FRANCO ROSCINI VITALI

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1 FRANCO ROSCINI VITALI NORME DI COMPORTAMENTO DEL COLLEGIO SINDACALE Il documento del Consiglio nazionale dei dottori commercialisti e degli esperti contabili in vigore dall 1 gennaio 2012 Il Consiglio nazionale dottori commercialisti ed esperti contabili (Cndcec) ha rielaborato le Norme di comportamento del collegio sindacale che, nella nuova versione, sostituiscono quelle emanate nei mesi di dicembre 2010 e marzo del Le nuove Norme, entrate in vigore l 1 gennaio 2012, si applicano all organo di controllo interno sia nella sua composizione collegiale che monocratica (sindaco unico: legge di stabilità n. 183/2011), in quanto compatibili. La premessa avverte che si tratta di norme di deontologia professionale rivolte a tutti i professionisti iscritti nell Albo dei dottori commercialisti e degli esperti contabili emanate in attuazione del vigente Codice deontologico (anche in base a quanto prevede l articolo 2407, comma 1, codice civile). Ovviamente, il Cndcec non poteva dire diversamente, ma parrebbe logico che le Norme siano applicabili, per esempio, anche ad un sindaco iscritto nell Albo degli avvocati, dal momento che quando l organo di controllo è di tipo collegiale è difficile ipotizzare che alcuni sindaci possano non applicare le Norme in questione. D altra parte nell ipotesi in cui il collegio sia chiamato davanti all autorità giudiziaria, il sindaco non commercialista non pare possa invocare la non applicazione delle Norme perché non iscritto nell Albo dei dottori commercialisti. La nuova versione delle Norme apporta alcuni affinamenti rispetto a quelle precedenti, senza stravolgerne l impianto. Particolare attenzione deve essere rivolta alle Norme di 9, 10 e 11, in precedenza diffuse in forma di pubblica consultazione, che recepiscono alcune indicazioni e suggerimenti emersi in tale fase. Le disposizioni contenute nelle Norme sono applicabili ai sindaci di tutte le società, fatta salva l applicazione di disposizioni di legge o regolamenti che disciplinano specifici settori di attività o mercati regolamentati. 1

2 Ciascuna Norma è composta da Principi, Riferimenti normativi, Criteri applicativi che forniscono gli strumenti operativi di riferimento e da Commenti che analizzano e chiariscono le scelte adottate, nonché le problematiche interpretative più ricorrenti. Il documento si compone di circa ottanta pagine: di seguito sono illustrate le parti più rilevanti e di generale interesse, tra le quali si segnalano l indipendenza e il cumulo degli incarichi per i quali non è fissato un limite quantitativo, ma si enfatizza l autonomia e la responsabilità di giudizio dei professionisti. Tuttavia, è fissata la soglia di criticità, pari a venti incarichi, il cui superamento deve essere adeguatamente motivato e documentato. Infatti, il sindaco deve valutare la propria capacità di partecipazione all attività derivante dall incarico e, pertanto, un numero di incarichi superiore a venti impone di implementare un attività di autovalutazione periodica per accertare che il livello di impegno sia rispettato. Altro problema affrontato in dettaglio riguarda i controlli ai quali il sindaco è tenuto, con particolare riguardo anche al rispetto della legge, tenendo conto dei rischi generici e di quelli specifici dell impresa. Si ricorda, tra l altro, che il decreto legislativo n. 39/2010 ha attribuito al collegio sindacale ulteriori compiti: infatti, spetta al collegio proporre all assemblea la nomina del revisore, persona fisica o società di revisione. Pertanto, il collegio sindacale non è più sentito dall assemblea, come avveniva in precedenza, ma è lo stesso collegio che propone la nomina dei revisori, con un ruolo che da consultivo diviene propositivo. Questo, impone al collegio di vagliare le offerte ricevute dai revisori e, di conseguenza, anche i corrispettivi richiesti, che sono diretta conseguenza dell impegno in termini di ore lavoro. Tutto questo comporta un notevole impegno e una responsabilità che non devono essere sottovalutati. Composizione del collegio sindacale Il collegio sindacale è composto da tre o cinque membri effettivi. Se al collegio non è demandata la revisione legale, almeno un membro effettivo e uno supplente devono essere iscritti nel registro dei revisori legali; invece, se al collegio è demandata la revisione legale, tutti i membri devono essere iscritti nel registro dei revisori legali. In caso di variazione in diminuzione (da cinque a tre membri) i sindaci rimangono in carica fino alla naturale scadenza, salvo diversa disposizione dell assemblea, in quanto la modifica statutaria che prevede la diminuzione dei componenti non comporta la cessazione immediata del collegio. 2

3 In caso di variazione in aumento (da tre a cinque membri), l assemblea provvede a nominare i sindaci necessari a completare il collegio in carica: i nuovi componenti scadono insieme a quelli già in carica. Dichiarazione di trasparenza L articolo 2400, comma 4, del codice civile impone ai sindaci di fornire all assemblea dei soci adeguate informazioni sugli incarichi di amministrazione e controllo ricoperti presso altre società. E precisato che si tratta dei candidati sindaci, evidenziando così che l informativa, preferibilmente, dovrebbe pervenire all assemblea prima della nomina: tuttavia, la legge consente di utilizzare un periodo di tempo più ampio, ovvero quello anteriore all accettazione. Il sindaco deve elencare nella dichiarazione tutte le tipologie di incarico svolte in altre società, relative alle funzioni di amministrazione (anche in società personali e di liquidatore) e di controllo in altre società, compresi gli incarichi svolti quale revisore esterno ovvero la posizione ricoperta in società di revisione. Se le informazioni fornite all assemblea entro il momento della nomina subiscono rilevanti variazioni prima dell accettazione, è opportuno che il sindaco nominato ne dia comunicazione all organo amministrativo della società affinché ne informi i soci e valuti se accettare la carica. Le disposizioni in oggetto si applicano anche ai sindaci supplenti. Nomina, accettazione e cumulo degli incarichi Nomina e accettazione Anche se la legge non lo prevede, il Cndcec ritiene che il sindaco designato debba esprimere il proprio consenso in forma scritta, attraverso il consenso espresso nel corso dell assemblea e risultante dal relativo verbale, ovvero anche attraverso il consenso scritto al deposito della nomina presso il registro delle imprese. Questo, anche per i sindaci supplenti, sia per la nomina dei primi sindaci nell atto costitutivo sia per la nomina dei successivi sindaci. Cumulo degli incarichi Con riferimento alla valutazione dell impegno e del tempo richiesti per lo svolgimento dell incarico (cumulo degli incarichi), il sindaco deve tenere conto dei seguenti fattori: 3

4 - ampiezza e complessità dell incarico in relazione anche alla natura, alla dimensione, al settore di attività, all assetto organizzativo e alle altre caratteristiche della società; - composizione e funzioni del collegio sindacale, con particolare riferimento alla circostanza che il collegio sindacale svolga anche la funzione di revisione legale dei conti; - dimensione, struttura e organizzazione di cui si avvale il sindaco: per esempio, possibilità di utilizzo di ausiliari; - specializzazione del sindaco e dei soggetti dei quali lo stesso si avvale. Il sindaco deve garantire l adeguata partecipazione all attività propria dell incarico (che comprende almeno quattro riunioni più quella relativa al bilancio): in caso contrario, è opportuno non lo accetti, ovvero vi rinunci, salvo sia possibile adottare adeguate misure di salvaguardia. Il Cndcec lascia al professionista la valutazione della propria situazione e, pertanto, la decisione di accettare o meno l incarico. Le Norme di comportamento, pertanto, responsabilizzano il sindaco, lasciandogli il compito di porre in essere le procedure necessarie per rispettare il livello di impegno richiesto dall incarico. Tuttavia, se il sindaco ha assunto un numero di incarichi superiore a venti, il Cndcec impone di implementare una procedura di autovalutazione periodica, che consenta di accertare il rispetto del livello di impegno richiesto dall incarico. Anche in questo caso, le Norme di comportamento lasciano al professionista il compito di porre in essere, ma anche di documentare, le procedure necessarie per rispettare il livello di impegno richiesto dall incarico. Comunque, le Norme precisano che si deve tenere conto del problema della concentrazione dell attività in alcuni periodi dell anno, in quanto, generalmente, le assemblee per l approvazione dei bilanci si tengono negli ultimi giorni del mese di aprile: il sindaco dovrebbe poter garantire la propria presenza per riferire, tra l altro, sull attività di vigilanza svolta e formulare le proposte in ordine al bilancio e alla sua approvazione (articolo 2429, comma 2, del codice civile e Norma 4). Inoltre, il sindaco deve partecipare alle riunioni del consiglio di amministrazione e del comitato esecutivo in modo tale da essere adeguatamente informato e documentato sui temi oggetto di valutazione e deliberazione, al fine di valutare ex ante se le proposte degli organi sociali sono conformi alla legge, all atto costitutivo e ai principi di corretta amministrazione (Norma 4). 4

5 Ai fini del cumulo degli incarichi, non si computano quelli in società dichiarate fallite ovvero ammesse al concordato fallimentare (Norma 11.6). Il sindaco supplente effettua la valutazione di adeguatezza della capacità di svolgere l incarico esclusivamente al momento dell ingresso in carica quale sindaco effettivo. Impegno e cumulo degli incarichi La valutazione dell impegno e del tempo richiesti dall incarico deve tener conto dei seguenti i fattori: - ampiezza e complessità dell incarico in relazione anche alla natura, alla dimensione, al settore di attività, all assetto organizzativo e alle altre caratteristiche della società; - composizione e funzioni del collegio sindacale; - dimensione, struttura e organizzazione di cui si avvale il sindaco; - specializzazione del sindaco e dei soggetti dei quali lo stesso si avvale. Obiettività, indipendenza, cause di ineleggibilità e decadenza Il collegio sindacale vigila sull indipendenza dei propri componenti, valutando le informazioni che essi comunicano al collegio. Il venir meno del requisito dell indipendenza di un sindaco non determina il venir meno dell obiettività del collegio. Nel caso in cui si verifica una lesione del principio di indipendenza in capo ad un sindaco egli deve adottare tempestivamente le misure di salvaguardia che consentono di ripristinare i requisiti di indipendenza. Tuttavia, se l indipendenza non è ripristinata devono essere messe in atto le azioni previste per la sostituzione del sindaco. L esistenza di una concreta minaccia per l indipendenza del sindaco deve essere verificata caso per caso e sulla base di modalità di valutazione dei rischi che possono comprometterne integrità e obiettività. L indipendenza che è concreta quando si manifesta in modo stabile, non occasionale o temporaneo - può essere compromessa da: 5

6 - rischi derivanti da interesse personale, che si verificano quando il sindaco ha un interesse economico, finanziario o di altro genere nella società o in altre società del gruppo che potrebbe influenzare lo svolgimento della funzione di vigilanza e i risultati della stessa; tale interesse, pertanto, deve svilupparsi non in coerenza con i doveri di vigilanza previsti dalla legge; - rischi derivanti da auto-riesame, che si verificano quando il sindaco si trova nella situazione di svolgere attività di vigilanza rispetto ai risultati di una prestazione resa o di un giudizio espresso da lui o da un altro soggetto della rete alla quale il professionista appartiene; - rischi derivanti dalla prestazione di attività di patrocinio o assistenza tecnica davanti alle commissioni tributarie ovvero di consulente tecnico di parte, che si verificano quando il sindaco assume in una controversia la funzione di patrocinatore o di consulente tecnico di parte a sostegno o contro la posizione della società o di altra società del gruppo; - rischi derivanti dalla eccessiva confidenzialità, che verificano quando il sindaco risulta eccessivamente influenzabile all interesse della società soggetta alla sua vigilanza o di altra società del gruppo; - rischi derivanti da intimidazione, che si verificano quando si rilevano possibili condizionamenti derivanti dalla particolare influenza esercitata nei suoi confronti dalla società o da altra società del gruppo. Si tratta di un elencazione esemplificativa che non esaurisce i potenziali rischi per l indipendenza: in ogni caso i rischi possono manifestarsi anche singolarmente. Se i sindaci sono anche revisori, devono osservare i principi di indipendenza e obiettività nella forma più restrittiva. Nell effettuare l identificazione dei rischi, il sindaco deve tenere conto: - dei rapporti e delle relazioni da lui intrattenuti con la società o con altra società del gruppo; - dei rapporti e delle relazioni intrattenuti con la società o con altra società del gruppo dagli altri soggetti appartenenti alla propria rete professionale. La rete è identificata nella struttura finalizzata allo svolgimento dell attività in comune, alla quale appartiene il professionista, e che persegue chiaramente la condivisione degli utili o del costi ovvero fa capo ad una proprietà, un controllo o una direzione comuni ovvero è caratterizzata da 6

7 prassi e procedure comuni, dalla stessa strategia, da uno stesso nome, marchio o segno distintivo ovvero dalla condivisione di una parte rilevante delle risorse professionali. L associazione o società professionale può essere qualificata come rete quando ricorrano i predetti requisiti; pertanto, non rientrano nella definizione di rete i casi in cui si prevede la mera ripartizione dei costi e non vi è cooperazione nello svolgimento dell attività professionale. In presenza di situazioni che mettono a rischio l indipendenza, il sindaco deve valutare la significatività delle stesse: nella valutazione della significatività dei rischi devono essere considerati gli elementi di natura sia qualitativa sia quantitativa. Nell'effettuare la valutazione dei rischi per l indipendenza il sindaco deve esprimere un proprio giudizio, tenendo in considerazione se un terzo ragionevole ed informato, dopo aver considerato tutti i fatti e le circostanze a disposizione del sindaco stesso in quel momento, trarrebbe la conclusione con ogni probabilità che i rischi sono stati eliminati o ridotti ad un livello accettabile mediante l'applicazione di misure di salvaguardia. Pertanto, il sindaco deve adottare le misure di salvaguardia adeguate a fronteggiare il rischio per l indipendenza, le quali possono includere: - acquisizione di informazioni e loro documentazione in relazione ai rapporti e alle relazioni rilevanti intrattenute, direttamente e indirettamente, con la società o con altra società del gruppo dal sindaco stesso o da altro professionista appartenente alla medesima rete; - periodico monitoraggio delle citate situazioni e relazioni; - periodica valutazione dell adeguatezza e dell efficacia delle misure di salvaguardia eventualmente adottate; - attività di adeguata comunicazione e discussione delle questioni rilevanti per l indipendenza con gli altri componenti dell organo di controllo e con gli amministratori della società; - modifica, limitazione o cessazione di taluni tipi di relazioni o rapporti con la società o con altre società del gruppo o con la rete. Nel caso in cui il rischio sia eccessivamente significativo, ovvero non siano disponibili misure di salvaguardia ovvero ancora non siano applicabili o sufficienti a riportare il rischio ad un livello accettabile, il sindaco non può accettare l incarico oppure deve rinunciarvi. Nel valutare la significatività del rischio, devono essere considerati i seguenti fattori: - continuità dei rapporti di lavoro autonomo, di consulenza o di prestazione d opera retribuita resi, direttamente o attraverso la rete professionale, a favore della società e di 7

8 altre società del gruppo. La natura continuativa è deducibile dall esistenza di un rapporto contrattuale di durata fra la società ed il soggetto incaricato del controllo (situazione regolamentata formalmente); in caso di attribuzione non occasionale di incarichi, occorre verificare se, per la reiterazione e la rilevanza degli stessi, il rapporto di consulenza o di prestazione d opera possa qualificarsi come continuativo e, quindi, essere rilevante nella valutazione del rischio (situazione sostanziale, ovvero di fatto, che prescinde dalla formalizzazione del rapporto). Pertanto, con riferimento a rapporti continuativi di consulenza, le Norme, nella sostanza, escludono dall attività di sindaco, per esempio, i professionisti che hanno rapporti continuativi di consulenza, quelli che redigono il bilancio e le dichiarazioni fiscali per conto della società, ma anche quelli che assistono la società nella redazione del bilancio. - possibilità di un interferenza dell attività di consulenza con la funzione di controllo (così detto auto-riesame); - difetto del requisito dell indipendenza finanziaria, rientrante nel più ampio novero dei rischi derivanti da interesse personale. Il rischio di dipendenza finanziaria può sussistere concretamente quando i compensi percepiti dal sindaco (o che egli prevede di percepire) da una società o da altre società del gruppo e comprendenti sia quelli individuali che quelli provenienti dalla partecipazione alla rete sono superiori ad un determinato livello rispetto al totale dei compensi da lui percepiti e, quando, allo stesso tempo, il compenso percepito (o che si prevede di percepire) per l attività di sindaco da una società o da altre società del gruppo non è preponderante rispetto al totale dei compensi percepiti dalla società medesima (o da altre società del gruppo). In tale caso il sindaco potrebbe privilegiare il suo interesse per gli altri servizi compromettendo l obiettività di giudizio. Il manifestarsi delle situazioni descritte non determina direttamente e inequivocabilmente la compromissione dell indipendenza, ma deve indurre il sindaco a ricercare tempestivamente un adeguata salvaguardia che riduca i rischi ad un livello accettabile. Il Cndcec, al fine di fornire indicazioni operative con riferimento alla situazione di potenziale compromissione dell indipendenza finanziaria, nel caso in cui nei confronti della società siano rese prestazioni ulteriori rispetto a quelle di sindaco, ha ipotizzato la tabella riportata nel box (nel quale è riportato anche l esempio contenuto nel documento). 8

9 In sostanza, la Norma 1.4 prevede un doppio controllo. Il rischio di dipendenza finanziaria può sussistere quando i compensi percepiti dal professionista (o che prevede di percepire) da una società o da altre società del gruppo e comprendenti sia quelli individuali che quelli provenienti dalla partecipazione alla rete: 1) sono superiori ad un determinato livello rispetto al totale dei compensi da lui percepiti e, 2) allo stesso tempo, il compenso percepito (o che prevede di percepire) per l attività di sindaco da una società o da altre società del gruppo non è preponderante rispetto al totale dei compensi percepiti dalla società medesima (o da altre società del gruppo). In tale caso il sindaco potrebbe privilegiare il suo interesse per gli altri servizi compromettendo l obiettività di giudizio. Come si può notare, gli importi che rilevano sono tre: (1) compensi complessivi del professionista, (2) compensi sindacali e (3) tutti gli altri compensi percepiti, direttamente o indirettamente tramite la rete, questi ultimi due riferiti alla società e alle società del gruppo. Con riferimento all esempio riportato di seguito, la prima verifica riguarda il rapporto tra i compensi totali (sindacali e altri) riferiti alla società e al gruppo rispetto ai compensi totali del professionista. Il rapporto supera il 15 per cento e si passa al secondo controllo, che riguarda il rapporto tra i compensi sindacali rispetto al totale di tutti i compensi percepiti dalla società (o gruppo) che comprende, per esempio, anche la consulenza: i primi (sindacali) devono essere superiori a due terzi. L esempio numerico prevede compensi dalla società (e dal gruppo) pari a 100 e compensi totali 200: in questo caso, la prima verifica evidenzia il superamento del limite del 15 per cento in quanto il rapporto è del 50 per cento e, pertanto, si deve passare alla seconda verifica. I compensi sindacali, compresi nel totale dei compensi percepiti dalla società (e dal gruppo) pari a 100, sono 60: pertanto, il rapporto non supera i due terzi (66,66 per cento), in quanto si ferma al 60 per cento (60/100). Nell esempio, essendo superata la prima soglia, si deve verificare la seconda. In questo caso essa non è rispettata, non essendo superiore a 2/3, e quindi il sindaco si troverebbe in una posizione di potenziale rischio dell indipendenza finanziaria a fronte del quale egli deve mettere in atto adeguate misure di salvaguardia, per esempio riducendo le attività diverse da quella di sindaco. 9

10 La tabella Per fornire indicazioni operative con riferimento alla situazione di potenziale compromissione della indipendenza finanziaria, nel caso in cui nei confronti della società siano rese prestazioni ulteriori rispetto a quelle di sindaco, il documento riporta la seguente tabella che deve essere utilizzata eseguendo prima la verifica prevista nella prima colonna e successivamente, se superata la soglia di rilevanza, quella prevista nella seconda colonna: (S+C)/(CT) Rapporto (S)/(S+C) Rischio indipendenza finanziaria > 15% > 2/3 NO >5% 15% > 1/2 NO 5% IRRILEVANTE NO Il manifestarsi di tali situazioni non determina direttamente ed inevitabilmente la compromissione della indipendenza, ma devono indurre il sindaco a ricercare tempestivamente una adeguata misura di salvaguardia che riduca i rischi. L esempio numerico (CT) Compensi totali professionista: 200 (individuali e provenienti dalla rete) (S) Compensi professionista sulla società o sul gruppo per l attività di sindaco: 60 (C) Compensi professionista sulla società o sul gruppo per attività diversa da quella di sindaco: 40 (formati da 10 per le prestazioni da lui direttamente rese e da 30 per consulenza prestata dalla rete professionale di appartenenza che ne percepisce 100 e alla quale lui partecipa nella misura del 60%) (S+C) Compensi totali professionista sulla società o sul gruppo: 100 Applicando il modello proposto alla tabella già indicata i risultati sono i seguenti: Prima colonna: (S+C)/CT = 100/200 = 50% I compensi ricevuti dalla società superano il 15% del totale compensi Seconda colonna: S/(S+C) = 60/100 = 60% 10

11 I compensi per l attività di sindaco non superano i 2/3 dei compensi totali provenienti dalla società. Nell esempio, essendo superata la prima soglia, si deve verificare la seconda. In questo caso essa non è rispettata (nel senso che non è superiore a 2/3) e quindi il sindaco si troverebbe in una posizione di potenziale rischio dell indipendenza finanziaria a fronte del quale deve mettere in atto adeguate misure di salvaguardia, ad esempio riducendo le attività diverse da quella di sindaco. Come si può notare, al crescere dell'importanza del cliente/gruppo (prima verifica, prima colonna), deve crescere il rapporto tra i ricavi da sindaco e il totale dei ricavi (seconda verifica, seconda colonna). In conclusione, se nella prima colonna, la percentuale è superiore al 15 per cento il secondo rapporto (seconda colonna) deve essere superiore ai 2/3: se è inferiore si è a rischio. Situazioni che possono compromettere l indipendenza del sindaco devono essere portate a conoscenza dell intero collegio. Incarichi sindacali di gruppo Nel collegio sindacale delle società controllate è opportuno sia presente almeno un sindaco della società controllante: in tal caso, la verifica della sussistenza del requisito dell indipendenza è effettuata in base alle Norme illustrate. Incarichi sindacali ai soci Il requisito dell indipendenza del sindaco attiene alla sfera professionale dello stesso e prescinde dalla sua eventuale qualità di socio (articolo 2397 codice civile). La sussistenza del requisito dell indipendenza è effettuata in base alle Norme illustrate. Pagamento del compenso Se i compensi per l attività sindacale non sono pagati per un periodo di tempo significativo, la somma degli arretrati potrebbe essere considerata una minaccia per l indipendenza del sindaco che, se del caso, deve valutare con attenzione l eventuale rinnovo dell incarico. 11

12 Retribuzione E opportuno che il sindaco faccia riferimento alle tariffe dei dottori commercialisti e degli esperti contabili. Se il collegio sindacale esercita anche l attività di revisione legale ai sindaci spettano: - per i controlli sull amministrazione, gli onorari di cui all articolo 37 della tariffa professionale; - per la revisione legale, gli onorari a tempo determinati applicando le disposizioni dell articolo 32 della tariffa professionale. Tale compenso è determinato moltiplicando le ore previste o impiegate per il compenso orario stabilito dalla tariffa professionale: il compenso totale è suddiviso fra i sindaci-revisori in base al criterio fissato dal collegio stesso. Funzionamento del collegio sindacale Il collegio sindacale svolge le proprie attività in modo collegiale e ha piena autonomia nell organizzazione del proprio funzionamento. Il presidente ha, generalmente, funzione di impulso dell organizzazione del collegio, pur non avendo compiti diversi e attribuzioni prevalenti rispetto agli altri componenti. Il collegio può prevedere un articolazione diversificata delle attività all interno dell organo collegiale: per esempio, può affidare ad un componente lo svolgimento di specifiche attività, successivamente oggetto di esame collegiale. Le riunioni devono avvenire almeno ogni novanta giorni, ma se le circostanze lo richiedono anche secondo termini temporali più ravvicinati (Norma 2). Il collegio sindacale, dopo la nomina, può prendere contatto con il precedente collegio, normalmente con il presidente, al fine di ottenere le informazioni ritenute utili allo svolgimento dell incarico. I sindaci uscenti agevolano l acquisizione di tali informazioni, fornendo la più ampia collaborazione al nuovo collegio. I sindaci possono avvalersi di propri dipendenti e ausiliari (collaboratori, compresi i praticanti) nell attività di ispezione e di controllo, ma non nell attività di valutazione e di giudizio, che resta di competenza esclusiva del collegio sindacale. Questi soggetti non si devono trovare in situazioni di ineleggibilità di cui all articolo 2399, codice civile. Inoltre, il sindaco può avvalersi di soggetti esterni, persone fisiche o soggetti giuridici collettivi (comprese le persone giuridiche), a condizione che i loro rappresentanti e le persone che operano direttamente presso l ente non si trovino in una delle situazioni di ineleggibilità o di decadenza di cui all articolo 2399, codice civile. 12

13 Il sindaco che si avvale di tale facoltà, deve informare preventivamente il collegio sindacale e l organo amministrativo: quest ultimo può rifiutare, a dipendenti e ausiliari del sindaco, l accesso a informazioni riservate, motivando il rifiuto. I collaboratori del sindaco possono partecipare alle riunioni del collegio insieme ai sindaci - non in sostituzione degli stessi - salvo diverso avviso del collegio. L attività svolta da dipendenti e ausiliari è verbalizzata dal collegio, ovvero ne è tenuta traccia nella documentazione di supporto. Il libro Il libro delle adunanze può essere conservato presso la società: se, invece, è conservato presso lo studio del presidente del collegio o di altro componente a ciò delegato è opportuno rilasciare apposita dichiarazione scritta alla società. La documentazione di supporto è documentazione del collegio della quale ciascun sindaco ha diritto di avere copia, anche successivamente al termine dell incarico. In quest ultimo caso il collegio in carica mette a disposizione del richiedente la documentazione e i verbali richiesti limitatamente a quelli relativi al periodo di permanenza in carica. Questa precisazione evidenzia l opinione del Cndcec che non concorda con la posizione dell Assonime (documento 9/2009), la quale si è occupata del caso relativo ad una società per azioni che ha negato l accesso al libro delle adunanze e delle deliberazioni del collegio sindacale ad un soggetto che, al momento della richiesta, non ricopriva più la carica di sindaco. In particolare, l ex sindaco chiedeva di prendere visione ed estrarre copia dei verbali trascritti nel libro e da lui sottoscritti nel periodo in cui era ancora parte dell organo di controllo. L associazione ha precisato che il diritto di ispezione dei libri sociali non è riconosciuto al sindaco non più in carica, in quanto la funzione cui tale diritto assolve è direttamente strumentale all esercizio dell attività di controllo e, pertanto, viene meno quando il sindaco cessa di ricoprire la carica. Se il verbale espone rilievi, fatti o circostanze significative, è opportuno sia tempestivamente portato a conoscenza all organo amministrativo. Il verbale può essere redatto contestualmente o dopo la riunione, non necessariamente direttamente sul libro delle adunanze e delle deliberazioni: la trascrizione può avvenire in un successivo momento. In ogni caso il verbale deve essere tempestivamente riportato nel libro e firmato dai partecipanti e dal sindaco che, assente, ne abbia preso visione. 13

14 Doveri del collegio sindacale: i controlli I doveri del collegio sindacale, previsti nell articolo 2403 del codice civile, comprendono vigilanza sull osservanza della legge e dello statuto, sul rispetto dei principi di corretta amministrazione ed in particolare sull adeguatezza dell assetto organizzativo, amministrativo e contabile adottato dalla società e sul suo concreto funzionamento (Norma 3). Nell attività di vigilanza il collegio deve applicare una modalità di selezione dei controlli basata su identificazione e valutazione dei rischi (c.d. risk approach) con modalità adeguate alle dimensioni ed alle altre caratteristiche, anche organizzative, specifiche dell impresa assoggettata a controllo. Nell effettuare l identificazione dei rischi, il collegio determina i rischi generici e quelli specifici, attribuendo agli stessi una diversa intensità e periodicità di controllo. Il collegio, se del caso, deve richiedere all organo amministrativo l attuazione di opportune azioni al fine di eliminare i rischi, o quantomeno di ridurli ad un livello accettabile. Nel caso in cui le azioni non siano ritenute sufficienti, il collegio adotta le iniziative previste dalla legge per la rimozione delle violazioni. Le Norme precisano che non esiste un sistema di controllo adatto a tutte le imprese: pertanto, sarà la competenza del collegio a personalizzare i controlli in funzione delle caratteristiche dell impresa e delle sue specificità. I rischi generici specifici diversa intensità e periodicità di controllo 14

15 I sindaci devono vigilare, innanzi tutto, sull osservanza della legge e dello statuto. Si tratta di una funzione di controllo basato sulla valutazione dei rischi (anche di quelli specifici dell attività dell impresa), dei metodi, delle procedure e degli strumenti adottati nello svolgimento dell attività di impresa per garantire il rispetto della legge e dello statuto. In sostanza, il collegio deve vigilare sugli atti e sulle delibere degli organi sociali, che devono sempre essere conformi alla legge e alle disposizioni statutarie: tale controllo avviene, innanzi tutto, mediante la partecipazione alle riunioni degli organi sociali. E opportuno che il collegio sindacale, definite le informazioni rilevanti, richieda un periodico aggiornamento all organo amministrativo. Particolare attenzione deve essere posta alle operazioni in cui uno o più amministratori hanno un interesse, per conto proprio o di terzi, ovvero che sono influenzate dal soggetto che esercita l attività di direzione e coordinamento e alle operazioni con parti correlate: in tali casi i sindaci vigilano anche sul rispetto degli obblighi di informativa. I sindaci, poi, devono vigilare sul rispetto dei principi di corretta amministrazione. Tale vigilanza consiste nella verifica della conformità delle scelte di gestione ai criteri generali di razionalità economica. Non si tratta di un controllo di merito, circa l opportunità e la convenienza delle scelte di gestione operate dagli amministratori, ma si tratta di un controllo degli aspetti di legittimità delle scelte stesse e della verifica della correttezza del procedimento decisionale degli amministratori. In sostanza, si tratta di accertare che gli amministratori agiscano con la diligenza propria dell incarico ricevuto, nel rispetto delle procedure e/o prassi operative. L operato dei sindaci, pertanto, investe anche l attività amministrativa. In particolare, i sindaci devono avere cognizione e vigilare sulla corretta ed appropriata formazione del procedimento decisionale degli amministratori, ma non devono effettuare la verifica della bontà e convenienza delle scelte gestionali, in quanto questi sono oneri e compiti primari dell organo amministrativo. Con riguardo alle operazioni maggiormente significative, è necessario, che il collegio verifichi che le scelte siano assunte sulla scorta delle migliori informazioni disponibili e, nel caso la società sia adeguatamente strutturata, sulla base di appropriati piani economici, patrimoniali e finanziari. In tale ambito assumono particolare importanza gli strumenti di pianificazione e controllo e soprattutto il riscontro della coerenza dei piani aziendali di medio-lungo periodo e quelli di breve periodo, nonché con la rendicontazione infrannuale. Se l operazione ha una notevole rilevanza quantitativa e qualitativa, è opportuno verificare l esistenza di un parere di un esperto ovvero la realizzazione di due diligence. Inoltre, il collegio sindacale 15

16 deve verificare in modo adeguato l effettuazione di significativi investimenti mediante ricorso a finanziamenti esterni, che richiedono una adeguata verifica della pianificazione dell investimento, della valutazione delle alternative disponibili di finanziamento e della capacità della società di rimborsare i finanziamenti nei tempi concordati. I sindaci, poi, devono verificare l adeguatezza e il funzionamento dell assetto organizzativo. L adozione di un adeguato assetto organizzativo da parte della società consente di limitare la discrezionalità e mantenere la coerenza dei comportamenti al fine di conferire ordine all operatività aziendale ed accrescere la capacità di coordinamento e quindi l'efficienza delle diverse strutture funzionali. Il sistema organizzativo, che tiene conto della dimensione e complessità dell'impresa, deve individuare in modo sufficientemente chiaro l attribuzione delle responsabilità, le linee di dipendenza gerarchica, la descrizione dei compiti e la rappresentazione del processo aziendale di formazione ed attuazione delle decisioni. I poteri autorizzativi e di firma devono essere assegnati in coerenza con le responsabilità organizzative e gestionali in essere. La vigilanza sull adeguatezza e sul funzionamento del sistema di controllo interno, (definito come l insieme delle direttive, procedure e prassi operative adottate dall impresa) deve essere esercitata anche tendendo in considerazione le caratteristiche della società oggetto di controllo, nonché la complessità del contesto in cui la stessa opera. Il collegio deve valutare l adeguatezza del sistema di controllo interno sulla base di un giudizio che tenga conto delle dimensioni aziendali, della complessità del settore in cui la società opera, nonché degli obiettivi che si propone di conseguire. Per quanto riguarda la vigilanza sull adeguatezza e sul concreto funzionamento del sistema amministrativo/contabile, l attività e le operazioni aziendali sono rappresentate da fatti di gestione e, pertanto, l esistenza di un adeguato sistema amministrativo contabile comporta la ragionevole garanzia della completa ed attendibile rilevazione contabile di tali fatti. Si tratta di verificare l esistenza di un sistema idoneo ad assicurare la completezza e correttezza dei dati economico finanziari. In occasione dell acquisizione di informazioni dal revisore, il collegio può richiedere notizie relative ai controlli informativi e organizzativi istituiti dalla società. In ogni caso, è 16

17 opportuna una periodica attività di scambio di dati e di informazioni tra il collegio sindacale e il revisore. Infine, con riferimento alla vigilanza sul bilancio di esercizio (e sulla relazione sulla gestione), se al collegio sindacale è demandata soltanto la funzione di vigilanza sulla amministrazione e non anche la revisione legale, i sindaci sono chiamati a svolgere sul bilancio di esercizio esclusivamente l attività di vigilanza sull osservanza della legge e dello statuto. Questo significa che al revisore legale compete una verifica analitica delle principali voci, sia sotto il profilo della rispondenza alla contabilità, sia sotto il profilo dell applicazione delle regole di redazione, mentre al collegio spetta esclusivamente un controllo sull osservanza da parte degli amministratori delle norme procedurali inerenti alla formazione, deposito e pubblicazione, non dovendo effettuare controlli analitici di merito sul contenuto del bilancio né esprimere un giudizio sulla sua attendibilità. Pertanto, il collegio sindacale non ha alcun obbligo di eseguire procedure di controllo per accertare la verità-correttezza e la chiarezza del bilancio. Per quanto concerne la relazione sulla gestione, l attività di vigilanza riguarda l accertamento del contenuto obbligatorio secondo quanto previsto dall articolo 2428 del codice civile. In via generale, il collegio sindacale verifica il rispetto degli schemi di bilancio e il contenuto della nota integrativa ed esprime il consenso all eventuale iscrizione delle spese ad utilità pluriennale di cui all articolo 2426 n. 5 del codice civile e dell avviamento. Si veda anche la Norma 7.1, relativa alla struttura e contenuto della relazione dei sindaci, commentata successivamente. Con riferimento al bilancio consolidato, il collegio sindacale, non incaricato della revisione legale dei conti, non ha alcun obbligo di relazione e neppure di formali espressioni di giudizio, che invece sono richieste al revisore legale. Questo non impedisce al collegio la facoltà di esprimere, in ambito assembleare o in altro ambito, opinioni e proposte sul bilancio consolidato, anche discordi rispetto a quelle del revisore legale. Rapporti con i revisori legali Le Norme (Norma 5.3) ribadiscono che sindaci e revisori devono collaborare. 17

18 L articolo 2409-septies del codice civile, titolato Scambio di informazioni prevede che il collegio sindacale e i soggetti incaricati della revisione legale dei conti si scambiano tempestivamente le informazioni rilevanti per l espletamento dei rispettivi compiti. Ovviamente, la disposizione riguarda tutti i casi in cui al collegio sindacale non è affidato l incarico di revisione legale. La disposizione di legge prevede lo scambio tempestivo che deve riguardare informazioni rilevanti. Si tratta di una previsione importante, che comporta reciproca collaborazione tra due soggetti che hanno diversa natura e diverse funzioni: anche le informazioni in loro possesso sono diverse. Da parte loro i revisori sono obbligati ad uno scambio di informazioni con il collegio sindacale, perché i principi di revisione internazionali Isa 260 e 265 obbligano allo scambio di informazioni con i responsabili della governance. Non si deve dimenticare che il collegio sindacale è organo di controllo della società, previsto dal codice civile, che partecipa alle riunioni degli organi sociali. Ne consegue, quantomeno in via generale, che il collegio acquisisce le informazioni in tempo reale, a seguito della partecipazione alla vita sociale (in tal senso si esprime anche la Norma 4). Il revisore, invece, interviene in un secondo momento e, tra l altro, non essendo un organo della società entra in possesso di talune informazioni in tempi successivi. Inoltre, con riferimento alla vigilanza sull assetto organizzativo della società e, di conseguenza anche sull adeguatezza e sul funzionamento del sistema di controllo interno, la responsabilità del collegio sindacale riguarda tutto il sistema di controllo. Il revisore, invece, si sofferma e focalizza l attenzione, in particolare, sulla verifica della parte di controllo interno legata agli aspetti contabili che sono di sua specifica competenza. La Norma 3.5 (vigilanza sul sistema di controllo interno) precisa che il collegio sindacale può scambiare informazioni con il revisore legale sui controlli da questi svolti (e rimanda alla Norma 5.3). Ma il collegio deve vigilare anche sull adeguatezza e sul funzionamento del sistema amministrativo-contabile e, pertanto, la Norma 3.6 precisa che è opportuna una periodica attività di scambio di dati e di informazioni tra il collegio sindacale e il soggetto incaricato della revisione legale, come poi è ribadito nella Norma 5.3. Tale Norma prevede almeno un incontro nel corso dell esercizio, salvo casi specifici che richiedano maggiore frequenza: pertanto, la previsione di un incontro annuale riguarda 18

19 una situazione normale, ma in molti casi, in presenza di particolari problematiche, la frequenza potrebbe e dovrebbe essere maggiore. In sostanza, se è vero che il controllo del collegio sindacale è preventivo, rispetto a quello del revisore che interviene a cose fatte, è anche vero che tale funzione preventiva è carica di responsabilità che non devono essere sottovalutate (si vada anche la Norma 4.3). Infine, la centralità del collegio sindacale, anche nei confronti dell attività di revisione, è enfatizzata dal D.Lgs n. 39/2010 che attribuisce allo stesso il compito di proporre la nomina del revisore. La Norma 5.3 precisa che gli incontri con il revisore devono essere verbalizzati ed elenca le informazioni oggetto di scambio con lo stesso. Rapporti con l organismo di vigilanza La Norma 5.5 deve essere segnalata perché prevede che il collegio sindacale verifichi la corretta adozione del modello organizzativo e l effettiva operatività dell organismo di vigilanza, se istituito, data la severità del sistema sanzionatorio previsto dal D.Lgs n. 231/2001 che, con diverse misure, potrebbe compromettere le prospettive di continuità aziendale. Nel caso in cui l organismo di vigilanza sia costituito, in tutto o in parte, dai membro del collegio sindacale tale flusso informativo acquisisce migliore diffusione e maggiore tempestività. Attività del collegio sindacale in caso di omissione degli amministratori La Norma 9, relativa all attività del collegio sindacale in caso di omissione degli amministratori, precisa che i sindaci sono chiamati a svolgere funzioni vicarie dell organo amministrativo nei casi espressamente previsti dalla legge. Pertanto, in caso di inerzia o omissione da parte degli amministratori, i sindaci devono convocare l assemblea dei soci, eseguire le pubblicazioni previste dalla legge e presentare al tribunale le istanze relative allo scioglimento e alla liquidazione della società. Inoltre, nel caso in cui venga meno l organo amministrativo, il collegio provvede all ordinaria amministrazione della società: deve eseguire l iscrizione nel registro delle imprese della cessazione degli amministratori, provvedere a convocare l assemblea per la nomina del nuovo organo e compiere gli atti di ordinaria gestione necessari per la prosecuzione dell attività. 19

20 Il collegio sindacale può attribuire il compimento di specifiche attività ad un proprio componente, con evidenza nel libro delle adunanze e delle deliberazioni. Attività del collegio sindacale nelle operazioni sociali straordinarie e nelle altre operazioni rilevanti La Norma 10, relativa all attività del collegio sindacale nelle operazioni sociali straordinarie e in quelle rilevanti, illustra le ipotesi di aumento e riduzione del capitale, trasformazione, fusione e scissione, conferimento di azienda, prestiti obbligazionari e strumenti finanziari partecipativi, finanziamenti dei soci, recesso del socio, scioglimento e liquidazione. Anche in tale ambito la Norma ribadisce l esigenza di collaborazione con il revisore, al quale compete la verifica delle rilevazioni contabili delle operazioni. In caso di aumento di capitale a titolo gratuito (Norma 10.1) il collegio sindacale, oltre ad accertare che il capitale sottoscritto sia interamente liberato, verifica che le riserve e i fondi speciali da imputare ad aumento di capitale sociale, siano disponibili (articolo 2442, comma 1, per le società per azioni e articolo 2481-ter, comma 1, del codice civile per le società a responsabilità limitata). Per la riduzione del capitale in caso di perdite, la Norma 10.2 sottolinea che le stesse devono avere carattere di durevolezza, situazione che non si verifica, per esempio, nel caso in cui la società esercita attività con carattere di stagionalità. In via generale, nell ambito delle operazioni illustrate nella Norma, al collegio sindacale è attribuito un potere sostitutivo, che deve essere esercitato in caso di omissioni di atti e adempimenti che la legge o lo statuto pongono a carico dell organo amministrativo. Attività del collegio sindacale nella crisi di impresa La Norma 11.1, relativa alla prevenzione ed emersione della crisi, precisa che se il collegio rileva elementi che possono compromettere la continuità aziendale, ne dà comunicazione agli amministratori e può richiedere agli stessi l adozione di opportune misure la cui realizzazione va monitorata al fine di verificarne l efficacia. Nel caso in cui tali misure non siano adottate, il collegio sollecita l organo di amministrazione affinché intervenga tempestivamente, ricorrendo se del caso anche a uno degli istituti di composizione negoziale della crisi di impresa previsti nella legge fallimentare. La Norma 11.2 illustra la segnalazione all assemblea e la denuncia al tribunale nel caso gli amministratori omettano l adozione di opportuni provvedimenti. 20

21 Nel caso dell adozione di un piano volto al risanamento attestato di cui all articolo 67, comma 3, lettera d), legge fallimentare (Norma 11.3), il collegio sindacale vigila circa il possesso dei requisiti richiesti dalla legge al professionista incaricato di attestare la ragionevolezza del piano e verifica la sua iscrizione nel registro dei revisori legali. Dopo l attestazione e nella fase di esecuzione del piano, il collegio verifica il rispetto, da parte degli amministratori, delle indicazioni del piano. Con riferimento all accordo di ristrutturazione dei debiti, di cui all articolo 182-bis legge fallimentare (Norma 11.4), il collegio sindacale svolge una funzione di vigilanza che attiene sia alla fase prodromica sia alla fase esecutiva dell accordo e verifica il regolare pagamento nei confronti dei creditori con i quali non sono in corso trattative o che hanno negato la propria disponibilità a trattare. Nel concordato preventivo, di cui all articolo 160 legge fallimentare (Norma 11.5), il collegio sindacale non è tenuto ad esprimersi sul merito dello stesso, ma vigila sul corretto adempimento del piano di concordato in quanto permane nelle sue funzioni e prosegue nella propria attività di vigilanza. Infine, il fallimento (Norma 11.6) non produce l estinzione dell ente e neppure la decadenza degli organi sociali: durante la procedura, il collegio entra in uno stato di quiescenza che determina la sospensione delle proprie funzioni. Altre Norme di comportamento Il sindaco è libero di rinunciare in qualsiasi momento all incarico (dimissioni volontarie), ma è opportuno che nella comunicazione in forma scritta, indirizzata agli amministrazioni e ai sindaci effettivi e supplenti, indichi le ragioni della rinuncia (Norma 1.6). I sindaci, alla scadenza del mandato, restano in carica fino all avvenuta sostituzione nella sola ipotesi di cessazione programmata dell incarico; invece, le ipotesi di cessazione connessa ad eventi non prevedibili (decadenza, rinuncia) hanno efficacia immediata e comportano la necessità di sostituire immediatamente il sindaco (Norma 1.6). Se il collegio sindacale è incaricato della revisione legale, in caso di morte, rinuncia o decadenza del sindaco effettivo subentra il sindaco supplente più anziano di età (Norma 1.7). Invece, se il collegio sindacale non è incaricato della revisione legale, nelle medesime situazioni citate che riguardano il sindaco effettivo iscritto nel registro dei revisori legali, subentra il sindaco supplente che sia in possesso del medesimo requisito: se sono iscritti più sindaci supplenti, subentra il più anziano (Norma 1.7). 21

22 Con riferimento alla partecipazione alle riunioni degli organi sociali, è opportuno che i sindaci siano adeguatamente informati e documentati sui temi che costituiranno oggetto di valutazione e deliberazione. Se del caso, è opportuno che i sindaci facciano annotare nel verbale della riunione il difetto di preventiva informazione che ha impedito il formarsi di un meditato convincimento sull argomento, anche a prescindere da eventuali impugnative delle relative deliberazioni (Norma 4). Le opinioni espresse nel corso delle riunioni sono, in linea di principio, espressione di una valutazione collegiale: pertanto, è opportuno che il sindaco che desidera intervenire nel corso della riunione si accerti preventivamente che la propria opinione sia coincidente con quella del collegio, precisando, in caso contrario, che l opinione è espressa a titolo personale (Norma 4). Le informazioni richieste agli amministratori possono essere rilasciate in forma scritta o verbalmente: in quest ultima ipotesi è opportuno che il collegio sindacale comunichi agli amministratori il proprio verbale, che riepiloga i dati e le informazioni ricevute, chiedendo conferma del contenuto (Norma 5.2). Particolare attenzione deve essere posta ai rapporti e alla collaborazione con i revisori: il collegio sindacale richiede copia delle relazione emessa dal revisore o copia di eventuali lettere di commento alla direzione (Norma 5.3). Con riferimento ai rapporti con gli organi di controllo delle società controllate, i sindaci possono richiedere all organo amministrativo di acquisire dagli amministratori delle controllate tutte le informazioni ritenute rilevanti per vigilare sull attività della società controllante (Norma 5.6). In caso di irregolarità, la loro rilevanza deve essere valutata in relazione alla dimensione, struttura e complessità della società. Legittimato alla denuncia al Tribunale (articolo 2409 del codice civile), è il collegio, inteso come organo, e non ciascuno dei suoi componenti. Presupposto della denuncia, pertanto, è una specifica delibera del collegio, con la quale, tra l altro, il presidente o altro componente del collegio deve essere autorizzato a conferire apposita procura alla lite ad un difensore. In caso di voto contrario da parte di uno o più componenti, la verbalizzazione deve evidenziare il dissenso che deve essere motivato (Norma 6.3). La relazione del collegio sindacale è il documento con il quale i sindaci riferiscono all assemblea sugli esiti dell attività di vigilanza svolta nel corso dell esercizio, nonché sulla qualità informativa del progetto di bilancio presentato ai soci per l approvazione. Inoltre, la relazione del collegio sindacale, con la pubblicazione nel registro delle imprese quale 22