito d imposta pari all importo della cedolare secca versata. 4) In ogni caso il canone assoggettato a cedolare secca non può essere inferiore alla rendita catastale rivalutata del 5% (e maggiorata di 1/3 in caso di unità a disposizione). 4.3 Rinuncia all adeguamento del canone Ai fini della validità dell opzione l importo del canone di locazione non può essere aggiornato a nessun titolo, neanche su base ISTAT. Al riguardo le parti non possono prevedere deroghe contrattuali: Né alla sospensione della facoltà di richiedere gli aggiornamenti del canone, Né all obbligo del locatore, di inviare al conduttore la relativa comunicazione. Occorre prestare particolare attenzione al verificarsi di queste due situazioni: 1) in caso di opzione in sede di prima registrazione, e revoca della stessa al termine della prima annualità, rimane preclusa la possibilità di richiedere gli aggiornamenti relativi alla seconda annualità. 2) In caso di comproprietà l opzione esercitata da un comproprietario comporta la rinuncia agli aggiornamenti del canone anche da parte degli altri comproprietari. 4.4 Valutazione di convenienza Nella scelta tra cedolare secca o il regime di tassazione ordinario sulla base dell aliquota IRPEF, è opportuno valutare diversi elementi: 1) aliquota marginale del contribuente; 2) addizionali ragionali e comunali; 3) Tipologia contrattuale (che influisce sull abbattimento forfettario del canone di locazione per la determinazione della base imponibile); 4) Presenza o meno di altri redditi; 5) Diritto a detrazioni d imposta (36%, 55%, spese sanitarie, assicurazioni vita, interessi su mutuo prima casa ecc.); 6) Mancato aggiornamento ISTAT del canone di locazione in caso di opzione; 7) L entità dell imposta di bollo dovuta sul contratto di locazione; 8) L entità dell imposta di registro e relativi adempimenti; 9) in presenza di immobili vincolati ex D.Lgs. 42/2004 (immobili di interesse storico, artistico) perdita delle agevolazioni. PRO dell opzione per la tassazione cedolare La tassazione cedolare consente di tassare i canoni di locazione in maniera più leggera rispetto al regime CONTRO dell opzione per la tassazione cedolare I contribuenti che optano per la tassazione cedolare rinunciano agli adeguamenti del canone (sia 6

8 ordinario: anziché far concorrere detti canoni al reddito complessivo (quindi applicando le aliquote Irpef progressive), la tassazione avviene con un aliquota proporzionale (che quindi non dipende dal reddito del contribuente) pari al 19% per i contratti convenzionati (e quelli a canone concordato stipulati per soddisfare esigenze abitative di studenti universitari) e al 21% per gli altri contratti. l aggiornamento Istat, ma dal tenore della norma anche qualunque altro adeguamento previsto dal contratto. Si pensi ai contratti dove il locatore stabilisce una progressione dei canoni nel tempo: l accesso alla cedolare fa venir meno il diritto a percepire gli incrementi di canone per tutta la durata dell opzione, anche se contrattualmente pattuiti). Si deve ricordare che tale reddito, seppur a tassazione sostitutiva, viene tenuto in considerazione per il calcolo dell indice I.S.E.E. e concorre alla verifica dello status di familiare fiscalmente a carico, per calcolare le detrazioni per carichi di famiglia, le altre detrazioni d'imposta previste dall'art.13 del Tuir, per le detrazioni per canoni di locazione di cui all art.16 del Tuir. La tassazione cedolare, oltre a sottrarre il canone di locazione dall Irpef, assorbe anche addizionali comunali e regionali (che in alcuni casi potrebbero complessivamente anche superare i 2 punti percentuali). La tassazione cedolare assorbe l imposta di registro dovuta sul contratto (sia quelle in sede di registrazione, ma anche quella dovuta ai rinnovi annuali, in caso di proroga ovvero ancora in caso di risoluzione), limitatamente ai contitolari che esercitano l opzione. La tassazione cedolare assorbe l imposta di bollo dovuta in sede di registrazione (solo nel caso di opzione da parte di tutti i contitolari). La tassazione cedolare si applica sull intero canone di locazione: pertanto non si applicano le riduzioni forfettarie previste quando i canoni sono tassati ordinariamente, ossia: La base imponibile è pari all 85% del canone di locazione (del 75% per le isole di Venezia); La base imponibile è pari al 59,5% per i contratti convenzionati (riduzione ulteriore del 30% sull 85% del canone). La tassazione cedolare, di per sé, non fa perdere il diritto a deduzioni e detrazioni d imposta (quindi se viene ristrutturato un immobile, la detrazione 36% e 55% è consentita anche se detto immobile sarà locato a tassazione cedolare), ma occorre premurarsi di avere altri redditi tassati tramite Irpef che permettano di recuperare tali bonus. I contribuenti che hanno molti oneri deducibili e detraibili (o che prevedono di averli nell immediato futuro) devono quindi prestare particolare attenzione nella scelta del regime di tassazione dei canoni. Considerando la diversa base imponibile è possibile calcolare quale sia l aliquota marginale teorica che grava sul canone di locazione, nel caso in cui non venga effettuata l opzione per la cedolare. Nelle tabelle che seguono l aliquota è così determinata, senza tuttavia tenere conto di tutte le detrazioni e deduzioni d imposta che caso per caso possono influire anche in modo sostanziale sulla predetta percentuale e che quindi impongono una valutazione specifica per ogni singola situazione. I conteggi che seguono sono dunque solo indicativi e possono fornire un valido punto di partenza per determinare quale sia la fascia di reddito entro la quale la cedolare secca risulti certamente conveniente. 7

9 reddito (1) aliquota irpef ordinaria CONTRATTI DI LOCAZIONE A CANONE LIBERO imponibile su canone da dichiarare (85% del totale) addizionale regionale (2) addizionale comunale (3) imposta di registro (4) totale aliquota marginale teorica imponibile cedolare (100% del canone) fino a % 19,55% 21,95% % 22,95% 25,35% % 32,30% 0,90% 0,50% 1,00% 34,70% 21% % 34,85% 37,25% oltre % 36,55% 38,95% (1) il reddito deve essere considerato al netto del canone di locazione oggetto di valutazione (2) l'addizionale regionale può variare da regione a regione e secondo fasce di reddito (3) l'addizionale comunale può variare da regione a regione e secondo fasce di reddito (4) 50% dell'imposta di registro annuale del 2% reddito (1) aliquota irpef ordinaria CONTRATTI DI LOCAZIONE A CANONE CONCORDATO imponibile su canone da dichiarare (59,5% del totale) addizionale regionale (2) addizionale comunale (3) imposta di registro (4) totale aliquota marginale teorica imponibile cedolare (100% del canone) fino a % 13,69% 15,79% % 16,07% 18,17% % 22,61% 0,90% 0,50% 0,70% 24,71% 19% % 24,40% 26,50% oltre % 25,59% 27,69% (1) il reddito deve essere considerato al netto del canone di locazione oggetto di valutazione (2) l'addizionale regionale può variare da regione a regione e secondo fasce di reddito (3) l'addizionale comunale può variare da regione a regione e secondo fasce di reddito (4) 50% dell'imposta di registro annuale del 2% ridotta del 30% per i canoni concordati Nonostante l aliquota marginale teorica, come sopra determinata, possa indurre a considerare conveniente l opzione per la cedolare secca, la compresenza di detrazioni d imposta per famigliari a carico, per ristrutturazioni edilizie (36%) e per risparmio energetico (55%), nonché, più in generale, di numerose altre forme di detrazione e/o deduzione (spese sanitarie, spese per portatori di handicap, interessi su mutuo prima casa, assicurazioni sulla vita, deduzioni per versamento contributi obbligatori, deduzioni per versamenti a forme pensionistiche complementari e tante altre.), l aliquota marginale al netto delle predette deduzioni e detrazioni potrebbe risultare in realtà inferiore all aliquota del 19% o del 21%. Fatti salvi i casi nei quali il reddito risulti particolarmente elevato, la scelta de regime di tassazione dei canoni di locazione deve essere attentamente valutata caso per caso e per ogni anno. Nei casi in cui la differenza tra aliquota marginale e aliquota sostitutiva sia alquanto ridotta, può risultare comunque conveniente applicare il regime sostitutivo della cedolare secca anche solo per usufruire delle semplificazioni burocratiche che ne derivano, attraverso: - l eliminazione del pagamento dell imposta di registro e di bollo in sede di registrazione - l eliminazione delle comunicazioni relative all applicazione dell adeguamento Istat; - l eliminazione del pagamento dell imposta di registro annuale; - l eliminazione dell imposta di registro relativa alla proroga o risoluzione del contratto. 8

10 5 MODALITA E TERMINI DI ESERCIZIO DELL OPZIONE L opzione per l applicazione della cedolare secca si manifesta attraverso due adempimenti: 5.1. Comunicazione al conduttore Affinché l opzione sia valida è necessario che l opzione venga preventivamente comunicata con lettera raccomandata all inquilino. Modalità: La comunicazione deve avvenire con lettera raccomandata; È esclusa la validità della raccomandata a mano, anche con ricevuta sottoscritta dal conduttore, In presenza di più conduttori, l opzione va comunicata a ciascuno di essi; In presenza di più locatori, la comunicazione fatta da uno solo di essi vincola il contratto nei confronti del conduttore per tutti i locatori. La comunicazione deve essere preventiva e quindi deve essere inviata: in caso di registrazione iniziale, prima di procedere alla medesima; in caso di annualità successive alla prima, anteriormente al termine di versamento dell imposta di registro per l annualità successiva. Per i contratti in cui è espressamente disposta la rinuncia agli aggiornamenti nonché ad ogni incremento del canone, non è necessario inviare la comunicazione al conduttore Registrazione del contratto per la prima annualità e comunicazioni per le annualità successive: in sede di registrazione del contratto entro il termine stabilito per la registrazione e per il versamento dell imposta; a. mediante modello SIRIA; b. mediante modello 69; in sede di proroga, anche tacita, del contratto entro il termine stabilito per il versamento dell imposta di registro; a. mediante modello 69. Nel caso di contratti per i quali non sussiste l obbligo di registrazione (es. durata inferiore a 30 gg.) l opzione viene esercitata in sede di compilazione della dichiarazione dei redditi 5.3 Esercizio dell opzione nel corso dell anno 2011 Le disposizioni sulla cedolare secca sono entrate in vigore il 07 aprile Ai fini dell esercizio dell opzione è necessario distinguere tra: CONTRATTI REGISTRATI PRIMA DEL 7 APRILE 2011 L opzione viene esercita direttamente in sede di presentazione del modello Unico 2012, redditi 2011, fermo restando l obbligo di versamento dell acconto per l anno 2011, se dovuto. Per l annualità decorrente dal 2012 e per le successive, l opzione deve essere esercitata nei modi ordinari (entro il termine per il versamento dell imposta di registro relativa all annualità con il modello 69) CONTRATTI REGISTRATI A PARTIRE DAL 7 APRILE 2011 L opzione per la cedolare secca è esercitata nei modi ordinari, ossia in sede di registrazione del contratto, con modello SIRIA o con modello 69. Per i contratti con termine di registrazione tra il 7 aprile e il 6 giugno 2011, la registrazione (e l eventuale opzione per la cedolare) è fissato entro il 6 giugno. In ogni caso non sono rimborsabili le imposte di registro e di bollo eventualmente già versate nel periodo precedente all entrata in vigore della legge qualora si intenda comunque optare per la cedolare secca. L esercizio dell opzione è personale; 9

11 Qualora vi siano due o più locatori titolari del diritto reale di godimento sull immobile: a. l opzione deve essere esercitata distintamente da ciascun locatore, b. compilando il modello SIRIA o il mod. 69; c. l opzione esplica i suoi effetti solo in capo ai locatori che l hanno esercitata. I locatori che non esercitano l opzione per l applicazione del regime della cedolare secca a. Sono tenuti al versamento dell imposta di registro (annualmente o cumulativamente o per tutta la durata del contratto) e rimangono solidalmente obbligati con il conduttore; b. l imposta è calcolata sulla parte del canone di locazione loro imputabile in base alle quote di possesso, con l importo minimo di 67 Euro; c. l imposta di bollo sul contratto di locazione deve essere assolta integralmente. Contratto relativo a più immobili Qualora in un unico contratto di locazione siano locate: una o più abitazioni per le quali si opta per la cedolare secca; unitamente ad altri immobili, abitativi o meno, per i quali non si opta per la cedolare secca, nel contratto sia stabilito un unico ed inscindibile canone di locazione Il canone di locazione sul quale applicare la cedolare secca è dato dalla seguente formula: somma rendite catastali immobili con opzione Canone contrattuale x somma rendite catastali immobili in contratto 5.4 Durata dell opzione L opzione vincola il locatore all applicazione del regime della cedolare secca: per l intero periodo di durata del contratto, o della proroga, per il residuo periodo di durata del contratto nel caso di opzione esercitata nelle annualità successive alla prima. Gli effetti dell opzione esplicano efficacia esclusivamente per la durata residua del contratto senza estendersi ad eventuali periodi di proroga per i quali occorre un autonoma opzione. Il mancato esercizio dell opzione nella prima annualità di durata del contratto: Non preclude la possibilità di opzione per le annualità successive Entro il termine per il versamento dell imposta di registro annuale Mediante il modello 69. Peraltro, stante la possibilità di optare e/o revocare l opzione per ogni singola annualità, è possibile che, per lo stesso contratto: Si opti, a partire dal primo anno, per il regime della cedolare secca, Si revochi l opzione a partire dal secondo anno, Si opti nuovamente a partire dal terzo anno, per il regime della cedolare secca. 5.5 Revoca dell opzione Il locatore ha la facoltà di revocare l opzione: in ciascuna annualità contrattuale, successive a quella in cui questa è stata esercitata. con le modalità stabilite con provvedimento del Direttore dell Agenzia delle entrate (non ancora disponibili) La revoca è effettuata: entro il termine previsto per il pagamento dell imposta di registro relativa all annualità di riferimento, mediante versamento dell imposta di registro dovuta per l annualità di riferimento. Resta salva la facoltà di esercitare l opzione nelle annualità successive. 10

12 Inoltre è cura del locatore informare il conduttore dell avvenuta revoca dell opzione al fine di procedere solidalmente al pagamento dell imposta di registro dovuta, per la quota di sua spettanza (50%). 5.6 Effetti dell opzione Gli effetti dell opzione per la cedolare secca sono i seguenti: 1. Tassazione dei canoni con il regime dell imposta sostitutiva con conseguente esclusione da irpef. 2. Il reddito fondiario soggetto a cedolare secca (100% del canone) deve essere computato nel reddito complessivo del locatore ai fini della verifica della spettanza di detrazioni, deduzioni, o altri benefici collegati alla misura del reddito 3. L applicazione della cedolare non influenza l applicazione della detrazione 36%, né quella del 55% fermo restando che le citate detrazioni possono essere fatte valere esclusivamente ai fini irpef e non anche sulla cedolare. 4. L opzione per la cedolare secca comporta l applicazione dell imposta sostitutiva su tutti i canoni relativi all annualità contrattuale. 5. Per i contratti con annualità contrattuale diversa dall anno solare possono coesistere, nell ambito dello stesso periodo d imposta, canoni soggetti a tassazione ordinaria, e canoni soggetti a cedolare secca. 6. Nello stesso periodo d imposta possono coesistere annualità contrattuali per le quali è stata esercitata l opzione e periodi in cui l immobile è stato utilizzato direttamente dal contribuente. 6. SANZIONI VIOLAZIONE IN DICHIARAZIONE DEI REDDITI RELATIVA AL CANONE DI MISURA DELLA SANZIONE LOCAZIONE Omessa indicazione nella dichiarazione dei Dal 240% al 480% redditi Indicazione in misura inferiore a quella effettiva Dal 200% al 400% Acquiescenza all accertamento e accertamento con adesione senza riduzioni Sanzioni indirette per mancata registrazione del contratto: E stata introdotta una specifica sanzione per i contratti di locazione ad uso abitativo che, ricorrendone i presupposti di legge, non sono registrati entro il termine previsto di 30 giorni dalla stipula del contratto o dalla sua esecuzione. In caso di violazione degli obblighi di registrazione del contratto (omessa registrazione, registrazione per un canone inferiore a quello reale, ovvero registrazione di un comodato fittizio), l inquilino che denuncia al Fisco l irregolarità ha diritto ad usufruire: di un contratto della durata fissata per Legge in 4 anni (+ 4 anni di proroga); di un canone annuo ridotto, quantificato in misura pari al triplo della rendita catastale, soggetto ad adeguamento ISTAT a partire dal secondo anno; sostituzione del canone eventualmente pattuito nel contratto con il canone come determinato nel punto precedente. Esempio Fabbricato con rendita catastale 600 locato ad mensili ( all anno). Il contratto non è registrato e l inquilino provvede alla regolarizzazione, da quel momento avrà diritto ad un canone annuo di (ossia 150 al mese) per 4 anni (+ altri 4 di proroga). Il locatore dell immobile subisce una perdita di all anno, pari a ,00 in otto anni. Al locatore verranno inoltre comminate le sanzioni per omessa registrazione, per omessa dichiarazione del canone secondo la misura sopra esposta. Oltretutto il locatore rischia anche di subire un accertamento per le annualità pregresse, con sanzioni integrali senza alcuna riduzione 11

13 7. LA REGISTRAZIONE DEI CONTRATTI DI LOCAZIONE La registrazione dei contratti di locazione/affitto e relative cessioni, risoluzioni e proroghe è disciplinata dall'articolo 17, D.P.R , n Contratti di locazione da registrare in termine fisso: sono soggetti all'obbligo di registrazione in termine fisso i contratti di affitto/locazione immobiliare che presentano i seguenti requisiti: - immobili siti in Italia; - di durata superiore a 30 giorni complessivi nell'anno, con riferimento allo stesso locatario (se uno stesso immobile viene locato per 20 giorni ad un soggetto A e per 20 giorni ad un soggetto B, i due contratti sono da registrarsi solo in caso d'uso; - dal sono soggetti a registrazione obbligatoria le locazioni di immobili strumentali anche se soggette ad Iva ai sensi dell'art. 10, co. 8, D.P.R. 633/1972. Contratti soggetti ad Iva: l'art. 35, co. 8-10, 10-quater-10-sexies, D.L. 223/2006 ha profondamente modificato, con effetto dal , la disciplina dell'imposta di registro relativa ai contratti di affitto e locazione. La disciplina previgente, in base al principio di alternatività Iva-registro, escludeva da obbligo di registrazione in termine fisso se posti in essere da soggetti Iva, purché contenenti esclusivamente disposizioni soggette ad Iva i seguenti contratti di locazione/affitto relativi a: - fabbricati strumentali diversi da quelli abitativi, quindi classificabili nelle categorie catastali (A/10, C, D, E, F ad esclusione dei fabbricati di categoria A da 1 a 9); - aree edificabili ed aree destinate a parcheggio; - immobili abitativi locati dalle imprese che li hanno costruiti per la rivendita; La normativa attuale prevede invece: - l'obbligo di registrazione per tutte le locazioni di immobili strumentali anche se soggetti ad Iva, con imposta di registro proporzionale del 1%; - l esenzione da Iva (e non più imponibili) delle locazioni di abitazioni anche se effettuate da imprese che hanno costruito le medesime per la rivendita. In pratica diventano esenti da Iva tutte le locazioni abitative e quindi vanno assoggettate ad imposta di registro proporzionale del 2%. REGIME dei CONTRATTI di LOCAZIONE/AFFITTO IMMOBILIARE Oggetto Soggetto locatore Iva Registro Imposta Fabbricati strumentali non abitativi Qualsiasi soggetto Iva Sì Sì 1% Fabbricati abitativi Fabbricati abitativi Soggetto IVA Costruttore dei fabbricati Soggetto Iva non costruttore dei fabbricati No (esenti) No (esenti) Sì 2% Sì 2% Modello di registrazione: MODELLO 69: Dall 01/07/2010 rappresenta il modello ordinario cartaceo di registrazione dei contratti di locazione. Attraverso il predetto modello è possibile registrare tutti i contratti di locazione di qualunque natura siano, nonché le relative cessioni, risoluzioni e proroghe. Il modello 69 può essere impiegato anche per l esercizio dell opzione per l applicazione della Cedolare secca, in forma facoltativa ed alternativa alla modalità di registrazione telematica (mod. Siria) Il nuovo modello contiene, oltre a nuove istruzioni e modifiche di carattere grafico, anche il quadro D, denominato Dati degli immobili, predisposto per consentire la comunicazione dei dati catastali 12

14 dei beni immobili, situati nel territorio dello Stato, oggetto di contratti di locazione, affitto e comodato, nonché l esercizio dell opzione per l applicazione della cedolare secca. MODELLO SIRIA: Il modello Siria rappresenta una modalità di registrazione telematica dei contratti di locazione, può essere utilizzato per la registrazione dei contratti per i quali, in sede di prima registrazione, si intende optare per la cedolare secca. Il modello Siria può essere tuttavia impiegato esclusivamente: - con un numero di locatori non superiore a tre; - con un numero di conduttori non superiore a tre; - con una sola unità abitativa ed un numero di pertinenze non superiore a tre. La trasmissione telematica potrà avvenire direttamente dal locatore mediante la modalità UNICO on line (con registrazione ai servizi telematici dell Agenzia delle Entrate) oppure attraverso un intermediario telematico. MODELLO IRIS: rappresenta una nuova modalità semplificata di registrazione telematica dei contratti di locazione attraverso la quale avviene anche il pagamento telematico dell imposta di bollo e di registro. Il modello IRIS può essere utilizzato per la registrazione telematica del contratto di locazione solo se: il numero dei locatori (proprietari) e dei conduttori (affittuari) non è superiore a tre si è in presenza di una sola unità abitativa con un massimo di tre pertinenze e tutti gli immobili devono essere censiti con attribuzione di rendita il contratto contiene esclusivamente il rapporto di locazione il contratto deve essere stipulato tra persone fisiche che non agiscono nell esercizio di un impresa, arte o professione il contratto non dà diritto alla riduzione della base imponibile per l applicazione dell imposta di registro (es. contratto di locazione a canone concordato per alloggi che si trovano in uno dei Comuni ad elevata tensione abitativa ) La trasmissione telematica potrà avvenire direttamente dal locatore mediante la modalità UNICO on line (con registrazione ai servizi telematici dell agenzia) oppure attraverso un intermediario telematico. Nuovo modello CDC: il Provvedimento del Direttore dell'agenzia Entrate del , prot. 2010/83561, ha approvato inoltre il nuovo modello CDC (Comunicazione Dati Catastali) da utilizzare per comunicare i dati catastali in caso di cessioni, risoluzioni e proroghe di contratti di locazione o affitto di beni immobili. Il nuovo modello si utilizza per le registrazioni effettuate dall' Il modello è presentato entro 20 giorni dalla data di versamento attestante la cessione, proroga o risoluzione del contratto. Il modello può essere presentato in forma cartacea o trasmesso in via telematica. I contribuenti obbligati alla registrazione dei contratti di locazione in via telematica devono presentare anche il modello CDC in via telematica. Fino alla data di attivazione della procedura telematica di trasmissione del modello CDC anche i soggetti obbligati a questa forma possono presentare il modello su formato cartaceo. Termini di registrazione: i contratti di locazione ed affitto immobiliare (per i contratti relativi a fondi rustici, si vedano di seguito le particolari regole) vanno registrati entro 30 giorni dalla stipula. Autoliquidazione dell'imposta: il contribuente, prima di presentare all'ufficio competente i contratti per la registrazione, deve determinare l'imposta dovuta e versarla entro il termine di 30 giorni dalla stipula del contratto o dall'inizio della relativa esecuzione se si tratta di contratto verbale. Determinazione dell'imposta: l'imposta si determina applicando alla base imponibile costituita dal corrispettivo per l'intera durata contrattuale l'aliquota prevista dall'art. 5 della Tariffa, Parte I del D.P.R. 131/1986. Per le locazioni pluriennali di immobili urbani è tuttavia consentito versare l'imposta annualmente. Oneri accessori e condominiali: si ritiene che nella base imponibile vadano inclusi anche gli oneri accessori e le spese condominiali dovuti dal locatore se forfetariamente determinati nel contratto (l'art. 9, L. 392/1978 stabilisce anche ai soli fini Iva che le spese condominiali vanno incluse fra i corrispettivi). Base imponibile per contratti abitativi in canale convenzionale: per i contratti stipulati secondo il canale assistito in base all'art. 2, co. 3, L. 431/1998 la base imponibile è stabilita nella misura del 70% del corrispettivo dovuto. 13

15 Aliquote: si applica l'aliquota dello 0,50% per l'affitto di fondi rustici, l'aliquota dell'1% per immobili strumentali soggetti ad Iva e l'aliquota del 2% per tutti gli altri immobili. In caso di locazione di immobile ammobiliato si applica l'aliquota del 2% (C.M , n. 15/E). Se venissero stipulati due contratti distinti, per l'immobile e l'arredo, andrebbero applicate, rispettivamente, l'aliquota del 2% (art. 5, co.1, lett. b), Tariffa, Parte I, e 3% (art. 9, Tariffa, Parte I). L'imposta non può essere inferiore al minimo di Euro 67,00 (questo importo minimo è inferiore a quello previsto in via generale, pari a Euro 168,00). Risoluzione anticipata del contratto: in caso di risoluzione anticipata del contratto pluriennale, per il quale sia stata versata l'imposta di registro sull'intero corrispettivo, il contribuente ha diritto al rimborso per le annualità successive a quella nel corso della quale avviene la risoluzione. Aggiornamenti Istat: in caso di versamento dell'imposta in unica soluzione non si tiene conto degli adeguamenti Istat per le successive annualità a norma della L. 392/1978. In caso invece di versamento anno per anno, è necessario considerare anche l'adeguamento, tuttavia l'adeguamento concorre alla base imponibile a partire dall'annualità successiva. Versamento: il versamento deve essere eseguito presso il Concessionario della riscossione, in banca o in posta utilizzando il mod. F23. Imposta minima: l'importo minimo da versare non può essere inferiore ad Euro 67,00. Anche nell'ipotesi di cessioni, risoluzioni e proroghe l'imposta non può essere inferiore al minimo. Invece in caso di imposta versata sulle annualità successive alla prima, l'importo può anche essere inferiore al minimo (es. contratto pluriennale con canone annuo di Euro 2.000,00, l'imposta dovuta è pari a Euro 40,00, si versano Euro 40,00 anche se inferiori al minimo - se invece si trattasse di contratto di durata annuale con canone complessivo di Euro 2.000,00 andrebbe versata l'imposta minima di Euro 67,00). Registrazione dei contratti: il soggetto che richiede la registrazione dei contratti deve presentare all'ufficio, oltre al modello F23 quietanzato, anche l'apposito modello (mod. 69), che assolve alla duplice funzione di distinta degli atti da presentare e di ricevuta per il ritiro. Annualità successive alla prima: per le annualità successive alla prima è necessario effettuare il versamento senza ulteriori adempimenti (il modello di pagamento non va presentato all'ufficio). Cessioni, risoluzioni e proroghe dei contratti: è necessario versare l'imposta di registro entro 30 giorni dal verificarsi dell'evento, utilizzando il mod. F23 ed i codici sopra elencati. L'attestato di versamento deve essere prodotto entro 20 giorni dal versamento stesso all'ufficio del registro presso il quale è stato registrato il contratto. Tassazione della cessione di contratto: è differenziata in base alle seguenti ipotesi (C.M , n. 36/E): - cessione gratuita di locazioni di immobili urbani: è dovuta sempre l'imposta fissa pari ad Euro 67,00; - cessione gratuita di locazioni di immobili non urbani: è dovuto il 2% (0,50% in caso di fondi rustici) sulle prestazioni ancora da eseguire, oltre all'imposta sui canoni pattuiti; - cessione onerosa di locazioni pluriennali di immobili urbani e non urbani: è dovuto il 2% (0,50% per fondi rustici) sul corrispettivo della cessione aumentato delle prestazioni non ancora eseguite (C.M , n. 36/E). Inoltre se l'imposta non è stata versata per tutta la durata del contratto, è necessario assolvere l'imposta per le annualità residue con versamento annuale. Riduzione o aumenti dei canoni contrattuali: l'accordo di riduzione del canone contrattuale di un contratto di locazione già stipulato e registrato non è soggetto all'obbligo di registrazione, in quanto non rientra nelle fattispecie previste dall'articolo 17, DPR 131/1986 (cessione, risoluzione e proroga) né in quelle previste dall'articolo 19 (fattispecie successive alla stipula che danno luogo ad una maggior liquidazione d'imposta). E' soggetto a registrazione invece ai sensi dell'articolo 19, l'accordo che prevede un aumento dei canoni. In caso di registrazione volontaria dell'accordo di riduzione questo è soggetto ad imposta di registro fissa di Euro 67,00 (R.M , n. 60/E). Locazioni di pertinenze (box, cantine): in caso di locazione di immobili del gruppo C (autorimesse, box, cantine, depositi, magazzini) unitamente ad un'unità abitativa, cui la pertinenza ha lo stesso trattamento dell'abitazione. In caso di autonoma locazione si applicano le regole degli immobili strumentali (non abitativi). 14